BFG RV/2100658/2014

Dem Schreiben wurde als Beilage ein Ausdruck der Erste Bank beigelegt, welche als Quellenangabe der Kennzahlenauswertung zur Beilage 2 der Berufung vom 27. November 2013 dienen sollte. Allerdings bezieht sich der Ausdruck der Erste Bank auf die Jahre 2007/08, während die Kennzahlenauswertung laut Berufung die Jahre 2008 bis 2010 abbildet. Von Seiten des WKO-Innungsmeisters der Bäcker wurde mit Schreiben vom 26. Juli 2019 auf das dahingehend gerichtete Auskunftsverlangen des Bundesfinanzgericht eine beispielhafte Auflistung des Hefeverbrauchs gem. einschlägiger Fachliteratur übermittelt, wobei sich bei den angeführten Backwaren keine Rezeptur bezogen auf Fladenbrötchen findet. Entsprechend der Angaben aus der Fachliteratur wurde vom Innungsmeister für einen 20kg Teig ein Einsatz zwischen 0,36kg und 0,96kg Hefe berechnet. Die belangte Behörde nahm mit Eingabe vom 26. August 2019 zur übersendete Anfragebeantwortung des WKO-Innungsmeister und dem Verweis auf das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 17.10.2018, 5 K 642/18, folgendermaßen Stellung: Die Schätzung sei auf Basis der Aussagen des Bäckers der Beschwerdeführerin erfolgte. Ausdrücklich hervorzuheben sei, dass der Bäcker in Gegenwart des Unternehmers sowie der steuerlichen Vertretung befragt wurde. Zudem sei anzumerken, dass die Schätzung in den beiden übrigen Prüfungsjahren mit höheren Werten durchgeführt wurde und hier nur geringfügige Abweichungen vorhanden waren. Das Rezept (Verhältnis Hefe/Mehl) sei somit scheinbar für die Jahre 2008 und 2009 in Ordnung gewesen. Für das Jahr 2010 sei aufgrund der Einwände des steuerlichen Vertreters der Anteil der Hefe sogar noch um einen Würfel (von 252g auf 294g) erhöht worden. Die vorgelegten Daten des Innungsmeisters seien nach Meinung der Abgabenbehörde nicht dazu geeignet die Schätzung in Zweifel zu ziehen. Zum einen handle es sich bei den vorgelegten Daten um allgemeine Rezepturen welche nicht auf Kebap-Brötchen umgelegt werden können und zum anderen habe der Innungsmeister, wie er selbst anführt, im beschwerdegegenständlichen Zeitraum als Vermieter der beschwerdeführenden Partei fungiert. Vergleiche man die Schätzung mit den durch den Innungsmeister vorgelegten Werten würden sich erhebliche Unterdeckungen ergeben. Dies hätte zur Folge, dass zu viel Umsatz im beschwerdegegenständlichen Zeitraum erklärt worden wäre. Aufgrund der Aktenlage sei jedoch jedenfalls vom Gegenteil auszugehen. Auf Basis der im Zuge der Betriebsprüfung, aus der Buchhaltung entnommenen Wareneinsätze, würde sich bereits ab einem Hefeanteil von 10 Würfeln [= 420 g ( 2,1 KG auf 100 KG Mehl) oder 2,1 %)] eine Unterdeckung von rund 6.000,00 Euro ergeben: [Grafik] Daher sei es für die Abgabenbehörde erwiesen, dass sich weder die Aussagen der beschwerdeführenden Partei, noch die Angaben des Innungsmeisters oder das Urteil des FG München für die gegenständliche Beschwerdesache als dienlich erweisen. Vielmehr sei der (Erst) Aussage des Bäckers Glauben zu schenken. Der Vollständigkeit werde die Schätzung der Abgabenbehörde nochmals wie folgt erläutert: Ausgehend von 294g Hefe (7 x 42g Würfel) würden sich 186.000 Brötchen ergeben. Aus den 186.000 Brötchen würde sich bei einem Verkaufspreis von 2,64 Euro netto ein kalkulierter Umsatz von 491.349,62 Euro ergeben. Im Zuge der Prüfung sei zudem ein Testkauf bei dem beschwerdeführenden Unternehmen erfolgt. Hierbei sei festgestellt worden, dass sich in einem Brötchen lediglich 9dag Fleisch befänden. Vergleiche man die geschätzte Anzahl der Brötchen mit der eingesetzten Fleischmenge lt. Abwaage ergebe sich folgendes Bild: [Grafik] Laut den Eingangsrechnungen seien im beschwerdegegenständlichen Zeitraum ca. 24.000kg Fleisch eingekauft worden. Die Kalkulation erweise sich daher auch durch die äußerst geringe Abweichung als in sich geschlossen und folglich als taugliche Schätzungsgrundlage. Zudem sei noch anzumerken, dass Herr N.N. in der Niederschrift vom 18. Februar 2013 selbst ausführe, dass zusätzlich zum Hefeteig auch noch Sauerteig verwendet worden sei, welcher jedoch in der Schätzung nicht zusätzlich berücksichtigt worden sei. Aus den obigen Ausführungen sei somit für die Abgabenbehörde klar erkennbar, dass die vom Prüfer gewählte Schätzungsmethode den höchstgerichtlichen Anforderungen entspreche und den tatsächlichen Verhältnissen ab nächsten komme. In der mündlichen Verhandlung vom 25. September 2019 antwortete der steuerliche Vertreter zur Frage, weshalb bei der Berechnung des Bf. laut Berufung der Hefeverbrauchmittelwert von 1.160g Hefe wegen der "für den professionellen Bereich auf Grund der leistungsfähigeren Kücheninfrastruktur und effizienterer Arbeitsabläufe" auf 1/3, dh., 387g, reduziert wurde, dass mit den Internetrezepten einen fiktiven Ansatz zu finden versucht wurde, da es keine Aufzeichnungen gab. Weiters sei festzuhalten, dass im Jahr 2010 hauptsächlich 500g Hefewürfel verwendet wurden und damit eine noch größere Ungenauigkeit als bei der Verwendung von 42g Hefewürfel einhergehe, da die Aufteilung der Menge in kleinere Portionen ohne Waage erfolgt und daher noch ungenauer sei. Der 2/3 Abschlag aus den Internetrezepten dokumentiere die Unsinnigkeit der Verwendung des Hefeeinsatzes als Kalkulationsgrundlage. Auf die Frage der Vorsitzenden nach alternativen Schätzungsgrundlagen gab der steuerliche Vertreter an, dass der Strom- und Gasverbrauch ein wesentlicher Punkt sei. Der Mehleinsatz könne nicht als Kalkulationsgrundlage herangezogen werden, da hier lediglich die Zahlungsflüsse in der Buchhaltung aufscheinen und ansonsten die Grundlagen fehlen. Außerdem könne bei gleichem Personalstand in den Jahren 2008, 2009 und 2010 kein höherer Umsatz erwirtschaftet werden. Auf die Frage, dass dem aus Internetrezepten berechneten Ansatz von 387g Hefe die Aussage des im Beschwerdejahr für die Brötchenherstellung zuständigen Mitarbeiters gegenüberstehe, replizierte der steuerliche Vertreter, dass vom Bäcker im Jahr 2010 nie die Aussage getätigt worden sei, dass 294g Hefe verwendet wurde. Das sei vom Prüfer ermittelt worden. Auf den Vorhalt, dass der Gesamtenergieverbauch Gas und Strom von 2008 auf 2009 angestiegen und von 2009 auf 2010 deutlich angestiegen ist, antwortete der steuerliche Vertreter, dass die Steigerung nicht besonders hoch, ca 10 %, sei. Auch könne der Strom- und Gasverbrauch nicht addiert werden. Zur Frage, weshalb in der Berufung vom 27. November 2013 bei der Kennzahlenauswertung der Wirtschaftszweig G 47.290-00 "Sonstiger Einzelhandel mit Nahrungs- und Genussmitteln" und nicht der tatsächliche Wirtschaftszweig I 56.10 "Restaurants, Gaststätten, Imbissstuben, Cafés, Eissalons u. Ä." herangezogen wurde, gab der steuerliche Vertreter an, dass es vom Datenlieferanten nur gewiße Branchen und keine detaillierte Untergliederung gebe. Der Vertreter des Finanzamtes führte aus, dass die Aussage des Prüfungsorgans über die Unschlüssigkeit der Schätzung in der Niederschrift zum Finanzstrafverfahren auf die "Nichtschlüssigkeit" auf den Wareneinkauf bezogen sei, da dieser nicht logisch sei; zB fehle in einigen Monaten Mehl, teilweise sei kein Hefeeinkauf ersichtlich. Würde man dem Argument des Bf. folgen, müsste der Wareneinkauf sich aber gleich bewegen. In manchen Monaten sei in der Buchhaltung kein Fleischeinkauf erfasst. Hinsichtlich des Wareneinkauf sei aus der Buchhaltung ersichtlich, dass es von 2009 auf 2010 eine Steigerung von 106% bei Fleisch, bei Hefe um 80% und bei Mehl um 40% gab. Der Ansatz des Stromverbrauchs stelle kein geeigneten Schätzungsansatz dar. Zum Germverbrauch sei festzuhalten, dass ein Vergleich mit anderen geprüften Betrieben als Ergebnis ergeben hätte, dass auf 20kg Mehl Betrieb 1 84g, Betrieb 2 168g, Betrieb 3 72,5g, Betrieb 4 85g und Betrieb 5 70,6g benötigt hätte. Dies würde einen Durchschnitt von 86g ergeben. Der Bf. erklärte dies damit, dass man bei längerem Gehen des Teiges weniger Hefe benötige. In seinem Unternehmen müsse es schnell gehen, daher sei der Hefeverbrauch höher. Die Sauerteigbrötchen seien nur probeweise verwendet worden. Der steuerliche Vertreter führte abschließend aus, dass er keine alternative Schätzungsmethode beantragt habe. Es sei vielmehr von einer geringeren Zuschätzung unter Zugrundelegung eines höheren Hefeverbrauches auszugehen (wie beantragt). Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Die vorliegende Beschwerde richtet sich (ausschließlich) gegen die Höhe der Zuschätzung, welche von Seiten des Finanzamts auf Grundlage des Hefeverbrauchs vorgenommen wurde. Der Bf. brachte vor, dass die geschätzten Besteuerungsgrundlagen bei weitem nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprächen würden. Begründet wird dies damit, dass das Prüforgan den Hefeverbrauch lediglich mit 294 Gramm je 20 Kilogramm Mehl und damit zu niedrig angenommen habe. Dem Bf. erscheint demgegenüber ein Hefeeinsatz von rund 387 Gramm je 20 Kilogramm Mehl als plausibler Kalkulationsansatz. Die vom Prüforgan vorgenommene Umsatzzuschätzung auf Basis des Hefeverbrauchs von 294 Gramm je 20 Kilogramm Mehl führe zudem zu einer unrealistisch hohen und unglaubwürdigen Umsatzrentabilität. Nach der Berechnung des Prüfungsorgans auf Grundlage des vermeintlichen Hefeverbrauchs von 294 Gramm ergibt sich ein Gewinn von 95.624,36 Euro und ein Umsatz von 535.912,79 Euro, was eine Umsatzrendite von 17,8 Prozent bedeute. Tatsächlich schwanken die Unternehmensergebnisse in der gegenständlichen Branche zwischen -0,8% und 9,5%. Demgegenüber würde sich bei Ansatz von 387 Gramm Hefe ein Gewinn von 25.801,69 Euro und ein Umsatz von 373.273,77 Euro errechnen, was eine - innerhalb der Bandbreite vergleichbare Betriebe liegende - Umsatzrendite von 6,91% ergebe. I. Nichtanwendbarkeit der Gaststättenpauschalierungs-Verordnung im Beschwerdejahr: Gemäß § 17 Abs. 4 EStG 1988 können für die Ermittlung des Gewinnes mit Verordnung des Bundesministers für Finanzen Durchschnittssätze für Gruppen von Steuerpflichtigen aufgestellt werden. Die Durchschnittssätze sind auf Grund von Erfahrungen über die wirtschaftlichen Verhältnisse bei der jeweiligen Gruppe von Steuerpflichtigen festzusetzen. Für das Streitjahr 2010 war die Pauschalierungsverordnung für Betriebe des Gaststätten- und Beherbergungsgewerbes nach Durchschnittssätzen, BGBl. II Nr. 227/1999 idF BGBl. II Nr. 149/2007 (Gaststättenpauschalierungs-Verordnung), welche bis 31. Dezember 2012 in Geltung stand, anzuwenden. Die §§ 2 und 3 Gaststättenpauschalierungs-Verordnung lauteten: § 2. (1) Für die Ermittlung des Gewinnes und des Abzugs von Vorsteuern bei Betrieben des Gaststätten- und Beherbergungsgewerbes gelten die folgenden Bestimmungen. Voraussetzung ist, daß 1. keine Buchführungspflicht besteht und auch nicht freiwillig Bücher geführt werden, die eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes 1988 ermöglichen, und 2. die Umsätze (§ 125 Abs. 1 der Bundesabgabenordnung) des vorangegangenen Wirtschaftsjahres nicht mehr als 255 000 Euro betragen. Durch die Verordnung werden nur die regelmäßig in den Betrieben anfallenden Rechtsgeschäfte und Vorgänge pauschal berücksichtigt. Provisionen und provisionsähnliche Betriebseinnahmen sind in voller Höhe gesondert anzusetzen. (2) Betriebe des Gaststättengewerbes im Sinne der folgenden Bestimmungen liegen nur vor, wenn in geschlossenen Räumlichkeiten Speisen und Getränke zur dortigen Konsumation angeboten werden und die Anzahl der Sitzplätze in geschlossenen Räumen die Anzahl der Sitzplätze im Freien überwiegt. Bei Gaststätten, die ganzjährig innerhalb geschlossener Räume betrieben werden, unterbleibt diese Überwiegensprüfung. Zu den Betrieben des Gaststättengewerbes gehören keinesfalls Würstelstände, Maroni- und Kartoffelbratereien, Eisgeschäfte, Konditoreien, Fleischhauer, Bäcker, Milchgeschäfte und Molkereien, Spirituosenhandlungen und vergleichbare Betriebe. § 3. (1) Der Gewinn aus einem Betrieb des Gaststätten- und Beherbergungsgewerbes kann wie folgt ermittelt werden: Der Gewinn ist im Rahmen einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung mit einem Durchschnittssatz von 2 180 Euro zuzüglich 5,5% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer), mindestens jedoch mit einem Betrag von 10 900 Euro anzusetzen. Von dem sich danach ergebenden Gewinn dürfen keine Betriebsausgaben abgezogen werden. (2) Das Wareneingangsbuch (§ 127 der Bundesabgabenordnung) kann in der Weise vereinfacht geführt werden, daß - die Belege sämtlicher Wareneingänge jeweils getrennt nach ihrer Bezeichnung (branchenüblichen Sammelbezeichnung) in richtiger zeitlicher Reihenfolge mit einer fortlaufenden Nummer versehen werden, - die Beträge jährlich für das abgelaufene Wirtschaftsjahr jeweils getrennt nach der Bezeichnung (branchenüblichen Sammelbezeichnung) des Wareneingangs zusammengerechnet werden, und die zusammengerechneten Beträge in das Wareneingangsbuch eingetragen werden, - die Berechnungsunterlagen zu den Summenbildungen (Rechenstreifen) aufbewahrt werden. Die Gaststättenpauschalierungs-Verordnung sah somit für Betriebe des Gaststättengewerbes eine Vollpauschalierung vor. Voraussetzung war, dass keine Buchführungspflicht bestand bzw. auch nicht freiwillig Bücher geführt wurden und dass der Vorjahresumsatz nicht mehr als 255.000 Euro betrug (§ 2 Abs. 1 lit. 1 und 2 Gaststättenpauschalierungs-Verordnung). Der Gewinn war nach § 3 Abs. 1 Gaststättenpauschalierungs-Verordnung im Rahmen einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung mit einem Durchschnittssatz von 2.180,00 Euro zuzüglich 5,5 % der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) zu ermitteln, war aber mindestens mit einem Betrag von 10.900,00 Euro anzusetzen. Von dem sich danach ergebenden Gewinn durften keine Betriebsausgaben abgezogen werden. Nach den näheren Bestimmungen des § 3 Abs 2 der Verordnung konnte das Wareneingangsbuch in vereinfachter Weise geführt werden (vgl. Fellner in Hofstätter/Reichel Die Einkommensteuer - Kommentar, Lfg 2017, Tz 41, 41.1 zu § 17 EStG). Aufgrund der Ergebnisse der Außenprüfung haben die Umsätze für die Jahre 2008 die Grenze des § 2 Abs. 1 lit. 1 und 2 Gaststättenpauschalierungs-Verordnung (255.000,00 Euro) überschritten, womit nachträglich ab dem Jahr 2009 und damit auch für das streitgegenständliche Jahr 2010 die Anwendungs­voraussetzung weggefallen ist. II. Zur Schätzung dem Grunde nach: Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben sind keine abstrakten, der willkürlichen Ermittlung überlassene Zahlen; sie bedürfen implizit der Aufzeichnung, soll nicht die Abgabenbehörde wegen der Unmöglichkeit, die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu ermitteln oder zu berechnen, von vornherein zur Schätzung verpflichtet sein. Welche Aufzeichnungen zu führen sind, bestimmt § 126 BAO, wie diese zu führen sind, § 131 leg. cit. (vgl. VwGH 13.6.1989, 86/14/0037). Die Abgabepflichtigen haben jene Aufzeichnungen zu führen, die nach Maßgabe der einzelnen Abgabenvorschriften zur Erfassung der abgabepflichtigen Tatbestände dienen (§ 126 Abs. 1 BAO). Gemäß § 126 Abs. 2 BAO haben Abgabepflichtige, soweit sie weder nach §§ 124 oder 125 zur Führung von Büchern verpflichtet sind, noch ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher führen und soweit Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmen, für Zwecke der Erhebung der Abgaben vom Einkommen und Ertrag ihre Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufzuzeichnen und zum Ende eines jeden Jahres zusammenzurechnen. Entsprechend sind auch bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 (Einnahmen-Ausgaben-Rechnung) Aufzeichnungen im Sinne des § 126 BAO zu führen und unterliegen diese damit ebenfalls den Vorschriften des § 131 BAO. Die Bestimmung des § 126 Abs. 2 BAO hat auch in Fällen einer Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gemäß § 17 EStG 1988 insoweit Bedeutung, als auf Grund der jeweiligen Durchschnittssatzverordnung tatsächliche Betriebseinnahmen oder -ausgaben steuerlich von Bedeutung sind (vgl. dazu Ellinger, Neuregelungen betreffend die Führung von Büchern und Aufzeichnungen sowie die Erteilung von Belegen, in: ÖStZ 1990, S. 266). Die Vollpauschalierung von Gaststätten und Beherbergungsbetrieben wird im § 3 Abs. 1 der Verordnung der Einnahmen-Ausgabenrechnung gleichgesetzt (vgl. Doralt, EStG 12 , § 17 Tz 70/5; siehe dazu auch Ja­kom/Baldauf EStG, 2011, § 17 Rzen 56 und 62). Gemäß § 131 Abs. 1 Z 2 lit b BAO sollen die Bareinnahmen und Barausgaben täglich in geeigneter Weise festgehalten werden. Nach lit c leg cit. sollen Abgabepflichtige, die gemäß § 126 Abs. 2 und Abs. 3 verpflichtet sind, ihre Einnahmen und Ausgaben aufzuzeichnen, alle Bargeschäfte einzeln festhalten. Nach § 163 BAO haben Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 BAO entsprechen, die Vermutung ordnungsgemäßer Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zu Grunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen. Nur Bücher oder Aufzeichnungen, die eine zuverlässige Ermittlung des tatsächlichen Umsatzes oder Gewinnes ermöglichen, sind geeignet, der Abgabenerhebung zu Grunde gelegt zu werden (z.B. VwGH 6.5.2002, 98/13/0195, 0196). Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Nach § 184 Abs. 2 BAO ist insbesondere dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen wesentlich sind. Zufolge § 184 Abs. 3 BAO ist ferner zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Es ist Ziel der Schätzung, die Besteuerungsgrundlagen, soweit sie sich nicht an Hand von Unterlagen des Berufungswerbers und dessen Angaben zuverlässig ermitteln oder berechnen lassen, möglichst zutreffend festzustellen, und zwar so, dass das Ergebnis die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich hat, um so den tatsächlich erzielten wirtschaftlichen Ergebnissen und Verhältnissen möglichst nahe zu kommen. Wer zur Schätzung begründeten Anlass gibt, muss eben die mit jeder Schätzung verbundene Unsicherheit hinnehmen (bspw. VwGH 5.2.2004, 2003/13/0147). Eine Fehlertoleranz (im Ergebnis, nicht im Verfahren und Denkvorgang) muss der Schätzung immanent angenommen werden (VwGH vom 21. 5. 1980, 0779/79). Es liegt geradezu im Wesen der Schätzung, dass die auf diese Weise zu ermittelnden Größen die tatsächlich erzielten Ergebnisse nur bis zu einem mehr oder weniger großen Genauigkeitsgrad erreichen können (VwGH vom 18. 12. 1973, Zl. 887/72; VwGH vom 25.2.2004, 2003/13/0147). Die von der Außenprüfung unter Tz 1 des Berichtes über das Ergebnis der Außenprüfung vom 28. Oktober 2013 im Einzelnen aufgezeigten und von der Bf. unwidersprochen gebliebenen umfangreichen Aufzeichnungsmängel - keine elektronischen Registrierkassendaten, keine Lieferscheine zu den Warenlieferungen, Vernichtung der Hilfsaufzeichnungen zu Warenlieferungen, keine laufende Erlösaufzeichnung mittels Registrierkasse, keine Aufzeichnungen über tatsächliche Tageslosungen, aufgrund der Vernichtung von Grundaufzeichnungen kein ordnungsgemäß geführtes Kassabuch, keine Erfassung von Grundaufzeichnungen, Hochrechnung der Umsätze aus dem Wareneinkauf - führen zur Widerlegung der Vermutung des § 163 BAO, da diese Mängel geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Die Hochrechnung des Umsatzes aus dem Wareneinkauf stellt zudem selbst eine Schätzung durch den Steuerpflichtigen dar und stellt einen schweren materiellen Mangel dar, welcher dazu führt, dass das Rechenwerk nicht mehr die Annahme der Ordnungsmäßigkeit, Vollständigkeit und Richtigkeit für sich hat. Im gegenständlichen Beschwerdefall wurden vom Bf. die von der Außenprüfung festgestellten Mängel nicht in Abrede gestellt und die Schätzungsberechtigung gemäß § 184 BAO dem Grunde nach auch nicht bekämpft, sondern wird (lediglich) die Höhe der Schätzung angefochten. Die Außenprüfung ist aufgrund der angeführten gravierenden Mängel zu Recht vom Bestehen der Schätzungsberechtigung ausgegangen. III. Zur Schätzung der Höhe nach: Der Bf. wendet ein, dass die geschätzten Besteuerungsgrundlagen bei weitem nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprächen. Konkret bringt der Bf. vor: - Die Heranziehung des Hefeverbrauchs sei als Basis für die Nachkalkulation untauglich. - Hätte der Bf. tatsächlich eine Produktions- und Umsatzsteigerung im vom Prüfer geschätzten Ausmaß erzielt, hätte entsprechend der Lebenserfahrung auch der Energieverbrauch deutlich ansteigen müssen, was nicht der Fall sei. - Durch die Zuschätzung käme es einer unrealistisch hohen und unglaubwürdigen Umsatzrendite von 17,8 Prozent. Tatsächlich würden die Unternehmensergebenisse laut Kennzahlenauswertung in der gegenständlichen Branche zwischen -0,8% und 9,5% schwanken. - Wenn man schon den Hefeverbrauch als Grundlage heranziehen wolle, sei ein Hefeverbrauch von 294g je 20kg Mehl jedenfalls zu gering und erscheine ein Hefeeinsatz von rund 387g je 20kg Mehl als plausibler Kalkulationsansatz. A. Zum vorgebrachten Argument des Bf., dass die Heranziehung des Hefeverbrauchs als Basis für die Nachkalkulation untauglich sei: Die Wahl der Schätzungsmethode steht der Abgabenbehörde grundsätzlich frei. Es ist jene Schätzungsmethode zu wählen, die im Einzelfall zur Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst nahe zu kommen, am meisten geeignet erscheint (vgl. zB VwGH 27.8.2008, 2008/15/0196). Im Beschwerdeverfahren gab es laut Aussagen des Bf. keine Lieferscheine bzgl. der gelieferten Fleischspieße und diesbezügliche Hilfsaufzeichnungen (Notizen auf Servietten) vernichtet wurden. Dass eine Nachkalkulation nicht anhand der Kebap-Spieße bzw. anhand des Fleischverbrauchs, sondern anhand des Wareneinkaufs auf Basis der vom Bf. bekanntgegeben Rezeptur für Fladenbrötchen vorgenommen wurde, ist für das Bundesfinanzgericht schlüssig. Im Beschwerdeverfahren sind folgende Parameter unstrittig und beruhen auf den Aussagen des Bf.: Menge Hefeeinkauf 287.992 Gramm, verwendete Hefewürfel (42g, 500g), Teigmenge von 20 kg für die Herstellung von 190 Brötchen, Nettoverkaufspreis von 2,64 Euro. Das Außenprüfungsorgan nahm anhand dieser Parameter die Berechnung der monatlich produzierten Brötchen vor. Der Bf. wendet - unter Bezugnahme auf eine Auskunft des Innungsmeisters der Bäcker - ein, dass der Hefeverbrauch für Kalkulationszwecke generell ungeeignet sei, da der Bedarf sehr stark schwanke. In der Anfragebeantwortung vom 26. Juli 2019 teilte der Innungsmeister mit, dass sich der Hefeverbrauch abhängig von den angeführten Gebäckarten pro 100% Mehl zwischen 3,6% und 8% bewege. Bei Weißbrot belaufe sich die Hefezugabe zwischen 30g und 70g pro 100% Mehl. Laut der angeführten Durchschnittsberechnung für 20 kg Mehl betrage der Hefeverbrauch zwischen 0,36 kg (bei 3%) und 0,96 kg (bei 8%). Bei den genannten Gebäckarten ist das Fladenbrot nicht angeführt. Weiters vermerkte der Innungsmeister, dass die die Gärtemperatur bei 35°C und die Vermehrungstemperatur zw. 25°C (bei Weißbrot) und 30°C (bei Weizenkleingebäckteigen) liege. Zur Frage der Heranziehung des Hefeverbrauchs für Kalkulationszwecke hat das Finanzgericht Nürnberg in seinem Urteil vom 17. Oktober 2018, 5 K 642/18, eine Schätzung des Gewinns und der Umsätze auf der Grundlage einer Hefekalkulation bei einer Fladenbrotbäckerei, trotz schwankendes Materialeinsatzes, für zulässig erklärt. In dem Verfahren wandte der Kläger ein, dass die Ergebnisse der Hefekalkulationen zu ungenau seien, weil der Hefeeinsatz naturgemäß stark schwanke. Hinsichtlich der Menge an Hefe wurde von der Steuerfahndung für die Nachkalkulation 1,5 kg pro 100 kg Mehl, nach Aussagen des Klägers ca. 2 bis 2,5 kg Hefe pro 100 kg Mehl verwendet. In Folge legte der ein Gutachten eines Sachverständigen vor, laut dem er bei seinem Rezept einen Hefeanteil von 2 kg pro 100 kg verwende. Das Finanzgericht Nürnberg urteilte unter Bezugnahme auf die Aussagen eines Sachverständigen, dass Schwankungen aufgrund der Temperatur und der Mehlqualität dabei in einem Rahmen von 1,8 kg bis 2,3 kg pro 100 kg Mehl möglich sind und führt weiters aus: "Eine Kalkulation auf der Grundlage von Hefe ist zwar wegen des schwankenden Materialeinsatzes und des mengenmäßig kleinen Anteils an den Backzutaten nur mit der gebotenen Vorsicht möglich. Im vorliegenden Fall liegt der angesetzte Wert von 2 kg jedoch keineswegs am oberen Rand der vom Kläger im Klageverfahren behaupteten Bandbreite von 1,8 - 2,3 kg Hefe pro 100 kg Mehl." (Urteil Rz 45). Dem Bf. ist dahingehend zuzustimmen, dass der Hefeansatz Schwankungen unterliegt. Diese Schwankungsbreite ist demnach bei der Schätzung zu berücksichtigen, macht aber die Heranziehung des Hefeverbrauchs als Kalkulationsgrundlage per se nicht unzulässig. Zudem ist festzuhalten, dass auch der Bf. selbst – wie vom steuerlichen Vertreter in der mündlichen Verhandlung vom 25. September 2019 ausgeführt – seiner nachträglichen Kalkulation den Hefeverbrauch mangels alternative Schätzungsgrundlagen zugrunde gelegt hat. Das Bundesfinanzgericht sieht die Nachkalkulation des Außenprüfungsorgans anhand des Hefeverbrauchs als plausibel und zulässig an. B. Zum vorgebrachten Argument des Bf., dass die Entwicklung des Energieverbrauchs ein Indiz gegen die Richtigkeit der vorgenommenen Schätzung sei: In den von der Energie Graz GmbH & Co KG mit 19. Dezember 2018 übermittelten Detailinformationen der Jahresabrechnungen 2008 bis 2010 werden unter "Erdgas / Zonentarife" die Abrechnungszeiträume und der Verbrauch in kWh (und in m3) ab März 2008 detailliert aufgegliedert. Bei einer nach Kalenderjahr vorgenommenen Aufgliederung ergeben sich folgende Verbrauchszahlen: 01.01.2008-12.03.2008: 21.700,72 kWh 13.03.2008-31.12.2008: 59.621,32 kWh 2008 Gesamt: 81.322,04 kWh 01.01.2009-18.03.2009: 37.574,19 kWh 19.03.2009-14.11.2009: 29.590,07 kWh 15.11.2009-31.12.2009: 22.114,67 kWh 2009 Gesamt: 89.278,93 kWh 01.01.2010-12.03.2010: 40.454,40 kWh 13.03.2010-31.12.2010: 63.532,40 kWh 2010 Gesamt: 103.986,80 kWh Aus dieser Auflistung ist ersichtlich, dass es von 2008 auf 2009 zu einer Steigerung und von 2009 auf 2010 zu einer weiteren deutlichen Steigerung des Erdgasverbrauchs (welches für den Grill benötigt wurde) gekommen ist. Hinsichtlich des Stromverbrauchs, welcher laut Aussage für den Betrieb des Backofens verwendet wurde, ist festzustellen, dass es vom Jahre 2008 auf 2009 zu einer klaren Verringerung (von 62.793,00 kWh auf 56.425,00 kWh), von 2009 auf 2010 wiederum zu einem deutlichen Anstieg des Stromverbrauchs (von 56.425,00 kWh auf 62.332,10 kWh) gekommen ist. Bei einer Zusammenrechung des Energieverbrauchs (Gas und Strom) ergibt sich ein Verbrauch 2008: 144.115,04 kWh 2009: 145.703,93 kWh 2010: 166.318,90 kWh. Das in diesem Kontext vorgebrachten Argument des steuerlichen Vertreters, es handle sich hiebei nur um eine nicht besonders hohe Steigerung, verkennt, dass der Energieanstieg auch mit dem erhöhten Wareineinkauf einhergeht, da laut Buchhaltung der Einkauf von Fleisch von 2009 auf 2010 um rd. 106% (Kalb-, Hühner-, Putenfleisch 2009: 11.646,85 kg - 2010: 24.073,40 kg), bei Hefe um rd. 77% (2009: 162.616g- 2010: 287.992g) und bei Mehl um rd. 40% (2009: 11.575 kg - 2010: 16.287 kg) anstieg. Zusammenfassend ist aus den übermittelten Daten der Energie Graz GmbH & Co KG festzuhalten, dass der Gesamtenergieverbrauch (Gas und Strom) von 2008 auf 2009 angestiegen und von 2009 auf 2010 deutlich angestiegen ist. Da im Beschwerdejahr 2010 im Vergleich zum Vorjahr 2009 zudem eine signifikante Erhöhung des Fleischeinkaufs (über 100%) zu verzeichnen ist, muss es analog dazu auch zu einem erhöhten Einsatz von Brot gekommen sein, was aufgrund des ebenfalls gesteigerten Mehl- und Hefeeinkaufs (40% bzw. 77%) als bewiesen anzusehen ist. Die Schätzung berücksichtigt diese Entwicklung schlüssig. C. Zum vorgebrachten Argument des Bf., dass es aufgrund der Schätzung der belangten Behörde zu unrealistisch hohen und unglaubwürdigen Umsatzrentabilität komme: Wie soeben dargestellt, kam es von 2009 auf 2010 zu einem erkennbaren Anstieg des Energieverbrauchs. Auch der signifikante Anstieg an Fleisch-, Hefe- und Mehleinkauf im Jahre 2010 zeigt, dass es gegenüber dem (Vor)Jahr 2009 zu einem eindeutigen Umsatzanstieg gekommen sein muss. Zudem wurde von der belangten Behörde mit Recht auf die sehr gute Lage des Betriebes und die damit verbundene hohe Kundenfrequenz (ZZ als zentraler Umsteigeplatz) hingewiesen. Die von der steuerlichen Vertretung zitierte Kennzahlenauswertung erweist sich für das Beschwerdeverfahren hingegen als nicht geeignet. Beim vom Bf. angegeben Wirtschaftszweig G 47.290-00 handelt es sich um "Sonstiger Einzelhandel mit Nahrungs- und Genussmitteln". Dagegen ist die Tätigkeit des Bf. - wie im Übrigen auch im Steuerakt selbst angegeben - unter Branchenkennzahl I 56.10 "Restaurants, Gaststätten, Imbissstuben, Cafés, Eissalons u. Ä." einzureihen. Die Unterscheidung und damit mangelnde Vergleichbarkeit der beiden Branchen zeigt sich schon durch die jeweilige Definition (Quelle: Systematik der Wirtschaftstätigkeiten ÖNACE 2008, Statistik Austria, 2008): "Restaurants, Gaststätten, Imbissstuben, Cafés, Eissalons u. Ä.", Klassifikation I 56.10-2, definiert: "Buffets und Imbissstuben: Hierher gehört das Anbieten von Speisen an Kunden, die entweder sitzend bedient werden oder sich an einem Büffet selbst bedienen, unabhängig davon, ob sie die Speisen an Ort und Stelle verzehren oder mitnehmen. Eingeschlossen sind die Zubereitung und das Servieren von Speisen zum sofortigen Verzehr aus Kraftfahrzeugen oder nicht motorisierten Wagen heraus. Diese Unterklasse umfasst die Tätigkeiten von: Imbissstuben / Jausenstationen / Heurigenbuffets / Betrieben, die Speisen und Getränke zum Mitnehmen verkaufen / Snackhäuser / Imbisswagen / Zubereitung von Speisen in Marktständen." Demgegenüber wird unter der vom steuerliche Vertreter vorgelegten Klassifikation G 47.290-00, "Sonstiger Einzelhandel mit Nahrungs- und Genussmitteln" ausgeführt: " Diese Unterklasse umfasst: Einzelhandel mit Milch, Milcherzeugnissen und Eiern / Einzelhandel mit genießbaren Ölen und Fetten / Einzelhandel mit Tee, Kaffee, Kakao / Einzelhandel mit Teigwaren/ Einzelhandel mit diätetischen Nahrungsmitteln und Getränken / Einzelhandel mit sonstigen, a[nderweitig] n[icht] g[enannten] Nahrungsmitteln." Wenn der steuerliche Vertreter in der mündlichen Verhandlung vom 25. September 2019 schließlich ausführt, dass vom Datenlieferanten nur gewisse Branchen und keine detaillierte Untergliederung vorgelegt werden konnten, wird dadurch die Nichtanwendbarkeit dieser vorgelegten branchenfremden Kennzahlen auf den Beschwerdefall deutlich. Eine Unschlüssigkeit der Schätzung wurde durch dieses Argument daher nicht aufgezeigt. D. Zum vorgebrachten Argument des Bf., dass ein Hefeverbrauch von 294 Gramm je 20 Kilogramm Mehl zu gering sei: Das Außenprüfungsorgan hat unter Heranziehung der Aussagen des befragten Mitarbeiters und den Temperaturfaktoren einen gewichteten Hefeverbrauch von 294g je 20 kg Mehl errechnet. Der Bf. wendet in der Beschwerde ein, dass eine Hochrechnung vom Hefeverbrauch auf den Umsatz u.a. deshalb in Frage zu stellen sei, da der Hefeverbrauch auch temperaturabhängig - "bei niedrigen Temperaturen wird deutlich mehr Hefe benötigt als bei höheren Temperaturen" - und zeitabhängig sei. Auch aus dem beigebrachten Strafakt ist aus der Niederschrift zur mündlichen Verhandlung vom 24. Februar 2016 ersichtlich, dass in der Betriebsbesichtigung am 20. Februar 2013 vom befragten Mitarbeiter, welcher die Fladenbrötchen herstellte, mitgeteilt wurde, dass ein unterschiedlicher Hefeverbrauch, der zwischen 125g und 500g pro 20 kg Teig liegt, bei kaltem, warmen und sehr warmen Wetter anfällt. Der Mitarbeiter hat laut Aussage des Prüfungsorgans und dem an der Betriebsbesichtigung ebenfalls teilnehmenden steuerlichen Vertreter schlecht deutsch gesprochen. Allerdings wurden die Aussagen vom anwesenden Bf. bzw. dessen Sohn übersetzt und die Ergebnisse handschriftlich vom Prüfungsorgan festgehalten. Bei dieser Mitschrift handelt es sich um ein Beweismittel, die nach den allgemeinen Grundsätzen freier Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) zu beurteilen ist (vgl. VwGH 27.8.1991, 90/14/0185). Aufgrund des Schriftbilds (unterschiedliche Schriftgröße, Verbesserungen) und des Inhalts (Mengenangaben, Preisangaben) hat das Bundesfinanzgericht keinen Zweifel, dass diese Mitschrift im Zuge der Amtshandlung aufgenommen wurde. Aufgrund des Temperatur-Arguments des Bf. wurde, wie in der Beschwerdevorentscheidung vom 27. Jänner 2014 dargelegt, die Kalkulation nach den unterschiedlichen Temperaturfaktoren vorgenommen und damit den Einwendungen des Bf. Rechnung getragen. Wenn der Bf. in weiterer Folge im Vorlageantrag die Meinung vertritt, dass eine Einteilung in "kaltes", "laues" und "heißes" Wetter willkürlich vorgenommen worden sei und der Mittelwert abgeleitet aus dem Jahresbericht 2010 der Zentralanstalt für Meteorologie und Geodynamik (ZAMG) nicht geeignet sei den als Basis für eine Nachkalkulation herangezogenen Hefeverbrauch zu rechtfertigen, so ist festzuhalten, dass die vom Außenprüfungsorgan getroffenen Einteilung gerade den Angaben des befragten Mitarbeiters in der Betriebsbesichtigung entspricht und kann das Bundesfinanzgericht darin keinen willkürlichen, also einen auf sachfremden Erwägungen beruhenden, Akt erkennen. Weiters wurden in der mündlichen Verhandlung gem. § 135 FinStrG vom Außenprüfungsorgan die Begriffe "bei kaltem Wetter - warmen Wetter und sehr warmen, heißen Wetter" verwendet. Diese und die ebenfalls angegebenen Hefemengen (500g - 250g - 125g) stimmen mit den niederschriftlich vermerkten Aussagen des für die Brötchenherstellung zuständigen Mitarbeiters bei der Betriebsbesichtigung am 20. Februar 2013 überein. Wenn in der Beschwerdevorentscheidung von der belangten Behörde statt "warm" nunmehr der Begriff "lau" verwendet wurde, so ist darauf zu verweisen, dass zwar der Begriff "warm" durch "lau" ersetzt wurde, die entsprechende Hefeangaben von 250g jedoch nicht verändert wurden. Hinsichtlich der amtlichen ZAMG-Daten ist auszuführen, dass es sich bei den herangezogenen Werten um Monatsmittelwerte handelt, die sich aus den einzelnen Tagesmitteln, d.h. aus allen Tagen des Monats, berechnen (vgl. ZAMG, Klimaatlas Steiermark, Version 2.0., S. 9), womit auch "Tage mit niedrigen Temperaturen" in den Monaten Juni bis August, einbezogen sind. Die Einteilung der Temperaturabschnitte des Beschwerdejahres auf Grundlage der ZAMG-Daten ist schlüssig. Zur einzusetzenden Hefemenge ist festzuhalten, dass - im Gegensatz zu den im Zuge der Beschwerde vorgebrachten Rezepten, welche im Nachhinein von Internetseiten abgerufen wurden - die vom Außenprüfungsorgan herangezogenen Werte auf den Aussagen des zum Zeitpunkt der Betriebsbesichtigung im Betrieb zuständigen Mitarbeiters beruhen. Laut Angaben des Mitarbeiters wurde je nach Temperaturlage der 20 kg-Teigmasse 125g, 250g oder 500g Hefe zugeführt. Auf Grundlage dieser Werte errechnete das Außenprüfungsorgan einen gewichteten Hefeverbrauch von 290g, welcher sodann auf volle 42g-Hefewürfel aufgerundet wurde (= 294g). Zudem ist festzustellen, dass vom Bf. für die ebenfalls geprüften Jahre 2008 und 2009 der Hefeverbrauch mit 252g pro 20 kg Teigmasse unbeanstandet blieb, während der für das Jahr 2010 um 42g erhöhte Hefeeinsatz (294g pro 20 kg Teigmasse) vom Bf. als viel zu gering gerügt wird. Die Berechnung der steuerlichen Vertretung mit 387g würde die Verwendung von 9,2 Stück 42g-Hefewürfel voraussetzen. In der Berufung vom 27. November 2013 berechnete die steuerliche Vertretung auf Grundlage der verschiedenen Internet-Rezepte einen Hefeverbrauchmittelwert von 1.160g Hefe auf 20 kg und reduzierte diesen Betrag wegen der "für den professionellen Bereich auf Grund der leistungsfähigeren Kücheninfrastruktur und effizienterer Arbeitsabläufe" auf 1/3. Eine nachvollziehbare Begründung, warum bei derselben Teigmasse ein Professionalist um 2/3 weniger Hefe als ein Privater benötigt, blieb der steuerliche Vertreter schuldig. Notwendiger Faktor für den Hefeteig sind nicht Kücheninfrastruktur und Arbeitsabläufe, sondern die Vermehrungs- und Gärtemperatur (vgl. Stellungahme des Innungsmeisters). Bei einer Gegenüberstellung des Hefeeinsatzes von 294g (entspricht 7 Stück 42g-Hefewürfel), 387g (entspricht 9,2 Stück 42g-Hefewürfel) und 420g (entspricht 10 Stück 42g-Hefewürfel) zeigt sich, dass — unter Heranziehung der von der AP und von der steuerlichen Vertretung für die Berechnung herangezogenen Formel "Summe 42g Würfel" : "7" bzw. "9,2" bzw. "10" x "190 Brötchen (pro 20 kg Teigmasse)" = Summe der pro Monat produzierten Brötchen — es bei einem Ansatz von 420g (= 10 Hefewürfel à 42g) pro 20 kg Teig im Vergleich zu dem vom Bf. erklärten 10%igen Umsatz zu einer Umsatzunterdeckung von über 6.300,00 Euro kommt. Entsprechend würde sich bei der Heranziehung des von der steuerlichen Vertretung auf Grundlage der Internetrezepte errechneten Hefeverbrauchmittelwert von 1.160 g Hefe auf 20 kg eine um ein Vielfaches höhere Umsatzunterdeckung ergeben. Aufgrund der vom Bf. erklärten Umsätze sind auch die vom Innungsmeister übermittelten Berechnungen auf den Beschwerdefall nur beschränkt anwendbar, da es lediglich beim Ansatz von 360g Hefe pro 20 kg Teigmasse zu keiner Unterdeckung kommen, dies aber voraussetzen würde, dass es sich um eine der angegebenen Backwaren handelt. Wie bereits dargestellt, fehlen bei der Auflistung jedoch die hier gegenständlichen Fladenbrötchen. Der Verwaltungsgerichtshof judiziert, dass „es nicht im Widerspruch zur Lebenserfahrung steht, dass Abgabepflichtige ihre Erklärungen im Verlauf eines Abgabenverfahrens zunehmend der Kenntnis ihrer abgabenrechtlichen Wirkung entsprechend gestalten" (VwGH 17.4.2008, 2008/15/0052). Im Beschwerdefall führt die von der steuerlichen Vertretung vorgenommene Kalkulation unter Heranziehung von lediglich 1/3 (= 387g) des anhand der Internetrezepte berechneten Hefemittelwerts (= 1.160g) zwar rein rechnerisch zu einem dem erklärten Umsatz annähernd entsprechenden Wert. Allerdings ist in dieser Berechnung der Versuch zu sehen, die aufgrund der neu erlassenen Bescheide einhergehenden negativen Konsequenzen zu vermeiden, da eine nachvollziehbare Begründung, weshalb eine 2/3-Reduktion der selbst berechneten Hefemittelwerte vorgenommen wurde, weder in den Schriftsätzen noch in der mündlichen Verhandlung vom 25. September 2019 vorgebracht werden konnte. Das „Herunterrechnen“ auf einen erwünschten Wert stellt aber eine untaugliche Schätzungsgrundlage dar. Dem gegenüber steht der auf Grundlage der Aussagen des für die Brötchenherstellung zuständigen Mitarbeiters und der Heranziehung der ZAMG-Werte vorgenommene Schätzungsansatz des Außenprüfungsorgans, welcher schlüssig und nachvollziehbar ist. Das Außenpüfungsorgan hat dabei bei der Hefe mit den – immer im Ganzen verwendeten – 42g Hefewürfel kalkuliert. Allerdings ist das Argument der steuerlichen Vertretung in der mündlichen Verhandlung, dass bei größeren Packungen bei Lebensmitteln (wie etwa die 500g Hefewürfel) tendenziell sowohl der Verbrauch als auch der Schwund größer sei, da etwa im Fall von einem 500g Würfel unterschiedlich große Stücke abgeschnitten, Reste tw. nicht verwertet würden bzw. ein angebrochener Würfel schneller verderbe, nachvollziehbar. Dieser höhere Verbrauch wurde auch durch den Bf. in seiner Aussage in der mündlichen Verhandlung vom 25. September 2019 glaubhaft gemacht, wenn er schilderte, dass bspw. beim Abschneiden der Stücke keine Waage verwendet werde und im Fall erhöhter Kundenfrequenz vom 500g Würfel grob heruntergeschnitten werde. Entsprechend ist der grundsätzlich richtige Ansatz des Außenprüfungsorgans mit einem Hefeeinsatz von 294g, welcher auf Verwendung von 7 ganzen 42g-Würfel beruht, zu kalkulieren, auf eine - bedingt durch Anwendung der 500g-Würfel - höhere Hefedosis anzupassen. Geht man davon aus, dass von einem 500g-Würfel ca. 1/3 abgeschnitten und für den nächsten Durchgang aufbehalten, somit pro 20 kg Mehl 2/3 des 500g-Würfels verwendet wurde, ist eine Adaptierung auf 333g sachgerecht. Die Schlüssigkeit dieses Wertes zeigt sich auch darin, dass aus den Unterlagen nicht nur eine Steigerung des Hefeverbrauchs in den Jahren 2008 bis 2010 in seiner Gesamtheit (2008: 161.404g; 2009: 162.616g; 2010: 287.992g), sondern auch der verstärkte Einsatz von 500g Würfel im Beschwerdejahr 2010 ersichtlich ist. So wurden im Jahr 2010 im Vergleich zu den Jahren 2008 und 2009 deutlich mehr 500g Würfel verwendet (2008: 32; 2009: 23; 2010: 368) und stieg zudem das Verhältnis 42g zu 500g Würfel deutlich zugunsten der großen Würfel an (2008: 3642 Stück 42g Würfel zu 32 Stück 500g Würfel; 2009: 3598 Stück 42g Würfel zu 23 Stück 500g Würfel; 2010: 2476 Stück 42g Würfel zu 368 Stück 500g Würfel). Das Bundesfinanzgericht geht daher in freier Beweiswürdigung davon aus, dass bei Gebrauch von 500g Würfel ein höherer Hefeeinsatz pro 20 kg Mehl zur Anwendung gekommen ist als bei Einsatz der kleineren, leicht abzählbaren, 42g-Würfel, welche immer im Ganzen verwendet wurden. Entsprechend sieht das Bundesfinanzgericht für die Schätzung anstatt 7 Hefewürfel à 42g (= 294g) den Einsatz von 2/3 eines 500 g Würfels (= 333g) pro 20 kg Teigmasse als geeignet an. Unter Ansatz der sonst gleichbleibenden Werte ergeben sich damit folgende Änderungen [siehe nächste Seite]: [Grafik] Die angefochtenen Bescheide waren daher in einer der Beschwerde teilweise stattgebenden Weise abzuändern. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall war die Entscheidung auf der Basis der im Entscheidungstext angeführte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs zu treffen. Bezüglich der Ermittlung der Höhe der Zuschätzung anhand des Hefeverbrauches handelt es sich zudem um eine der freien Beweiswürdigung (§ 167 Abs 2 BAO) unterliegende Sachverhalts- und Beweiswürdigungs frage. Da somit im Beschwerdefall keine Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung zu lösen waren, ist die Revision nicht zulässig. Graz, am 25. September 2019