BFG RV/2101805/2014

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. in der Beschwerdesache Mag. Dr. A., Rechtsanwalt, als Masseverwalterin im Konkursverfahren der Bf., Adr., über die Beschwerden vom 29.07.2014 gegen die Bescheide gemäß § 201 BAO der belangten Behörde Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 30.06.2014, betreffend Glücksspielabgabe für Februar und Juni 2013 zu Recht erkannt: Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Die Bf. (in der Folge auch Beschwerdeführerin / Bf. genannt) hat in X und in Y je einen Pokersalon betrieben, in denen nach Wahrnehmung der Finanzbehörde interessierten Personen die Möglichkeit zur Teilnahme an Kartenspielen, und zwar von Poker-Cashgame, Pokerturnieren und Surrender, eine Black Jack-Variante, angeboten wurde. Um Wiederholungen zum Sachverhalt zu vermeiden, wird auch auf die an die Beschwerdeführerin bzw. an die Masseverwalterin ergangenen Erkenntnisse des Bundesfinanzgerichts vom 05.03.2015, RV/2100581/2012, und vom 05.06.2019, RV/2100413/2013, RV/2100414/2013 und RV/2100687/2014, betreffend Glückspielabgabe für die Monate 01/2011 bis 12/2012, und die Berufungsentscheidungen des unabhängigen Finanzsenates vom 19.11.2013, RV/0742-G/11 bis RV/0746-G/11, betreffend Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG für die Monate 08/2010 bis 12/2010, verwiesen (Entscheidungen sind abrufbar unter https://findok.bmf.gv.at ) . Die Beschwerdeführerin erstattete die Abgabenmeldungen gemäß § 57 GSpG für die Monate Februar und Juni 2013 mit dem Formular GSp 50 (Abrechnung über Glücksspielabgabe ….. gemäß § 59 Abs. 3 GSpG) und beantragte die Festsetzung der Glückspielabgabe gemäß § 201 BAO mit der Begründung, dass nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch bei „richtiger“ Selbstberechnung unter bestimmten Voraussetzungen ein Anspruch auf bescheidmäßige Festsetzung bestehe, und zwar dann, wenn Meinungsverschiedenheiten über die Richtigkeit der Selbstberechnung (VwGH 25.06.1990, 89/15/0108) oder über das Bestehen eines Abgabenanspruches bestehen würden (UFS 25.06.2003, RV/1945-W/02). Entsprechend heiße es in den Richtlinien zur Festsetzung von Selbstberechnungsabgaben (§ 201 BAO) des Bundesministeriums für Finanzen ausdrücklich: „ Ist ein Feststellungsbescheid über die Selbstberechnungsabgabe ein notwendiges Mittel zweckentsprechender Rechtsverteidigung, so ist er auf Antrag des Abgabepflichtigen zu erlassen. Ein solcher Anspruch liegt ausdrücklich dann vor, wenn der Abgabepflichtige eine für die Abgabenbehörde bedeutsame Abgabenvorschrift für verfassungswidrig hält und einen Bescheid zur Anfechtung beim VfGH begehrt. Ein solcher Feststellungsbescheid, der gerade in jenen Fällen zu ergehen hat, in denen sich der bekannt gegebene Betrag sich als richtig erweist, hat im Spruch insbesondere die Abgabenbemessungsgrundlage sowie Art und Höhe der Abgabe anzugeben.“ Aus diesen Gründen sei gerade im konkreten Fall ein Feststellungsbescheid zu erlassen. In den Abgabenmeldungen der Beschwerdeführerin wurden für die hier zu beurteilenden Monate Februar 2013 und Juni 2013 für die Berechnung der Glücksspielabgabe folgende Zahlen bekannt gegeben (Steuersatz 16% nach § 57 Abs. 1 GSpG): | Monat | | Bemessungs-grundlage (€) | GSp-Abgabe (€) | monatl. Summe d. GSp-Abgabe (€) | Februar 2013 | Pokerturniere | 56.816,00 | 9.090,56 | | | Poker „Cashgames“ | 2.982.192,15 | 477.150,74 | | | Ausspielungen | 2.186.278,63 | 349.804,58 | 836.045,88 | Juni 2013 | Pokerturniere | 43.510,00 | 7.051,20 | | | Poker „Cashgames“ | 1.599.945,67 | 255.991,31 | | | Ausspielungen | 1.816.938,67 | 290.710,19 | 553.752,70 Zur Bemessungsgrundlage für Poker „Cashgame“ teilte die Bf. dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (in der Folge kurz Finanzamt genannt) mit, dass für die Umsatz- bzw. Gewinnermittlung des Unternehmens die Einsätze der Spieler, die gemäß § 57 Abs. 1 GSpG die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe darstellen, nicht relevant seien, und deshalb wegen wirtschaftlicher Unzumutbarkeit keine diesbezüglichen Grund- und Hilfsaufzeichnungen vorgesehen seien. Die Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe könne auf Grund von bestehenden Erfahrungswerten geschätzt werden: das Tischgeld betrage auf Grund eigener und internationaler Erfahrungswerte 3,5% des Einsatzes der Spieler. Mit dieser Regel sei die Bemessungsgrundlage errechnet worden. Ergänzend wurde von der Beschwerdeführerin dem Finanzamt mitgeteilt, dass sie ein Gewerbebetrieb mit zwei Betriebsstätten in Österreich sei und eine Gewerbeberechtigung zur Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter halte. In den Räumlichkeiten der Bf. könnten Besucher Karten spielen (überwiegend Poker) und gleichzeitig Speisen und Getränke konsumieren. Die Bf. stelle dazu im Rahmen der Gewerbeberechtigung gegen angemessenes Entgelt (das sogenannte „Tischgeld“) räumlich gebundene Sachleistungen sowie personelle Dienstleistungen zur Verfügung. Bei den Besuchern könne es sich um einzelne Personen, aber auch um Spielergemeinschaften in Form von Clubs und Vereinen handeln. Die Bf. sei selbst nicht an diesen Spielen beteiligt, habe nie Gewahrsam am Pot und trete auch nicht als Bankhalter auf, sie sei finanziell nicht am Kartenspiel der Spielgruppen beteiligt und habe auch keinen Anteil am Spielgewinn oder den Einsätzen. Die Bf. beziehe ihren Umsatz zu einem überwiegenden Teil aus ihrem Speisen- und Getränkeangebot und nur zu einem kleinen Teil aus der entgeltlichen Zurverfügungstellung von Sachmitteln und Dienstleistungen, aber in keinem Fall aus den Spielumsätzen oder den Einsätzen. Aus diesem Grund könne die Bf. aus den von den Besuchern getätigten Spielumsätzen und Einsätzen weder eigenen Umsatz noch eigenen Gewinn erzielen. Das bedeute auch, dass die geschätzte Abgabenschuld – abgeleitet von den Einsätzen – ein Vielfaches des tatsächlich erzielten Umsatzes und daher – zusätzlich zu den ohnedies bereits zu entrichtenden Abgaben – für die Beschwerdeführerin letztendlich wirtschaftlich ruinös sei. Daher falle die Bf. aus folgenden Gründen nicht unter die Abgabepflicht gemäß §§ 57 ff GSpG: - Die Bf. sei gemäß § 60 Abs. 24 GSpG vom Glücksspielgesetz ausgenommen, denn die Übergangsregelung des § 60 Abs. 24 GSpG besage, dass § 2 GSpG dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel nicht entgegenstehe, sofern der Betrieb bereits auf Grund der Rechtslage zum 1.1.2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15.3.2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt sei, was für die Bf. zutreffe. Diese Regelung sei so zu verstehen, dass die Bf. jedenfalls bis zum 31.12.2012 bzw. bis zum eventuellen Erhalt einer Pokerlizenz nach § 22 GSpG gänzlich vom Anwendungsbereich des Glücksspielgesetzes ausgenommen sei, dies schließe auch die Bestimmungen der §§ 57 ff GSpG mit ein. Durch die Verpflichtung zur Leistung der Glücksspielabgaben würde die Bf. wirtschaftlich vernichtet, weswegen die Übergangsbestimmung verfassungskonform auszulegen sei. - Die Bf. sei kein glücksspielrechtlicher Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG, daher liege keine Ausspielung iSd § 2 Abs. 1 GSpG vor. Die Glücksspielabgabe nach § 57 Abs. 1 GSpG knüpfe ausdrücklich an "Ausspielungen" an, nur das unternehmerische Glücksspielangebot unterliege dieser Abgabe. Der Begriff des glücksspielrechtlichen Unternehmers sei in § 2 Abs. 2 GSpG als eine Person definiert, die selbständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Da die Bf. ihre Einnahmen primär aus dem Verkauf von Speisen und Getränken, nicht aber aus der Durchführung von Glücksspielen erziele, erfülle sie nicht den Unternehmerbegriff, weswegen auch die §§ 57 ff GSpG nicht zum Tragen kommen würden. - Die Bf. sei kein Abgabenschuldner nach § 59 Abs. 2 GSpG, da es aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen nicht an einem "Berechtigungsverhältnis" iSd § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Teilstrich GSpG mangle. § 59 Abs. 2 GSpG nenne als Abgabenschuldner den Konzessionär (§ 17 Abs. 6 GSpG), den Bewilligungsinhaber (§ 5 GSpG), den Vertragspartner des Spielteilnehmers, den Veranstalter einer Ausspielung sowie den Vermittler, welche letztere drei als jene Fälle zusammengefasst seien, in denen ein Berechtigungsverhältnis fehle. In dieser Aufzählung fehle jedoch die Bezugnahme auf gewerberechtliche Betriebe von Kartenspielsalons, die aufgrund aufrechter Gewerbeberechtigungen betrieben würden. Die Bf. habe weder eine Konzession nach § 17 Abs. 6 GSpG oder sei sie Inhaberin einer Bewilligung nach § 5 GSpG noch falle sie unter die Tatbestände "Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses", da sie aufrechte Gewerbeberechtigungen halte. Die Bf. sei kein Veranstalter, da sie kein Unternehmer iSd § 2 Abs. 2 GSpG sei, sie sei auch kein Vermittler, da sie nie Spieleinsätze oder Gewinne annehme oder weiterleite, denn dieser Ablauf finde unter den Spielern selbst statt. Die Bf. werde zwar Vertragspartner der Spielteilnehmer, jedoch in Bezug auf Leistungen, die nicht unmittelbar mit dem Gewinn und den Einsätzen in Verbindung stünden. - Die Bf. habe keinen Zugriff auf die Einsätze. Auf Grund der Gegebenheiten bei der Bf. sei es faktisch nicht möglich, die Einsätze einzubehalten oder in irgendeiner Weise darauf zuzugreifen. Nachdem die Spieler jederzeit den Tisch verlassen könnten und ihre Jetons in Bargeld zurücktauschen könnten, sei unter den gegebenen Umständen gar nicht exakt feststellbar, in welcher Höhe Einsätze geleistet würden. Ein Durchschnittswert dieser Summe könnte höchstens geschätzt werden, was die Bf. auch sicherheitshalber getan habe. Wenn die monatliche Abgabenschuld den monatlichen Umsätzen aus dem Kartenspielbetrieb gegenübergestellt werde, sei evident, dass die Abgabenpflicht nicht nur in einem krassen Missverhältnis zur Leistungsfähigkeit des Unternehmens stünde, sondern letztendlich wirtschaftlich ruinös sei und das weitere gewerbliche Tätigwerden unmöglich gemacht werde. Die Bf. verwies in diesem Zusammenhang auf einen Betriebsprüfungsbericht einer fremden Steuernummer betreffend § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 idF vor dem 1.1.2011. Die Einsätze der Spieler seien keine Umsätze die durch die Hände der Bf. laufen würden oder je in ihrer rechtlichen Verfügungsmacht stünden. Daher müsse die Bf. die Glücksspielabgabe aus den Umsätzen begleichen, die nicht in Zusammenhang mit der eigentlichen Abgabenquelle und in keiner Relation zur gesetzlich vorgesehenen Bemessungsgrundlage stünden. Soweit die Bf. daher der Glücksspielabgabe unterworfen würde, hege sie massive Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der betreffenden gesetzlichen Regelungen, die sie vor dem Verfassungsgerichtshof geltend machen werde. Die glücksspielabgabenrechtliche Belastung stelle keine realistisch zu bewältigende Schuld dar. Daher stellte die Bf. den Antrag die Abgabe gemäß § 201 BAO bescheidmäßig festzusetzen. Im Zuge einer Außenprüfung des Finanzamtes legte die Bf. Listen betr. der Abrechnung über die Time-Collections (Tischgeld) und der Turnier-Preisgelder vor. Nach rechnerischer Überprüfung durch das Finanzamt wurden für die Monate Februar 2013 und Juni 2013 geringfügige Abweichungen zu der durchgeführten Selbstberechnung festgestellt. Das Finanzamt ermittelte die Glückspielabgabe wie folgt: | Monat | | Bemessungs-grundlage (€) | GSp-Abgabe (€) | monatl. Summe d. GSp-Abgabe (€) | Februar 2013 | Pokerturniere | 56.816,00 | 9.090,56 | | | Poker „Cashgames“ | 2.982.192,15 | 477.150,74 | | | Ausspielungen | 2.174.895,33 | 347.983,25 | 834.224,55 | Juni 2013 | Pokerturniere | 44.070,00 | 7.051,20 | | | Poker „Cashgames“ | 1.599.945,67 | 255.991,31 | | | Ausspielungen | 1.816.938,67 | 290.710,19 | 553.752,70 Auf Grund der ursprünglich unrichtigen Selbstberechnung setzte das Finanzamt mit Bescheiden vom 30. Juni 2014 die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO für Februar 2013 und Juni 2013 - unter Heranziehung der von der Bf. übermittelten Unterlagen - wie o.a. fest. In der Begründung der Bescheide wurde ausgeführt, dass die Festsetzung gemäß § 201 Abs. 2 Z 2 BAO auf Grund der unrichtigen Selbstberechnung erfolgt sei. Nach Anführung der einschlägigen Gesetzesstellen des GSpG führt das Finanzamt weiter aus, dass die Aufhebung des Wortes „Poker“ durch das Erkenntnis des VwGH 27.06.2013, G 26/2013, G 90/2012, keine Auswirkung auf Sachverhalte habe, die vor Kundmachung der VfGH-Entscheidung verwirklicht worden seien. Auch neben dem Erkenntnis des VwGH 08.09.2005, 2000/17/0201, hätten noch andere Entscheidungen die langjährige Rechtsansicht des BMF, dass sämtliche international gebräuchlichen Poker-Spielvarianten Glücksspiele sind, bestätigt, ua.: UVS Wien, 06/06/5595/99 vom 03.08.2000, UFS Wien vom 05.04.2007, RV/1666-W/06, RV/1665-W/06, RV/1338-W/05, RV/0031-W/02, RV/1669-W/06, RV/1668-W/06, RV/1667-W/06, RV/1664-W/06, RV/1663-W/06, UFS Wien vom 13.12.2004, RV/O421-W/02, UFS Wien vom 24.07.2007, RV/0369-W/02, RV/0036-W/02; UFS Innsbruck vom 13.05.2011, RV/0499-I/10; UFS Innsbruck vom 11.05.2011, RV/0500-I/10, UFS Graz vom 19.11.2013, RV/0744-G/11. In der letztzitierten Berufungsentscheidung des UFS Graz vom 19.11.2013, RV/0744-G/11, sei es um die Rechtsgeschäftsgebührenpflicht von Kartenpokerturnieren im Jahr 2010 gegangen. Vom 19.7.2010 bis 31.12.2010 seien § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG sowie § 1 Abs. 1 und 2 GSpG mit der Aufzählung von Poker als Glücksspiel nebeneinander in Geltung gestanden. Vergleiche man die Gebührenpflicht von Pokerturnieren gemäß § 33 TP 17 GebG idF vor BGBI. I Nr. 54/2010 mit der Abgabepflicht von Pokerturnieren gemäß § 57 Abs. 1 GSpG, werde ersichtlich, dass beide Besteuerungsformen nicht grundlegend voneinander abweichen. Die zur Gebührenpflicht von Pokerturnieren bestehende Rechtsprechung sei daher auch für die Frage der Abgabepflicht gemäß § 57 Abs. 1 GSpG maßgebend. Zudem werde darauf hingewiesen, dass die für die Abgaben- bzw. Gebührenpflicht von Pokerturnieren maßgebliche Frage, nämlich ob Poker als Glücksspiel anzusehen ist, bereits ebenfalls in dieser UFS-Entscheidung vom 19.11.2013, RV/0744-G/11 nach § 1 Abs. 2 GSpG idF BGBI. I Nr. 54/2010 zu beurteilen gewesen sei. Der VfGH habe mit Beschluss vom 26.2.2014, B 58-62/2014, die Behandlung der gegen diese UFS-Entscheidung eingebrachten Beschwerde abgelehnt, unter anderem da der Begriff des Spiels „Poker“ nicht in verfassungswidriger Weise unbestimmt ist. Diese neueste Rechtsprechung des VfGH sei überdies zu Rechtsmitteln der Beschwerdeführerin ergangen. Ebenso habe der VfGH mit Beschluss vom 21.09.2012, B 1357/11-16, die Behandlung einer gegen eine UFS-Entscheidung eingebrachten Beschwerde abgelehnt, unter anderem da der Begriff des Spiels „Poker“ nicht in verfassungswidriger Weise unbestimmt ist. Diese Beschwerde sei in weiterer Folge an den Verwaltungsgerichtshof (VwGH) abgetreten worden. Dieser habe die Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 9.9.2013, 2012/16/0188, abgelehnt, da weder die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid von der Rechtsprechung des VwGH abgewichen ist, noch Rechtsfragen aufgeworfen worden seien, denen im Sinn des § 33a VwGG grundsätzliche Bedeutung zukommen. Für den hier maßgeblichen Zeitraum sei daher § 1 GSpG in der Fassung vor BGBl I 167/2013 anzuwenden. Die Aufzählung als Glücksspiel im § 1 Abs. 2 GSpG von Poker sei daher in Geltung. Wenn die Antragstellerin vorbringe, dass mangels Unternehmereigenschaft keine Ausspielung im ggst. Fall vorliege, sei der Wortlaut des § 2 GSpG entgegen zu halten. Vor dem Hintergrund der Zielsetzungen des GSpG sei der Begriff „Unternehmer“ in § 2 Abs. 2 GSpG weit gefasst. Zielsetzung des GSpG sei es, dass das Glücksspiel wegen der Spielsucht- und Kriminalitätsrisken in kontrollierte, mit Spielerschutzmaßnahmen umfangreich abgesicherte und aufsichtsrechtlich überwachte Bahnen im konzessionierten Bereich zu lenken. Die Rsp des VwGH (Erkenntnis vom 25.7.1990, 86/17/0062) habe diese weite Auslegung erläutert, dass es dem Gesetzgeber darauf nicht ankomme, ob eine unternehmerische, auf die Erzielung von Überschüssen der Erträge über die Aufwendungen gerichtete Tätigkeit vorliege. Gewinnerzielungsabsicht des Unternehmers (Veranstalters) sei sohin nicht erforderlich. Unternehmer sei demnach, wer nachhaltig (dh mit Wiederholungsabsicht) zur Erzielung von Einnahmen handelt. Werde eine Ausspielung entgegen den Vorschriften des GSpG ohne aufrechte Konzession des Bundesministers für Finanzen durchgeführt, liege grundsätzlich eine Verwaltungsübertretung gemäß § 52 Abs. 1 Z 1 GSpG vor. Eine Ausspielung liege auch dann vor, wenn die Möglichkeit zur Erlangung der Gegenleistung (Abs. 1) zwar nicht vom Unternehmer (Veranstalter) erbracht werde, aber von diesem oder einem Dritten entsprechend organisiert, veranstaltet oder angeboten werde. Dem Vorbringen es läge keine Unternehmereigenschaft vor sei somit entgegenzuhalten, dass durch die Neufassung des § 2 Abs. 2 GSpG auch nochmals verdeutlicht werde, dass das konzessionslose Anbieten von Glücksspiel unter unternehmerischer Mitwirkung auch dann verboten sei, wenn der mitwirkende Unternehmer beispielsweise nicht selbst die Gewinne stelle, sondern nur die Kartenspieler gegeneinander spielen, der Unternehmer aber an der Durchführung des Spiels veranstaltend/organisierend/anbietend mitwirke. Die Veranstaltung/Organisation/das Angebot könne sich beispielsweise durch Mischen und Teilen der Karten, Festlegung von Spielregeln, Entscheidung von Zweifelsfällen, Bewerbung der Möglichkeit zum Spiel, Bereitstellen von Spielort, Spieltischen oder Spielpersonal äußern. Im gegenständlichen Fall sei daher die Unternehmereigenschaft gegeben. Im gegenständlichen Fall liege daher auch eine Ausspielung vor. Die Beschwerdeführerin bringe vor, dass § 59 Abs. 2 GSpG als Abgabenschuldner den Konzessionär (§ 17 Abs. 6 GSpG) und den Bewilligungsinhaber (§ 5 GSpG) sowie den Vertragspartner des Spielteilnehmers, den Veranstalter einer Ausspielung sowie den Vermittler nenne, wobei letztes zusammengefasst jene Fälle beträfe, in denen ein Berechtigungsverhältnis fehle. Da die Abgabeschuldnerin weder eine Konzession nach § 17 Abs. 6 GSpG habe, noch Inhaber einer Bewilligung nach § 5 GSpG sei, liege es daher auf der Hand, dass § 59 Abs. 2 Z 1 erster Spiegelstrich GSpG daher nicht anwendbar sei. Darüber hinaus falle die Abgabenschuldnerin auch nicht unter § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Spiegelstrich GSpG, der ausdrücklich auf das "Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses" abstelle, da sie in Bezug auf die von ihr ausgeübte Tätigkeit aufrechte Gewerbeberechtigungen halte. Dem ist zu entgegnen, dass ein Berechtigungsverhältnis im Sinne des § 59 Abs. 2 GSpG im Hinblick auf die nachfolgende Aufzählung - Konzessionär bzw. Bewilligungsinhaber - und aus der Gesetzessystematik so zu verstehen sei, dass hierunter lediglich der Konzessionär gemäß § 28 GSpG und der Bewilligungsinhaber gemäß § 5 GSpG fallen würden. Enthalte ein Gesetz keine Definition eines Begriffes, so sei der Begriff nach dem Gesetz auszulegen in dem der Begriff steht. Eine Gewerbeberechtigung sei keine Berechtigung im Sinne des § 59 Abs. 2 GSpG. Auch die Übergangsbestimmung an sich vermittle kein Berechtigungsverhältnis. Im gegenständlichen Fall liege daher kein Berechtigungsverhältnis vor. Die für die Beurteilung anzuwendende Bestimmung wer Abgabenschuldner sei, sei daher § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Teilstrich GSpG. Zum Vorbringen der Bf., dass auf Grund der Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG die Neuerungen in §§ 1 bis 5 GSpG und der §§ 57 bis 59 GSpG auf die traditionellen frei gewerblich betriebenen Pokersalons nicht anwendbar seien, sei entgegen zu halten, dass die Übergangsbestimmung keinesfalls aussage, dass auf solche Betriebe weiterhin die Rechtslage vor BGBl. 54/2010 anzuwenden sei. § 60 Abs. 24 GSpG enthalte mehrere Elemente, die kumuliert erfüllt sein müssten, damit diese Übergangsbestimmung anwendbar sei. Aber auch bei Vorliegen aller Voraussetzungen des § 60 Abs. 24 GSpG habe dies keine Auswirkungen auf eine allfällige Abgabenschuld. Den Erläuterungen sei zu entnehmen, dass hier eine Klarstellung für die Frage des Vorliegens einer verbotenen Ausspielung erfolgen sollte. Eine Aussage über eine Auswirkung der Übergangsbestimmung auf die Abgabe werde nicht getroffen. Darüber hinaus sei die Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG mit 31.12.2012 ausgelaufen und für ggst. Zeitraum nicht mehr in Geltung. Weiters wurde dargelegt, dass die Berechnung der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 1 GSpG auf der von der Antragstellerin selbst vorgenommenen Schätzung der Bemessungsgrundlage auf Basis des Tischgeldes aufbaue. Bei den Cashgames würden Tischgelder abhängig von der Pothöhe einbehalten, das Tischgeld sei mit durchschnittlich 3,17% des Pots für den Standort Graz bzw. 7,26% des Pots für den Standort Y angenommen worden. Anhand der vorgelegten Tischabrechnungen, die täglich erstellt werden würden, sei eine Rückrechnung auf die Einsätze vorgenommen worden. Auch der Einsatz beim Spiel Surrender wurde geschätzt, indem vom Tischgeld pro ½ Stunde von 25 € ein Mittelwert der Einsätze pro ½ Stunde von 3.703 € berechnet wurde. Beim Spiel Alpha Hold'em wurde von der Bf. ein Mittelwert der Einsätze pro ½ Stunde von 1.007 € geschätzt. Die von der Bf. herangezogenen Durchschnittssätze würden dem allgemeinen Erfahrungsgut entsprechen und die von der Bf. gewählte Schätzungsmethode sei nach Ansicht des Finanzamtes im ggst. Fall zur Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten (der tatsächlichen Bemessungsgrundlage) möglichst nahe zu kommen, geeignet. Die Tischgelder seien Einnahmen des Casinos, die Cashgames würden über ein elektronisches Abrechnungssystem erfasst werden, für jeden Standort würden gesonderte Aufzeichnungen geführt werden, die dem Finanzamt vorgelegt worden seien. Auch die Pokerturniere würden über ein elektronisches Abrechnungssystem erfasst werden. Sämtliche Tagesabrechnungen seien für beide Standorte dem Finanzamt vorgelegt worden. Grundsätzlich seien die Gewinne die von den Spielern einbezahlten Buy-Ins (Teilnahmegebühr), sollte bei einem Turnier die garantierte Teilnehmerzahl nicht erreicht werden, würde die Bf. für die fehlenden Buy-Ins aufkommen. Die Bemessungsgrundlagen zu den Pokerturnieren seien von der Antragstellerin anhand der Turnieraufzeichnungen ermittelt worden. Über jedes abgehaltene Turnier an beiden Standorten würden laufende Aufzeichnungen (Anzahl der einzelnen Teilnehmer, Höhe des garantierten Preisgeldes, Höhe der Gewinne in den Gewinnrängen, Höhe des Buy-In, re-buy und Add-on sowie die Entry-fee) geführt. Auf Grund der dem Finanzamt vorgelegten Tagesaufzeichnungen hätten sich nach rechnerischer Überprüfung Abweichungen zu der durchgeführten Selbstberechnung ergeben. Die durchgeführte Selbstberechnung für die Monate Februar 2013 und Juni 2013 sei daher unrichtig. Gegen diese Bescheide erhob die Beschwerdeführerin Beschwerden mit der zusammengefassten Begründung, dass auf Grund der Aufhebung des Wortes „Poker“ in § 1 Abs. 2 GSpG idF BGBl Nr. I 54/2010, durch den VfGH mit Erkenntnis vom 27.6.2013 das GSpG in seiner Gesamtheit auf die Beschwerdeführerin nicht anwendbar sei. Da die Bf. Individualantragstellerin dieser Aufhebung gewesen sei, gelte dies rückwirkend ab dem Zeitpunkt in dem die Bestimmungen gegenüber der Individualantragstellerin erstmals unmittelbar wirksam geworden seien. Schon deshalb sei das GSpG in seiner Gesamtheit nicht anwendbar, somit habe aber auch im Zeitraum seit 1.1.2013 keine Abgabepflicht bestanden. Eine besondere Auswirkung habe auch die Aufhebung der Übergangsbestimmung. Mit der Übergangsbestimmung in § 60 Abs. 24 GSpG habe die Rechtslage vom 1.1.2010 bis zum 31.12.2012 für Pokersalonbetreiber fortgeschrieben werden sollen. In der Befristung bis 31.12.2012 habe der VfGH die Verfassungswidrigkeit gesehen und habe diese aufgehoben, weshalb die Rechtslage vom 1.1.2010 für die Bf. bis auf Weiteres gelte. Das GSpG sei dadurch über den 31.12.2012 hinaus auf die Bf. in seiner Gesamtheit nicht anwendbar. Selbst wenn man unterstelle, dass das GSpG anwendbar sei, aber die alte Rechtslage weiter gelte, bestehe keine Abgabenpflicht. Nach der „alten“ Rechtslage sei nämlich weder ein Glückspiel noch eine Ausspielung vorgelegen, weshalb auch keine Abgabepflicht nach §§ 57-59 GSpG bestehe. Ließe man § 60 Abs. 24 GSpG gänzlich außer Acht, begründe dies dennoch keine Abgabepflicht. Auch nach der durch die GSpG-Novelle 2010 geschaffenen „neuen“ Rechtslage seien nämlich nur solche Spiele Glückspiele, die zweifelsfrei dem Glückspielgestz unterliegen, weil bei ihnen die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. Dies treffe auf die in den Betrieben der Bf. gespielten Varianten des Poker gar nicht zu. Außerdem liege auch nach der durch GSpG Novelle 2010 geschaffenen Rechtslage keine Ausspielung vor, weil die Bf. die Spiele nicht im Rechtssinn veranstalte bzw. organisiere. Insbesondere nehme sie keine Einsätze entgegen, weshalb sie auch nicht Glücksspiel-Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 2 GSpG sei. Mangels Glückspieles und mangels Ausspielung bestehe im Beschwerdezeitraum sowohl nach Maßgabe der „alten“ Rechtslage auch nach Maßgabe der eigentlich nicht anwendbaren „neuen“ Rechtslage keine Abgabepflicht iSd § 57 GSpG. Damit lasse sich auch erklären, warum die Bf. nach dem ganz klaren Wortlaut des § 59 GSpG nicht Abgabenschuldner sei. Das Finanzamt wies die Beschwerden mit Beschwerdevorentscheidungen ab. In den Begründungen wurde ausgeführt: „ Wenn die Beschwerdeführerin (Bf) vorbringt, dass die Begründung der Bescheide mangelhaft sei, weil sie den Spruch des Bescheides nicht zu tragen vermöge, ist dem entgegen zu halten, dass die Bescheidbegründung eine nachvollziehbare Begründung und eine Darstellung der rechtlichen Beurteilung enthält. Selbst wenn ein Mangel vorläge, kann ein Begründungsmangel im erstinstanzlichen Verfahren im Rechtsmittelverfahren saniert werden. Worin die Bf die fehlerhafte Bescheidbegründung sieht ist dem Finanzamt nicht ersichtlich. Es mag wohl so sein, dass die Bf eine andere Rechtsmeinung vertritt, der Umstand alleine vermag aber eine Bescheidbegründung nicht fehlerhaft machen. Im Bescheid werden zuerst alle für die Abgabenvorschreibung relevanten Bestimmungen aufgezählt und zitiert: - § 57 Abs. 1 GSpG Der Abgabentatbestand - § 1 GSpG der Glücksspielbegriff als unabdingbare Voraussetzung im Abgabentatbestand - § 2 GSpG der Unternehmerbegriff als unabdingbare Voraussetzung im Abgabentatbestand - § 59 Abs. 1 Z 2 GSpG Entstehen der Abgabenschuld als unabdingbare Voraussetzung für die Festsetzung - § 59 Abs. 2 Z 1 zweiter Teilstrich GSpG der Abgabenschuldner als unabdingbare Voraussetzung für die Festsetzung Wie diese Aufzählung insbesondere, dass bereits im vierten Absatz vom Zeitpunkt des Entstehens der Abgabenschuld die Rede ist zu einer mangelhaften bzw. fehlerhaften Bescheidbegründung führen kann ist dem Finanzamt nicht ersichtlich. Ganz im Gegenteil stellt das Finanzamt die der bescheidmäßigen Festsetzung zugrunde gelegte Rechtslage und rechtlichen Beurteilung ausführlich im Bescheid dar. Ad. 4.1. und 7. der Beschwerde: Auch vor der Novelle des Glücksspielgesetzes 2008 war Poker unter § 1 Abs. 1 GSpG als ein Spiel, bei dem Gewinn und Verlust vorwiegend vom Zufall abhängig ist, zu subsumieren. Die Glücksspieleigenschaft von Poker wurde durch höchstgerichtliche Judikatur bestätigt (VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201). Bisher war es nach Ansicht des VwGH notwendig, die Glücksspieleigenschaft im Einzelfall mit Sachverständigengutachten nachzuweisen, da eine ausdrückliche Nennung von Poker als Glücksspiel im Gesetz bisher nicht erfolgt war. Demgemäß ist in den von der Beschwerdeführerin zitierten Verfahren (VwGH 18.12.1995, 95/16/0047 und 20.08.1998, 97/16/0387) der VwGH zu keiner Beantwortung der juristisch äußerst brisanten Frage der Glücksspieleigenschaft gekommen, da nach dessen Ansicht unzureichende Entscheidungsgrundlagen und somit ein Verfahrensmangel vorgelegen sei. Nicht jedoch weil keine Glücksspieleigenschaft vorgelegen ist. Im Gegensatz dazu sah der VwGH im Verfahren zur Entscheidung 08.09.2005, 2000/17/0201 das vorgelegte Sachverständigengutachten als ausreichende Entscheidungsgrundlage für die Beurteilung von Poker als Glücksspiel. In diesem richtungsweisenden Erkenntnis hat der VwGH unter Berufung auf ein im erstinstanzlichen Verfahren eingeholtes Gutachten die <<Poker>>-Varianten “Seven Card Stud", "Texas Hold'em" und "Five Card Draw" als Glücksspiele qualifiziert. Dem Erkenntnis ist zu entnehmen, dass die Glücksspieleigenschaft in der Beschwerde bestritten wurde. Da dem VwGH bis zu dieser Entscheidung in den Verfahren die erforderlichen qualitativen und quantitativen Erhebungen bezüglich des Pokerspiels gefehlt hatten, traf er bei den Verfahren keine Entscheidung über die Qualifikation des Spieles. In dem dem Erkenntnis zugrunde liegenden Fall war die Sachverhaltsermittlung und die Grundlage für die Entscheidung ausreichend präzisiert und daher qualifizierte der VwGH in diesem Erkenntnis explizit Poker als Glücksspiel. Neben diesem Erkenntnis haben noch andere Entscheidungen die langjährige Rechtsansicht des BMF, dass sämtliche international gebräuchlichen Poker—Spielvarianten Glücksspiele sind, bestätigt, ua.: UVS Wien, 06/06/5595/99 vom 03.08.2000, UFS Wien vom 05.04.2007, RV/1666-W/06, RV/1665-W/06, RV/1338-W/05, RV/0031-W/02 RV/1669-W/06 RV/1668-W/06‚ RV/1667-W/06, RV/1664-W/06, RV/1663-W/06, UFS Wien vom 13.12.2004, RV/0421-W/02‚ UFS Wien vom 24.07.2007, RV/0369-W/02, RV/0036-W/02; UFS Innsbruck vom 13.05.2011, RV/0499-I/10; UFS Innsbruck vom 11.05.2011, RV/O500-I/10, UFS Graz vom 19.11.2013, RV/0744-G/11. Kernfrage aller dieser Entscheidungen für die Qualifikation des Pokerspieles war, ob der Spieler den Spielausgang durch seine Spielentscheidung in einem solchen Maß beeinflussen kann, dass keine vorwiegende Zufallsabhängigkeit iSd § 1 Abs. 1 GSpG vorliegt. Das heißt, dass das entscheidende Unterscheidungskriterium zum Geschicklichkeitsspiel der Zufall bzw. das Zufallselement ist. Als Zufallselemente beschreibt der VwGH dabei jene Elemente, die unabhängig vom zielbewussten Handeln, der Geschicklichkeit und dem Belieben der beteiligten Personen den Spielgang beeinflussen. Auch ein nur geringfügiges Überwiegen des Zufallselements genügt also für die Qualifikation als Glücksspiel (Lehner, Poker - ein Spiel im Visier der Verwaltungsbehörde?‚ taxlex 2007, 263). Der Begriff Zufall wird nach Meyers Enzyklopädisches Lexikon (in 25 Bänden, Bibliographisches Institut, Mannheim 1976) wie folgt definiert: "Zufall als allgemeiner Begriff für alles, was nicht als notwendig oder beabsichtigt erscheint oder dessen Eintreten durch keinen (unmittelbaren) erkennbaren bzw. nachweisbaren Grund bewirkt wird". „Zufall ist dort, wo das Eintreten (Ereignis) durch keinen erkennbaren bzw. nachweisbaren Grund bewirkt wird. Demnach entspricht dieser Vorstellung von Zufall im Blick auf einen zu beurteilenden Geschehnisablauf nicht ein beliebiges Nebeneinander von "Zufallsbedingungen" und zB. "Geschicklichkeitsbedingungen" in allen denkbar möglichen mathematischen Verhältnisgrößen.“ (UFS 13.05.2011 vom RV/0499-I/10). Der Umstand, dass der Ausgang dieser Spiele zum größten Teil nicht von den Spielern selbst beeinflusst werden kann, rechtfertigt letztlich, solche Spiele einer restriktiven Regelung zu unterwerfen (VwGH 4.8.2005, 2004/17/0035). Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin ist nach Ansicht der Abgabenbehörde der Text "ausschließlich" oder "vorwiegend vom Zufall abhängig" nicht so zu verstehen, dass hier eine Abwägung mit einem Ergebnis von zB 53,7 % Zufallskomponente und 46,3 % Geschicklichkeitskomponente als Ziel tatbestandsgemäßer Ermittlungen Platz zu greifen hat. Zufall im Blick auf ein Ereignis ist ja nur dort, wo es im Gesamten gesehen keinen nachweislichen Grund (Ursachen, wie zielbewusstes Handeln, Geschicklichkeit) zu erkennen gibt. Bei der Beurteilung, ob Zufall oder Geschicklichkeit kausiert, ist eine Tendenz in Ausrichtung Ausschließlichkeit zu erkennen. Entweder "regiert" in seiner Fülle der Zufall oder in seiner Fülle die Geschicklichkeit. Es kann sich bei dem, was den Unterschied zur "Ausschließlichkeit" ausmacht, nur um kleine, eher zu vernachlässigende "Größen" handeln, die dem Spiel in seiner Gesamtbeurteilung nicht seinen "Charakter" nehmen (UFS 5.4.2007, RV/ 1665-W/06). In den unterschiedlichen Entscheidungen wurde mehrfach betont, dass bei Poker zur Entscheidung wer gewinnt, nicht taktisches Verhalten entscheidend ist, sondern ist, wenn beim Poker die Karten aufgedeckt werden, für den Entscheid der Zufall ausschlaggebend. In diesem Fall ist keine das Ergebnis beeinflussende Handlungsweise eines Spielers möglich. Dem Argument, dass gerade bei Pokermeisterschaften und im Turnierbereich, wo immer dieselben Spieler gewinnen würden, dafür spreche, dass es sich bei Poker jedenfalls im Turnierbereich um ein Geschicklichkeitsspiel handle, ist entgegenzuhalten, dass Pokermeisterschaften oder Turnierspiele mit ihrer "Spezialregel" auf eine Periodenbetrachtung abstellen und nicht der Spielausgang des einzelnen Spieles nach der Spielregel, sondern der Blick auf den Saldo, gebildet aus Gewinnen abzüglich Einsätzen und Verlusten ausschlaggebend ist. Dem Wortlaut des Gesetzes (§ 1 Abs. 1 GSpG) nach ist aber bei der Beurteilung der Zufallsüberwiegenheit ein Einzelspiel heranzuziehen. Die Zufallsabhängigkeit des Gewinns bzw Verlusts kann dabei aber nicht - in einer ggf auch unendlichen Zeitspanne - als Saldo von Einsatz und Gewinn verstanden werden, sondern ist aus dem Spiel als systemisches Einzelspiel zu ermitteln. Eine Einzelbetrachtung wird auch deshalb anzuwenden sein, weil dem Grund nach das Spiel, also jene Zeitspanne, die sich vom Austeilen der Karten bis zur Aufteilung des Pots erstreckt, zu beurteilen ist. Auch wenn eine gewisse Beeinflussung des Spielergebnisses nicht abgestritten werden kann, hat der Pokerspieler keine sichere Methode in der Hand, mit der er, diese bewusst und gekonnt anwendend, den Ausgang des einzelnen Spieles, mit hundertprozentiger Sicherheit für sich entscheiden könnte. Tatsache ist daher, dass beim Einzelspiel der Zufall (das Glück) weitaus dominierender ist. Für Profispieler besteht zwar die Möglichkeit das Spiel zu beeinflussen, jedoch spielen sich diese Einflussmöglichkeiten außerhalb der Spielregeln ab. Der Berufskartenpokerspieler verdient seinen Lebensunterhalt nicht durch eine besondere Geschicklichkeit beim Bluffen, Kombinieren der Karten oder der Konzentration, sondern erzielt seinen Gewinn daraus, durch besonders hohe Einsätze den anderen Spieler zum Verlassen des Spieles zu zwingen, da dieser nicht über solche Geldmittel verfügt. Für einen Gewinn verwendet der Berufskartenpokerspieler ökonomischen Druck und nicht Täuschungsmanöver. Die einzige Beeinflussung des Spieles innerhalb der Spielregeln durch einen geübten Spieler besteht darin, dass er aufgrund der ihm durch Zufall zugeteilten Karten erkennen kann, welche Kartenkombinationen für ihn möglich sind. Hierdurch kann er aber nicht über das Spielergebnis entscheiden, er kann lediglich die Höhe seines Verlustes bei einem schlechten Blatt durch rechtzeitiges Verlassen des Spieles beeinflussen. Die „Kunst“ des geübten Spielers besteht daher im Erkennen eines schlechten oder guten Blattes. Mit der Ansicht, dass Poker ein Glücksspiel ist, steht Österreich in Europa auch nicht alleine da. So wird Poker auch in Deutschland in der behördlichen Praxis allgemein als Glücksspiel betrachtet und daher der Strafdrohung des StGB unterstellt. Nämliches gilt auch für Pokerturniere. § 2 GSpG in der Fassung vor BGBl 54/2010 § 2. (1) Ausspielungen sind Glücksspiele, bei denen der Unternehmer (Veranstalter) den Spielern für eine vermögensrechtliche Leistung eine vermögensrechtliche Gegenleistung in Aussicht stellt. (2) Eine Ausspielung mittels eines Glücksspielapparates liegt vor, wenn die Entscheidung über Gewinn und Verlust durch eine mechanische oder elektronische Vorrichtung durch den Apparat selbst, also nicht zentralseitig, herbeigeführt oder zur Verfügung gestellt wird. (3) Ein Glücksspielautomat ist ein Glücksspielapparat, der die Entscheidung über Gewinn und Verlust selbsttätig herbeiführt oder den Gewinn selbsttätig ausfolgt. (4) Eine Ausspielung liegt auch dann vor, wenn die Möglichkeit zur Erlangung der Gegenleistung (Abs. 1) zwar nicht vom Unternehmer (Veranstalter) erbracht wird, aber von diesem oder einem Dritten entsprechend organisiert, veranstaltet oder angeboten wird. Bereits nach alter Rechtslage war der Unternehmerbegriff bei den Pokercasinobetrieben gegeben. Mit der Glücksspielgesetznovelle 1996 wurde Abs. 4 des § 2 GSpG neu geschaffen. Mit dieser Novelle wurde der Begriff der Ausspielung und vor allem auch der des veranstaltenden Unternehmers (Veranstalters) klarer formuliert. Bereits im Zuge dieser Änderung des GIücksspielgesetzes, BGBI I 747/1996, hat der Gesetzgeber der bisherigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes Rechnung getragen, die wiederholt ausgesprochen hat, dass der Unternehmer die Gegenleistung nicht selbst erbringen muss, sondern dass es ausreichend ist, dass den Leistungen der Spieler im Gewinnfall eine Gegenleistung gegenübersteht. Ebenso hat der Verwaltungsgerichtshof angenommen, dass es gleichgültig ist, wem gegenüber der Spieler die vermögensrechtliche Leistung zu erbringen hat, und dass auch nicht erforderlich ist, dass die Leistung des Spielers dem Unternehmer (Veranstalter) zufließen muss (VwGH 25.7.1990, 86/17/0062; 23.12.1991, 88/17/0010). Den Erläuternden Bemerkungen ist weiters zu entnehmen, dass eine Ausspielung jedenfalls auch dann vorliegt, wenn die Möglichkeit zur Erlangung der Gegenleistung von einem Unternehmer organisiert wird. Den Beilagen zu den Stenographischen Protokollen des Nationalrates XX. GP kann entnommen werden, dass auch der Unternehmensbegriff gegeben ist, wenn mehrere vom Unternehmer unabhängige Spieler gegeneinander spielen und Gewinn und Verlust nur zwischen den Spielern auftritt, das Spiel aber von einem Unternehmer (Veranstalter) organisiert (beispielsweise durch Mischen und Teilen der Karten oder durch Festlegung der Spielregeln bzw. Entscheidung von Zweifelsfällen) wird (vgl. hiezu Foregger-Serini zu § 168 StGB [„Veranstalten heißt, einem bestimmten oder unbestimmten Kreis von Interessenten Gelegenheit zum Glücksspiel zu geben“] sowie Erlacher zu §§ 2 und 4 GSpG). 4.2., 4.4. und 6. der Beschwerde: Wenn die Beschwerdewerberin vorbringt, dass aufgrund der Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG die Neuerungen in §§ 1 bis 5 GSpG und der §§ 57-59 GSpG auf die traditionellen frei gewerblich betriebenen Pokersalons nicht anwendbar seien, ist entgegen zu halten, dass die Übergangsbestimmung keinesfalls aussagt, dass auf solche Betriebe weiterhin die Rechtslage vor BGBI 54/2010 anzuwenden ist. § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI 54/2010 lautet: § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes steht dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist. § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI 73/2010 lautet: Bis zur Erteilung einer Konzession im Sinne des § 22, längstens bis 31.12.2012, steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist. § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI I 69/2012 (Aufhebung VfGH vom 30.06.2012, G51/11) lautet: Bis 31.12.2012, steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist. Erläuterungen zum § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI 54/2010: Die Übergangsbestimmung in § 60 Abs. 24 reflektiert den Umstand, dass nach langjähriger Ansicht und Auslegungspraxis des Bundesministers für Finanzen die unternehmerische Durchführung von Poker außerhalb von Spielbanken in Pokersalons bereits nach der bisherigen Rechtslage verboten war (vgl. dazu insbesondere auch die Erläuterungen zu § 2 Abs. 4 GSpG in der Glücksspielgesetznovelle 1996, 368 der Beilagen zu den Stenographischen Protokollen des Nationalrates XX. GP; vgl. zudem VwGH 31.3.2008, 2008/17/0033). Dies wurde in der Vergangenheit von Seiten einzelner Unternehmer rechtlich bestritten. Diese Rechtsfrage soll nun für den Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung nicht durch die vorliegende Novelle beantwortet werden, sondern weiter nach der bisherigen Rechtslage durch die zuständigen Behörden zu beurteilen sein. Die Zulässigkeit von Pokersalons nach der alten Rechtslage bleibt damit zunächst weiter Vorfrage für strafrechtliche oder verwaltungsbehördliche Maßnahmen. Erläuterungen zu § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI 73/2010: In Zukunft soll es möglich sein, eine weitere Spielbankkonzession zum Betrieb eines Pokersalons zu vergeben. Es gelten die Bestimmungen zu Spielbanken. Das bedeutet, dass sämtliche aufsichtsrechtlichen Maßnahmen, Geldwäschebestimmungen und Spielerschutzbestimmungen auf den Pokersalonkonzessionär in gleicher Weise anzuwenden sind. Als Unterschied zu einer Spielbank ist lediglich das reduzierte Eigenkapital anzuführen, da auch das Spielangebot auf Poker—Lebendspiel eingeschränkt wurde. In der Zeit bis zur Erteilung einer Pokersalonkonzession gemäß § 22 soll diese Rechtsfrage für den Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung daher nicht durch die vorliegende Novelle beantwortet werden, sondern weiter nach der bisherigen Rechtslage durch die zuständigen Behörden zu beurteilen sein. Die Zulässigkeit von Pokersalons nach der alten Rechtslage bleibt damit in dieser Zeit weiter Vorfrage für strafrechtliche oder verwaltungsbehördliche Maßnahmen. Mit Erteilung der Pokersalonkonzession im Sinne des § 22 ist die unternehmerische Durchführung von Poker im Lebendspiel außerhalb von Spielbankenkonzessionen und außerhalb des Wirtshauspokers im Sinne des § 4 Abs. 6 jedenfalls verboten. Sollten auch alle Voraussetzungen des § 60 Abs. 24 GSpG gegeben sein, so hat dies trotzdem keinerlei Auswirkungen auf eine allfällige Abgabenschuld. So kann den Erläuterungen entnommen werden, dass hier eine Klarstellung erfolgen soll für die Frage des Vorliegens eines verbotenen Glücksspieles und dass das Vorliegen eines solchen im Rechtsweg als Vorfrage für die Strafbarkeit geklärt werden soll. Eine Aussage über eine Auswirkung der Übergangsbestimmung auf die Abgabe wird nicht getroffen. § 60 Abs. 24 GSpG enthält mehrere Elemente, die kumuliert erfüllt sein müssen, damit diese Übergangsbestimmung anwendbar ist. Auch bei Vorliegen aller Voraussetzungen des § 60 Abs. 24 GSpG, hat dies trotzdem keinerlei Auswirkungen auf eine allfällige Abgabenschuld. Es wird somit nicht ausgesagt, dass keine Ausspielung vorliegt und auch nicht, dass das gesamte Glücksspielgesetz und die Abgabenbestimmungen nicht auf die Pokercasinos anwendbar sind. Durch die Übergangsbestimmung wird die Anwendung des § 2 GSpG in der Fassung BGBI I 54/2010 nicht ausgeschlossen. Insbesondere aus der Formulierung „...steht § 2... dem Betrieb eines Pokersalons... nicht entgegen...“ geht hervor, dass lediglich über die Zulässigkeit des Betreibens eines Pokersalons eine Aussage getroffen wird und keinesfalls irgendwelche steuerlichen Konsequenzen geregelt werden. Unter „nicht entgegenstehen“ ist nach dem Sprachgebrauch und dem Gesetzeswortlaut keinesfalls „nicht anwendbar“ zu verstehen. Das heißt, dass die Übergangsbestimmung bei Erfüllung aller Vorrausetzungen bewirkt, dass — entgegen § 2 Abs. 4 GSpG — keine verbotene Ausspielung vorliegt. Die Übergangsbestimmung sagt aber keinesfalls aus, dass dann überhaupt keine Ausspielung vorliegt, sondern lediglich keine verbotene Ausspielung (Betonung liegt auf „verbotene“). Lediglich für die Frage des Vorliegens einer verbotenen Ausspielung ist daher Bezug genommen auf die Rechtslage vor BGBI I 54/2010. Keinesfalls war es die Intention des Gesetzgebers diese Pokerangebote vollkommen aus dem Glücksspielgesetz herauszunehmen und diese damit auch noch besser zu stellen als das konzessionierte Glücksspielangebot. Es wird somit nicht ausgesagt, dass keine Ausspielung vorliegt und auch nicht, dass das gesamte Glücksspielgesetz und die Abgabenbestimmungen nicht auf die Pokercasinos anwendbar sind. Durch die Übergangsbestimmung wird die Anwendung des § 2 GSpG in der Fassung BGBI I 54/2010 nicht ausgeschlossen. Außerdem hat der Verfassungsgerichthof in seiner Entscheidung vom 30.06.2012, VfGH G51/11, bestätigt, dass die Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG an sich – mit Ausnahme der Befristung mit der Vergabe der Konzession - zulässig ist und der Gesetzgeber seine politischen Zielvorstellungen auf die ihm geeignet erscheinende Art verfolgen darf. So führt der VfGH aus: „Der Gleichheitsgrundsatz bindet auch den Gesetzgeber (s. etwa VfSlg. 13.327/1993, 16.407/2001j. Er setzt ihm insofern inhaltliche Schranken, als er verbietet; sachlich nicht begründbare Regelungen zu treffen (vgl. zB VfSlg. 14.039/1995} 16.407/2001). Innerhalb dieser Schranken ist es dem Gesetzgeber jedoch von Verfassung wegen durch den Gleichheitsgrundsatz nicht verwehrt seine politischen Zielvorstellungen auf die ihm geeignet erscheinende Art zu verfolgen (s. etwa VfSlg. 16.176/2001, 16.504/2002). Wenn der Gesetzgeber bestimmte Formen des Spiels als Glücksspiel qualifiziert und einen bestimmten Betrieb von Einrichtungen für dieses Spiel nach einer Übergangsfrist von über zwei Jahren vorsieht nach deren Ablauf der Betrieb bestehender Pokersalons unzulässig wird, handelt er nicht unsachlich. Soweit sich die antragstellende Gesellschaft gegen die Befristung des Betriebs eines „Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel“ mit31. Dezember 2012 wendet, ist sie daher nicht im Recht. Die Regelung des § 60 Abs. 24 GSpG begegnet insoweit im Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz keinen Bedenken. " Überlegungen zu den Begriffen und Definitionen (Ausspielung, Glücksspiel‚...) des Glücksspielgesetzes sind daher nicht zielführend. 4.3. der Beschwerde: Dem Vorbringen der Beschwerdeführerin, dass keine Ausspielung gemäß § 2 GSpG vorläge, ist entgegen zu halten, dass die Abgabenbehörde, da die Beschwerdeführerin schon im §°201 BAO Antrag vorgebracht hat, dass mangels Unternehmereigenschaft der Abgabenschuldnerin keine Ausspielung im Sinne des § 2 Abs. 1 GSpG im gegenständlichen Fall vorläge, das Vorliegen einer Ausspielung genau geprüft hat. § 2. (1) Ausspielungen sind Glücksspiele, die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Unternehmer ist, wer selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Vor dem Hintergrund der Zielsetzungen des GSpG ist der Begriff „Unternehmer“ in § 2 Abs. 2 GSpG weit gefasst. Zielsetzung des GSpG ist es, das Glücksspiel wegen der Spielsucht– und Kriminalitätsrisken in kontrollierte, mit Spielerschutzmaßnahmen umfangreich abgesicherte und aufsichtsrechtlich überwachte Bahnen im konzessionierten Bereich zu lenken. Die Rsp des VwGH (Erkenntnis vom 25.7.1990, 86/17/0062) hat diese weite Auslegung erläutert, dass es dem Gesetzgeber darauf nicht ankommt, ob eine unternehmerische, auf die Erzielung von Überschüssen der Erträge über die Aufwendungen gerichtete Tätigkeit vorliegt. Gewinnerzielungsabsicht des Unternehmers (Veranstalters) ist sohin nicht erforderlich. Unternehmer ist demnach, wer nachhaltig (dh mit Wiederholungsabsicht) zur Erzielung von Einnahmen handelt. Wird eine Ausspielung entgegen den Vorschriften des GSpG ohne aufrechte Konzession des Bundesministers für Finanzen durchgeführt, liegt grundsätzlich eine Verwaltungsübertretung gemäß § 52 Abs. 1 Z 1 GSpG vor. Eine Ausspielung liegt auch dann vor, wenn die Möglichkeit zur Erlangung der Gegenleistung (Abs. 1) zwar nicht vom Unternehmer (Veranstalter) erbracht wird, aber von diesem oder einem Dritten entsprechend organisiert, veranstaltet oder angeboten wird. Dem Vorbringen es läge keine Unternehmereigenschaft vor ist somit entgegenzuhalten, dass durch die Neufassung des § 2 Abs. 2 GSpG auch nochmals verdeutlicht wurde, dass das konzessionslose Anbieten von Glücksspiel unter unternehmerischer Mitwirkung auch dann verboten ist, wenn der mitwirkende Unternehmer beispielsweise nicht selbst die Gewinne stellt, sondern nur die Kartenspieler gegeneinander spielen, der Unternehmer aber an der Durchführung des Spiels veranstaltend/organisierend/anbietend mitwirkt.