BFG RV/7102618/2018

Es trifft zu, dass Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten nur dann zur Haftungsinanspruchnahme berechtigen, wenn die Verletzung schuldhaft erfolgte. Die Schuldhaftigkeit im Sinne des § 9 Abs. 1 BAO erfasst jede Form des Verschuldens, auch leichte Fahrlässigkeit (vgl. Z.B. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 24.02.2010, 2008/13/0228). Fehler, die gelegentlich auch einem sorgfältigen Menschen unterlaufen (leichte Fahrlässigkeit) reichen daher für die Haftungsinanspruchnahme im Anwendungsbereich des § 9 BAO aus. Zu den abgabenrechtlichen Pflichten des Vertreters gehören die Führung gesetzmäßiger Aufzeichnungen, die zeitgerechte Einreichung von Abgabenerklärungen und die Entrichtung der Abgaben zum Fälligkeitszeitpunkt. Im vorliegenden Fall wurde die Abgabenzahlungspflicht verletzt. Diese schuldhafte Pflichtverletzung war kausal für den Abgabenausfall bei der GmbH. Ermessen: Die im Rahmen des § 224 BAO zutreffende Ermessensentscheidung im Sinne des § 20 BAO ist innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Die Zweckmäßigkeit der Geltendmachung der Haftung liegt vor allem darin, dass nur durch diese Maßnahme überhaupt eine zumindest teilweise Einbringlichkeit der betreffenden Abgabe gegeben ist, und nur so dem öffentlichen Interesse an der Abgabenerhebung nachgekommen werden kann. In Ausübung des freien Ermessens war daher dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben gegenüber dem Interesse des Bf., nicht zur Haftung herangezogen zu werden, der Vorzug zu geben. Somit war spruchgemäß zu entscheiden.“ Im Vorlageantrag vom 8. Mai 2018 wurde beantragt, die Beschwerde zur Entscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen. „Hinsichtlich der Begründung unseres Begehrens und der beantragten Änderungen verweisen wir auf unsere Beschwerde vom 25.10.2017 (siehe in der Beilage), welche wir vollinhaltlich aufrechterhalten und mochten diese noch folgendermaßen ergänzen: 1) Risikozusammenhang Aus unserer Sicht ist das Verhalten des Geschäftsführers gar nicht vom Risikozusammenhang im Hinblick auf den eingetretenen Erfolg umfasst. Die Möglichkeit, dass infolge der Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten die Abgabenansprüche uneinbringlich geworden sind, darf nicht so ferne liegen, dass sie nach der allgemeinen Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht in Betrachtung gezogen werden kann (siehe Stoll, Bundesabgabenordung 1994, 131). Es ist im Zeitpunkt der Pflichtverletzung (= falsche UVA bzw. Nichtabfuhr der lohnabhängigen Abgaben jedenfalls bis einschließlich Ende 2013) nicht zu erwarten, dass die Pflichtverletzung zu einem Zahlungsausfall im Zeitpunkt einer allenfalls nachfolgenden Insolvenz führt. 2) Ad Umsatzsteuer Seitens des Finanzamts Wien 1/23 wird in der Beschwerdevorentscheidung im Wesentlichen argumentiert, dass mit einer sofortigen Entrichtung der berichtigten Umsatzsteuererklärung die Abgabenzahlungspflicht erfüllt hatte werden können: „Nach Ergehen des Umsatzsteuerbescheids 2012 vom 15.07.2014 sei umgehend eine korrigierte Umsatzsteuererklärung 2012 erstellt worden. Letztere wurde allerdings nicht umgehend eingebracht. Vielmehr hat die Primärschuldnerin, zu dessen Vertretung der Haftende berufen war, zur Erbringung einer Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid 2012 vom 15.07.2014 mit Anbringen vom 14.08.2014 und 16.09.2014 um Fristverlängerung angesucht und folglich die (berichtigte) Umsatzsteuererklärung 2012 im Rahmen der Beschwerde erst am 26.09.2014 eingebracht. Eine sofortige Entrichtung der sich aus der berichtigten Umsatzsteuererklärung 2012 ergebenden - und bereits im Jahr 2014 fällig gewordenen - Umsatzsteuer erfolgte nicht. “ Der Umsatzsteuerbescheid 2012 wurde am 15.07.2014 ausgestellt und hat zu keiner Nachzahlung geführt. Im Zuge der Überprüfung des Umsatzsteuerbescheides 2012 hat die Gesellschaft festgestellt, dass Vorsteuern irrtümlicherweise doppelt abgezogen wurden. Die aushaftende Verbindlichkeit von EUR 303.319,52 resultiert im Wesentlichen aus der doppelt abgezogenen Vorsteuer aus der Schlussrechnung vom 10.09.2012 (bezüglich der detaillierten Sachverhaltsdarstellung verweisen wir auf die Beschwerde vom 25.10.2017). Folgt man nun konsequent der Argumentation des Finanzamts Wien 1/23 in seiner Beschwerdevorentscheidung, so hätte bereits auf den ersten Blick im Umsatzsteuerbescheid der Fehler dem Betrachter zwangsläufig auffallen müssen. Dies widerspricht nicht nur dem tatsächlichen Sachverhalt, sondern ist auch fern jeglicher Lebensrealität. Tatsächlich ist der Fehler erst im Laufe der konkreten Prüfung entdeckt worden und angesichts des hohen Betrags gründlich hinterfragt und überprüft worden. Dass dieser Vorgang in der Urlaubszeit in den Sommermonaten bei der Abstimmung zwischen Buchhaltung, Geschäftsführung und Steuerberater beträchtliche Zeit in Anspruch nimmt, entspricht der Lebenserfahrung. Wir dürfen darüber hinaus darauf hinweisen, dass das Finanzamt selbst in seiner Prüfung der Umsatzsteuer diesen Fehler übersehen hat. Dass nun der Abgabeverpflichtete entgegen seinen ökonomischen Interessen zu seinen Ungunsten einen Bescheid bekämpft, um seine Abgaben gemäß den einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen (§ 139 BAO iVm mit den jeweiligen Materiengesetzen) zu zahlen, spricht für das stets rechtskonforme Verhalten von Herrn Mag. B.. Das erforderte allerdings eine tiefergehende Überprüfung, ob tatsächlich ein Irrtum vorlag. Zudem kämpfte das Unternehmen bereits zu dieser Zeit mit wirtschaftlichen Schwierigkeiten, sodass der Fokus der Tätigkeit der Geschäftsführung wesentlich auf der Sanierung und der Erhaltung der Lebensfähigkeit des Unternehmens lag. Basierend auf den oben genannten Tatsachen entbehrt die Argumentation des Finanzamts Wien 1/23 hinsichtlich der zeitlichen Verzögerung vom 15.7.2014 bis 26.09.2014 wohl jeglicher sachlichen Grundlage. Die Unterstellung des schuldhaften Handelns bricht dann gänzlich in sich zusammen, wenn man die zeitliche Konnexität der Sperrung des Bankkontos am 25.09.2014 mit der Umsatzsteuernachzahlung herstellt. Hätte der Geschäftsführer bereits vor dem 25.09.2014 die Unrichtigkeit der bekannt gegebenen Umsatzsteuer gekannt bzw. diese Unrichtigkeit bei gehöriger Sorgfalt erkennen können, so hätte die Verzögerung nur mit einer hellseherischen Fähigkeit über die zukünftige Sperre des Bankkontos im Sinne der Vermeidung einer Abgabenverpflichtung Sinn ergeben. Nur dieses Ziel hätte viel einfacher erreicht werden können: Wäre der Umsatzsteuerbescheid nicht bekämpft worden, so wäre mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit auch keine Nachzahlungsverpflichtung entstanden. Entgegen der Argumentation des Finanzamts Wien 1/23 kann und darf das rechtskonforme Verhalten des Abgabepflichtigen nicht zu seinem Nachteil bzw. der Geschäftsführung ausgelegt werden. Wir sehen darin geradezu den schlüssigen Beweis, dass kein schuldhaftes Verhalten vorliegt. Die zeitliche Aufeinanderfolge der Sperre des Bankkontos am 26.09.2014 und der Einreichung der berichtigten Umsatzsteuererklärung im Rahmen der Beschwerde einen Tag danach war zufällig. Trotz der Sperre des Bankkontos ist man seitens der Geschäftsführung noch von einer Rettung des Unternehmens ausgegangen. Erst Mitte Oktober 2014 hat sich nach einer Absage eines Investors herausgestellt, dass die Rettung wohl nicht gelingen werde. Daher wurde neben den intensiven Bemühungen für die Rettung des Unternehmens die operative Tätigkeit - auch nach dem 25.09.2014 bis ungefähr Mitte Oktober - unverändert fortgesetzt. Die Einbringung der berichtigten Umsatzsteuererklärung war somit Teil des laufenden Geschäftsganges unter der „going concern" - Prämisse. 3) Ad Lohnabgaben In der Beschwerdevorentscheidung wurde nicht dargelegt, wie die Einbringung der Abgaben durch den Haftungspflichtigen schuldhaft vereitelt worden wäre. Es wurde argumentativ lediglich auf die objektive Pflichtverletzung der Nichtentrichtung der Abgaben zum Fälligkeitszeitpunkt eingegangen. Richtigerweise wurde seitens der Abgabenbehörde darauf hingewiesen, dass Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten nur dann zur Haftungsinanspruchnahme berechtigen, wenn die Verletzung schuldhaft erfolgte: „Die Schuldhaftigkeit im Sinne des § 9 Abs. 1 BAO erfasst jede Form des Verschuldens, auch leichte Fahrlässigkeit (vgl. z.B. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 24.02.2010, 2008/13/0228). Fehler, die gelegentlich auch einem sorgfältigen Menschen unterlaufen (leichte Fahrlässigkeit), reichen daher für die Haftungsinanspruchnahme im Anwendungsbereich des § 9 BAO aus. “ Dem Vertreter obliegt dabei kein negativer Beweis, sondern die konkrete (schlüssige) Darstellung der Gründe, die z. B. der gebotenen rechtzeitigen Abgabenentrichtung entgegenstanden (vgl. z.B. VwGH 4.4.1990, 89/13/0212; 27.10.2008, 2005/17/0259, 2006/17/0002). Dies wurde in unserer Beschwerde vom 25.10.2017 bereits ausführlich dargelegt und soll im Folgenden noch ergänzt werden. Diese qualifizierte Mitwirkungspflicht des Vertreters entbindet die Behörde nicht von jeglicher Ermittlungspflicht (VwGH 23.4.1998, 95/15/0145; 24.9.2002, 2002/16/0128; 27.2.2003, 2000/15/0119; 13.4.2005, 2002/13/0177, 0178). Es hätte für jede Abgabe, für die eine Nachzahlung festgestellt worden ist, eine eigene Prüfung des Verschuldens durchgeführt werden müssen. Dieser Verpflichtung ist die Abgabenbehörde zu keinem Zeitpunkt des Verfahrens nachgekommen. In weiterer Ergänzung unserer Beschwerde vom 25.10.2017 zu der schlüssigen Darstellung des Nichtvorliegens eines Verschuldens kann das Verhalten zur Berichtigung der Umsatzsteuer (siehe Punkt 1) angeführt werden: Mag. B. hat nicht nur stets korrekt die Abgaben abgeführt, sondern hat die Korrektur eines Fehlers des Finanzamts im Sinne der rechtskonformen Abgabenabfuhr in die Wege geleitet. Falls man trotz dieser stichhaltigen Argumente für das Nichtvorliegen eines Verschuldens das BFG zu der Beurteilung einer culpa levissima kommt, fungiert § 20 BAO in unserem Fall als Auffangnetz. Neben dem Verschulden des potenziell Haftenden kann auch das der Behörde im Rahmen des Haftungsverfahrens gemäß § 9 BAO eingeräumte Ermessen als Haftungskorrektiv angesehen werden (vgl. dazu z.B. VwGH 25. 3. 2010, 2009/16/0104; 28. 11. 2007, 2007/15/0164; 23. 1. 1997, 95/15/173; weiterführend Schwaiger, Treu und Glauben im Abgabenverfahren (2002) 42, sowie Ritz, BAO3 § 7 Rz 5 ff). Gerade in jenen Fällen, in denen die abgabenrechtliche Pflichtverletzung zwar subjektiv vorwerfbar (somit verschuldet) ist, der Grad des Verschuldens sich jedoch als so gering erweist, ist die Haftungsinanspruchnahme unbillig. 4) Zusammenfassung Zusammenfassend halten wir daher fest, dass der Tatbestand der schuldhaften Nichtentrichtung von Abgaben aus mehreren Gründen nicht vorliegt: Da die Fälligkeit der im Haftungsbescheid festgesetzten Abgabenschuld in Bezug auf die Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag sowie hinsichtlich der Umsatzsteuer erst nach Einleitung des Sanierungsverfahrens entstanden ist, hat der Haftungsverpflichtete im Sinne der Gleichbehandlungsverpflichtung der Gläubiger gehandelt. Mangels Risikozusammenhanges fehlt es zudem an der objektiven Tatseite. Das Nichtvorliegen der subjektiven Vorwerfbarkeit wird durch folgende Punkte gestützt und ergibt ein schlüssiges Gesamtbild: Herr Mag. B. als Geschäftsführer der C-GmbH hat stets korrekt alle Abgaben entrichtet, in den beiden Fällen der nachträglich festgestellten irrtümlichen Abgabenverkürzung alle zumutbaren Sorgfaltsmaßregeln eingehalten, im Rahmen der in der Vergangenheit durchgeführten Betriebsprüfungen gab es keinerlei Beanstandungen, seitens anderer Gläubiger, deren Forderungen jene im Haftungsbescheid deutlich übersteigen, sowie des Masseverwalters wurde Herrn Mag. B. in keiner Weise ein schuldhaftes und somit haftungsbegründendes Verhalten vorgeworfen, die Finanzbehörde selbst hat hinsichtlich der nachträglich festgestellten Abgabenschuld niemals ein schuldhaftes Verhalten von Herrn Mag. B. festgestellt oder irgendwelche Erhebungen diesbezüglich begonnen und vor allem Herr Mag. B. hat von sich aus den vom Finanzamt bestätigten Irrtum betreffend Umsatzsteuer berichtigt. Wird eine culpa levissima betreffend die Nichtabfuhr der Lohnabgaben gesehen, so wäre die Haftungsinanspruchnahme unbillig. In eventu beantragen wir eine Nachsicht gemäß § 236 BAO für die im Haftungsbescheid gemäß § 224 BAO vom 04.10.2017 festgesetzten Abgabenschuldigkeiten in der Hohe von EUR 322.621,85. Eine sachliche Unbilligkeit ist anzunehmen, wenn im Einzelfall bei Anwendung des Gesetzes aus anderen als aus persönlichen Gründen ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt, sodass es zu einer anomalen Belastungswirkung kommt. Nur aufgrund des zeitlichen Zusammenhanges zwischen Insolvenz und Berichtigung der Umsatzsteuer entstand die Abgabenschuld. Letzteres konnte vom Geschäftsführer nicht beeinflusst werden. Wir beantragen eine mündliche Verhandlung und eine Entscheidung des Senats. Gemäß § 272 BAO halten wir die Frage des Risikozusammenhangs in Bezug auf die nachträglich eintretende Insolvenz für eine von grundsätzlicher Bedeutung. Abschließend verweisen wir auf unsere Beschwerde vom 09.04.2018 gegen den Bescheid über die Abweisung des Aussetzungsantrags vom 01.03.2018 (zugestellt am 09.03.2018).“ Mit Eingaben vom 21. Dezember 2018 sowie vom 22. Februar 2019 wurden aufgrund eines Vorhalts Ergänzungen und Fragenbeantwortungen nachgereicht, die aufgrund des Umfanges (rund 90 Seiten) hier nicht widergegeben werden, aber in der Begründung auszugswiese darauf Bezug genommen wird. Über die Beschwerde wurde erwogen: Rechtslage: Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können. Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. Insolvenzverfahren: Zunächst ist festzustellen, dass der Bf. laut Firmenbuchauszug ab 3. Juni 2004 bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens als handelsrechtlicher Geschäftsführer der C-GmbH fungierte. Der mit Beschluss des Landesgerichtes, über das Vermögen der Gesellschaft eröffnete Sanierungsverfahren, mit Beschluss vom Datum1 geändert auf Konkursverfahren, wurde nach Schlussverteilung gemäß § 39 IO am Datum2 aufgehoben. Die Eintragung der amtswegigen Löschung der Firma im Firmenbuch gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit erfolgte am 13. September 2017. Das Bankkonto wurde laut Darstellung in der Beschwerde bereits am 25. September 2014 von der Bank gesperrt. Der Umsatzsteuerbescheid 2012 wurde am 15. Juli 2014 erlassen, eine korrigierte Umsatzsteuererklärung 2012 wurde erst mit der - nach zweimal beantragter Fristverlängerung - eingebrachten Beschwerde vom 26. September 2014 übermittelt. Die haftungsgegenständliche Nachforderung an Umsatzsteuer 2012 wurde gegenüber der C-GmbH mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. Oktober 2014 in Hohe von € 390.406,84 festgesetzt, wovon der haftungsgegenständliche Betrag von € 303.319,52 noch unberichtigt aushaftet. Die im Spruch des Haftungsbescheides ausgewiesenen Lohnabgaben wurden mit Bescheiden vom 19. November 2014 gegenüber dem Masseverwalter, der während des Insolvenzverfahrens die Primärschuldnerin repräsentierte, festgesetzt. Aufgrund des Ergebnisses des Insolvenzverfahrens steht die Uneinbringlichkeit der im Haftungsbescheid dargestellten Abgabenbeträge bei der Primärschuldnerin für die die Quote übersteigenden Abgabenbeträge zweifelsfrei fest. Akzessorietät der Haftung: Die Haftung nach § 9 BAO ist eine Ausfallshaftung (VwGH 8.7.2009, 2009/15/0013). Voraussetzung ist die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden (VwGH 3.7.1996, 96/13/0025). Uneinbringlichkeit liegt vor, wenn Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos waren oder voraussichtlich erfolglos wären (VwGH 26.5.2004, 99/14/0218). Die Geltendmachung einer abgabenrechtlichen Haftung setzt nach dem Grundsatz der materiellen Akzessorietät der Haftung unter anderem voraus, dass eine Abgabenschuld einerseits entstanden ist und andererseits noch nicht erloschen ist (vgl. VwGH 22.9.1999, 96/15/0049). Laut Abgabenkonto haften die im angefochtenen Bescheid dargestellten Abgabenbeträge noch unberichtigt aus, sodass diese Voraussetzung einer Haftung gegeben ist. schuldhafte Pflichtverletzung Gleichbehandlung: Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat der Vertreter darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Verletzung im Sinn des § 9 Abs. 1 BAO annehmen darf. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich war (VwGH 29.5.2013, 2010/16/0019). Der Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft zur Verfügung standen, hiezu nicht ausreichten, es sei denn, er weist nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten. Der Vertreter hat den Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, zu erbringen. Vermag er nachzuweisen, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, so haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und der tatsächlich erfolgten Zahlung. Wird dieser Nachweis nicht angetreten, kann dem Vertreter die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden. Dem Vertreter obliegt es auch, entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch Erstellung und Aufbewahrung von Ausdrucken - zu treffen. Wie der Verwaltungsgerichtshof etwa in den Erkenntnissen vom 25. November 2009, Zl. 2008/15/0220 und Zl. 2008/15/0263, ausgeführt hat, ist es dem Vertreter, der fällige Abgaben der Gesellschaft nicht oder nicht zur Gänze entrichten kann, schon im Hinblick auf seine mögliche Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger zumutbar, sich - spätestens dann, wenn im Zeitpunkt der Beendigung der Vertretungstätigkeit fällige Abgabenschulden unberichtigt aushaften - jene Informationen zu sichern, die ihm im Falle der Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger die Erfüllung der Darlegungspflicht im oben beschriebenen Sinn ermöglichen. Diese Darlegungspflicht trifft nämlich auch solche Haftungspflichtige, die im Zeitpunkt der Feststellung der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft nicht mehr deren Vertreter sind (vgl. ebenfalls VwGH 29.5.2013, 2010/16/0019). Ein Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlichen Gläubiger – bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits – an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt dem Vertreter (VwGH 24.10.2000, 95/14/0090). Mit Eingabe vom 21. Februar 2019 wurde eine Liquiditätsrechnung zu den Stichtagen 30.6.2014, 31.7.2014. 31.8.2014 und 30.9.2014 (Beilage 1a und 1b), Saldenliste der FMW Industrieanlagen GmbH zum 30.6.2014 (Beilage 2), Saldenliste der FMW Industrieanlagen GmbH zum 31.7.2014 (Beilage 3), Saldenliste der FMW Industrieanlagen GmbH zum 31.8.2014 (Beilage 4), Saldenliste der FMW Industrieanlagen GmbH zum 30.9.2014 (Beilage 5), Saldenliste der FMW Industrieanlagen GmbH zum 28.2.2013 (Beilage 7), Auszug aus FinanzOnline Finanzamt 09 (Beilage 7) und Meldung der Lohnabgaben Jänner 2013 – Brief an Finanzamt 12 zur Überrechnung eines Guthabens (Beilage 8) nachgereicht; gesamt ohne Anschrieben 79 Seiten. Dazu ist festzuhalten, dass die Liquiditätsrechnung zu den Stichtagen 30.6.2014, 31.7.2014. 31.8.2014 und 30.9.2014 lediglich eine Aufstellung von Bilanzpositionen ist und keine Auskunft darüber gibt, ob und welche Schulden in welchem Ausmaß mit den vorhandenen liquiden Mitteln getilgt wurden. Zudem wurde auf den Zeitraum zwischen Buchung der Schlussrechnung mit Vorsteuerabzug am 30. November 2012 und dem Stichtag 30.6.2014 nicht Bedacht genommen. Lohnabgaben: Nach § 78 Abs. 3 EStG 1988 hat der Arbeitgeber, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht zur Zahlung des voll vereinbarten Arbeitslohnes ausreichen, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. Wird in einem solchen Fall die Lohnsteuer nicht einbehalten und an das Finanzamt abgeführt, so ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes von einer schuldhaften Pflichtverletzung auszugehen (vgl. VwGH vom 18.12.2001, Zl. 2001/15/0187). In der Beschwerde wird vom Bf. selbst ausgeführt: Die auf den geringeren Betrag entfallende Lohnsteuer ist jedoch in voller Höhe zu berechnen, einzubehalten und abzuführen. Aufgrund der Bestimmung des § 78 Abs 3 EStG ist die Lohnsteuer von der Anwendung des Gleichbehandlungsgrundsatzes prinzipiell ausgeschlossen. „Die Schuldhaftigkeit im Sinne des § 9 Abs. 1 BAO erfasst jede Form des Verschuldens, auch leichte Fahrlässigkeit (vgl. z.B. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 24.02.2010, 2008/13/0228). Fehler, die gelegentlich auch einem sorgfältigen Menschen unterlaufen (leichte Fahrlässigkeit), reichen daher für die Haftungsinanspruchnahme im Anwendungsbereich des § 9 BAO aus. “ Allerdings erfolgte die Lohnverrechnung über die hauseigene Buchhaltung. Die Fehler bei der Einstufung als Spitzenabrechnung von Prämien aus laufend, Bezug oder die Nichtbehandlung von Goldmünzen als individuelle Zuwendung bei Dienstjubiläen sind von den bis dahin fehlerfrei agierenden Mitarbeiterinnen begangen worden und als Fehler nicht erkannt worden. Laut Aussage des Beschwerdeführers in der mündlichen Verhandlung gab es bei den Vorprüfungen der Abgabenbehörde keine Beanstandungen, sodass keine Veranlassung bestand, die firmeneigenen Buchhalterinnen und Buchhalter einer zusätzlichen Kontrolle zu unterziehen. Ein persönliches Verschulden, als Geschäftsführer abgabenrechtliche Pflichten verletzt zu haben bzw. ein Auswahl- oder Überwachungsverschulden des Geschäftsführers, das eine diesbezügliche Haftung auslösen hätte können, ist nicht zu ersehen, sodass der Beschwerde insoweit stattzugeben war. zur Umsatzsteuer: § 21 Abs. 1 (1. Unterabsatz) UStG 1994: Der Unternehmer hat spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf einen Kalendermonat (Voranmeldungszeitraum) zweitfolgenden Kalendermonates eine Voranmeldung bei dem für die Einhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt einzureichen, in der er die für den Voranmeldungszeitraum zu entrichtende Steuer (Vorauszahlung) oder den auf den Voranmeldungszeitraum entfallenden Überschuß unter entsprechender Anwendung des § 20 Abs. 1 und 2 und des § 16 selbst zu berechnen hat. Die Voranmeldung gilt als Steuererklärung. Als Voranmeldung gilt auch eine berichtigte Voranmeldung, sofern sie bis zu dem im ersten Satz angegebenen Tag eingereicht wird. Der Unternehmer hat eine sich ergebende Vorauszahlung spätestens am Fälligkeitstag zu entrichten. Die Vorauszahlung und der Überschuß sind Abgaben im Sinne der Bundesabgabenordnung. Ein vorangemeldeter Überschuß ist gutzuschreiben, sofern nicht Abs. 3 zur Anwendung gelangt. Die Gutschrift wirkt auf den Tag der Einreichung der Voranmeldung, frühestens jedoch auf den Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, zurück. § 21 Abs. 3 UStG 1994: Wenn der Unternehmer die Einreichung der Voranmeldung pflichtwidrig unterläßt oder wenn sich die Voranmeldung als unvollständig oder die Selbstberechnung als nicht richtig erweist, so hat das Finanzamt die Steuer festzusetzen. Eine Festsetzung kann nur so lange erfolgen, als nicht ein den Voranmeldungszeitraum beinhaltender Veranlagungsbescheid erlassen wurde. Eine festgesetzte Vorauszahlung hat den im Abs. 1 genannten Fälligkeitstag. Die Gutschrift eines festgesetzten Überschusses wirkt bis zur Höhe des vorangemeldeten Überschußbetrages auf den Tag der Einreichung der Voranmeldung, frühestens jedoch auf den Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, zurück. Führt eine Festsetzung zur Verminderung eines Überschusses, so gilt als Fälligkeitstag der Nachforderung der Zeitpunkt, in dem die Gutschrift des Überschusses wirksam war. § 21 Abs. 5 UStG 1994: Durch eine Nachforderung auf Grund der Veranlagung wird keine von Abs. 1 und 3 abweichende Fälligkeit begründet. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären (VwGH 15.12.2004, 2004/13/0146); maßgebend ist daher der Zeitpunkt ihrer Fälligkeit, somit unabhängig davon, ob die Abgabe bescheidmäßig festgesetzt wird (VwGH 23.1.2003, 2001/16/0291; Ritz BAO-Kommentar 5. Auflage, § 9 RZ 10). Die Fälligkeit von Abgaben ist in den einschlägigen Abgabenvorschriften geregelt. Gemäß der hier zur Anwendung kommenden Bestimmung des § 21 Abs. 5 UStG 1994 wird durch eine Nachforderung auf Grund der Veranlagung keine von Abs. 1 und 3 leg. cit. abweichende Fälligkeit begründet. Es war daher zunächst zu prüfen, ob dem Bf. an der unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldung September 2012 ein schuldhaftes Verhalten vorzuwerfen ist. Dazu wurde in der Beschwerde vorgebracht, dass im Zuge der Überprüfung des Umsatzsteuerbescheides 2012 festgestellt wurde, dass Vorsteuern irrtümlicherweise doppelt abgezogen wurden. Die aushaftende Verbindlichkeit von EUR 303.319,52 resultiert im Wesentlichen aus der doppelt abgezogenen Vorsteuer aus der Schlussrechnung vom 10.9.2012. Die Vorsteuern wurden zunächst aufgrund der Abschlagsrechnungen nach Maßgabe der jeweiligen Zahlung in den Umsatzsteuervoranmeldungen 10/2010, 06/2011 und 10/2011 abgezogen sowie irrtümlicherweise auch im Zeitpunkt der Verbuchung der Schlussrechnung. Die Schlussrechnung wurde am 30.11.2012 mit dem Belegdatum 10.9.2012 gebucht. Die Gesellschaft hat die Umsatzsteuervoranmeldung für September 2012 fristgerecht abgegeben. Im Zeitpunkt der Verbuchung der Schlussrechnung wurde irrtümlicherweise keine Verrechnung der Schlussrechnung mit den bereits gebuchten Anzahlungsrechnungen durchgeführt. Diese Verrechnung erfolgte daher erst einige Zeit später und löste die Korrektur der in den Anzahlungen enthaltenen Vorsteuer aus. Diese Korrektur wurde jedoch nicht im November 2012, sondern, nach Maßgabe des Belegdatums, mit 10.9.2012 in der Buchhaltungssoftware SAP erfasst. Im SAP-System ist die Korrektur der Vorsteuer nicht nach Maßgabe des Datums der Verbuchung der Schlussrechnung erfolgt, sondern wurde nach Maßgabe des Belegdatums verbucht. Im konkreten Fall führte dies zu einer rückwirkenden Änderung der Umsatzsteuerverprobung für September 2012. Die Gesellschaft hat diese rückwirkende Änderung der Zahllast irrtümlicherweise übersehen. Die Umsatzsteuervoranmeldungen und Zusammenfassenden Meldungen werden durch die eigenen Mitarbeiter der Gesellschaft erstellt. Es handelt sich dabei um ein routiniertes Team von 5 Mitarbeitern (Finanzleiter und 4 Buchhalterinnen), die die abgabenrechtlichen Verpflichtungen jahrelang ohne Beanstandungen seitens der Behörden für die Gesellschaft abgewickelt haben. Die Umsatzsteuervoranmeldungen werden auf Basis der im SAP generierten Umsatzsteuerverprobung erstellt. Die Umsatzsteuervoranmeldungen wurden nach internen Vorschriften durch Herrn B. freigegeben. Im Rahmen der Prozesse wurde die Zahllast der Umsatzsteuervoranmeldung mit der SAP Unterlage verprobt. Überdies wurden regelmäßige Stichproben nach dem Zufallsprinzip durchgeführt. Da im Zeitpunkt der Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldung für September 2012 die Verrechnung der Schlussrechnung mit den Anzahlungsrechnungen noch nicht gebucht wurde, hat die Zahllast der Umsatzsteuervoranmeldung der Zahllast laut SAP entsprochen. Herr B. konnte daher nicht erkennen, dass sich die Zahllast rückwirkend ändern wird. In der Vorhaltsbeantwortung vom 21. Dezember 2018 wurde mitgeteilt, dass "die Schlussrechnung am 30.11.2012 (Anmerkung: nach Abschluss der Berechnung der Umsatzsteuervoranmeldung für September 2012) mit dem Belegdatum 10.9.2012 gebucht wurde. Die Gesellschaft hat die Umsatzsteuervoranmeldung für September 2012 fristgerecht eingereicht. Im Zeitpunkt der Verbuchung der Schlussrechnung wurde keine Verrechnung der Schlussrechnung mit den bereits gebuchten Anzahlungsrechnungen durchgeführt (siehe Beilage 2). Diese Verrechnung erfolgte erst am 8.1.2013 (Beilage 3), nachdem der Fehler entdeckt wurde. Eine Korrekturbuchung wurde rückwirkend nach Maßgabe des Belegdatums (10.9.2012) in der Buchhaltungssoftware SAP (in einer geschlossenen Periode) vorgenommen. Die Buchhaltungssoftware SAP hat die Korrektur der Vorsteuer nicht nach Maßgabe des Datums der Verbuchung der Schlussrechnung, sondern nach Maßgabe des Belegdatums verbucht. Diese rückwirkende Änderung im Jänner 2013 für den September 2012 löste eine Änderung der Umsatzsteuerverprobung für September 2012 aus. Diese durch die rückwirkende Buchung ausgelöste Änderung war der zuständigen Sachbearbeiterin im Jänner 2013 nicht bewusst. Die zuständige langjährige Mitarbeiterin, die Leiterin der Buchhaltung, schied mit 30.11.2012 aus der Gesellschaft aus und war davor bereits drei Monate im Krankenstand. Erst mit 1.5.2013 konnte ein neuer Leiter der Buchhaltung eingestellt werden. Im fraglichen Zeitraum, vom September 2012 bis Jänner 2013, mussten daher zwei Sachbearbeiterinnen die Arbeit ihrer Vorgesetzten miterledigen. Die beiden Sachbearbeiterinnen hatten schon mehrere Jahre Berufserfahrung und waren entsprechend routiniert. Beide Sachbearbeiterinnen kannten jedoch den vorgegebenen Prozess der Buchhaltungssoftware SAP, dass durch einen Ausgleich der Anzahlungspositionen eine Änderung in der Umsatzsteuerverprobung ausgelöst wird, nicht. Somit war ihnen auch nicht bewusst, dass für den Monat September 2012 eine neue Umsatzsteuerverprobung durch eine manuelle Eingabe aufzubereiten gewesen wäre. Die Buchungsperiode September war im Zeitpunkt des Ausgleichs der Anzahlungspositionen bereits geschlossen. Vom SAP vorgegeben erfolgte der Ausgleich der Anzahlungspositionen in der Buchungsperiode 9 (September) mit Buchungszeitpunkt 8.1.2013, was eine Umsatzsteuerbuchung auslöste, die allerdings im Jänner 2013 nicht erkannt und auch vom SAP-System nicht angezeigt wurde. Hintergrund der Buchung im Jänner waren Bilanzierungsbuchungen im Zuge der Saldenbestätigungsaktion und Ausgleich der OP-Liste. Erst im Zuge der aufwändigen Rekonstruktion anlässlich der Veranlagung der Umsatzsteuer 2012 in den Monaten Juli - September 2014 offenbarte sich dieses Versäumnis im Jänner 2013. Aus unseren Erfahrungen bei vielen Klienten kann dieses Detail der Buchhaltungssoftware SAP auch nicht als allgemein bekannt vorausgesetzt werden. Die Geschäftsführer haben darauf vertraut, dass das SAP-System solch eine Lücke nicht zulassen würde." Auf die Frage, weshalb hier keine Alarmglocken geläutet haben, wenn sich nachträglich die Zahllast ändert bzw. ob es hier keine Überwachungs- oder Kontrollmaßnahmen gegeben hat wurde mitgeteilt, dass "der Fehler zwar im Jänner 2013 entdeckt wurde, man wusste - so die Darstellung des Bf. - damit jedoch nichts anzufangen, da die Buchhaltungssoftware SAP nicht Alarm geschlagen hat und insoweit - laut Bf. - fehleranfällig gewesen sein soll. Der Irrtum entstand durch ein Zusammenwirken eines menschlichen Versagens und der Schwäche der technisch-automatischen Buchhaltungssoftware SAP." In der mündlichen Verhandlung wurde der Fehler am 8. Jänner 2013 insoweit erklärt, als die zuständige Sachbearbeiterin eine Überprüfung der OP-Liste durchgeführt und dabei festgestellt hat, dass ein Betrag nicht ausgeziffert war. Das hat sie nachgeholt. Das war im Zuge der Vorbereitung der Saldenbestätigung für die Abschlussprüfung. Diese Listen werden an die Lieferanten zur Bestätigung übermittelt und in weiterer Folge dann an die Wirtschaftsprüfer, die das dann überprüfen. Zu diesem Zeitpunkt war die Geschäftsführung noch nicht informiert oder involviert gewesen. Daraus kann nur abgeleitet werden, dass sich der Bf. innerhalb des Unternehmens auf Mitarbeiter verlassen hat, die diese Tätigkeit jahrelang ohne Beanstandungen korrekt durchgeführt haben und für ihn keine Veranlassung bestand, weitere Nachprüfungen zu dem bestehenden internen Kontrollsystem zu veranlassen. Ein Auswahl- oder Überwachungsverschulden, das als fahrlässige Vorgangsweise zum Zeitpunkt der Fälligkeit der ursprünglichen Umsatzsteuervorauszahlung 9/2012 im Sinne des § 9 BAO einzustufen wäre, kann darin nicht gesehen werden. Wenn jedoch vom Bf. in der Vorhaltsbeantwortung davon gesprochen wird, dass umgehend eine korrigierte Umsatzsteuererklärung 2012 erstellt und diese im Rahmen der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid 2012 am 26. September 2014 an das Finanzamt übermittelt wurde, ist festzuhalten, dass der Senat unter "umgehend" einen anderen Zeitrahmen versteht als vom Bf. angenommen. Die Unterlagen zur Erstellung der Umsatzsteuererklärung 2012 wurden an die steuerliche Vertretung im Zeitraum Februar/März 2014 weitergeleitet und diese hat dann die Umsatzsteuererklärung und die Körperschaftsteuererklärung 2012 erstellt und an die GmbH übermittelt. Zu diesem Zeitpunkt ist noch nicht aufgefallen, dass die Vorsteuer irrtümlich doppelt geltend gemacht wurde. Der Umsatzsteuerbescheid 2012 wurde am 15. Juli 2014 (antragsgemäß) ausgestellt und hat zu keiner Nachzahlung geführt. Im Zuge der Überprüfung des Umsatzsteuerbescheides 2012 hat die Gesellschaft festgestellt, dass Vorsteuern in der Höhe von EUR 392.000,00 irrtümlicherweise doppelt abgezogen wurden. In der mündlichen Verhandlung gab der Beschwerdeführer an, dass erst nach Zustellung des Umsatzsteuerbescheides 2012 Herr E. mit dem Bescheid zu ihm und Mag. F. gekommen sei und ihnen mitgeteilt hätte, dass hier offensichtlich ein Fehler vorliege und er sich das nicht erklären könne. Beide Geschäftsführer sind dann zur steuerlichen Vertretung gegangen, um das Problem zu klären. Beschwerdeführer: Wir waren damals geschockt, wir haben das SAP-System verwendet, wir haben ein Kontrollsystem verwendet, wir haben ein internes Kontrollsystem, und trotzdem ist der Fehler nicht aufgefallen. Für uns war es denkunmöglich, dass hier solche Fehler passieren können. Laut Aussage des steuerlichen Vertreters ist im Zusammenhang mit einer umfangreichen Fehlersuche es ein normaler Prozess, um Fristverlängerung bei der Abgabenbehörde anzusuchen, da schon Zeit vergeht, bis die GmbH überhaupt den Bescheid in den Händen hält. Es waren damals sehr viele Leute involviert und wir haben auch sehr viele Rechnungen überprüfen müssen, bis wir endlich den Fehler entdeckt haben. Die eigenen IT-Spezialisten der steuerlichen Vertretung haben eine Prüfung des SAP Programmes durchgeführt. Die schon im Rahmen der Beschwerde und Vorhaltsbeantwortung angesprochenen IT-SAP-Fehler wurden den Kunden de steuerlichen Vertretung mitgeteilt, damit darauf Bedacht genommen werden kann. In der mündlichen Verhandlung ergänzte der Beschwerdeführer abschließend, dass die Geschäftsführung damals noch nicht gewusst hat, worin der Fehler gelegen ist, es hätte auch ein Fehler der Buchhaltung sein können. Angesichts der Klärung der letzten Sachverhaltsfragen in der mündlichen Verhandlung kann zusammengefasst nur festgestellt werden, dass auch im Zusammenhang mit der Jahresumsatzsteuer 2012 dem Beschwerdeführer weder ein persönliches Verschulden noch ein Auswahl- oder Überwachungsverschulden, das zumindest als fahrlässige Vorgangsweise im Sinne des § 9 BAO einzustufen wäre, angelastet werden kann, sodass mangels Vorliegen der Voraussetzungen des § 9 BAO der Beschwerde stattzugeben und der angefochtene Bescheid aufzuheben war. Eine Entscheidung über den in eventu gestellten Antrag auf Nachsicht gemäß § 236 BAO ist daher obsolet. Zur Unzulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine ungeklärte Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, die für die Entscheidung relevant gewesen wäre liegt nicht vor. Wien, am 28. Februar 2019