BFG RV/7101753/2013

In Beantwortung eines telefonischen Ergänzungsersuchens vom 17.5.2017 hat die steuerliche Vertreterin mit Mail vom 19.6.2017 folgende Begründung für die Bildung dieser Rückstellung mitgeteilt: "Die angebauten Pflanzen bzw. die Kulturen entziehen dem Boden Nährstoffe, die sich in jeder Ernte bzw. in den Erträgen und somit In den Verkaufserlösen niederschlagen. Um die Ertragsfähigkeit aufrecht zu erhalten, müssen dem Boden wieder Nährstoffe, wie Phosphor, Kali etc. in Form von Düngung zugeführt werden. Herr ***[N1+2]*** bewirtschaftet auch viele Pachtgrundstücke (vgl. auch beil. Aufstellung Miet- und Pachtaufwand). Mein Mandant hatte jedoch in den Vorjahren nicht gedüngt, sondern dem Boden nur Nährstoffe entzogen. Um periodenrichtig und -gerecht abzugrenzen, wurde dieser Entzug an Hand der Nährstofftabellen bewertet und der Rückstellung zugeführt Exemplarisch lege ich eine Ermittlung des Nährstoffentzuges bei. Ab dem Jahr 2015 wird die Rückstellung absinken, da im Jahr 2015 Nährstoffe im Wert von rd. EUR 70.000,00, im Jahr 2016 rd. EUR 72.000,00 und im laufenden Jahr rd. EUR 87.000,00 dem Boden zugeführt wurden." Steuerrechtlich sind nach § 9 Abs. 1 EStG 1988 nur die Bildung von Rückstellungen für • Anwartschaften auf Abfertigungen, • laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen, • sonstige ungewisse Verbindlichkeiten, wenn die Rückstellungen nicht Abfertigungen, Pensionen oder Jubiläumsgelder betreffen, • drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zulässig. Bei den Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten muss eine Verpflichtung gegenüber Dritten gegeben sein. Voraussetzung ist das Bestehen einer Leistungsverpflichtung gegenüber Dritten aufgrund privatrechtlicher, öffentlich-rechtlicher oder wirtschaftlicher Verpflichtung. Steuerrechtlich nicht zulässig sind Aufwandsrückstellungen, bei denen kein Verpflichtungscharakter gegenüber Dritten gegeben ist. Zu den Aufwandsrückstellungen zählen beispielsweise Rückstellungen für unterlassene Instandhaltung oder für freiwillige Rekultivierung. Die vom Steuerpflichtigen gebildete Rückstellung für Nährstofferhaltung stellt entweder eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten oder eine Aufwandsrückstellung dar. Maßgeblich für die Unterscheidung ist das Bestehen einer Leistungsverpflichtung gegenüber Dritten. Wie die steuerliche Vertreterin in ihrer Stellungnahme vom 19.6.2017 ausführt, entzieht der Steuerpflichtige mit den von ihm angebauten Pflanzen und Kulturen dem bewirtschafteten Boden Nährstoffe. Zur Erhaltung der Ertragsfähigkeit müssen dem Boden diese Nährstoffe wieder in Form von Düngung zugeführt werden. Die erforderliche Düngung hat der Steuerpflichtige über einen längeren Zeitraum unterlassen. Zur periodengerechten Abgrenzung des Aufwandes für Düngemittel wurde der notwendige Bedarf an Düngemittel anhand von Nährstofftabellen ermittelt und der Rückstellung zugeführt. Nach Ansicht des Finanzamtes belegt diese Stellungnahme, dass eine regelmäßige Düngung der bewirtschafteten Böden zur Aufrechterhaltung der Ertragsfähigkeit erforderlich gewesen wäre, jedoch keine Verpflichtung zur Düngung gegenüber Dritten bestand. Die Berücksichtigung der Kosten für die unterlassene Düngung ist als steuerlich nicht zulässige Aufwandsrückstellung zu qualifizieren. Es wird beantragt, die im Beschwerdezeitraum 2006 - 2010 als Aufwand bzw. Ertrag berücksichtigen Datierungs- bzw. Auflösungsbeträge betreffend der Rückstellung für Nährstofferhaltung aus der Gewinnermittlung auszuscheiden. Eine Zustellung dieser Ergänzung des Vorlageberichts an den Bf lässt sich dem Finanzamtsakt nicht entnehmen. Im vorgelegten Finanzamtsakt findet sich bei der Jahresfahne 2014 eine E-Mail der steuerlichen Vertretung vom 19. 6. 2017 mit dem im Finanzamtsbericht vom 29. 6. 2017 dargestellten Inhalt. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Zu Spruchpunkt I.1. Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren 2006 bis 2009 § 303 BAO lautete i. d. F. BGBl. I Nr. 97/2002: § 303. (1) Dem Antrag einer Partei auf Wiederaufnahme eines durch Bescheid abgeschlossenen Verfahrens ist stattzugeben, wenn ein Rechtsmittel gegen den Bescheid nicht oder nicht mehr zulässig ist und a) der Bescheid durch Fälschung einer Urkunde, falsches Zeugnis oder eine andere gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht werden konnten, oder c) der Bescheid von Vorfragen abhängig war und nachträglich über eine solche Vorfrage von der hiefür zuständigen Behörde (Gericht) in wesentlichen Punkten anders entschieden wurde und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. (2) Der Antrag auf Wiederaufnahme gemäß Abs. 1 ist binnen einer Frist von drei Monaten von dem Zeitpunkt an, in dem der Antragsteller nachweislich von dem Wiederaufnahmsgrund Kenntnis erlangt hat, bei der Abgabenbehörde einzubringen, die im abgeschlossenen Verfahren den Bescheid in erster Instanz erlassen hat. (3) Wenn die Zuständigkeit zur Abgabenerhebung auf eine andere Abgabenbehörde übergegangen ist, kann der Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens auch bei der Abgabenbehörde erster Instanz eingebracht werden, die im Zeitpunkt der Antragstellung zur Abgabenerhebung zuständig ist. (4) Eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen ist unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a und c und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Im Spruch anders lautende Bescheide Soweit sich dies dem Schriftsätzen vom 17. 12. 2012 entnehmen lässt, werden die Bescheide vom 3. 10. 2012 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 nicht mit der Begründung angefochten, dass für die Behörde Tatsachen oder Beweismittel nicht neu hervorkommen wären, sondern dass diese Tatsachen oder Beweismittel nicht geeignet wären, allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens im Spruch anders lautende Bescheide herbeizuführen. Wie zu Spruchpunkt I.2. ausgeführt, sind die im Zuge der Ermittlungen des Finanzamts nach Erlassung der ursprünglichen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 neu hervorgekommen Umstände in Bezug auf die vermeintliche Miete einer oder zwei Lagerhallen der Ehegattin geeignet, im Spruch anders lautende Einkommensteuerbescheide herbeizuführen. Keine Rechtswidrigkeit der Wiederaufnahmebescheide Die als Beschwerde weiterwirkende Berufung vermag daher in Bezug auf die Bescheide vom 3. 10. 2012 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 keine Rechtswidrigkeit (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG) dieser Bescheide aufzuzeigen. Die als Beschwerde weiterwirkende Berufung ist daher hinsichtlich der Wiederaufnahmebescheide gemäß § 279 BAO als unbegründet abzuweisen. Zu Spruchpunkt I.2. Einkommensteuer 2006 bis 2010 Behaupteter Vertrag zwischen nahen Angehörigen Bereits aus früheren Veranlagungen und Prüfungen war dem Bf - wie dargestellt - bekannt, dass Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen bestimmte Kriterien erfüllen müssen, um im Steuerrecht Wirkungen zu entfalten. Behauptete Verträge zwischen nahen Angehörigen sind daraufhin zu untersuchen, ob nicht hinter einer nach außen vorgegebenen Leistungsbeziehung in Wahrheit eine familienhafte Veranlassung besteht. Dies deswegen, weil es zwischen nahen Angehörigen in der Regel an dem zwischen Fremden bestehenden Interessengegensatz fehlt, der aus dem Bestreben der Vorteilsmaximierung jedes Vertragspartners resultiert. Im Hinblick auf den in der Regel fehlenden Interessensgegensatz müssen eindeutige und objektiv tragfähige Vereinbarungen vorliegen, die eine klare Abgrenzung zwischen der steuerlich beachtlichen Sphäre der Einkommenserzielung und der steuerlich unbeachtlichen Sphäre der Einkommensverwendung zulassen (vgl. VwGH 29. 5. 1996, 92/13/0301). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. für viele etwa VwGH 4. 9. 2014, 2011/15/0135; VwGH 25. 7. 2013, 2011/15/0151; VwGH 29. 9. 2010, 2007/13/0054; VwGH 23. 2. 2010, 2005/15/0148; VwGH 1. 7. 2003, 98/13/0184; VwGH 23. 6. 1998, 93/14/0192; VwGH 17. 12. 1996, 95/14/0074; VwGH 24. 9. 1996, 93/13/0022; VwGH 29. 5. 1996, 92/13/0301; VwGH 21. 3. 1996, 92/15/0055; VwGH 17. 8. 1994, 93/15/0205; VwGH 13. 2. 1991, 89/13/0223) können Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie • nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, • einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und • auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen (vgl. etwa VwGH 30. 6. 1994, 92/15/0221). Das bedeutet, dass alle drei Voraussetzungen gemeinsam vorliegen müssen. Fehlt nur eine dieser drei Voraussetzungen, führt dies grundsätzlich zur steuerrechtlichen Unbeachtlichkeit der behaupteten Vereinbarung. Fehlende Publizität Die notwendige Publizität, also das nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, setzt eine ausreichend deutliche Fixierung der wesentlichen Vertragsbestandteile sowie des Beweises des Abschlusses und der tatsächlichen Durchführung des Vertrages Dritten gegenüber voraus (VwGH 5. 9. 2012, 2010/15/0018). Zwischen den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens ist unstrittig, dass bis zur Vorhaltsbeantwortung vom 13. 2. 2012 dem Finanzamt nicht bekannt war, worum es sich bei dem geltend gemachten Mietaufwand betreffend die Lagerhalle bzw. die Lagerhallen handelt. Die näheren Details der zugrunde liegenden behaupteten Vereinbarung zwischen dem Bf und seiner Ehegattin wurden dem Finanzamt erst nach mehrfachen Urgenzen mit Schriftsatz vom 18. 12. 2012 offen gelegt. Nach den Feststellungen der angefochtenen Bescheide haben in der Zeit vor dem Jahr 2012 fremde Dritte von dem behaupteten Rechtsgeschäft keine Kenntnis erlangt. In den Berufungen wird hierauf überhaupt nicht eingegangen, in der Berufungsergänzung vom 17. 12. 2012 nur insoweit, dass der Bf gezwungen gewesen sei, mangels eigener Lagermöglichkeiten Lagerräume anzumieten. Die (behauptete) Notwendigkeit einer Leistungserbringung durch einen nahen Angehörigen bewirkt noch keine Publizität (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke [Hrsg.], EStG § 4 Anm. 69). Sie kann allenfalls im Rahmen des Fremdvergleichs Bedeutung haben. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts ist es für das Vorliegen der erforderlichen Publizität im Sinne der Angehörigenjudikatur ausreichend, wenn die zwischen den Angehörigen abgeschlossene Vereinbarung vollständig mit ihrem gesamten Inhalt gegenüber dem zuständigen Finanzamt offengelegt wird, und zwar mit Wirkung ab dem Tag der Offenlegung. Der Inhalt der behaupteten Vereinbarung unter den Eheleuten betreffend eine Lagerhalle oder zwei Lagerhallen ist daher erst mit der Bekanntgabe an das Finanzamt mit dem Schriftsatz von 18. 12. 2012 nach außen zum Ausdruck gekommen. Damit sind die Berufungen betreffend die Einkommensteuer 2006 bis 2010 schon entschieden: Da die behauptete Vereinbarung zwischen ***[V2]*** und ***[V1]*** ***[N1+2]*** vor dem Schriftsatz vom 18. 9. 2012 nach außen nicht zum Ausdruck gekommen ist, ist diese behauptete Vereinbarung jedenfalls in den Jahren 2006 bis 2011 steuerlich nicht anzuerkennen. Die als Beschwerden weiterwirkende Berufungen vermögen daher in Bezug sowohl auf die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 als auch auf den Einkommensteuerbescheid 2010 (das Verfahren betreffend den Einkommensteuerbescheid 2011 wurde vom Finanzamt ausgesetzt) keine Rechtswidrigkeit (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG) dieser Bescheide aufzuzeigen. Fehlende inhaltliche Klarheit Die angefochtenen Bescheide gehen davon aus, dass die behauptete mündliche Vereinbarung zwischen den Eheleuten Bestandsgegenstand, Beginn der Anmietung, Miethöhe, Fälligkeit der Miete, Dauer des Mietverhältnisses und Kündigungsfrist regelt. Gemäß § 1090 ABGB ist ein Bestandvertrag ein "Vertrag, wodurch jemand den Gebrauch einer unverbrauchbaren Sache auf eine gewisse Zeit und gegen einen bestimmten Preis erhält". "Ausreichende inhaltliche Bestimmtheit erfordert, dass die für das Zustandekommen des Vertrages wesentlichen Bestandteile mit genügender Deutlichkeit fixiert sind. Liegt keine schriftliche Vereinbarung vor, müssen zumindest die wesentlichen Punkte der Vereinbarung (zB bei Bestandverträgen der Bestandgegenstand, der zeitliche Geltungsbereich des Vertrages, der Bestandzins, bei Gesellschaftsverträgen insb die Art und Höhe der Beteiligung und die Höhe des Gewinnanteiles des eintretenden Ehegatten) nach außen hin dokumentiert sein" (Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke [Hrsg.], EStG § 4 Anm. 70). Der nach Zivilrecht notwendige Vertragsinhalt ist mit den Angaben im Schriftsatz vom 18. 9. 2012 entgegen der Auffassung des Finanzamts nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts klargestellt. Es mag zweckmäßig sein, "Vereinbarungen über Instandhaltungspflichten, Tragung der Betriebskosten und" über das "Schicksal von allfälligen Mieterinvestitionen" zu treffen. Möglicherweise werden derartige Vereinbarungen unter Fremden üblicherweise getroffen. Dies betrifft aber die Frage der Fremdüblichkeit und nicht der inhaltlichen Klarheit. Wenn die Vertragsparteien über den nach § 1090 ABGB notwendigen Vertragsinhalt hinaus keine weiteren Vereinbarungen treffen, heißt dies lediglich, dass die entsprechenden gesetzlichen Regelungen zum Tragen kommen und von der Möglichkeit, abweichend zu disponieren, kein Gebrauch gemacht wurde. Fehlende Fremdüblichkeit Unstrittig ist, dass der jährlich zu zahlende Mietzins für die Jahre 2006 bis 2008 48.000 Euro (für zwei Hallen) für und für Zeiträume ab 2009 24.000 Euro (für eine Halle) betragen soll und die Jahresmiete jeweils "in der ersten Oktoberhälfte eines Jahres fällig" sein soll, tatsächlich aber erstmals im Oktober 2010 36.000 Euro und im Oktober 2011 weitere 36.000 Euro gezahlt worden sein sollen. Es kann bereits zweifelhaft sein, ob der Wechsel der Vermietung von zwei Lagerhallen auf die Vermietung von einer Lagerhalle bereits nach zwei Jahren unter fremden Landwirten üblich wäre. Diesbezüglich fehlt es aber an weiteren Ermittlungen. Jedenfalls wurde die behauptete Vereinbarung in den Jahren 2006 bis 2009 tatsächlich nicht umgesetzt, weil die behauptete vereinbarte Miete nicht gezahlt wurde. Erst im Jahr 2010 wurde begonnen, die aufgelaufenen behaupteten Mietrückstände abzubauen. Auch die Erfüllung der vertraglichen Vereinbarungen muss so erfolgen, wie es unter Fremden üblich ist (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke [Hrsg.], EStG § 4 Anm. 67 unter Hinweis auf VwGH 11. 5. 2005, 2001/13/0209; VwGH 26. 5. 2010, 2006/13/0134 u. a.) Hier ist auf die Ausführungen in den angefochtenen Bescheiden sowie im Vorlagebericht vom 16. 7. 2013 zu verweisen. Beschwerdepunkt in Bezug auf die Einkommensteuer ebenfalls entschieden Der einzige Beschwerdepunkt (Berufungspunkt) in Bezug auf die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006 bis 2010 ist damit entschieden: Die behauptete Vermietung einer Lagerhalle oder zweier Lagerhallen durch die Ehegattin an den Bf ist in den Jahren 2006 bis 2010 steuerlich nicht anzuerkennen. Inwieweit eine Anerkennung für die Jahre ab 2011 zu erfolgen hat, ist vom Bundesfinanzgericht in diesem Verfahren nicht zu beurteilen. Keine Rechtswidrigkeit der Einkommensteuerbescheide vom Bf aufgezeigt Wie ausgeführt, vermögen die als Beschwerden weiterwirkende Berufungen daher in Bezug sowohl auf die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 als auch auf den Einkommensteuerbescheid 2010 (das Verfahren betreffend den Einkommensteuerbescheid 2011 wurde vom Finanzamt ausgesetzt) keine Rechtswidrigkeit (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG) dieser Bescheide aufzuzeigen. Die als Beschwerden weiterwirkende Berufungen wären daher grundsätzlich gemäß § 279 BAO als unbegründet abzuweisen. Zu Spruchpunkt II Steuerlich anzuerkennende Rückstellungsbildung? Das Finanzamt hat in einer Ergänzung zu den Vorlageberichten vom 29. 6. 2017 darauf hingewiesen, dass in den Jahren 2007, 2008 und 2009 eine "Rückstellung für Nährstofferhaltung" (Zuführung 2007: 85.421,25 €, 2008: 68.770,80 € und 2009: 25.880,00 €) dotiert und im Jahr 2010 teilweise (3.810,00 €) aufgelöst wurde. Dies stimmt mit den aktenkundigen Bilanzen überein. Im Jahr 2006 wurde nur eine Rückstellung für Rechts- und Beratungskosten dotiert. Gemäß § 270 BAO ist durch das Verwaltungsgericht auf neue Tatsachen, Beweise und Anträge, ihm im Laufe des Beschwerdeverfahrens durch eine Partei oder sonst zur Kenntnis gelangen, Bedacht zu nehmen. Gemäß § 279 BAO ist das Verwaltungsgericht berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung seine Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen. Auf das Vorbringen des Finanzamts nach Vorlage der Berufungen hinsichtlich der Rückstellungsbildung ist somit im Beschwerdeverfahren durch das Bundesfinanzgericht Rücksicht zu nehmen, auch wenn die Frage der Rückstellungsbildung bisher in den Berufungs- bzw. Beschwerdeverfahren kein Thema war. Gemäß § 278 Abs. 1 BAO kann das Verwaltungsgericht mit Beschluss die Beschwerde durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Beschwerdevorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs. 1 BAO) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Eine solche Aufhebung ist unzulässig, wenn die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes durch das Verwaltungsgericht selbst im Interesse der Raschheit gelegen oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden ist. In Bezug auf die Bildung einer "Rückstellung für Nährstofferhaltung" ist lediglich eine E-Mail der steuerliche Vertreterin vom 19. 6. 2017 aktenkundig. Gemäß § 9 Abs. 1 EStG 1988 können Rückstellungen können nur gebildet werden für 1. Anwartschaften auf Abfertigungen, 2. laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen, 3. sonstige ungewisse Verbindlichkeiten, wenn die Rückstellungen nicht Abfertigungen, Pensionen oder Jubiläumsgelder betreffen, 4. drohende Verluste aus schwebenden Geschäften. Nach Ansicht des Finanzamts in der Ergänzung zu den Vorlageberichten vom 29. 6. 2017 ist die Rückstellungsbildung nicht anzuerkennen, da es sich um eine nicht zulässige Aufwandsrückstellung handle. Das Finanzamt geht dabei davon aus, dass eine Leistungsverpflichtung gegenüber Dritten nicht bestehe. Dass mit dem Bf diese Auffassung des Finanzamts erörtert worden wäre, lässt sich dem vorgelegten Finanzamtsakt nicht entnehmen. Gegen die Annahme des Finanzamts, es handle sich zur Gänze um eine nicht zulässige Aufwandsrückstellung, kann der Hinweis der steuerlichen Vertretung auf die vielen Pachtgrundstücke sprechen. Es könnte sein, dass in Bezug auf die Pachtgrundstücke eine Verpflichtung zur regelmäßigen Düngung bestanden und infolge der Verletzung dieser Verpflichtung durch den Bf die Verpflichtung zur Bildung einer entsprechenden Rückstellung dem Grunde nach bestanden hat (Verbindlichkeitsrückstellung, vgl. etwa Winkler in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke [Hrsg.], EStG § 9 Anm. 16). Dazu ist zunächst zu erheben, ob und in welchem Umfang eine Verpflichtung des Bf als Pächters zur regelmäßigen Düngung der Pachtgrundstücke bestanden hat. In weiterer Folge ist zu prüfen, ob der Bf die jeweiligen Grundstücke tatsächlich nicht oder nicht ordnungsgemäß gedüngt hat, im Fall einer unterlassenen Düngung, welche Kosten für die Nachholung einer ordnungsgemäßen Düngung anfallen, und wie sich diese auf Eigengrund und auf Pachtgrund sowie auf die einzelnen Veranlagungszeiträume verteilen. Das Ergebnis dieser Ermittlungen und die hieraus resultierenden rechtlichen Auswirkungen wären dann im Rahmen des Parteiengehörs (§ 183 Abs. 4 BAO) zu erörtern. Mangels ausreichender Entscheidungsgrundlagen kann nicht gesagt werden, dass die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes in Bezug auf die Rückstellungsbildung durch das Verwaltungsgericht selbst im Interesse der Raschheit des Beschwerdeverfahrens gelegen oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden ist. Teilweise Sachentscheidung, teilweise Zurückverweisung Soweit das Bundesfinanzgericht in der Sache entscheiden kann, nämlich zu Spruchpunkt I., erfolgt gemäß § 279 BAO eine meritorische Entscheidung mit diesem Erkenntnis. Hinsichtlich jener in Spruchpunkt II. angeführten Beschwerden, über die derzeit noch nicht entschieden werden kann, ist gemäß § 278 BAO mit Zurückverweisung an die Behörde vorzugehen. Bei der nach § 278 BAO vorzunehmenden Ermessensübung war zu berücksichtigen, dass der Umstand, dass eine "Rückstellung für Nährstofferhaltung" in den Jahren 2007 bis 2010 dotiert bzw. aufgelöst wurde, vom Bf in den von ihm eingereichten Gewinn- und Verlustrechnungen offen gelegt und diese vom Finanzamt im umfangreichen Veranlagungsverfahren für diese Jahre nicht weiter geprüft wurde. Die möglichen steuerlichen Auswirkungen einer gänzlichen Versagung der Anerkennung dieser Rückstellung, wie vom Finanzamt beantragt, übersteigen jedenfalls in den Jahren 2007 und 2008 jene des eigentlichen Beschwerdepunkts Hallenmiete. Im gesamten bisherigen Verfahren wurde vom Finanzamt diese Frage, abgesehen von der nachträglichen teilweisen Sachverhaltsermittlung, nicht mit dem Bf erörtert. Eine erstmalige Erörterung im Beschwerdeverfahren würde zu einer Verzögerung des Beschwerdeverfahrens führen und außerdem den Bf in seinen Rechtsschutzmöglichkeiten - verglichen mit einem Aufgreifen dieses Punktes bereits im Veranlagungsverfahren - deutlich beeinträchtigen. Revisionsnichtzulassung Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG sowie gemäß Art. 133 Abs. 9 B-VG i. V. m. Art. 133 Abs. 4 B-VG und § 25a VwGG eine Revision nicht zulässig, da es sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung handelt. Das Bundesfinanzgericht folgt der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, Tatfragen sind einer Revision nicht zugänglich. Wien, am 7. Jänner 2019