BFG RV/7100128/2017

Der Bf. gehört somit zum Kreis der im § 80 Abs. 1 BAO genannten gesetzlichen Vertreter, welche gemäß § 9 Abs. 1 BAO, bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen, zur Haftung herangezogen werden können. Zu Recht verweist der Bf. in der gegenständlichen Beschwerde darauf, dass es sich bei der Haftung gemäß § 9 Abs. 1 BAO um eine Ausfallshaftung handelt, die die Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Primärschuldnerin im Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme voraussetzt und dass eine etwaige Quote im Insolvenzverfahren jedenfalls zu berücksichtigen ist. Mit Beschluss des Landesgerichtes YXY vom Datum3 wurde das Konkursverfahren über das Vermögen der Fa. X-GmbH nach Schlussverteilung und Ausschüttung einer Quote an die Konkursgläubiger i.H.v. 2,886326% aufgehoben. Die haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten sind daher in einem Ausmaß von 97,113674% als uneinbringlich anzusehen. Insoweit erfolgte eine Haftungsinanspruchnahme des Bf. zu Recht, wobei dem Beschwerdeeinwand beizupflichten war, dass der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für Juli 2010 i.H.v. € 223,69 zu Unrecht doppelt im Haftungsbescheid angeführt ist. Diesem Einwand des Bf. wurde bereits mit Beschwerdevorentscheidung vom 2.4.2005 Rechnung getragen. Die haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten wurden mit dem gegenständlichen Erkenntnis auf den um die Konkursquote verringerten Betrag eingeschränkt. Soweit diese nunmehr (im Zeitpunkt der Entscheidung) mit einem geringeren (als dem um die Konkursquote verringerten) Betrag am Abgabenkonto der Primärschuldnerin aushaften (Umsatzsteuer 2010 und Umsatzsteuer 07/2010) erfolgte der Haftungsausspruch aufgrund der Akzessorietät der Haftung in Höhe des derzeit aushaftenden Betrages. Die im Haftungsbescheid ausgewiesene Umsatzsteuer 06/2008 i.H.v. € 0,53, und die Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag 2005 i.H.v. € 9,06, 2006 i.H.v. € 12,39, 2007 i.H.v. € 4,53 und 2008 i.H.v. € 4,18 haften ebenfalls am Abgabenkonto der Primärschuldnerin nicht mehr aus, sodass auch insoweit von einem Haftungsausspruch durch den Senat des Bundesfinanzgerichtes Abstand zu nehmen war. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Aufgabe des Geschäftsführers dazutun, weshalb er den auferlegten Verpflichtungen nicht entsprochen hat, insbesondere nicht habe Sorge tragen können, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben entrichtet hat, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus dem Mittel der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde auch davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlicher war. Der Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft zur Verfügung gestanden sind, hierzu nicht ausreichten, es sei denn, er weist nach, dass er die Abgabenschuldigkeiten im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat, als bei anteiliger Verwendung der vorhandenen Mittel für die Begleichung aller Verbindlichkeiten (vergleiche z.B. VwGH 27.2.2008, 2005/13/0100). Auf dem Vertreter lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Dem Vertreter obliegt der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger – bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits – an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (VwGH 21.3.2012, 2012/16/0048). Die pauschale Behauptung einer Gleichbehandlung aller Gläubiger reicht nicht aus (VwGH 2.9.1999, 96/15/0049). Der Bf. war zunächst vom 13.8.2003 bis zum 7.2.2007 Alleingeschäftsführer der Primärschuldnerin und somit für die Erfüllung der abgabenrechtlichen Erklärungs-, Melde- und Entrichtungspflichten verantwortlich. In seiner Stellungnahme vom 28.9.2007 zum Haftungsvorhalt der Abgabenbehörde, welche zum Bestandteil der gegenständlichen Beschwerde erhoben wurde, stellt der Bf. durch seine steuerliche Vertretung umfangreich die Ursachen der wirtschaftlichen Schwierigkeiten und der eingeschränkten Liquidität der Fa. X-GmbH dar, verweist darauf, dass er erst im Zuge der eingeleiteten Sanierungsmaßnahmen von den nunmehr aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der Primärschuldnerin Kenntnis erlangt hat, die durch näher bezeichnete Fehlbuchung der eigenen Buchhaltungsabteilung als auch des ehemaligen Steuerberaters (Vorsteuern aus Schadenersatzleistungen, unrichtig verbuchte Teilrechnungen und Kundenanzahlungen, Fehler bei der Verbuchung von Verrechnungen mit verbundenen Unternehmen usw.) entstanden sind. Die eingeschränkte Liquidität des Unternehmens hat nach dem Vorbringen des Bf. ihre Ursache in der ab Ende 2004 erforderlichen Rückzahlungen von Bankkrediten für den Erwerb der Beteiligung an der X-GmbH und auch darin, dass der Hauptlieferant Fa.N. ab Mai 2005 Waren nur mehr gegen Vorauszahlung und nicht mehr wie bisher auf Kredit lieferte. Um den Geschäftsbetrieb aufrecht zu erhalten, mussten nach dem Beschwerdevorbringen die angehäuften Lieferverbindlichkeiten von ca. € 2.000.000,00 abgebaut und auch die neuen Warenlieferungen finanziert werden. Dieser Abbau der Lieferverbindlichkeiten wurde durch neu aufgenommene Bankkredite und auch ein vom Bf. eingeräumtes Gesellschafterdarlehen (€ 700.000,00), wie in der Vorhaltsbeantwortung dargestellt, finanziert. Der Bf. vermeint nun in der gegenständlichen Beschwerde durch diese volle Befriedigung der Lieferverbindlichkeiten seien die Abgabenschulden nicht schlechter behandelt worden als die übrigen Schulden und somit dem Gleichbehandlungsgrundsatz entsprochen worden. Eine Benachteiligung für die Gläubiger liege nur dann vor, wenn der Befriedigungsfonds, auf den die Gläubiger im Konkursverfahren jeweils angewiesen seien, im Vergleich zum Zeitpunkt der Vornahme der Rechtshandlung verkleinert worden sei und bestehende (Alt-)Gläubiger einen (größeren) Ausfall erleiden würden oder wenn Neugläubiger dieses Befriedigungsfonds hinzugekommen seien und einen Ausfall erleiden würden. Der Bf. räumt ein, Zahlungen für die Aufrechterhaltung der Geschäftstätigkeit der Primärschuldnerin wie eben die Zahlungen an Lieferanten bzw. auch an Mitarbeiter usw. geleistet zu haben. Diese Zahlungen wären Voraussetzung für die Fortführung des Unternehmens gewesen und seien im wesentlichen ausschließlich im Rahmen von Zug-um-Zug Geschäften bzw. gegen kongruente Deckung erfolgt, weshalb sie nicht als Gläubigerbegünstigung gewertet werden könnten. Mit diesem Vorbringen, räumt der Bf., der selbst vorbringt, für die Entrichtung der Abgabenschulden der X-GmbH die erforderlichen Mittel zu deren vollständigen Bezahlung nicht zur Verfügung gehabt zu haben, eine Benachteiligung der Abgabenbehörde gegenüber den genannten Lieferanten bzw. beispielweise auch den Mitarbeitern des Betriebes ein. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes darf der Vertreter nämlich bei der Entrichtung von Schulden die Abgabenschulden nicht schlechter behandeln als andere Verbindlichkeiten; er hat Schulden im gleichen Verhältnis zu befriedigen (Gleichbehandlungsgrundsatz). Eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes kann sich nicht nur bei der Tilgung bereits bestehender Verbindlichkeiten, sondern auch bei sogenannten Zug-um-Zug Geschäften ergeben. Für die Frage, ob andere andrängende Gläubiger gegenüber dem Bund als Abgabengläubiger begünstigt worden sind, ist nicht bedeutsam, ob oder in wieweit vom Abgabenpflichtigen geleistete Zahlungen nach dem Bestimmungen der Insolvenzordnung rechtsunwirksam oder anfechtbar wären (VwGH 22.12.2015, Ra 2015/16/0128 mit Verweis auf Ritz, Kommentar zur BAO5, Rz. 11 ff zu § 9 BAO). Der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung betrifft auch Zahlungen, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes erforderlich sind; der vom Vertreter zu erbringende Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger hat somit auch diese von der Gesellschaft getätigten Zahlungen (etwa sogenannte Zug-um-Zug Geschäfte) zu erfassen (vergleiche VwGH 9.11.2011, 2011/16/0064; VwGH 28.4.2011, 2011/16/0084). Der Bf. hat somit im Zeitraum seiner alleinigen Geschäftsführung seine Vertreterpflichten dadurch verletzt, dass er die Abgabenbehörde gegenüber anderen Gläubigern (z.B. Lieferanten, Mitarbeitern) benachteiligt hat. Für den Zeitraum ab 8.2.2007 bringt der Bf. zum Nichtvorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung vor, aufgrund der Geschäftsordnung bzw. Geschäftsverteilung zwischen ihm und den weiteren Geschäftsführern E.F. bzw. G.H. (ab 12.11.2008 Gesamtprokuristin) sei nicht mehr er für die steuerlichen Belange der Primärschuldnerin, insbesondere für die Meldung und Entrichtung der Selbstbemessungsabgaben sowie für die Abgabe der Steuererklärungen zuständig gewesen. Vielmehr seien in seinem Zuständigkeitsbereich die technischen Belange und die Kundenaquise gefallen. Er habe darauf vertraut, dass sämtliche Abgaben an das Finanzamt abgeführt und die steuerlichen Belange unter Zuhilfenahme der steuerlichen Vertretung ordnungsgemäß abgewickelt würden. Mit seiner Beschwerde legte der Bf. einen Gesellschafterbeschluss vom 8.2.2007 sowie eine Geschäftsordnung samt "Anhang-Ressortaufteilung" vor. Aus dieser Ressortaufteilung geht hervor, dass der Bf. für Kundenaquisition, Einkauf, Verkauf, Marketing, Service, Lagerwirtschaft, Gewerberecht und Qualitätssicherung zuständig war, während Marketing, Personalwesen, Finanz-, Rechnungswesen und Controlling sowie Administration der Fa. X-GmbH in die Kompetenzen von E.F. und G.H. fiel. Ab 25.5.2009 bis zur Konkurseröffnung über das Vermögen der Primärschuldnerin am Datum1 war der Bf. laut Firmenbuch und Beschwerdevorbringen neben J.K. unternehmensrechtlicher Geschäftsführer der Primärschuldnerin, wobei beiden Geschäftsführern jeweils selbständige Vertretungsbefugnis übertragen war. Zwischen den beiden Geschäftsführern sei ebenfalls eine Vereinbarung über die interne Aufteilung der Geschäftsführungsagenden insofern getroffen worden, als J.K. die Agenden von E.F. übernehmen sollte. Nach dem Ausscheiden von E.F. aus der Geschäftsführung der Fa. X-GmbH seien dessen Geschäftsführeragenden an J.K. übergegangen, womit intern schriftlich vereinbart gewesen sei, dass der Bf. für die technische Geschäftsführung samt Kundenaquise und Vertriebsleitung zuständig gewesen sei. J.K., der in der Vergangenheit bei einer namhaften Steuerberatungs- u. Wirtschaftsprüfungsgesellschaft sowie in Unternehmensberatung tätig gewesen sei, habe für die steuerlichen Belange aufgrund der Ressortaufteilung verantwortlich gezeichnet. Aufgrund dieses Beschwerdevorbringens geht der erkennende Senat des BFG davon aus, dass der Bf. ab 8.2.2007, entsprechend der Geschäftsverteilung, nicht mehr der für die steuerlichen Belange verantwortliche Geschäftsführer der Primärschuldnerin war. Sind mehrere potentielle Haftungspflichtige vorhanden, richtet sich nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH die haftungsrechtliche Verantwortung danach, wer mit der Besorgung der Abgabenangelegenheiten betraut ist. Der von den finanziellen, insbesondere steuerlichen Angelegenheiten ausgeschlossene Geschäftsführer ist in der Regel nicht in Anspruch zu nehmen. Verletzt jedoch der mit dem abgabenrechtlichen Angelegenheiten nicht befasste Vertreter seine eigenen Pflichten dadurch grob, dass er trotz Unregelmäßigkeiten des zur Wahrnehmung abgabenrechtlicher Angelegenheiten bestellten Geschäftsführers nichts unternimmt, um Abhilfe zu schaffen, so ist er auch haftbar, es sei denn, dass ihm triftige Gründe die Erfüllung dieser wechselseitigen Überwachungspflicht unmöglich machen. Allerdings kommt eine Überprüfung der Tätigkeit des mit der Abgabenentrichtung betrauten und hierfür verantwortlichen Geschäftsführer durch den Geschäftsführer nur in Betracht, wenn ein Anlass vorliegt, an der Ordnungsgemäßheit seiner Geschäftsführung zu zweifeln (vgl. VwGH 19.3.2005, 2013/16/0166, VwGH 28.6.2012, 2009/16/0244). Entgegen dem Beschwerdevorbringen waren für den Bf. derartige Anhaltspunkte im Bezug auf abgabenrechtliche Pflichtverletzungen der für die steuerlichen Belange zuständigen Geschäftsführer aufgrund der Aktenlage sehr wohl gegeben; es liegen auch berechtigte Anhaltspunkte dafür vor, dass sich der Bf. deswegen, entgegen seinem Beschwerdevorbringen, aktiv um die Abgabenentrichtung, somit auch um steuerliche Belange gekümmert hat: Unzweifelhaft hatte der Bf. Kenntnis von der ab 2005 gegebenen schlechten wirtschaftlichen Situation der Primärschuldnerin und deren äußerst eingeschränkter Liquidität. Im Zeitpunkt der Übernahme der steuerlichen Belange der GmbH durch die Geschäftsführer E.F. und G.H. bestand ein Rückstand am Abgabenkonto i.H.v. € 169.233,96 (nicht entrichtet Abgaben aus dem Zeitraum der Alleingeschäftsführung des Bf.), wobei zu diesem Zeitpunkt die in der Beschwerde angesprochene Nachforderung aus der Umsatzsteuer 2005 i.H.v. € 525.382,92 noch nicht verbucht war (Bescheid vom 14.6.2007). Aufgrund des gravierenden Sanierungsbedarfes der Primärschuldnerin fand nach Offenlegung dieser Steuernachforderung an Umsatzsteuer 2005 und an Umsatzsteuer 4-12/2006 (€ 233.483,95) am 24.10.2007 eine Besprechung beim Vorstand der Abgabenbehörde statt, bei der der Bf. persönlich, die namentlich genannten steuerlichen Vertreter der GmbH, die weiteren Geschäftsführer E.F. und G.H. sowie der Teamleiter Abgabensicherung anwesend waren. Aus dem Aktenvermerk des Teamleiters geht der Inhalt der Besprechung dahingehend hervor, dass die GmbH 70 Arbeitnehmer beschäftigt hat und für den Fall eines Konkurses die Hauptauftraggeber (insbesondere Fa.N.) wegfallen würden und es würde aufgrund der Kosten zu keiner Quote kommen. E.F. habe bereits rund € 2.000.000,00 privat in das Unternehmen investiert (Quoten für die Banken) und wäre auch bereit weiter zu investieren, sofern das Finanzamt einem Vergleich zustimme. Im Hinblick auf die unterschiedlichen Zustimmungserklärungen der Banken wäre von einer 40%igen Quote im Rahmen des außergerichtlichen Ausgleiches auszugehen – und wenn man die Verschuldensfrage der Haftung mit einbeziehe, sollte auch vom ehemaligen Geschäftsführer (gemeint offensichtlich der Bf.) – im Falle einer Abstandnahme von der Erlassung eines Haftungsbescheides eine Mitfinanzierung übernommen werden, sodass letztlich eine 50%ige Quote als wirtschaftlich vertretbar vereinbart wurde. Gemäß diesem außergerichtlichen Ausgleich sollten neben den laufenden Abgaben ab Jänner 2008 36 Raten i.H.v. € 14.880,00 entrichtet werden. Laut Aktenlage (Aktenvermerk einer Mitarbeiterin der Abgabensicherung) wendete sich der Bf. am 25.8.2008 an den Teamleiter der Abgabensicherung und wollte eine Unbedenklichkeitsbescheinigung ausgestellt haben. Der Teamleiter teilte ihm mit, dass dies aufgrund des bestehenden Rückstandes und auch deswegen nicht möglich sei, weil die Vereinbarung gemäß zu ihrem außengerichtlichen Ausgleich vom 24.10.2007 nicht eingehalten wurde. Ein weiterer schlüssiger Hinweis darauf, dass der Bf. die abgabenrechtlichen Belange der Primärschuldnerin aktiv wahrgenommen und auch von abgabenrechtlichen Pflichtverletzungen des dafür zuständigen Geschäftsführers J.K. Kenntnis erlangt hat, ergibt sich aus einen Aktenvermerk einer Mitarbeiterin der Abgabensicherung vom 17.7.2009, aus dem hervorgeht, dass der Bf. an diesem Tag bei ihr persönlich vorgesprochen hat. Es wurde ihm mitgeteilt, dass eine zusätzliche Zahlung von € 10.000,00 und die Umsatzsteuer 04/2009 und die Lohnabgaben 04/2009 nicht entrichtet wurden. Der Bf. hat ihr zugesagt, sich nach Abklärung mit dem Steuerberater wieder bei ihr zu melden. Aus einem weiteren Aktenvermerk des Teamleiters Abgabensicherung vom 7.1.2010 ist ersichtlich, dass der Bf. bei ihm bezüglich der Fa. Y-GmbH vorgesprochen hat. Auch der außergerichtliche Ausgleich der Fa. X-GmbH war bei dieser Besprechung ein Thema und der Bf. wurde vom Teamleiter aufmerksam gemacht, dass die restlichen Zahlungen bis zum 31.12.2010 gemäß dem außergerichtlichen Ausgleich zu leisten sind. Der Bf. wurde aufgefordert, ein Schreiben an die Abgabenbehörde zu richten und darzustellen, wie dies im Finanzierungsplan aufgeholt werden solle. Aus einem weiteren Aktenvermerk des Teamleiters Abgabensicherung vom 1.4.2010 über eine Besprechung mit dem Bf. und dem weiteren Geschäftsführer J.K. geht hervor, dass der außergerichtliche Ausgleich 2007 infolge wirtschaftlicher Schwierigkeiten im Jahr 2009 nicht eingehalten werden konnte. Mit den Gläubigerbanken sei ebenfalls verhandelt worden und es konnte eine Einigung erzielt werden, den Rückzahlungszeitraum zu verlängern. Seitens des Finanzamtes wurde angeboten, den offenen Quotenbetrag bzw. die hinzu gekommenen laufenden Abgaben 2009 in monatlichen Raten von € 15.000,00 (das sind ca. 32 Monate) neben den laufenden Abgaben abzustatten. Somit hat der Bf. auch im Rahmen dieser Besprechung Kenntnis von abgabenrechtlichen Pflichtverletzungen des zuständigen Geschäftsführers J.K. dahingehend erlangt, dass dieser im Jahr 2009 die laufenden Selbstbemessungsabgaben nur teilweise entrichtet hat. Am 12.5.2010 hat der Bf. eine Teilzahlung für die Fa. Y-GmbH (Steuernummer *****) geleistet. Dabei wurde er von einer Mitarbeiterin der Abgabensicherung darauf hingewiesen, dass für April 2010 die Rate im Rahmen des außergerichtlichen Ausgleiches nicht entrichtet wurde. Er meinte, dass er eventuell dann bis Ende Mai eine Doppelrate leisten würde. Am 12.8.2010 wendete sich der Bf. telefonisch an eine Mitarbeiterin der Abgabensicherungsstelle der Abgabenbehörde und kündigte an, noch an diesem Tag eine Doppelrate für Juli und August sowie den offenen Saldo von ca. € 9.000,00 zu überweisen. Weiters geht aus einem Aktenvermerk einer Mitarbeiterin der Abgabensicherung des Finanzamtes vom 30.11.2010 hervor, dass der Bf. und der weitere Geschäftsführer J.K. an diesem Tag vorgesprochen haben. Da die Z-Bank gekündigt habe, befinde sich die Primärschuldnerin gerade in der Endphase einer Umschuldung auf die X-Bank. Die Überweisungen im November seien seitens der Bank nicht mehr durchgeführt, die Löhne seit Juli nicht mehr bezahlt worden. Gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen seien Berufungen erhoben und Aussetzungsanträge gestellt worden. Die Umschuldung werde bis Mitte Dezember abgeschlossen sein. Die Banken und andere Großgläubiger hätten die Quotenzahlungen des Vergleiches von 2007 auf 10 Jahre verlängert. Als letztmalige Frist zur Nachzahlungen der 4 Raten (9,10,11,12/2010) sowie der Lohnabgaben 7-10/2010 und der Umsatzsteuer 07 und 08/2010 im Gesamtbetrag von € 104.000,00 wurde der 20.12.2010 gewährt. Bei Nichtzahlung kündigte die Abgabenbehörde an, ohne weitere Verständigung den Konkursantrag zu stellen. In der Folge sind bei der Abgabenbehörde keine Zahlungen mehr eingegangen. Am Datum1 erfolgte dann schließlich die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen der Primärschuldnerin. Entgegen der Verfahrenseinlassung des Bf., er sei für die steuerlichen Belange der Primärschuldnerin ab 8.2.2007 nicht mehr zuständig gewesen, er habe darauf vertraut, dass die nach der Ressortverteilung zuständigen weiteren Geschäftsführer die steuerlichen Belange ordnungsgemäß erledigen würden und er habe keine Anhaltspunkte gehabt, dass die zuständigen Geschäftsführer die abgabenrechtlichen Pflichten nicht einhalten würden, geht aus dem dargestellten Sachverhalt ganz eindeutig und unzweifelhaft hervor, dass der Bf. sehr wohl Kenntnis von den hohen Abgabenrückständen der Primärschuldnerin, von deren äußerst schlechter wirtschaftlicher Situation und den dadurch bedingten wiederholten Unterbleiben der pünktlichen Entrichtung der haftungsgegenständlichen Selbstbemessungsabgaben hatte. Der Bf. hat sich, wie dargestellt, im Gegenteil sehr wohl teilweise um die Erfüllung des im Oktober 2007 vereinbarten außergerichtlichen Ausgleiches und um die Erfüllung der Zahlungsverpflichtungen der Primärschuldnerin aktiv gekümmert. Er hatte daher sehr wohl Kenntnis von der Tatsache, dass die zeitgerechte Entrichtung der dem gegenständlichen Haftungsbescheid zugrunde liegenden Selbstbemessungsabgaben unterblieben ist und es wäre bei Kenntnis der abgabenrechtlichen Pflichtverletzungen der anderen Geschäftsführer an ihm gelegen, die für die abgabenrechtlichen Belange jeweils zuständigen weiteren Geschäftsführer entsprechend zu überwachen und im Rahmen seiner Überwachungspflicht darauf hinzuwirken, dass nach Maßgabe der jeweils vorhandenen liquiden Mittel die Abgabenschuldigkeiten gegenüber den anderen Verbindlichkeiten nicht nachteilig bedient werden. Der Bf. hat in der gegenständlichen Beschwerde nicht einmal behauptet, irgendwelche Überwachungsmaßnahmen im Bezug auf die Einhaltung der abgabenrechtlichen Pflichten im Bezug auf die zeitgerechte und richtige Meldung der hier gegenständlichen Umsatzsteuern und lohnabhängigen Abgaben und im Hinblick auf die Gläubigergleichbehandlung gesetzt zu haben. Auch wäre es bei gegebener schlechter wirtschaftlicher Situation und Kenntnis der Verletzung von Entrichtungspflichten Aufgabe eines ordnungsgemäßen Geschäftsführers gewesen, Beweisvorsorge für die künftige Erbringung eines Gleichbehandlungsnachweises bei offenkundiger Insolvenzgefährdung der Primärschuldnerin zu treffen. Dies umso mehr, als im Rahmen der Besprechung über den außergerichtlichen Ausgleich vor der Abgabenbehörde am 24.10.2007 eine möglicherweise drohende Geschäftsführerhaftung auch Thema der Ausgleichsverhandlungen war. Es ist somit von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Bf. auch im Bezug auf die ab 8.2.2007 fällig gewordenen Umsatzsteuervorauszahlungen und lohnabhängigen Abgaben auszugehen. Wenn der Bf. unter umfangreicher Darstellung der Qualifikationen der weiteren Geschäftsführer im Hinblick auf die Erledigung der steuerlichen Belange ausführt, er hätte darauf vertrauen können, die abgabenrechtlichen Verpflichtungen würden durch die dafür zuständigen Geschäftsführer im vollen Umfang erfüllt und er habe keinen Hinweis aus einer Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten gehabt, so entspricht dies, wie oben dargestellt, ganz klar nicht den Tatsachen. Auch hat der Bf. mit seinem Beschwerdevorbringen, wie ebenfalls oben bereits ausgeführt, eine Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes durch volle Entrichtung der für die Aufrechterhaltung der Geschäftstätigkeit erforderlichen Zahlungen (Zug-um-Zug Geschäfte, Vorauszahlungen an den Hauptlieferanten Fa.N., volle Entrichtung der Löhne usw.) selbst dargelegt. Dass er durch diese die Abgabenbehörde benachteiligenden Zahlungen möglicherweise insolvenzrechtliche Vorschriften nicht verletzt hat, kann ihn im gegenständlichen Verfahren nicht zu Gute kommen, da die Bestimmung des § 9 Abs. 1 BAO klar auf die schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Geschäftsführer abstellt. Mit dem seine Beschwerde ergänzenden Schriftsatz vom 20.11.2017 legte der Bf. durch seine steuerliche Vertretung einen Liquiditätsstatus für den Zeitraum März 2005 bis März 2008 sowie für die Monate April 2009 bis Datum (Monat der Konkurseröffnung) vor, und zwar unter Gegenüberstellung der in den einzelnen Monaten offenen Verbindlichkeiten im Verhältnis zu den Finanzamtsverbindlichen, der monatlich vorhandenen liquiden Mittel und Darstellung der Verwendung dieser Mittel und errechnete per Saldo über die von der (unvollständigen) Gleichbehandlungsrechnung umfassten Zeiträume eine quotenmäßigen Benachteiligung der Abgabenbehörde gegenüber den anderen Gläubigern in Höhe von insgesamt € 317.254,81. Diese zeitraumbezogene Berechnung stellt nach Beurteilung des erkennenden Senates eine taugliche Grundlage für das Ausmaß der Haftungsinanspruchnahme des Bf. für die vom Gleichhandlungsgrundsatz umfassten Abgaben dar. Eine Ausnahme vom Gleichbehandlungsgrundsatz stellt die Lohnsteuer dar. Aus der Bestimmung des § 78 Abs. 3 EStG 1988, wonach in Fällen, in denen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht ausreichen, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten ist, ergibt sich, dass jede vom Vertreter vorgenommene Zahlung voller vereinbarter Arbeitslöhne, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht auch für die darauf entfallende Lohnsteuer ausreichen, eine schuldhafte Verletzung seiner abgabenrechtlichen Pflichten mit den Rechtsfolgen des § 9 Abs. 1 BAO darstellt (VwGH 5.4.2011, 2009/16/0106, VwGH 19.2.2002, 94/14/0189). Für den Zeitraum April 2008 bis März 2009 konnte seitens der steuerlichen Vertretung mangels Vorliegen von Saldenlisten kein Liquiditätsstatus erbracht werden, sodass insoweit, entsprechend der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, ein Ausspruch der Haftung in vollem Ausmaß der um die Quote im Konkursverfahren der Primärschuldnerin verminderten Beträge zu erfolgen hatte. Zu Recht bringt der Bf. in Ergänzung der Beschwerde vor, dass Umsatzsteuerzahllast für Juli 2010 richtig € 2.188,85 und nicht wie laut Haftungsbescheid € 21.818,85 betragen hat. Dieser Betrag ist in dem um die Konkursquote verminderten Ausmaß von € 2.125,67 als uneinbringlich anzusehen. Ebenso zutreffend wird in der Beschwerdeergänzung von 20.11.2017 vorgebracht, dass für folgende Abgabenschuldigkeiten eine schuldhafte Pflichtverletzung wegen Nichtentrichtung zu den jeweiligen Fälligkeitstagen deswegen nicht vorliegt, weil diese im Rahmen einer Außenprüfung nach Konkurseröffnung am 9.6.2011 bescheidmäßig festgesetzt wurden und lohnabhängigen Abgaben für beim IESG-Fond anerkannte Forderungen für nicht von der Primärschuldnerin ausbezahlte Löhne betreffen: | Abgabenart | Zeitraum | Höhe in Euro (nach Abzug der Konkursquote von 2,886326%) | Lohnsteuer | 2010 | 23.815,22 | Dienstgeberbeitrag | 2010 | 1.831,13 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2010 | 144,01 | | gesamt: | 25.790,36 Für folgende vo m Gleichbehandlungsgrundsatz ausgenommene Lohnsteuern und Abgaben, für die im Rahmen der Liquiditätsrechnung die der Gläubigergleichbehandlung entsprechende Quote nicht nachgewiesen wurde, liegen die Haftungsvoraussetzungen im vollen Umfang der aushaftenden Abgabenschuldigkeiten vor : | Abgabenart | Zeitraum | Höhe in Euro (nach Abzug der Konkursquote von 2,886326%) | Umsatzsteuer | 12/2008 | 22.102,73 | Umsatzsteuer | 01/2009 | 7.925,56 | Lohnsteuer | 2005 | 211,31 | Lohnsteuer | 2006 | 1.266,35 | Lohnsteuer | 2007 | 527,23 | Lohnsteuer | 2008 | 434,20 | Lohnsteuer | 01/2009 | 12.088,48 | Lohnsteuer | 02/2009 | 12.384,48 | Lohnsteuer | 03/2009 | 11.543,06 | Lohnsteuer | 04/2009 | 9.625,81 | Lohnsteuer | 06/2009 | 11.466,21 | Lohnsteuer | 07/2009 | 5.929,76 | Lohnsteuer | 08/2009 | 5.790,77 | Lohnsteuer | 09/2009 | 5.295,49 | Lohnsteuer | 10/2009 | 5.927,92 | Lohnsteuer | 11/2009 | 8.186,68 | Lohnsteuer | 12/2009 | 5.098,47 | Lohnsteuer | 01/2010 | 3.729,17 | Lohnsteuer | 02/2010 | 3.731,11 | Lohnsteuer | 07/2010 | 6.042,21 | Lohnsteuer | 08/2010 | 7.263,73 | Lohnsteuer | 09/2010 | 6.166,86 | Lohnsteuer | 10/2010 | 10.850,75 | Dienstgeberbeitrag | 01/2009 | 3.177,81 | Dienstgeberbeitrag | 02/2009 | 2.984,39 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 01/2009 | 289,53 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2009 | 271,92 | | gesamt: | 170.311,99 Für die vom Gleichbehandlungsgrundsatz umfassten, nach wie vor am Abgabenkonto der Primärschuldnerin uneinbringlich aushaftenden Abgabenschuldigkeiten, hat der Bf. im Rahmen der Gleichbehandlungsrechnung (vorgelegt mit dem die Beschwerde ergänzenden Schriftsatz vom 20.11.2017) plausibel dargelegt, dass bei quotenmäßiger Gleichbehandlung der Abgabenbehörde ein Betrag von insgesamt € 317.254,81 mehr zu zahlen gewesen wäre. Nachfolgend eine Aufstellung der haftungsrelevanten und der Gleichbehandlung unterliegenden Abgabenschuldigkeiten, für die ein Liquiditätsstatus erstellt wurde: | Abgabenart | Zeitraum | Höhe in Euro Höhe in Euro (nach Abzug der Konkursquote von 2,886326%) | Umsatzsteuer | 2005 | 510.218,66 | Umsatzsteuer | 04-12/2006 | 145.075,71 | Umsatzsteuer | 2009 | 13.367,77 | Umsatzsteuer | 02/2009 | 85.861,49 | Umsatzsteuer | 04-12/2009 | 62.649,26 | Umsatzsteuer | 2010 | 14.887,61 | Umsatzsteuer | 01-02/2010 | 13.121,08 | Umsatzsteuer | 05-06/2010 | 40.070,61 | Umsatzsteuer | 07/2010 | 2.125,67 | Umsatzsteuer | 08/2010 | 1.128,61 | Dienstgeberbeitrag | 2005 | 96,07 | Dienstgeberbeitrag | 2006 | 133,59 | Dienstgeberbeitrag | 2007 | 47,15 | Dienstgeberbeitrag | 2008 | 43,51 | Dienstgeberbeitrag | 03/2009 | 2.843,46 | Dienstgeberbeitrag | 04/2009 | 2.896,38 | Dienstgeberbeitrag | 06/2009 | 4.381,54 | Dienstgeberbeitrag | 07/2009 | 1.778,93 | Dienstgeberbeitrag | 08/2009 | 1.737,23 | Dienstgeberbeitrag | 09/2009 | 1.588,64 | Dienstgeberbeitrag | 10/2009 | 1.737,16 | Dienstgeberbeitrag | 11/2009 | 2.058,81 | Dienstgeberbeitrag | 12/2009 | 1.737,36 | Dienstgeberbeitrag | 01/2010 | 1.388,73 | Dienstgeberbeitrag | 02/2010 | 1.393,58 | Dienstgeberbeitrag | 07/2010 | 2.443,92 | Dienstgeberbeitrag | 08/2010 | 1.786,49 | Dienstgeberbeitrag | 09/2010 | 1.388,82 | Dienstgeberbeitrag | 10/2010 | 2.299,79 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2008 | 364,71 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 03/2009 | 259,07 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 04/2009 | 263,89 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 06/2009 | 399,21 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 07/2009 | 177,89 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 08/2009 | 173,73 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 09/2009 | 158,87 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 10/2009 | 172,08 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 11/2009 | 205,88 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 12/2009 | 171,89 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 01/2010 | 86,43 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2010 | 90,32 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 07/2010 | 217,23 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 08/2010 | 158,80 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 09/2010 | 139,38 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 10/2010 | 204,420 | | gesamt: | 923.531,43 Die quotenmäßige Benachteiligung für diese Abgabenschuldigkeiten beträgt daher 34,3523565841% (€ 317.254,81 = 34,3523565841% von € 923.531,43). Insoweit war auch die in der Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes liegende schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten. Bei Vorliegen einer derartigen schuldhaften Pflichtverletzung darf die Abgabenbehörde mangels dagegen sprechender Umstände auch annehmen, dass die Pflichtverletzung Ursache der Uneinbringlichkeit ist (vergleiche z.B. VwGH 13.4.2005, 2002/13/0177, 0178). Somit konnten folgende Abgabenschuldigkeiten aufgrund der dargestellten schuldhaften Pflichtverletzungen des Bf. nicht eingebracht werden: | Abgabenart | Zeitraum | Höhe in Euro | Umsatzsteuer | 2005 | 175.272,13 | Umsatzsteuer | 04-12/2006 | 49.836,93 | Umsatzsteuer | 12/2008 | 22.102,73 | Umsatzsteuer | 2009 | 4.592,14 | Umsatzsteuer | 01/2009 | 7.925,56 | Umsatzsteuer | 02/2009 | 29.495,46 | Umsatzsteuer | 04-12/2009 | 21.521,51 | Umsatzsteuer | 2010 | 5.114,24 | Umsatzsteuer | 01-02/2010 | 4.507,40 | Umsatzsteuer | 05-06/2010 | 13.765,20 | Umsatzsteuer | 07/2010 | 730,23 | Umsatzsteuer | 08/2010 | 387,70 | Lohnsteuer | 2005 | 211,31 | Lohnsteuer | 2006 | 1.266,35 | Lohnsteuer | 2007 | 527,23 | Lohnsteuer | 2008 | 434,20 | Lohnsteuer | 01/2009 | 12.088,48 | Lohnsteuer | 02/2009 | 12.384,48 | Lohnsteuer | 03/2009 | 11.543,06 | Lohnsteuer | 04/2009 | 9.625,81 | Lohnsteuer | 06/2009 | 11.466,21 | Lohnsteuer | 07/2009 | 5.929,76 | Lohnsteuer | 08/2009 | 5.790,77 | Lohnsteuer | 09/2009 | 5.295,49 | Lohnsteuer | 10/2009 | 5.927,92 | Lohnsteuer | 11/2009 | 8.186,68 | Lohnsteuer | 12/2009 | 5.098,47 | Lohnsteuer | 01/2010 | 3.729,17 | Lohnsteuer | 02/2010 | 3.731,11 | Lohnsteuer | 07/2010 | 6.042,21 | Lohnsteuer | 08/2010 | 7.263,73 | Lohnsteuer | 09/2010 | 6.166,86 | Lohnsteuer | 10/2010 | 10.850,75 | Dienstgeberbeitrag | 2005 | 33,01 | Dienstgeberbeitrag | 2006 | 45,89 | Dienstgeberbeitrag | 2007 | 16,20 | Dienstgeberbeitrag | 2008 | 14,96 | Dienstgeberbeitrag | 01/2009 | 3.177,81 | Dienstgeberbeitrag | 02/2009 | 2.984,39 | Dienstgeberbeitrag | 03/2009 | 976,80 | Dienstgeberbeitrag | 04/2009 | 994,97 | Dienstgeberbeitrag | 06/2009 | 1.505,17 | Dienstgeberbeitrag | 07/2009 | 611,11 | Dienstgeberbeitrag | 08/2009 | 596,78 | Dienstgeberbeitrag | 09/2009 | 545,74 | Dienstgeberbeitrag | 10/2009 | 596,77 | Dienstgeberbeitrag | 11/2009 | 707,25 | Dienstgeberbeitrag | 12/2009 | 596,82 | Dienstgeberbeitrag | 01/2010 | 477,07 | Dienstgeberbeitrag | 02/2010 | 478,73 | Dienstgeberbeitrag | 07/2010 | 839,54 | Dienstgeberbeitrag | 08/2010 | 613,71 | Dienstgeberbeitrag | 09/2010 | 477,09 | Dienstgeberbeitrag | 10/2010 | 790,04 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2008 | 125,29 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 01/2009 | 289,53 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2009 | 271,92 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 03/2009 | 89,00 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 04/2009 | 90,65 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 06/2009 | 137,14 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 07/2009 | 61,11 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 08/2009 | 59,68 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 09/2009 | 54,58 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 10/2009 | 59,11 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 11/2009 | 70,62 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 12/2009 | 59,05 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 01/2010 | 29,69 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 02/2010 | 31,03 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 07/2010 | 74,62 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 08/2010 | 54,55 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 09/2010 | 47,88 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 10/2010 | 70,22 | | Summe: | 487.566,80 Die Geltendmachung einer Haftung ist in das Ermessen (§ 20 BAO) der Abgabenbehörde gestellt. Dieses Ermessen umfasst auch das Ausmaß der Heranziehung der Haftung innerhalb des vom Gesetz vorgegebenen Rahmens. Dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Norm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Wenn der Bf. auf seine eingeschränkte wirtschaftliche Situation unter Anführung seiner hohen Haftungsverbindlichkeiten und seiner Sorgepflicht verweist und insoweit einwendet, die Haftungsinanspruchnahme wäre aus diesen Aspekten heraus unbillig, so ist er auch insoweit auf die ständige Rechtsprechung des VwGH zu verweisen, wonach Vermögenslosigkeit bzw. auch (Anmerkung: gegenständlich nicht gegebene) Arbeitslosigkeit des Haftenden an sich in keinem erkennbaren Zusammenhang mit der Geltendmachung der Haftung steht (vergleiche VwGH 25.6.1990, 89/15/0067 und VwGH 29.6.1999, 99/14/0128), zumal es eine allfällige derzeitige Uneinbringlichkeit auch nicht ausschließt, das künftig neue vorkommendes Vermögen oder künftig erzielte Einkünfte zur Einbringlichkeit führen können (vergleiche VwGH 28.11.2002, 97/13/0177, VwGH 2.9.2009, 2008/15/0139). Der Verwaltungsgerichtshof hat zu einer Ermessensübung in einer vergleichbaren Fallkonstellation in der Entscheidung vom 5.7.2004, 2002/14/0123, ausgeführt, dass eine Begründung der Ermessensentscheidung betreffend das Ausmaß, in welchem die Haftung geltend gemacht wird, vorzunehmen ist. Kommt hinsichtlich des Haftenden ein Zwangsausgleich bzw. ein Zahlungsplan zustande und wurden die Tatbestandserfordernisse für die Entstehung des Haftungsanspruches vor der Konkurseröffnung verwirklicht, so entspricht es der im Rahmen der Ermessensübung zu berücksichtigenden Billigkeit, dass sich die Inanspruchnahme betragsmäßig an der im Zahlungsplan festgelegten Quote (Ausgleichsquote) orientiert, sofern nicht im Rahmen der Ermessensübung ergänzend auf andere Umstände Bedacht zu nehmen ist. Dies folgt daraus, dass im Falle früherer Geltendmachung der Haftung und Anmeldung der Haftungsforderungen im Insolvenzverfahren durch die Abgabenbehörde die Haftungsforderung von der Wirkung des Zahlungsplanes erfasst worden wäre. Über das Vermögen des Bf. wurde am 11.11.2013 ein Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung eröffnet (LG N., Zl. *****), in dem am 16.6.2014 ein Sanierungsplan mit einer 20%igen Quote bestätigt wurde. Sämtliche Tatbestandserfordernisse für die Entstehung des Haftungsanspruches wurden bereits vor Insolvenzeröffnung der GmbH (11.11.2013) erfüllt. Auf der genannten Entscheidung (VwGH 5.7.2004, 2002/14/0123) aufbauend wird daher nunmehr im Rahmen der Ermessensübung von den verbleibenden haftungsgegenständlichen Abgaben, der Quote des Sanierungsverfahrens entsprechend, ein Anteil von 20% als Haftungsschuld bestimmt: | Berechnung des Haftungsbetrages | | Quotenschaden: | € 317.254,81 | voll zu entrichtende Abgaben | € 170.311,99 | gesamt: | € 487.566,80 | davon 20% Sanierungsquote (Ermessen): | € 97.513,36 Die Haftungsinanspruchnahme des Bf. erweist sich daher in der aus dem Spruch des gegenständlichen Erkenntnisses ersichtlichen Höhe als rechtmäßig. Zulässigkeit einer ordentlichen Revision Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt. Das gegenständliche Erkenntnis weicht von der oben zitierten ständigen Rechtsprechung des VwGH nicht ab und hatte auch die Klärungen von Sachverhaltsfragen und die Ausübung des Ermessens im Einzelfall und somit keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zum Gegenstand. Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind, ist eine ordentliche Revision nicht zulässig. Wien, am 14. Dezember 2017