BFG RV/7100404/2009

Organisatorisch seien die Unternehmer selbständig auf der Baustelle tätig gewesen, jedoch im Einklang mit der Qualitätsrichtlinie, deren Umsetzung Aufgabe des Arbeiters der Bf., Herrn XY2, gewesen sei, der für das Qualitätsmanagement und die Schnittstelle zwischen dem Auftraggeber, der F1b, der Bf. und der F2a verantwortlich gewesen sei. Jeder Unternehmer habe unter Einhaltung der Qualitätsrichtlinie die Möglichkeit gehabt, sich vertreten zu lassen. Herr XY2 sei für die Abnahme des Werkes in der vereinbarten Qualität verantwortlich gewesen und habe nie die Dienst- und Fachaufsicht über die Unternehmer gehabt. Die Unternehmer seien weisungsfrei gewesen. Jeder Werkunternehmer habe sein abgegrenztes Werk zu erfüllen gehabt. Die genannten Personen seien eigenständige Subunternehmer und hätten kein Vertragsverhältnis mit der Bf., sondern mit der F2a gehabt. Nach dem EU-Beitritt der Tschechischen Republik habe die Bf. einen Werkvertrag mit der F2a abgeschlossen (siehe Beilage). Dieser Rahmenwerkvertrag sei zusätzlich mit den Einzelvereinbarungen zum jeweiligen Werkvertrag schriftlich bzw. mündlich ergänzt worden. Die genannten Unternehmer hätten ihr eigenes Werkzeug, Büro, Handy, Fax, Fahrzeuge und Firmenstempel für die Honorarnoten gehabt. Sie seien für den dazugehörigen Transport mit ihren Firmenfahrzeugen selbst verantwortlich gewesen. Ihren Firmenstandort, Mitarbeiter und Berater wie Buchhalter, Steuerberater und Rechtsanwalt hätten sie in Tschechien oder der Slowakei gehabt. Sie hätten eindeutig ihre eigene unternehmerische Infrastruktur genutzt und nur zusätzlich einen Werkvertrag mit der F2a gehabt. Das Material sei meistens von der Firma F1b und nur in Ausnahmefällen von der F2a bzw. der Bf. entsprechend den Vereinbarungen im Werkvertrag bereitgestellt worden. Der Arbeitszeitrahmen sei mit der Bauleitung der Firma F1b abgestimmt worden. Die Firma F1b sei die Auftraggeberin für die Bf. gewesen, die wiederum Auftraggeberin der F2a, die wiederum Auftraggeberin der genannten Firmen. Die Unternehmer hätten in dem zur Verfügung gestellten Arbeitszeitrahmen unter Berücksichtigung der Werkvertragstermine die Montagearbeiten nach ihrer unternehmerischen Entscheidung umsetzen können. Die genannten Personen hätten als Subunternehmer ihre freie Zeiteinteilung gehabt, hätten das beauftragte Werk gemäß dem gültigen Werkvertrag weiter übertragen können und hätten zu keinem Zeitpunkt ihre persönliche Arbeitskraft, sondern nur das Erfüllen des Werkes geschuldet. Die genannten Unternehmer hätten monatlich der Firma F2a Honorarnoten gestellt und es sei entsprechend des geleisteten Werkes pro m2 und Laufmeter des Gesamtwerkes abgerechnet worden. Die Firma F2a habe entsprechend dem Werkvertrag mit der Bf. abgerechnet. Die genannten Unternehmer seien bei der Umsetzung des Werkvertrages weisungsfrei gewesen, hätten jedoch die Qualitätsvorgaben erfüllen müssen und hätten die Haftung für den Erfolg der Werkleistung gehabt. Alle Unternehmer hätten einen Gewerbeschein gehabt, Bestätigungen der ausländischen Krankenversicherung, eigene Steuernummer und hätten ihre Honorarnoten im Rahmen des Werkvertrages an die Firma F2a gestellt. Soweit der Bf. bekannt sei, hätten sie ihre Einkünfte ordnungsgemäß versteuert. Die Firma F1b sei bereits am 23. September 2005 zum selben Sachverhalt wie auch die Bf. um Rechtfertigung ersucht worden. Nach Rücksprache mit der Firma F1b sei der Bf. bestätigt worden, dass die zuständige Behörde den Sachverhalt im Zusammenhang mit den Unternehmern für ordnungsgemäß befunden habe. Es handle sich dabei nicht um die Zusammenarbeit zur Herstellung eines gemeinsamen untrennbaren Werkes, sondern um die eigenständige Herstellung eines trennbaren Werkes, ansonsten müssten die Bf., die F2a und die Werkvertragsnehmer nämlich Arbeitnehmer mit allen sozialen Leistungen der Firma F1b sein. Es stelle sich daher die Frage, auf welcher gesetzlichen Grundlage der gleiche Sachverhalt bei der renommierten Firma F1b, welche millionenfache Umsätze tätige, anders betrachtet werden sollte als bei der Bf., welche mit einem Geschäftsführer, einem Arbeiter und elf Werkvertragsnehmern um das wirtschaftliche Überleben gekämpft habe. Mit Berufungsvorentscheidung vom 12. Dezember 2008 hat das Finanzamt die Berufung abgewiesen und diese Entscheidung wie folgt begründet: Im Zeitraum Mai 2004 bis Oktober 2005 seien von tschechischen bzw. slowakischen Staatsbürgern (XY3, XY4, XY5, XY6, XY7, XY8, XY9, XY10, XY11, XY12 und XY13) Montagearbeiten von Lüftungsanlagen (Lüftungsrohren) für die Bf. erbracht worden, wobei sämtliche Personen weder über eine Beschäftigungsbewilligung noch über eine Zulassung als Schlüsselarbeitskraft im Sinne des Ausländerbeschäftigungsgesetzes verfügt hätten. Für die Bezüge dieser Personen sei im Zuge der vom Finanzamt Wien 3/11/Schwechat/Gerasdorf durchgeführten gemeinsamen Prüfung lohnabhängiger Abgaben (GPLA) eine Nachversteuerung der ausbezahlten Beträge vorgenommen und die entsprechenden Bescheide erlassen worden. Dagegen richte sich die gegenständliche Berufung mit folgenden Argumenten: 1. Die oben angeführten Personen seien „selbständige Firmen“ und unterschiedlich – je nach Auftragslage – mit der Durchführung von Montagearbeiten beauftragt worden. Die „Unternehmer“ hätten die unternehmerische Freiheit gehabt, die Aufträge anzunehmen oder abzulehnen. Sie seien nicht ausschließlich für einen Auftraggeber tätig gewesen und hätten angebotene Aufträge daher auch öfters abgelehnt. 2. Die oben angeführten Personen seien in Tschechien bzw. der Slowakei sozialversichert und angemeldet, wie auch durch Bestätigungen der jeweiligen ausländischen Behörden nachgewiesen. 3. Alle genannten Personen hätten beim Bundesministerium für Wirtschaft und Arbeit Anträge auf Erteilung von Gleichstellungsbescheiden zur Anerkennung der im Ausland ausgestellten Gewerbescheine gestellt. 4. Die Bf. habe mit ihrer tschechischen Vertragspartnerin (Firma F2a in Ort2c) einen Werkvertrag abgeschlossen, der der Berufung beigelegt worden sei. Aus diesem gehe hervor, dass die Firma F2a verpflichtet gewesen sei, alle gesetzlichen Vorschriften, insbesondere jene des AuslBG, einzuhalten. 5. Die „Honorarnoten“ der „Subunternehmer“ seien jeweils immer in Tschechien ausbezahlt worden. 6. Die vorgelegten „Werkverträge“ seien in Tschechien abgeschlossen worden und daher auch nach tschechischem Recht zu beurteilen. 7. Die auf den Baustellen tätigen „Subunternehmer“ seien selbständig tätig gewesen, jedoch im Einklang mit der Qualitätsrichtlinie, deren Umsetzung von dem für das Qualitätsmanagement zuständigen Arbeiter der Bf., Herrn XY2, überwacht worden sei. Jeder „Unternehmer“ habe unter Einhaltung der Qualitätsrichtlinie die Möglichkeit gehabt, sich vertreten zu lassen. Herr XY2a sei für die Abnahme des Werkes in der vereinbarten Qualität verantwortlich gewesen und habe niemals die Dienst- und Fachaufsicht über die „Unternehmer“ gehabt. Diese seien weisungsfrei gewesen und jeder habe sein abgegrenztes Werk zu erfüllen gehabt. 8. Die auf den Baustellen tätigen „Subunternehmer“ hätten kein Vertragsverhältnis mit der Bf., sondern mit der F2a gehabt. Sie hätten ihr eigenes Werkzeug, Büro, Handy, Fax, Arbeitskleidung, Fahrzeug und Firmenstempel für die „Honorarnoten“ gehabt und hätten ihren Firmenstandort, Mitarbeiter und Berater wie Buchhalter, Steuerberater und Rechtsanwalt jeweils in Tschechien bzw. der Slowakei gehabt, somit „eindeutig ihre eigene unternehmerische Infrastruktur genutzt“ und hätten zusätzlich nur einen Werkvertrag mit der F2a gehabt. 9. Die „Honorarnoten“ seien monatlich von den „Subunternehmern“ an die Firma F2a gelegt und entsprechend des geleisteten Werkes pro m2 und Laufmeter des Gesamtwerkes abgerechnet worden. Die Firma F2a habe entsprechend dem „Werkvertrag“ mit der Bf. abgerechnet. Die „Subunternehmer“ hätten auch die Haftung für den Erfolg der Werkleistung getragen, jeder von ihnen habe einen (tschechischen bzw. slowakischen) Gewerbeschein, eine Bestätigung der ausländischen Krankenversicherung und eine eigene Steuernummer und sie hätten nach dem Wissensstand des persönlich haftenden Gesellschafters der Bf. ihre Einkünfte „ordnungsgemäß versteuert“. Über die von der Bf. in der Berufung vorgebrachten Argumente sei von der Abgabenbehörde in freier Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) Folgendes erwogen worden: Zu 1. und 4.: Die von der Nachversteuerung umfassten Personen (siehe oben) seien auf Grund umfangreicher Ermittlungen des Zollamtes Krems, Team KIAB (Kontrolle illegaler Arbeitnehmerbeschäftigung) – die niederschriftlich aufgenommenen Aussagen könnten als bekannt vorausgesetzt werden - im Zuge der GPLA als Dienstnehmer im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 qualifiziert worden, da eine Weisungsgebundenheit sowie die Eingliederung in den Organismus des Betriebes des Arbeitgebers auf Grund von vorgegebener Arbeitszeit, Arbeitsort und der Kontrolle des Arbeitsfortganges bzw. der Arbeitsqualität durch Herrn XY1a bzw. Herrn XY2a eindeutig vorliege. Daher seien die ausbezahlten „Honorare“ als Arbeitslohn gemäß § 25 EStG 1988 der Lohnsteuer zu unterziehen gewesen. Auf Grund der aus den Ermittlungen des Zollamtes Krems/Donau, Team KIAB, resultierenden Anzeigen nach dem AuslBG beim Magistrat der Stadt Wien sei es zu Verwaltungsstrafverfahren gekommen, die durch den Unabhängigen Verwaltungssenat Wien (UVS Wien) entschieden worden seien. Auch nach Ansicht des UVS Wien (Berufungsbescheid GZ UVS-07/A/36/6378/2007-50 vom 27. Dezember 2007; GZ UVS-07/A/36/6378/2007/53, Bescheid vom 12. Februar 2008; Berufungsbescheid GZ UVS-07/A/37/3138/2008-26 vom 24. Juni 2008) würden jeweils Beschäftigungen von Dienstnehmern vorliegen, die unter die Bestimmungen des AuslBG fallen würden. Der im Verfahren vor dem UVS Wien vorgelegte „Werkvertrag“ der Bf. mit der F2a (gleichlautend mit jenem „Werkvertrag“, der der streitgegenständlichen Berufung beigelegt worden sei) sei vom UVS mit dem Argument verworfen worden, dass er einzig und allein deshalb von der Bf. abgefasst worden sei, um mit dessen Vorlage vorbringen zu können, die Bf. habe ein in Tschechien ansässiges Unternehmen mit der Herstellung eines Werkes beauftragt. In diesem „Werkvertrag“ sei aber nicht einmal ansatzweise ein bestimmtes Werk beschrieben worden. Herr XY1a sei (siehe auch GZ: UVS-07/A/36/6378/2007/53, Seite 16 des Bescheides) alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der Firma F2a, wobei auf einem dem UVS Wien vorgelegten übersetzten Auszug aus dem Handelsregister der Unternehmensgegenstand mit „Vermittlung von Geschäften, Großhandel, Vermittlung von Dienstleistungen, Vermietung und Verleih von Mobilien, Tätigkeit der Unternehmens-, Finanz-, Organisations- und Wirtschaftsberater, Werbetätigkeit und Marketing und Organisation von Sportevents“ umschrieben sei. Ein Hinweis auf die Heizungs- oder Lüftungstechnik als Unternehmensgegenstand fehle. Die Abgabenbehörde habe auf Grund der vorliegenden Unterlagen keine Veranlassung, die o.a. Ansicht des UVS Wien in Zweifel zu ziehen. Zu 2.: Für die Bezüge der als Dienstnehmer im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 qualifizierten sog. „Subunternehmer“ sei kein Dienstgeberbeitrag bzw. Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben worden, da diese Personen nach Ansicht der Abgabenbehörde nicht unter die österreichischen Vorschriften über Soziale Sicherheit fallen würden. Zu 3.: Laut Auskunft des BM für Wirtschaft und Arbeit, Herr XY21, vom 2. März 2006 gäbe es für die Herren XY3a, XY4a, XY6a und XY7a dortamts keinen Vorgang hinsichtlich eines Gleichstellungs- bzw. Anerkennungsbescheides. Für die Herren XY5a und XY11a seien Abweisungsbescheide ausgestellt worden. Die Herren XY8b, XY9b und XY10b hätten auf Ergänzungsansuchen nicht reagiert, so dass deren Anträge als zurückgezogen zu betrachten seien. Hinsichtlich der beiden Herren XY12+13 habe keine Zustellung bewirkt werden können. Damit gehe die in der Berufung aufgestellte Behauptung, dass alle „Subunternehmer“ Gleichstellungs- bzw. Anerkennungsbescheide gehabt hätten, ins Leere. Zu 5.: Die Auszahlung der „Honorarnoten“ in Tschechien erscheine auf Grund der zu den Punkten 1. und 4. getroffenen Ausführungen nicht stichhaltig. Zu 6.: Selbst wenn der „Werkvertrag“ zwischen der Bf. und der F2a nach tschechischem und nicht nach österreichischem Recht zu beurteilen wäre, hätte die Bf. dennoch über Entsendebewilligungen des österreichischen AMS (wie auch von der Abgabenbehörde mit Schreiben vom 30. April 2008 angefordert) verfügen müssen. Diese Entsendebewilligungen hätten von der Bf. zu keiner Zeit vorgelegt werden können. Daher müsse geschlossen werden, dass die Beschäftigung der in Rede stehenden tschechischen und slowakischen Staatsbürger ausschließlich durch die Bf., und zwar – wie oben ausgeführt – im Rahmen eines Dienstverhältnisses erfolgt sei. Zu 7. bis 9.: Wie bereits oben dargestellt, habe weder im ursprünglichen GPLA-Verfahren noch im Rechtsmittelverfahren von der Bf. der Nachweis erbracht werden können, dass die (oben namentlich) angeführten Personen tatsächlich als selbständig Tätige anzusehen seien. Keine der in Rede stehenden Personen habe entsprechende Steuererklärungen für die Jahre 2004 bzw. 2005 in Österreich abgegeben. Des weiteren bestehe für keine der in Rede stehenden Personen eine Erfassung als ausländischer Unternehmer für Zwecke der Umsatzsteuer beim (dafür gemäß § 12 des Abgabenverwaltungs-Organisationsgesetzes zuständigen) Finanzamt Graz-Stadt. Hinsichtlich der Haftungs- und Abgabenbescheide für die Kalenderjahre 2002 und 2003 hat das Finanzamt – wie bereits in der Bescheidbegründung – darauf hingewiesen, dass es sich dabei nur um Abfuhrdifferenzen handle. In ihrem Vorlageantrag vom 15. Jänner 2009 hat die Bf. (nur) das Berufungsvorbringen wortwörtlich wiederholt. Über die nunmehr als Beschwerde zu behandelnde Berufung wurde erwogen: Folgender Sachverhalt wird als erwiesen erachtet: Der persönlich haftende Gesellschafter der Bf., Herr XY1, hat durch Inserate in (ausländischen) Zeitungen Personen (Firmen) für Montagearbeiten im Lüftungsbau (in Österreich) gesucht. Mit denjenigen Personen, die in weiterer Folge für die Bf. tätig geworden sind, hat sich Herr XY1 (im Ausland) getroffen und hat mit ihnen die Arbeits- und Lohnbedingungen vereinbart. Bei diesen Treffen hat er die Montagearbeiter auch aufgefordert, ihm ua. auch einen Gewerbeschein vorzulegen. Je nach Bedarf haben Herr XY1 oder Herr XY2 sodann die Montagearbeiter (in Tschechien bzw. der Slowakei) angerufen und ihnen gesagt, wann sie wohin (auf welche [österreichische] Baustelle) kommen und arbeiten sollen. Auf den (österreichischen) Baustellen hat Herr XY2, Vorarbeiter und Monteur der Bf., den (tschechischen bzw. slowakischen) Montagearbeitern gesagt, welche Arbeiten von ihnen durchzuführen sind. Herr XY2 hat auch die Arbeiten kontrolliert, ob sie ordnungsgemäß durchgeführt worden sind. Wenn Änderungen (Korrekturen) erforderlich gewesen sind, hat er die Montagearbeiter angewiesen, diese durchzuführen. Wenn Termine einzuhalten gewesen sind, hat er die Montagearbeiter erforderlichenfalls auch aufgefordert, schneller zu arbeiten. Herr XY2 hat auch an Baubesprechungen teilgenommen. Die Montagearbeiter haben an den Baubesprechungen nicht teilgenommen. Die Montagearbeiter haben normalerweise von Montag bis Freitag von ca. 08:00 oder 09:00 Uhr bis ca. 16:00 oder 17:00 Uhr (mit einer bzw. einer halben Stunde Mittagspause) gearbeitet. Manchmal, wenn Termine einzuhalten gewesen sind, mussten die Montagearbeiter auch am Wochenende arbeiten. Für diese Wochenendarbeiten haben sie nicht mehr bezahlt bekommen als für Arbeiten während der Woche. Wenn die Montagearbeiter in Urlaub gehen oder früher zu arbeiten aufhören wollten, so mussten sie dies (vorher) Herrn XY2 bekannt geben. Wenn sie nicht mehr für die Bf. arbeiten wollten, mussten sie dies ebenfalls Herrn XY2 bekannt geben. Ebenso wenn sie krank geworden wären. In diesem Fall hätten sie keinen Ersatz schicken können. Die Montagearbeiter haben ihr eigenes Werkzeug verwendet. Das Arbeitsmaterial haben sie nicht selbst mitgebracht. Für ihre Arbeiten haben die Montagearbeiter € 6,20 pro Quadratmeter erhalten. Für die Montage von Bögen haben sie einen Zuschlag von € 0,40 erhalten und für Reparaturarbeiten € 12,00 pro Stunde. Die Montagearbeiter haben durchschnittlich zwischen € 1.000,00 und € 1.400,00 pro Monat (von der Bf.) erhalten. Die Montagearbeiter haben ihre Rechnungen an die tschechische Firma F2a gelegt. Die Auszahlung erfolgte am 10. des jeweiligen übernächsten Monats auf den (österreichischen) Baustellen in bar durch Herrn XY1. Zum Teil wurden die Entgelte auch auf die (ausländischen) Konten der Montagearbeiter überwiesen. Die Montagearbeiter sind tagtäglich (von Tschechien bzw. der Slowakei) auf die Baustellen nach Österreich gefahren. Von der Bf. haben sie kein Benzingeld erhalten. Die Montagearbeiter haben Fahrgemeinschaften gegründet. Zu diesem Ergebnis ist das Bundesfinanzgericht durch die übereinstimmenden Aussagen von XY8, XY9, XY10, XY7, XY11, XY12, XY13 und XY2 gelangt. Diese Aussagen stehen auch im Einklang mit den Angaben des Herrn XY1, der bei seiner Befragung vor dem UVS Wien am 11.06.2008 ausgesagt hat, dass die Montagearbeiter bei Bedarf (im Ausland) angerufen worden sind, dass Herr XY2 den Montagearbeitern gesagt hat, was wo zu montieren ist und dass Herr XY2 auch geschaut hat, ob alles richtig gemacht worden ist. Dass die Montagearbeiter - wie in der Beschwerde behauptet - in ihrer Zeiteinteilung völlig frei gewesen und nicht unter der Aufsicht der Bf. gestanden seien, wird daher angesichts der (unstrittigen) Beweisergebnisse als nicht erwiesen erachtet. Ebenso wenig das Vorliegen einer Vertretungsbefugnis: Wenn ein Montagearbeiter krank gewesen ist oder auf Urlaub gehen wollte, so musste er dies der Bf. bekanntgeben. Die Bf. hat dann in weiterer Folge die Arbeitspartien umgruppiert. Von einer (generellen) Vertretungsbefugnis kann daher nicht die Rede sein. In der Beschwerde hat die Bf. Behauptungen in der Richtung aufgestellt, dass die Montagearbeiter bei ihrer Befragung eingeschüchtert bzw. unter Druck gesetzt worden seien, dass sie stundenlang warten und das Gebäude nicht verlassen hätten dürfen. Dem ist entgegen zu halten, dass die Montagearbeiter – wie aus den (auch von den Montagearbeitern unterschriebenen) Niederschriften hervorgeht – freiwillig zur Einvernahme erschienen sind und dass die Befragungen jeweils nur einige Stunden gedauert haben. Anhaltspunkte dafür, dass sich die befragenden Organe nicht korrekt verhalten hätten, sind für das Bundesfinanzgericht nicht erkennbar. In dem die Bf. den befragenden Organen eine unkorrekte Vorgehensweise unterstellt, versucht sie offenbar nur – wie auch bereits der Unabhängige Verwaltungssenat Wien in seinem Berufungsbescheid vom 27. Dezember 2007, GZ: UVS-07/A/36/6378/2007-50 (Seite 18), zutreffend ausgeführt hat – von ihrem eigenen Fehlverhalten abzulenken. Den diesbezüglichen Ausführungen der Bf. kann daher nicht gefolgt werden, womit sich auch die von der Bf. in diesem Zusammenhang beantragte (neuerliche) Vorladung der Montagearbeiter („für die Richtigstellung ihrer Aussagen“) erübrigt. Der dargestellte Sachverhalt wird wie folgt beurteilt: Gemäß § 47 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Gemäß § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 haben den Dienstgeberbeitrag alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Dienstnehmer sind ua. auch Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen (Abs. 2 leg. cit.). Die Pflicht zur Entrichtung eines Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag gründet sich auf § 122 Abs. 7 und Abs. 8 des Wirtschaftskammergesetzes (WKG) 1998. Die in § 47 Abs. 2 EStG 1988 enthaltene Definition des Dienstverhältnisses ist eine eigenständige des Steuerrechtes; sie ist weder dem bürgerlichen Recht, noch dem Sozialversicherungsrecht, noch anderen Rechtsgebieten entnommen. Durch sie soll ein tatsächliches Verhältnis, oder mit anderen Worten, ein Zustand umschrieben werden (VwGH vom 22. Jänner 1986, Zl. 84/13/0015; vom 31. März 1987, Zl. 84/14/0147). Bei der Beurteilung, ob eine Leistungsbeziehung die Tatbestandsvoraussetzungen des § 47 Abs. 2 EStG 1988 erfüllt, kommt es daher weder auf die von den Vertragspartnern gewählte Bezeichnung des Vertragswerkes an (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071, vom 28. April 2004, Zl. 2000/14/0125, vom 18. März 2004, Zl. 2000/15/0079, vom 4. März 1986, Zl. 84/14/0063), noch darauf, wie eine Rechtsbeziehung auf anderen Gebieten, wie beispielsweise dem Sozialversicherungsrecht, Gewerberecht oder dem Ausländerbeschäftigungsgesetz, zu beurteilen ist (VwGH vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200; vom 2. Februar 2010, Zl. 2009/15/0191; vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Dem Umstand, dass die Montagearbeiter in Tschechien bzw. in der Slowakei sozialversichert gewesen sind, kommt daher ebenso wenig eine entscheidungsrelevante Bedeutung zu wie der Frage, ob die Montagearbeiter über einen (ausländischen) Gewerbeschein bzw. allenfalls auch über einen (österreichischen) Gleichstellungsbescheid verfügt haben. Ob der Gebietskrankenkasse für die Einbringung ihrer Forderungen (ausschließlich) der Verwaltungsweg offensteht oder - alternativ dazu - auch der Zivilrechtsweg, ist für die Beurteilung des steuerlichen Dienstverhältnisses ebenso ohne Bedeutung, sodass auf die der Beschwerde angeschlossenen Beilagen (Schreiben von XY22 vom 29.10.2008, Replik XY22 vom 10.10.2008, Tonbandprotokoll des LG ZRS Wien vom 17.10.2008) nicht einzugehen ist. Entscheidend ist vielmehr, ob die tatsächlich verwirklichten vertraglichen Vereinbarungen dem Tatbild des § 47 Abs. 2 EStG 1988 entsprechen (VwGH vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071, vom 28. April 2004, Zl. 2000/14/0125, vom 18. März 2004, Zl. 2000/15/0079). Die Bf. ist der Begründung des Finanzamtes, dass die Montagearbeiter im Rahmen eines (steuerrechtlichen) Dienstverhältnisses (zur Bf.) beschäftigt worden sind, im wesentlichen mit der Begründung, dass sie – die Bf. – einen Werkvertrag mit der (tschechischen Firma) F2a abgeschlossen habe und dass die Montagearbeiter in einem Vertragsverhältnis zur F2a, nicht jedoch zur Bf., gestanden seien, entgegen getreten. Dazu ist Folgendes auszuführen: Ein Werkvertrag liegt dann vor, wenn die Verpflichtung zur Herstellung eines Werkes gegen Entgelt übernommen wird, wobei es sich bei dem „Werk“ um eine schon im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also um eine in sich geschlossene Einheit handeln muss. Die Verpflichtung aus einem Werkvertrag besteht darin, die genau umrissene Leistung (in der Regel bis zu einem bestimmten Termin) zu erbringen (VwGH vom 15. Mai 2009, Zl. 2009/09/0094, mwN). Wie auch bereits der Unabhängige Verwaltungssenat Wien in seinem Berufungsbescheid vom 27. Dezember 2007, GZ: UVS-07/A/36/6378/2007-50, zutreffend ausgeführt hat, fehlen den zwischen der Bf. und der F2a abgeschlossenen und als „Werkvertrag“ bezeichneten Vereinbarungen (siehe oben) jegliche Anhaltspunkte dafür, dass das in Tschechien ansässige Unternehmen von der Bf. mit der Herstellung eines Werkes im dargestellten Sinn beauftragt worden wäre (ein „Werk“ ist in diesen Verträgen nicht einmal ansatzweise umschrieben worden; auch sonstige Detailregelungen fehlen). Diesbezügliche Beweise zur Konkretisierung dieser Behauptung ist Herr XY1 sowohl in dem angesprochenen Verfahren vor dem Unabhängigen Verwaltungssenat Wien als auch im gegenständlichen Abgabenverfahren schuldig geblieben. Hinzu kommt, dass Herr XY1 sowohl persönlich haftender Gesellschafter der Bf. als auch Gesellschafter und Geschäftsführer der (in Tschechien etablierten) F2a ist. Das Bundesfinanzgericht gelangt daher – wie auch der Unabhängige Verwaltungssenat Wien – zu dem Ergebnis, dass diese zwischen der Bf. und der F2a abgeschlossenen und als „Werkvertrag“ bezeichneten Vereinbarungen offensichtlich nur deshalb abgefasst worden sind, um mit deren Vorlage vorzubringen (vorzutäuschen), dass die Bf. ein in Tschechien ansässiges Unternehmen mit der Herstellung eines Werkes beauftragt habe. Das Vorliegen eines zwischen der Bf. und der F2a abgeschlossenen Werkvertrages wird daher auch vom Bundesfinanzgericht in Abrede gestellt. In der Beschwerde hat die Bf. ua. auch vorgebracht, dass die Montagearbeiter einen Werkvertrag mit der F2a gehabt hätten. Da aber schon zwischen der Bf. und der F2a kein Werkvertrag abgeschlossen worden ist, ist - wie auch der Unabhängige Verwaltungssenat Wien in seinem Berufungsbescheid vom 27. Dezember 2007, GZ: UVS-07/A/36/6378/2007-50, zutreffend ausgeführt hat – auch nicht nachvollziehbar, welches „Werk“ die F2a an die Montagearbeiter weitergegeben haben sollte. Nachweise dafür, dass die Montagearbeiter (tatsächlich) mit der F2a einen Werkvertrag abgeschlossen hätten, ist die Bf. sowohl in dem angesprochenen Verfahren vor dem Unabhängigen Verwaltungssenat Wien als auch im gegenständlichen Abgabenverfahren schuldig geblieben. Auch die gesamten von der Abgabenbehörde erhobenen Beweise bieten dafür keine Anhaltspunkte. Dass die F2a mit den Montagearbeitern Werkverträge abgeschlossen habe und dass die Montagearbeiter - wie in der Beschwerde behauptet - abgegrenzte Werke zu erfüllen gehabt hätten, wird daher (auch) vom Bundesfinanzgericht als nicht erwiesen erachtet. Die Bf. hat das Vorliegen von Dienstverhältnissen ua. auch mit der Begründung, dass die Montagearbeiter angebotene Aufträge ablehnen hätten können, in Abrede gestellt. Dazu ist Folgendes auszuführen: Es besteht weder eine (rechtliche) Verpflichtung, ein Dienstverhältnis einzugehen, noch eine (rechtliche) Verpflichtung, einen (selbständigen) Auftrag zu übernehmen. Aus dem Umstand, dass ein angebotener Auftrag auch abgelehnt werden kann, ist daher - ebenso wie aus dem Umstand, dass die Annahme einer angebotenen Beschäftigung abgelehnt werden kann - nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes für die Frage, ob eine (angenommene) Beschäftigung/ein (angenommener) Auftrag selbständig oder unselbständig ausgeübt wird, nichts zu gewinnen. Der Umstand, dass die Montagearbeiter angebotene Aufträge auch ablehnen konnten, steht daher der Beurteilung, dass hinsichtlich der angenommenen Aufträge Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind der Legaldefinition des § 47 Abs. 2 EStG 1988 zwei Kriterien zu entnehmen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, nämlich die (persönliche) Weisungsgebundenheit gegenüber dem Arbeitgeber und die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers. In Fällen, in denen beide Kriterien noch keine klare Abgrenzung zwischen einer selbständig und einer nichtselbständig ausgeübten Tätigkeit ermöglichen, ist auf weitere Abgrenzungskriterien, wie insbesondere das Fehlen eines Unternehmerrisikos, Bedacht zu nehmen (VwGH vom 21. Oktober 2010, Zl. 2009/15/0001; vom 28. Oktober 2010, Zl. 2007/15/0177; vom 29. April 2010, Zl. 2008/15/0103; vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200; vom 2. Februar 2010, Zl. 2009/15/0191; vom 28. Mai 2009, Zl. 2007/15/0163; vom 19. September 2007, Zl. 2007/13/0071). Die – für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses maßgeblichen – persönlichen Weisungen sind nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtet und dafür charakteristisch, dass der Arbeitnehmer nicht die Ausführung einzelner Arbeiten verspricht, sondern seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt ( VwGH vom 28. Oktober 2010, Zl. 2007/15/0177; vom 21. Oktober 2010, Zl. 2009/15/0001; vom 22. März 2010, Zl. 2009/15/0200 vom 28. Mai 2009, Zl. 2007/15/0163). Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers zeigt sich u.a. in der Vorgabe der Arbeitszeit, des Arbeitsortes und der Arbeitsmittel durch den Auftraggeber sowie in der unmittelbaren Einbindung der Tätigkeit in die betrieblichen Abläufe des Arbeitgebers (VwGH vom 29. Juli 2010, Zl. 2007/15/0223; vom 15. September 1999, Zl. 97/13/0164). Die beiden Merkmale "Weisungsgebundenheit" und "Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers" lassen sich nicht eindeutig voneinander abgrenzen und bedingen einander teilweise; ist eine Person weisungsgebunden, dann ist dies auch bei der Beurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers zu berücksichtigen; andererseits wird eine Person, die eingegliedert ist, auch eher einem Weisungsrecht unterliegen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 23 zu § 47). Wie bereits ausgeführt worden ist, sind die Montagearbeiter (nur) dann nach Österreich gekommen, wenn sie von Herrn XY1 (oder Herrn XY2) angerufen worden sind, sie sind auf die Baustellen gefahren, die ihnen Herr XY1 (oder Herr XY2) gesagt hat, haben dort jene Arbeiten durchgeführt, die ihnen Herr XY2 zugewiesen hat, haben von Montag bis Freitag ca. von 07:00 oder 08:00 Uhr bis 16:00 oder 17:00 Uhr (erforderlichenfalls auch am Wochenende) gearbeitet und ihre Arbeiten sind von Herrn XY2 kontrolliert worden. Es besteht daher kein Zweifel daran, dass die Montagearbeiter in die im Unternehmen der Bf. bestehende betrieblichen Abläufe eingegliedert gewesen sind bzw. dass die Bf. die Montagearbeiter - im Sinne der oa. Ausführungen zur persönlichen Weisungsgebundenheit - zweckmäßig eingesetzt hat. Die Bf. hat die Montagearbeiter leistungsbezogen, und zwar nach Quadratmetern, entlohnt. Eine leistungsbezogene Entlohnung kommt bei nichtselbständigen Beschäftigungen immer wieder vor (z.B. Akkordantentätigkeit, Provisionsempfänger etc.) und steht der Beurteilung, dass Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen (so auch: VwGH vom 1. September 2015, Ra 2015/15/0014). Zusammenfassung: Die Montagearbeiter waren in die im Unternehmen der Bf. bestehenden betrieblichen Abläufe eingegliedert und haben ihre Tätigkeit weisungsgebunden ausgeübt. Sie wurden leistungsbezogen entlohnt und konnten sich nicht vertreten lassen. Nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes besteht daher kein Zweifel daran, dass die Montagearbeiter ihre Tätigkeit im Rahmen eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) ausgeübt haben. Zur Revision (Art. 133 Abs. 4 B-VG): Eine Revision ist dann zulässig, wenn zu einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fehlt oder wenn die Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet worden ist oder wenn das Verwaltungsgericht in seinem Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht. Zu der Frage wann ein Dienstverhältnis (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) vorliegt, gibt es eine (umfangreiche) Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, diese ist einheitlich und das Bundesfinanzgericht ist von dieser Rechtsprechung nicht abgewichen. Es war daher wie im Spruch zu entscheiden. Wien, am 10. Mai 2017