BFG RV/7100051/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Rudolf Wanke über die als Beschwerde weitergeltende Berufung der Ilse H*****, *****Adresse*****, vertreten durch LBG Wirtschaftstreuhand GmbH, 3580 Horn, Josef Kirchner Gasse 6, vom 15. 10. 2010 gegen die Bescheide des Finanzamtes Waldviertel, 3580 Horn, Schlossplatz 1, vom 24. 9. 2010 betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009, alle zur Steuernummer 23*****, zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig. Entscheidungsgründe Vorlage Das Finanzamt Waldviertel legte mit Bericht vom 29. 12. 2011, eingelangt am 10. 1. 2012, dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat die Berufung der Berufungswerberin (Bw) und späteren Beschwerdeführerin (Bf) Ilse H***** vom 15. 10. 2010 gegen die im Anschluss an eine Außenprüfung ergangenen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 vom 24. 9. 2010 vor. Einziger Streitpunkt sei, dass b ei einer abgabenbehördlichen Prüfung das Dienstverhältnis mit dem Sohn steuerlich nicht anerkannt und den damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen der Abzug als Betriebsausgaben versagt worden sei. Hierfür führte das Finanzamt im Detail aus: Bei der Abgabepflichtigen wurde für den Zeitraum 2006 - 2008 eine abgabenbehördliche Prüfung vorgenommen. Unter Tz.2 des Betriebsprüfungsberichtes vom 23.9.2010 wird die mit gegenständlichem Rechtsmittel angefochtene Feststellung „Nicht anerkanntes Dienstverhältnis Sohn" ausgeführt. In die rechtliche Beurteilung, das Dienstverhältnis mit dem Sohn steuerlich nicht anzuerkennen, wurden u.a. folgende niederschriftlich festgehaltene Sachverhaltsfeststellungen miteinbezogen: • Der Sohn Kurt H***** arbeitet im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (bewirtschaftete Fläche ca. 64 ha) des Ehegatten Karl H***** mit. • Der Sohn ist gemeinsam mit dem Ehegatten Gesellschafter eines Unternehmens in Ungarn und führt für dieses Unternehmen Tätigkeiten aus. • Der land- und forstwirtschaftliche Betrieb des Ehegatten führt aufgrund einer Vereinbarung für den Betrieb der Abgabepflichtigen verschiedene Lohntätigkeiten aus. Diese Arbeiten werden vom Ehegatten bzw. vom Sohn vorgenommen. Aufzeichnungen darüber gibt es keine. • Aufzeichnungen über Tätigkeiten des Sohnes für den Betrieb der Abgabepflichtigen gibt es nicht. Der Umstand, dass das Beschäftigungsverhältnis des Sohnes nicht der geforderten Fremdüblichkeit entspricht, lässt sich nach Ansicht des Prüfers daraus ableiten, dass die Abgabepflichtige keinerlei Aufzeichnungen über die Arbeitsleistungen ihres Sohnes als Dienstnehmer geführt hat und das Dienstverhältnis mit der Abgabepflichtigen die einzige entlohnte Tätigkeit des Sohnes war. Der Sohn Kurt H***** erhält weder für die Tätigkeit im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Vaters noch für die Tätigkeit im ungarischen Unternehmen eine Entlohnung. Aus fiskalischer Sicht ergibt sich die eindeutige Konstellation, dass das Beschäftigungsverhältnis des Sohnes in dem Betrieb dargestellt wurde, in dem eine steuerliche Auswirkung gegeben ist. Es ist davon auszugehen, dass mit dieser Entlohnung die gesamte Tätigkeit des Sohnes abgedeckt sein soll. Die Anmeldung des Sohnes bei der Gebietskrankenkasse ist für sich allein als Nachweis, dass das Dienstverhältnis nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen ist, nicht ausreichend. Es liegen keine schriftlichen Vereinbarungen vor, womit keine exakten Regelungen über die auszuübenden Tätigkeiten und die Arbeitszeiten bestehen. Zusätzlich wurden keine Zeitaufzeichnungen geführt. Nach Ansicht des Prüfers wäre das Dienstverhältnis zwischen fremden Dritten unter den gleichen Bedingungen nicht abgeschlossen worden. Die Ausgaben für den Lohn und die Lohnnebenkosten wurden daher nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Unter Verweis auf die Feststellungen der Betriebsprüfung wurde bei der Einkommensteuerveranlagung für das Jahr 2009 den Lohnaufwendungen für den Sohn ebenfalls der Abzug als Betriebsausgaben verwehrt. Gegen die auf dem Ergebnis der abgabenbehördlichen Prüfung beruhenden Einkommensteuerbescheide 2006 - 2009 wurde das Rechtsmittel der Berufung erhoben und die steuerliche Anerkennung des Dienstverhältnisses mit dem Sohn beantragt. In der Berufungsbegründung wird ausgeführt, die Abgabepflichtige führt einen Gewerbebetrieb mit dem Gegenstand Handel mit Waren aller Art. Der Schwerpunkt liegt auf dem Getreidehandel, fallweise auch landwirtschaftliche Maschinen und Geräte. Die Abgabepflichtige ist für den innerbetrieblichen Ablauf des Unternehmens verantwortlich und erstellt Lieferscheine, Rechnungen, etc. bzw. führt die Buchhaltung. Ebenso ist sie für den An- und Verkauf der Waren zuständig. Sie kann jedoch nicht alle anfallenden Arbeiten wie z.B. die Getreideabholung aus dem Ausland, Einlagerung in Silos alleine durchführen, sondern benötigt eine Arbeitskraft. Aus diesem Grund wurde der Sohn Kurt H***** als Dienstnehmer beschäftigt, der alle anfallenden Arbeiten fachgerecht ausführen kann. Der Sohn ist seit dem 19.4.2004 bei der Gebietskrankenkasse mit 30 Stunden pro Woche angemeldet. Aufgrund der Einstufung in den Kollektivvertrag der Beschäftigtengruppe II für die Ausführung einfacher Tätigkeiten mit einem Monatsbruttolohn von € 1.003,60 ist er auch nicht überbezahlt. Durch seine Arbeitskraft ersetzt der Sohn eine unbedingt notwendige fremde Arbeitskraft. Da die Schriftlichkeit für einen Dienstvertrag nicht unbedingt erforderlich ist, wurde mündlich vereinbart, dass der Sohn täglich 5 Stunden von Montag bis Samstag zu arbeiten hat. Bei Auslandstransporten mit mehr als Stunden werden die Stunden zusammengezählt und mit der Wochenarbeitszeit aufgerechnet. Es kann daher vorkommen, dass nach einem derartigen Transport keine weiteren Arbeitsstunden in dieser Woche anfallen. Eventuelle Überstunden werden unmittelbar danach in Form von Zeitausgleich 1:1 abgegolten. In der Erntezeit ist es fallweise erforderlich, dass der Sohn mehr als fünf Stunden für den Betrieb der Abgabepflichtigen tätig ist. Auch ohne schriftliche Aufzeichnungen ist es möglich, die zusätzlich geleisteten Stunden zu einem späteren Zeitpunkt in Form von Zeitausgleich abzurechnen. Die tatsächlich geleistete Arbeitszeit ist anhand von Lieferscheinen und Rechnungen leicht nachvollziehbar. Durch die laufende Tätigkeit des Sohnes für den Betrieb der Abgabepflichtigen ist dieser dem überwiegenden Teil der Kunden und Lieferanten persönlich bekannt, womit seine Arbeit nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen ist. Auch der klare und jeden Zweifel ausschließende Inhalt der Arbeitstätigkeit des Sohnes ist im täglichen Arbeitsablauf wie z.B. der Transport von Getreide gegeben, da für diese Arbeiten Wiegescheine, Transportpapiere, etc. vorhanden sind. Der im Betriebsvermögen der Abgabepflichtigen befindliche LKW mit Anhänger wird ausschließlich von Sohn bedient, da nur dieser einen entsprechenden Führerschein besitzt. Die erforderlichen Belege für Transporte wie CMR liegen vor. Laut Dienstzettel hat der Sohn folgende Arbeiten zu verrichten: alle Fahrten mit LKW inkl. Anhänger und dem Traktor zum Zwecke der Abholung von Getreide und diversen anderen Wirtschaftsgütern aus dem In- und Ausland, Mithilfe beim Verladen, Einlagerung und Auslagerung von Getreide in Silos, abwiegen von Getreide, Betreuung des Fuhrparks und der Maschinen. Nach Ansicht der Abgabepflichtigen sind alle Erfordernisse für die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gegeben, deshalb wird um antragsmäßige Stattgabe der Berufung ersucht. In der Stellungnahme der Betriebsprüfung wird zu den Berufungszitaten „eventuelle Überstunden dh. Arbeitsstunden über 5 Stunden täglich werden unmittelbar danach zum Beispiel am nächsten Tag in Form von Zeitausgleich in Form von 1 zu 1 abgegolten" oder „es ist schlüssig bzw. glaubhaft, dass auch ohne schriftliche Aufzeichnungen möglich ist, die zusätzlich geleisteten Stunden zu einem späteren Zeitpunkt in Form von Zeitausgleich abzurechnen" angemerkt, dass dies auf die tatsächliche Handhabung im Betrieb zutreffen möge, aber damit nicht erläutert werde, woraus die Voraussetzungen für die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen Familienangehörigen abgeleitet werden. Mit einem Fremden würde kaum eine Vereinbarung ohne effektive Arbeitszeitkontrolle getroffen. Der Hinweis auf Wiegescheine, Transportpapiere, etc. geht ins leere, da diese einerseits nicht zur Dokumentation der Arbeitszeit geeignet sind und andererseits für eine Vielzahl von Tätigkeiten wie z.B. Verladen, Ein- und Auslagerung, Reparaturen und Wartungen keine Kontrollmöglichkeiten gegeben sind. Zu den Berufungsausführungen, wonach die Publizitätswirkung durch das Auftreten des Sohnes gegenüber Kunden und Lieferanten gegeben ist, merkt die Betriebsprüfung an, dass für Außenstehende das im Innenverhältnis bestehende Dienstverhältnis mit dem Sohn nicht von Relevanz ist. Außerdem führt der Sohn auch Transporte und andere Tätigkeiten für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten sowie für das ungarische Unternehmen durch, womit eine Publizitätswirkung für alle drei Betriebe gegeben wäre. Die Anmerkung in der Berufung, wonach das Dienstverhältnis bei der vorhergehenden abgabenbehördlichen Prüfung anerkannt wurde, ist nicht stichhaltig, da laut Prüfungsbericht keine dahingehenden Feststellungen getroffen wurden. Ob eine Überprüfung des Sachverhaltes erfolgte, ist nicht evident. Auf die entscheidungsrelevante Tatsache, dass der Sohn auch Tätigkeiten im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten sowie im ungarischen Unternehmen ausübt, wurde in der Berufungsschrift nicht eingegangen. Dieses Gesamtbild der Tätigkeit war für die rechtliche Beurteilung durch die Betriebsprüfung von Bedeutung. Grundsätzlich können auch zwischen nahen Angehörigen steuerlich anzuerkennende Rechtsgeschäfte und Rechtsbeziehungen wie etwa Werk- und Dienstverträge bestehen. Allerdings müssen diese rechtsgeschäftlichen Vereinbarungen - unbeschadet ihrer zivilrechtlichen Gültigkeit - wegen des zwischen nahen Angehörigen im Sinne des § 25 BAO, zu denen gemäß Abs. 1 Z 2 leg. cit. der Sohn gehört, anders als bei Fremden fehlenden Interessensgegensatzes bestimmten Anforderungen genügen, um der Gefahr der Verlagerung von privat motivierten Geldflüssen in einen steuerlich relevanten Bereich entgegenzuwirken (vgl. VwGH 22.2.2000, 99/14/0082) und um zu verhindern, dass zu Lasten der gleichmäßigen Besteuerung aller steuerrechtliche Wirkungen willkürlich herbeigeführt werden können (vgl. Doralt / Renner, EStG8, § 2 Tz 158 f; VwGH 1.7.2003, 98/13/0184; VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209). Verträge zwischen nahen Angehörigen werden daher - selbst bei zivilrechtlicher Gültigkeit - für den Bereich des Steuerrechts nur dann anerkannt, wenn sie • nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizitätswirkung), • einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben, und • zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (Fremdvergleich). Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Auch die Erfüllung vertraglicher Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen muss diesen Anforderungen genügen (vgl. VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209). Die einzelnen Kriterien haben aber lediglich für die Beweiswürdigung Bedeutung. Für die zivilrechtliche Gültigkeit von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen bestehen keine Formvorschriften, insbesondere verlangt das Zivilrecht für einen Vertrag solcher Art keine Schriftlichkeit. Es ist damit grundsätzlich auch denkbar, dass bei genügend deutlicher Fixierung der wesentlichen Vertragsbestandteile der mit dem nahen Angehörigen abgeschlossene Vertrag auch ohne Schriftform steuerlich anerkannt wird. Die erforderliche Publizität ist gegeben, wenn die Vereinbarungen rechtzeitig und vollständig bekannt gegeben werden. Im Berufungsfall wurde kein schriftlicher Dienstvertrag abgeschlossen. Die erfolgte Anmeldung des Sohnes bei der Gebietskrankenkasse und die Abfuhr von Lohnabgaben sind lediglich formale Belange, woraus nicht das tatsächliche Rechtsverhältnis zum Arbeitnehmer abgeleitet werden kann. Diese Formalakte ergeben eine Indizwirkung für das Vorliegen des Dienstvertrages und erfüllen teilweise die vorgenannte Publizitätswirkung. Die wesentlichen Vertragsbestandteile wurden in der mündlichen Vereinbarung jedoch nicht - auf die nachfolgenden Ausführungen wird verwiesen - mit genügender Deutlichkeit nach außen fixiert. Laut Ausführungen in der Berufungsbegründung wurde der Tätigkeitsbereich des Sohnes im Dienstzettel wie folgt festgelegt: alle Fahrten mit den LKW inkl. Anhänger und dem Traktor zum Zwecke der Abholung von Getreide und diversen sonstigen Wirtschaftsgütern aus dem Inland und Ausland, Mithilfe beim Verladen dieser Wirtschaftsgüter, Einlagerung und Auslagerung von Getreide in Silos, abwiegen von Getreide, Betreuung des Fuhrparks und der Maschinen. Der Ehegatte der Abgabepflichtigen führt einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb mit einer selbstbewirtschafteten Fläche von ca. 60 ha. Es handelt sich hierbei um einen BIO-Betrieb. Wie der Ehegatte in der Niederschrift vom 28.7.2010 (siehe Blatt 20-21/D/E) ausführt, arbeitet der Sohn sowie fallweise die Abgabepflichtige in diesem Betrieb mit. Teilweise werden die Produkte des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes über den Handel der Abgabepflichtigen verkauft. Der land- und forstwirtschaftliche Betrieb des Ehegatten hat mit dem Gewerbebetrieb der Abgabepflichtigen eine Vereinbarung zur Lohntätigkeit (diese wird aus Gründen der BIO-Zertifizierung jährlich erneuert) geschlossen. Laut vorliegender Vereinbarung aus Juli 2009 (siehe Blatt 23/D/E) übernimmt der land- und forstwirtschaftliche Betrieb die Aufbereitung und Lagerung von Bio-Getreide sowie das Schälen von Bio-Dinkel. Die für diese Tätigkeiten verrechneten Entgelte werden im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft als Einkünfte aus landwirtschaftlicher Nebentätigkeit erfasst. Laut Ausführungen des Ehegatten in der Niederschrift vom 28.7.2010 werden die Arbeiten aufgrund dieser Vereinbarung von ihm selbst und seinem Sohn vorgenommen. Aufzeichnung hierüber gibt es nicht. Der Ehegatte und der Sohn der Abgabepflichtigen sind Gesellschafter des ungarischen Unternehmens Bi***** Kft. Nach Angaben des Ehegatten ist der Sohn in diesem Unternehmen ebenfalls zeichnungsberechtigt und übt in geringem Ausmaß Tätigkeiten für dieses Unternehmen aus. Weiters bestehen Geschäftsverbindungen zwischen dem Einzelunternehmen der Abgabepflichtigen und dem ungarischen Unternehmen. In der Niederschrift vom 28.7.2010 hat der Ehegatte abschließend noch ausgeführt, dass über die Tätigkeit des Sohnes im Betrieb der Abgabepflichtige keine Aufzeichnungen (z.B. über tatsächlich ausgeführte Tätigkeiten, Arbeitszeit) geführt wurden. Diese Sachverhaltsdarstellung lässt erkennen, dass die mündliche Vereinbarung über das Dienstverhältnis bezüglich des Tätigkeitsbereiches keinen klaren, eindeutigen und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hat. So umfasst der Tätigkeitsbereich des Dienstverhältnisses das Ein- und Auslagern von Getreide in den Silos obwohl diese Tätigkeiten mit Vereinbarung über Lohntätigkeit an den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten übertragen wurden. Die Ein- und Auslagerung des Getreides wird u.a. vom Sohn vorgenommen, aber nicht im Rahmen des Dienstverhältnisses mit der Abgabepflichtigen sondern im Rahmen der Mithilfe im väterlichen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb. Laut Feststellungen der Betriebsprüfung wird zumindest der im Betriebsvermögen befindlichen Traktor zeitweise an den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten sowie an das ungarischen Unternehmen vermietet. Daraus ist zu schließen, dass Tätigkeiten, die der Sohn mit dem Traktor ausführt, teilweise nicht Ausfluss seines Dienstverhältnisses mit der Abgabepflichtigen sondern seiner Tätigkeiten für diese Betriebe sind. Die genaue Regelung der täglichen Arbeitszeit gehört zu den wesentlichen Eckpfeilern eines fremdüblichen Dienstverhältnisses. Der VwGH geht davon aus, dass vom Regelfall typischer familienhafter Mitarbeit abweichende Gestaltungen nur dann bejaht werden können, wenn schuldrechtlich exakt nachvollziehbare Gestaltungen vorliegen (VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209). Der Sohn wurde bei der Gebietskrankenkasse mit 30 Wochenstunden angemeldet. Wie in der Berufung ausgeführt, wurde mündlich vereinbart, dass der Sohn täglich 5 Stunden von Montag bis Freitag zu arbeiten hat. Genauere Regelungen über die tägliche Arbeitszeit (Beginn und Ende) wurden nicht getroffen. Stundenaufzeichnungen über die tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden wurden laut Aussage des Ehegatten in der Niederschrift vom 28.7.2010 nicht geführt. Eventuelle Mehrstunden aufgrund von Auslandstransporten bzw. in der Erntezeit wurden laut Berufungsausführungen mit der Wochenarbeitszeit aufgerechnet oder mit Zeitausgleich im Verhältnis 1: 1 ausgeglichen. Die Abrechnung von Mehrstunden ohne schriftliche Aufzeichnungen ist laut Berufungsausführungen möglich, da diese in Lieferscheinen und Rechnungen leicht nachvollziehbar sind. Diesbezüglich ist der Rechtsansicht der Betriebsprüfung in ihrer Stellungnahme zur Berufung zuzustimmen, wonach diese Unterlagen nicht geeignet sind, die Arbeitszeit des Sohnes zu dokumentieren. Auf Lieferscheinen bzw. Rechnungen über Getreide und Maschinen ist kaum vermerkt, wieviel Zeit der Arbeitnehmer für die Verladung und den Transport der Waren benötigt hat. Der Tätigkeitsbereich laut Dienstzettel umfasst außerdem Tätigkeiten, die nicht unmittelbar mit einem Umsatz des Betriebes der Abgabepflichtigen im Zusammenhang stehen und somit keinesfalls in einem Lieferschein bzw. einer Rechnung dokumentiert sein können. Der Anmerkung in der Berufung, wonach der Sohn in der Erntezeit fallweise mehr als 5 Stunden täglich für den Betrieb der Abgabepflichtigen tätig ist, ist zu entgegnen, dass die Erntezeit mit Sicherheit auch eine verstärkte Mithilfe im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten erfordert. Damit wird das Erfordernis schriftlicher Aufzeichnungen über die tatsächlich geleisteten Tätigkeiten untermauert. Diese Auflistung zeigt, dass keine klare Regelung der täglichen Arbeitszeit getroffen wurde. Dies wird durch den Umstand untermauert, dass keine Aufzeichnungen über die tatsächlich geleisteten Stunden geführt wurden. Wie mangels derartiger Aufzeichnungen geleistete Mehrarbeitsstunden festgestellt und ein Zeitausgleich erfolgen soll, ist nicht nachvollziehbar. Die Publizitätswirkung ist nach den Berufungsausführungen durch das Tätigwerden des Sohnes gegenüber Kunden und Lieferanten gegeben. Dem ist entgegenzuhalten, dass nicht das Tätigwerden des Sohnes sondern die zwischen der Abgabepflichtigen und dem Sohn getroffene Vereinbarung nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen muss. Der Umstand, dass der Sohn gegenüber Kunden und Lieferanten tätig geworden ist, hat nicht zur Folge, dass den Kunden und Lieferanten die hierfür zugrunde liegende Vereinbarung bekannt wurde. Die vorangeführte Vermischung der Tätigkeiten des Sohnes für den Betrieb der Abgabepflichtigen, den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Ehegatten sowie für das ungarische Unternehmen lässt vielmehr darauf schließen, dass die Kunden nicht wissen konnten, in welcher Funktion der Sohn jeweils tätig war. Nach Ansicht des Finanzamtes erfüllt das Dienstverhältnis mit dem Sohn nicht die von der Rechtsprechung geforderten Kriterien für die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen, womit diesem die steuerliche Anerkennung zu versagen war. Es wird beantragt, Berufung als unbegründet abzuweisen. Dem vorgelegten Finanzamtsteilakt und dem vorgelegten Arbeitsbogen der Außenprüfung lässt sich hierzu entnehmen: Einkommensteuerbescheide Mit Datum 24. 9. 2010 ergingen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006 bis 2009, die unter anderem folgende Bemessungsgrundlagen aufwiesen (Beträge in Euro): | | 2006 | 2007 | 2008 | 2009 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 18.872,31 | 22.881,62 | 28.323,90 | 22.041,07 | Einkommen | 18.812,31 | 22.821,62 | 28.163,90 | 21.981,07 | Einkommensteuer | 3.378,05 | 4.914,95 | 7.129,34 | 4.008,09 Begründend wurde für die Jahre 2006 bis 2008 jeweils ausgeführt: Die Veranlagung erfolgte unter Zugrundelegung der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind. Die Begründung für das Jahr 2009 lautet: Analog zu den Vorjahren (s. Bp-Bericht/ABp 12*****/10 vom 23.9.2010 für die Jahre 2006 bis 2008) wurden im Jahr 2009 die erklärten Personalkosten für den angestellten Sohn in Höhe von € 13.369,79 (Fertigungslöhne von € 9.443,12 und Gesetzl Sozialaufwand € 3.806,23) nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Die Bescheide wurden laut Zustellnachweisen am 29. 9. 2010 zugestellt. Laut Arbeitsbogen der Außenprüfung wurden für die Jahre 2005, 2006, 2007 und 2008 bereits zuvor Einkommensteuerbescheide erlassen (2005: 9. 1. 2008; 2006: 3. 3. 2008; 2007: 10. 4. 2009; 2008: 13. 1. 2010). Niederschrift (?) vom 17. 2. 2010 Mit Datum 17. 2. 2010 wurde eine "Niederschrift" mit dem Vermerk "Ergänzung zur Niederschrift v.8.2.2010" ausgefertigt. Nach dem Wort "Niederschrift" steht "mit /Herrn", darunter unter "Vor- und Familienname, Geburtsdatum, Beruf" wird die Bf mit Namen, Geburtsdatum und Adresse sowie dem Vermerk "Unternehmen in ... (Warenhandel)" angegeben, ferner: Ergänzung: Kenntnisnahme und Bestätigung der Richtigkeit der u.a. niederschriftlichen Aussage des Gatten, Herrn H***** Karl, geb. ....10.1953 (Gatte der Unternehmerin, Frau H***** llse) Die Ergänzung betrifft offenbar zwei Sätze, die grün hervorgehoben sind, in Zusammenhang mit der Geschäftsgebarung und mehrere Sätze, die gelb hervorgehoben sind, in Zusammenhang mit einem Traktorkauf. Gegenstand der "Niederschrift" seien Fragen in Zusammenhang mit der Außenprüfung bei der Bf. Zum Streitpunkt dieses Verfahrens finden sich folgende Ausführungen: Beschäftigung der Kinder: Der Sohn,H***** Kurt - (geb. ....8.1978) ist angestellt im Gewerbe-Betrieb der Gattin von Frau H***** llse. Er erzielte in den Jahren 2006 bis. 2008 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Lohnzettel für das Jahr 2007 wird dem FA nachgereicht. Der Lohnaufwand für den Sohn wurde in den Jahren 2006 bis 2008 in der EAR unter dem Fibu-Konto 6000 Fertigungslöhne verbucht. Unterschriften sind auf der "Niederschrift" nicht ersichtlich. Das dafür vorgesehene Feld wurde wie folgt (mit Computer) ausgefüllt: Vorgelesen, genehmigt, gezeichnet. Unternehmen: Herr H***** Karl (Gatte der Unternehmerin) - nicht anwesend Tel. unter der Nr. ... Einzelunternehmen: Frau H***** llse Tel. unter der Nr. ... Mit dem Hinweis: Dass die vorläufigen Prüfungsfeststellungen (bzw. noch offenen Fragen /Stand 10.2.2010) am 17.2.2010 nach vorhergehender tel. RS mit der LBG Horn (Hr. B*****) an den steuerlichen Vertreter gemailt wurden. Es wurde telefonisch eine VB für Montag, den 22.2.2010 mit dem Stb vereinbart, zwecks genauer Abklärung der offenen Punkte u. vorl. Prüfungsfeststellungen mit dem Hinweis, dass auch d. Unternehmen bei der Besprechung anwesend sein soll. Finanzamt: ADir W***** Alfred e.h. Diese "Niederschrift" ("Ergänzung NS frau H*****. 17 02 2010.DOC") wurde mit E-Mail vom 18. 2. 2010 dem steuerlichen Vertreter übermittelt, wobei unter anderem vermerkt wurde: Die Ergänzung zur Niederschrift vom 8.2.2010 muss noch das Einzelunternehmen, Frau H***** Ilse, mit einer gesonderten "Niederschrift, datiert 17.2.2010" zur Kenntnis genommen und unterfertigt werden. Ob eine unterfertigte Niederschrift vorliegt, lässt sich dem Arbeitsbogen nicht entnehmen. Niederschrift vom 8. 2. 2010 Mit Datum 8. 2. 2010 wurde eine "Niederschrift" ausgefertigt. Nach dem Wort "Niederschrift" steht "mit /Herrn", darunter unter "Vor- und Familienname, Geburtsdatum, Beruf" wird "H***** Karl, geb. ...10.1953 (Gatte der Unternehmerin, Frau H***** Ilse) angegeben, der als Auskunftsperson befragt worden sei. Gegenstand der "Niederschrift" seien Fragen in Zusammenhang mit der Außenprüfung bei der Bf. Zum Streitpunkt dieses Verfahrens finden sich folgende Ausführungen: Beschäftigung der Kinder: Der Sohn,H***** Kurt - (geb. ....8.1978) ist angestellt im Gewerbe-Betrieb der Gattin von Frau H***** llse. Er erzielte in den Jahren 2006 bis. 2008 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Lohnzettel für das Jahr 2007 wird dem FA nachgereicht. Der Lohnaufwand für den Sohn wurde in den Jahren 2006 bis 2008 in der EAR unter dem Fibu-Konto 6000 Fertigungslöhne verbucht. Die Niederschrift trägt Unterschriften von Karl H***** und dem Prüfer, die offenbar eingescannt und dann ausgedruckt wurden. Daran angeschlossen findet sich ein handgeschriebenes "Unterschriftenblatt für Niederschrift v.8.2.2010", das neben dem Vermerk "Finanzamt" bzw. "Gatte der Unternehmerin (Hr. H***** Karl) die Unterschriften des Prüfers und des Gatten der Bf trägt. Vorläufige Prüfungsfeststellungen vom 17. 2. 2010 Der steuerlichen Vertretung wurden mit E-Mail vom 17. 2. 2010 "Vorl. Prüfungsfeststellungen 2006 bis 2008" übermittelt. Diese Feststellungen betreffen: Tz 1) Betriebsbesichtigung Tz 2) Besprechung der Schwerpunktliste: Traktorverkauf im Jahr 2008 Tz 3) ig Erwerbe Tz 4) ig Lieferungen Tz 5) Differenz laut FIBU-Konten ig Erwerbe und ig Lieferungen Tz 6) Ausfuhrlieferungen f.d. Jahre 2006 bis 2008 Tz 7) Kfz-Steuer 2008 Tz 8) AfA-Berichtigung LKW Tz 9) Ergänzung Lebenshaltungskosten 2006 - 2008. Hinsichtlich des Dienstverhältnisses mit Kurt H***** finden sich keine Ausführungen. Vorbesprechung vom 22. 2. 2010 Am 22. 2. 2010 fand im Rahmen der Außenprüfung eine Vorbesprechung des Prüfers mit der steuerlichen Vertretung statt. Ein "Protokoll" hierüber enthält zu den vorläufigen Prüfungsfeststellungen vom 17. 2. 2010 jeweils Erläuterungen. Auch hierin finden sich keine Ausführungen hinsichtlich des Dienstverhältnisses mit Kurt H***** Dieses "Protokoll" wurde der steuerlichen Vertretung mit E-Mail vom 24. 2. 2010 übermittelt. Auf dem Ausdruck des Protokolls sind handschriftliche Anmerkungen betreffend weitere Fragen (offenbar über Veranlassung des Teamleiters) sowie über die Zuziehung der Prüferin Elfriede Mi***** enthalten. Auch dort wird das Dienstverhältnis mit Kurt H***** nicht erwähnt. E-Mail vom 8. 3. 2010 Mit E-Mail vom 8. 3. 2010 des Prüfers Alfred W***** an die Mitprüferin Elfriede Mi***** fasste der Prüfer die nach Ansicht des Teamleiters noch zu klärenden Punkte zusammen. Als Punkt 6) steht: 6) Aufgliederung Fremdleistungen (Bezogene Leistungen) i.d. Prüfungsjahren 2006 bis 2008 - welche Firmen erbrachten Transportleistungen für die Fa. H***** Ilse. Handschriftlich ist dort betreffend Kurt H***** ergänzt: LZ Jahr 2007 fehlt! Ansonsten ist zum Dienstverhältnis mit Kurt H***** dort nichts ersichtlich. Vorhalt vom 8. 3. 2010 Mit Datum 8. 3. 2010 richteten die (nunmehr beiden) Prüfer einen schriftlichen Fragenvorhalt mit insgesamt 12 Punkten an die Bf zu Handen der steuerlichen Vertretung. Kein einziger dieser Punkte betrifft das Dienstverhältnis mit Kurt H***** Im Arbeitsbogen daran angeheftet ist ein neuerlicher Ausdruck der E-Mail vom 8. 3. 2010 mit anderen handschriftlichen Anmerkungen, darunter: "Hr. H***** Karl fam. Mitarbeit § 20 EStG" (betrifft - siehe das Besprechungsprotokoll vom 7. 4. 2010 - Karl H*****). Besprechung vom 7. 4. 2010 Am 7. 4. 2010 fand eine neuerliche Besprechung mit der steuerlichen Vertretung statt, wobei von den Prüfern diesbezüglich handschriftliche Anmerkungen auf zwei Ausdrucken des Vorhalts vom 8. 3. 2010 vorgenommen wurden (zu den 12 Punkten kam ein 13. Punkt hinzu). Eine ausführliche Protokollierung der Aussagen bei der Besprechung erfolgte im Anschluss. Zum Punkt "Bezogene Leistungen" werden insgesamt 4 Rechnungen des Ehegatten an die Bf in den Jahren 2007 (23.240 €) und 2008 (16.880 €) betreffend Lohntätigkeit, Verarbeitung, Aufbereitung, Lagerung und Transport von BioRohstoffen in Bezug auf eine familienhafte Mitarbeit des Gatten im Betrieb der Bf erörtert. Auch hier wird das Dienstverhältnis mit Kurt H***** nicht erwähnt. Offene Fragen vom 8. 6. 2010 Am 8. 6. 2010 fasst der Prüfer Amtsdirektor W***** handschriftlich fünf offene Punkte zusammen, darüber "Mitarbeit Gatte § 20 EStG". Auch hier wird das Dienstverhältnis mit Kurt H***** nicht erwähnt. Dienstverhältnis mit Kurt H***** jun Zum Dienstverhältnis mit Kurt H***** jun findet sich im Arbeitsbogen folgende (undatierte) Aufstellung: [Grafik] Angeschlossen sind Lohnzettelausdrucke betreffend das Dienstverhältnis mit Kurt H***** jun für die Jahre 2006 und 2008 sowie der Vermerk "Jahr 2007: Lohnzettel fehlt in Lohnzettel-Datenbank", ferner entsprechende Ausdrucke aus dem Rechnungswesen der Bf. Niederschrift vom 30. 6. 2010 Am 30. 6. 2010 fand eine Besprechung zwischen dem Ehegatten der Bf, Karl H***** sen, Herrn B***** von der steuerlichen Vertretung und den beiden Prüfern statt, worüber eine Niederschrift aufgenommen wurde. Diese sechs Seiten zuzüglich Beilagen umfassende Niederschrift betrifft 10 Punkte. Das Dienstverhältnis mit Kurt H***** wird an keiner Stelle erwähnt. E-Mail vom 1. 7. 2010 In einer E-Mail des Teamleiters Amtsdirektor Reinhard Z***** an den Prüfer Amtsdirektor Alfred W***** vom 1. 7. 2010 stellt der Teamleiter verschiedene Fragen in Bezug auf einige Punkte der Niederschrift vom 30. 6. 2010. Hier wird Dienstverhältnis mit Kurt H***** insoweit erwähnt, als nach Aufzeichnungen über die Tätigkeit des Sohnes im Betrieb gefragt wird. E-Mails vom Juli und August 2010 Verschiedenen E-Mails zwischen Prüfer und steuerlicher Vertretung vom Juli und August 2010 lässt sich entnehmen, dass am 28. 7. 2010 oder 29. 7. 2010 (die E-Mails enthalten hier unterschiedliche Angaben) die Schlussbesprechung zur Außenprüfung stattgefunden hat. In diesen E-Mails wird das Dienstverhältnis mit Kurt H***** nicht angesprochen. Bericht vom 23. 9. 2010 Im vorgelegten Arbeitsbogen der Außenprüfung scheint folgender mit 23. 9. 2010 datierter Bericht gem. § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung bei der Bf zu StNr. 23*****, ABpNr. 12*****/10, auf (im vorgelegten Veranlagungsteilakt nicht enthalten): ... Betriebsgegenstand / Art der Tätigkeit EH mit übrigen Waren Beilagen: Anzahl der Beilagen: 1 1) Niederschrift über die Schlussbesprechung v. 28. 7. 2010 ... Steuerliche Feststellungen Tz. 1 Kfz-Steuer 2006 - 2009 Von Seiten der Prüfung erfolgte eine Neuberechnung der Kfz-Steuer für die Prüfungsjahre 2006 bis 2008 und für den Nachschauzeitraum 2009. ... Tz. 2 Nicht anerkanntes Dienstverhältnis Sohn Sachverhalt: Abweichend zur Niederschrift über die Schlußbesprechung ist aufgrund der Angaben von Karl H***** in der Niederschrift vom 28.7.2010 folgender Sachverhalt zu würdigen: Hr. Karl H***** gab in der gegenständlichen Niederschrift unter anderem folgendes bekannt: Befragt zur Landwirtschaft (60ha) "In der Landwirtschaft arbeitet der Sohn mit .... " Befragt zur Beteiligung in Ungarn: "Geschäftsführung obliegt H***** Karl und der Sohn ist ebenfalls alleine zeichnungsberechtigt" Vertrag über diverse Leistungen von Karl H***** an llse H*****: "Die Arbeiten werden von mir selbst und meinem Sohn vorgenommen, Aufzeichnungen darüber gibt es keine. Aufzeichnungen (über Stunden etc) über Tätigkeiten des Sohnes für den Betrieb der Gattin gibt es nicht. Diese Niederschrift wurde von Hr. Karl Haimer unter Hinweis auf die Wahrheitsverpflichtung unterfertigt. Daraus ist abzuleiten, daß das Beschäftigungsverhältnis im Rahmen des Betriebes von llse H***** mit ihrem Sohn Kurt H***** nicht der geforderten Fremdüblichkeit (siehe unten dargestellt) entspricht. Es ergibt sich einerseits das Bild, daß Fr. H***** keinerlei Aufzeichnungen über die Arbeitsleistung ihres (Dienstnehmers) Sohnes führt, andererseits auch die einzige ist, welche seine Tätigkeit entlohnt. Es wird weder die Tätigkeit für die Landwirtschaft des Gatten (Bewirtschaftung von rd. 60 Ha) noch die Tätigkeit für die ungarische Gesellschaft, welche im Eigentum von Karl und Kurt H***** steht, entlohnt. Abgesehen von den anderen Punkten, welche gegen ein fremdübliches Dienstverhältnis sprechen (Aufzeichnungen etc) ergibt sich aus fiskalischer Sicht eindeutig die Konstellation, daß das Beschäftigungsverhältnis des Sohnes dort dargestellt wurde, wo die steuerliche Auswirkung gegeben ist - im Unternehmen von llse H*****. Weder die Tätigkeit für die Landwirtschaft von Karl H***** (pauschaliert) noch die Tätigkeit für die ungarische Gesellschaft hätte ertragsteuerliche Auswirkungen. Lediglich die Erfassung des gesamten Aufwandes im Betrieb der llse H***** ermöglicht die ertragsteuerliche Berücksichtigung der Entlohnung für die Tätigkeit von Kurt H*****. Warum ausgerechnet die Tätigkeit im Betrieb von llse H***** entgeltlich erfolgen sollte, die anderen Tätigkeiten aber unentgeltlich ausgeübt würden, ist ohne den Effekt des Abzuges als Betriebsausgabe nicht nachvollziehbar. Es ist daher davon auszugehen, daß mit dieser Entlohnung die gesamte Tätigkeit des Sohnes abgedeckt sein soll. Interessanterweise in einer Höhe, daß praktisch keine Lohnsteuer anfällt, der volle Aufwand aber als Ausgabe zu berücksichtigen sein soll! Diese Vorgehensweise stellt eindeutig dar, daß es sich nur um eine Konstruktion handelt, den Unterhalt des Sohnes mit idealen steuerlichen Konsequenzen zu erfassen. Rechtliche Würdigung: Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 5.12.1973, 0789/73; VwGH 17.9.1996, 92/14/0161; VwGH 22.2.2000, 99/14/0082; VwGH 29.10.1985, 85/14/0067 ) können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden, wenn sie 1. nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, 2. einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und 3. auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. 1. Nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen: Die Anmeldung bei der Gebietskrankenkasse ist für sich allein als Nachweis für das Vorliegen von einem steuerlich anzuerkennenden Dienstverhältnis nicht ausreichend. 2. Eindeutiger, klarer und jeden Zweifel ausschließender Inhalt: Es liegen im gegenständlichen Fall keine schriftlichen Vereinbarungen vor. Dies bedeutet, es gibt keine exakten Regelungen über die auszuübenden Tätigkeiten und die Arbeitszeiten. Zeitaufzeichnungen wurden nicht geführt. 3. Fremdüblichkeit: Es ist festzuhalten, dass die Rechtsbeziehungen zwischen Frau H***** llse und dem beschäftigten Sohn, Herrn H***** Kurt, keine ausreichende Publizitätswirkung, keinen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hat und einem Fremdvergleich nicht standhält. Nach Ansicht der Prüfung wäre das Dienstverhältnis zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen nicht abgeschlossen worden. Wie oben dargestellt, sprechen insbesonders die fehlenden Aufzeichnungen sowie das Fehlen jeglicher Trennung zu den Betrieben gegen das Vorliegen an fremdübliche Beschäftigungsverhältnisse. Die offensichtliche Erfassung nach dem Kriterium der Steuerminimierung rundet dieses Bild zusätzlich ab. Daher sind die Ausgaben für den Lohn und die Lohnnebenkosten für Kurt H***** nicht abzugsfähig (§ 20 EStG) und werden dem Betriebsergebnis zugerechnet. [Grafik] Tz 3 Nachversteuerung ig Lieferung 2007 Sachverhalt: Im Jahr 2007 wurde die Lieferung eines gebrauchten Mähdrescher nach Rumänien (lt. Faktura vom 13.3.2007 in Höhe von € 9.000) an ... in ... Rumänien bisher als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung versteuert... Änderungen der Besteuerungsgrundlagen Umsatzsteuer ... Einkommensteuer [Grafik] Prüfungsabschluss Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 4 BAO Hinsichtlich nachstehend angeführter Abgabenarten und Zeiträume wurden Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 4 BAO erforderlich machen: [Grafik] Die Wiederaufnahme erfolgt unter Bedachtnahme auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung. Im vorliegenden Fall können die steuerlichen Auswirkungen nicht als geringfügig angesehen werden. Bei der im Sinne des § 20 BAO vorgenommenen lnteressensabwägung war dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit (Parteiinteresse an der Rechtskraft) einzuräumen. Schlussbesprechung Die Schlussbesprechung hat am 28.07.2010 stattgefunden. Eine Approbation des Berichts ist auf dem Ausdruck nicht ersichtlich. Im Anschluss daran ist eine Vorfassung des Berichts ebenfalls mit Datum 23. 9. 2010 mit handschriftlichen Änderungsanmerkungen im Arbeitsbogen abgelegt, ferner eine weitere Berichtsfassung mit Änderungsanmerkungen mit Datum 13. 9. 2010. An keiner dieser drei Berichtsversionen ist die als Beilage angeführte "Niederschrift über die Schlussbesprechung v. 28. 7. 2010" beigefügt (der Arbeitsbogen setzt dann mit einer Vollmacht von Ilse H***** für Karl H***** und den Prüfungs- und Nachschauaufträgen fort). Am Ende des Arbeitsbogenordners findet sich eine Fahne "BP-Berichte". Hier ist ein Entwurf des Außenprüfungsberichtes vom 13. 8. 2010 abgelegt, der keine Ausführungen betreffend das Dienstverhältnis mit Kurt H***** enthält. Mit E-Mail vom 10. 9. 2010 übermittelte der Teamleiter dem Prüfer noch auszuformulierende Änderungspunkte zum Berichtsentwurf und zwar betreffend das Dienstverhältnis mit Kurt H***** Diese Punkte fanden dann Eingang in den Bericht vom 23. 9. 2010. Danach abgelegt sind E-Mails des Prüfers an die steuerliche Vertretung vom 28. 7. 2010, 29. 7. 2010, vom 13. 8. 2010 und vom 19. 8. 2010 betreffend Ausdruck der Niederschrift über die Schlussbesprechung (28. 7. 2010) sowie (Folgemails) Ergänzungen zur Niederschrift über die Schlussbesprechung. Das Dienstverhältnis mit Kurt H***** wird darin nicht erwähnt. Prüfungsablauf Am Ende des Arbeitsbogens ist eine detaillierte mehrseitige Zusammenstellung des Prüfers über den Prüfungsablauf abgelegt. Aus dieser ergibt sich unter anderem, dass die Prüfungsanmeldung am 1. 2. 2010 erfolgte, weitere Besprechungen mit der Bf, ihrem Ehegatten und/oder der steuerlichen Vertretung insbesondere am 8. 2. 2010, am 10. 2. 2010, am 22. 2. 2010, am 23. 2. 2010, am 8. 3. 2010, am 7. 4. 2010, am 20. 4. 2010, am 30. 6. 2010 (Schlussbesprechung) und am 22. 7. 2010 vorgenommen wurden. Während der Prüfung berichtete der Prüfer dieser Zusammenstellung zufolge auch regelmäßig dem Teamleiter. Die Frage des Dienstverhältnisses mit Kurt H***** wurde der Zusammenstellung zufolge erstmals am 13. 9. 2010 vom Teamleiter aufgeworfen, wobei diese Feststellung eine andere offenbar zuvor mit der steuerlichen Vertretung im Rahmen der Schlussbesprechung erörterte ersetzen sollte. Eine Besprechung der beabsichtigten Nichtanerkennung des Dienstverhältnisses mit Kurt H***** mit der Bf oder der steuerlichen Vertretung lässt sich der Zusammenstellung nicht entnehmen. Berufung Mit Eingabe der steuerlichen Vertretung vom 15. 10. 2010 erhob die Bf Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 2006 bis 2009: Namens und Auftrags unserer o. a. Klientin erheben wir gegen die Einkommensteuerbescheide 2006, 2007, 2008 und 2009 alle vom 24. Sept. 2010 innerhalb offener Frist das Rechtsmittel der Berufung. Die Berufung richtet sich gegen das nicht anerkannte Dienstverhältnis zwischen Mutter und Sohn. Begründung: Frau Ilse H***** betreibt in *****Adresse***** ein gewerbliches Unternehmen. Inhalt des Gewerbebetriebes ist der Handel mit Waren alle Art. Im Besonderen wird vor allem der Getreidehandel durchgeführt. Fallweise werden auch landw. Maschinen und Geräte - hier überwiegend aus Ost-Europa - von Frau Ilse H***** angekauft und dann wieder an Landwirte oder Gewerbebetriebe weiterverkauft. Frau H***** ist verantwortlich für den innerbetrieblichen Ablauf des Unternehmens. Sie führt die Grundaufzeichnungen durch, erstellt Lieferscheine, Rechnungen, etc. und führt die Buchhaltung in mengenmäßiger Form. Als Unternehmerin ist sie auch für den Ankauf und Verkauf der Wirtschaftsgüter zuständig. Alle anfallenden Arbeiten wie z.B. die Getreideabholung aus dem Ausland, die Einlagerung in die Silos in M*****, den Transport der angekauften Maschinen aus dem Ausland kann Frau H***** aber nicht alleine durchführen, sondern benötigt hiefür eine zusätzliche Arbeitskraft bzw. Hilfe. Es ist daher naheliegend, dass der Sohn, Herr H***** Kurt, als Dienstnehmer beschäftigt wird. Vor allem weil auch Herr H***** Kurt die anfallenden Arbeiten fachgerecht durchführen kann. Kurt H***** ist bei der NÖ Gebietskrankasse ab dem 19. April 2004 mit wöchentlich 30 Stunden als Dienstnehmer lt. Kollektivvertrag in der Beschäftigten-Gruppe II für die Ausführung von einfachen Tätigkeiten mit brutto Euro 1.003,60 angemeldet. Herr Kurt H***** ist deshalb sicherlich nicht überbezahlt und würde dieser Lohn auch an jeden familienfremden gezahlt werden müssen. Durch seine Arbeitstätigkeit ersetzt der Sohn H***** Kurt eine unbedingt notwendige fremde Arbeitskraft (VwGH 29.10.1985, 85/14/0067). Für einen Dienstvertrag ist die Schriftlichkeit nicht unbedingt erforderlich (gem. RZ 1149 EStR, Abschn 5) und ist deshalb mündlich vereinbart worden, dass Kurt H***** täglich 5 Stunden von Montag bis Samstag zu arbeiten hat. Für den Fall von Auslandstransporten, die täglich mehr als fünf Stunden andauern werden diese Stunden zusammengezählt und mit der 30stündigen Wochenarbeitszeit aufgerechnet sodass unter Umständen nach dem Transport für Kurt H***** keine Arbeitsstunden in dieser Woche mehr anfallen. Eventuelle Überstunden dh Arbeitsleistungen über 5 Stunden täglich werden unmittelbar darnach zum Beispiel am nächsten Tag in Form von Zeitausgleich in Form von 1 zu 1 abgegolten. In der Erntezeit ist es fallweise notwendig, dass Kurt H***** täglich mehr als fünf Stunden für den Gewerbebetrieb von Frau Ilse H***** tätig ist. Es ist schlüssig bzw. glaubhaft, dass auch ohne schriftliche Aufzeichnungen möglich ist, die zusätzlich geleisteten Stunden zu einem späteren Zeitpunkt in Form von Zeitausgleich abzurechnen. Aufgrund von Lieferscheinen und Rechnungen ist leicht nachvollziehbar, wieviel Stunden täglich Kurt H***** gearbeitet hat. Durch die laufend verrichtete Arbeitstätigkeit im Gewerbebetrieb von Ilse H***** ist Herr Kurt H***** dem überwiegenden Teil der Kunden und Lieferanten persönlich bekannt und ist seine Arbeit dadurch nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen. Auch der eindeutig klare und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt der Arbeitstätigkeit von Kurt H***** ist im täglichen Arbeitsablauf wie zB der Transport von Getreide gegeben, da für diese Arbeiten Wiegescheine, Transportpapiere etc sowie natürlich auch Lieferscheine und Rechnungen vorhanden sind. Im Betriebsvermögen von Ilse H***** ist auch ein LKW mit Anhänger angemeldet und bedient diesen LKW ausschließlich Kurt H*****, da nur er den C-Führerschein besitzt und nur er fahren kann. Die erforderlichen Belege für Transporte wie CMR etc. liegen zur Einsichtnahme auf. Kurt H***** hat deshalb lt. Dienstzettel folgende Arbeiten zu verrichten: Alle Fahrten mit dem LKW inkl. Anhänger, dem Traktor zum Zwecke der Abholung von Getreide und diversen sonstigen Wirtschaftsgütern aus dem Inland und Ausland, Mithilfe beim Verladen dieser Wirtschaftsgüter, Einlagerung und Auslagerung von Getreide in Silos, abwiegen von Getreide, Verantwortlichkeit für die Funktion des Fuhrparks und der Maschinen, wenn möglich Durchführung von leichten Reparaturen an Maschinen und Geräten. Im vorliegenden Fall sind unserer Ansicht nach alle Erfordernisse für die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gegeben da dies - nach außen ausreichend zum Ausdruck kommt (Publizität) - einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hat - und auch zwischen Familienfremden unter den selben Bedingungen abgeschlossen worden wäre (ständige Rechtsprechung; vgl. zB VwGH 22.2.2000, 99/14/0082). Ein Nahverhältnis darf nicht generell zu Verdachtsvermutungen gegen Angehörigenvereinbarungen bzw. zu einer steuerlichen Schlechterstellung führen (VfGH 16.6.1987, G 52/87), weil es sich bei der Berücksichtigung des Nahverhältnisses nicht um ein schematisch anzuwendendes Beweislastkriterium handelt (vgl. VwGH 17.9.1979, 2223 , 2235/78; VwGH 27.5.1981, 1299/80). Namens und Auftrags unserer o.a. Klientin ersuchen wir deshalb um antragsgemäße Stattgabe unserer Berufung dh um Anerkennung des Dienstverhältnisses zwischen H***** Ilse und H***** Kurt sowie die Einkommensteuerbescheide 2006 bis 2009 dahingehend zu berichtigen. Sollte unserer Berufung nicht stattgegeben werden, ersuchen wir um Vorlage an den UFS, bzw. um Ansatz einer mündlichen Verhandlung vor dem UFS. Darüber hinaus ersuchen wir um Aussetzung eines Betrages von Euro 16.933,93 bis zur Erledigung unserer Berufung gem. § 212 a BAO. Wir verweisen noch darauf, dass im Rahmen der Schlussbesprechung über das vorliegende Dienstverhältnis zwischen H***** Ilse und H***** Kurt gesprochen worden ist, von den prüfenden Organen, Herrn ADir. Z***** Reinhard sowie Herrn ADir. W***** Alfred aber keine Einwände dagegen erfolgt sind. Auch bei einer Vorbetriebsprüfung für den Zeitraum 2001 bis 2003 wurde das Dienstverhältnis für Kurt H***** anerkannt. Erst in einem abgeänderten Bericht vom 23. 9. 2010 gem. § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung ist in TZ 2 das nicht anerkannte Dienstverhältnis angeführt. Über die Abänderung wurden weder die Abgabenpflichtige noch dessen steuerliche Vertretung informiert, sondern erfolgte einfach die Zustellung der Abgabenbescheide. Diese Vorgangsweise seitens der Finanzverwaltung in Horn ist unwürdig. Aussetzung der Einhebung Nachdem zunächst der Antrag auf Aussetzung der Einhebung wegen mangelnder Aufschlüsselung zurückgewiesen wurde, erfolgte mit Bescheid vom 18. 11. 2010 die Bewilligung der Aussetzung der Einhebung gemäß § 212a BAO folgender Abgaben: [Grafik] Stellungnahme des Teamleiters Der Teamleiter Amtsdirektor Reinhard Z***** gab am 21. 10. 2010 folgende Stellungnahme zur Berufung ab (diese wurde offenbar der Bf nicht übermittelt, sondern in den Vorlagebericht eingebaut): Der Grund für die Nichtanerkennung des Dienstverhältnisses des H***** Kurt mit seiner Mutter - H***** Ilse - wurde im Bericht ausführlich dargestellt. Wenn nun in der Berufungsschrift unter anderem angeführt wird, dass Zitat: „eventuelle Überstunden dh Arbeitsleistungen über 5 Stunden täglich werden unmittelbar darnach zum Beispiel am nächsten Tag in Form von Zeitausgleich in Form von 1 zu 1 abgegolten" oder „Es ist schlüssig bzw. glaubhaft, dass auch ohne schriftliche Aufzeichnungen möglich ist, die zusätzliche geleisteten Stunden zu einem späteren Zeitpunkt in Form von Zeitausgleich abzurechnen", so mag dass auf die tatsächliche Handhabung im Betrieb zutreffen. Wo aber daraus die - später selbst zitierte - Voraussetzung für die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen, „dass sie auch zwischen Familienfremden unter den selben Bedingungen abgeschlossen worden wäre" zu ersehen sein soll, wurde nicht erläutert. Mit einem Fremden würde wohl kaum eine Vereinbarung getroffen werden, welche keinerlei effektive Arbeitszeitkontrolle beinhaltet bzw. würde ein fremder Dienstnehmer dies nicht akzeptieren. Der Hinweis auf auf Wiegescheine, Transportpapiere u.ä. geht dabei völlig ins leere, da für eine Vielzahl der angeführten Tätigkeiten wie zB. Verladen, Ein- u. Auslagerung, Reparaturen u. Wartungen etc. keinerlei Kontrollmöglichkeiten gegeben sind. Außerdem sind diese Belege nicht geeignet, Arbeitszeiten zu dokumentieren. Wenn nun als Publizitätswirkung der Bekanntheitsgrad des H***** Kurt gegenüber Kunden u. Lieferanten eingewendet wird, so würde sich evtl. die Frage stellen, ob nicht der - unbezahlte - Gatte der Unternehmerin, H***** Karl nicht wesentlich öfter (vermutlich noch öfter als die Unternehmerin selbst) nach außen in Erscheinung tritt? Immerhin war die Unternehmerin selbst in keine Besprechung im Rahmen der Betriebsprüfung eingebunden, es wurde umgehend immer auf den bevollmächtigten Karl H***** verwiesen. Für einen Außenstehenden ist mit Sicherheit das im Innenverhältnis vorliegende Dienstverhältnis mit H***** Kurt nicht von Relevanz. Außerdem führt H***** Kurt ja auch Transporte und andere Tätigkeiten für die Landwirtschaft des H***** Karl bzw. die ungarische Gesellschaft durch - eine Publizitätswirkung ist daher mit Sicherheit für alle drei Unternehmen gegeben - wie ein Außenstehender aber gerade bei einer Lieferung für Ilse H***** ein Dienstverhältnis ersehen sollte (das Unternehmen, für welches er einschreitet ist ja letztendlich nur aus Transportpapieren u.Ä. abzuleiten), erscheint nicht plausibel. Die letztendlichen Feststellungen der Betriebsprüfung wurden im Prüfungsbericht (der die Begründung zu den gegenständlichen Bescheiden darstellt), ausführlich erläutert. Diese rechtliche Würdigung erfolgte aufgrund der unmissverständlichen - niederschriftlichen - Aussagen des Bevollmächtigten Karl H*****. Dass diese Feststellung nicht unmittelbarer Gegenstand der Niederschrift über die Schlussbesprechung war, mag zwar ungewöhnlich sein, insgesamt ist aber daraus kein wesentlicher Verfahrensmangel ersichtlich - einerseits weil der angenommen Sachverhalt auch nach dem Berufungsvorbringen keine Unklarheiten