BFG RV/5101330/2014

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. R in der Beschwerdesache A GmbH, Adresse, als Masseverwalterin im Konkursverfahren der B GmbH, St.Nr. 0, Adresse1, über die Beschwerde vom 2.7.2014 gegen 1) den Abrechnungsbescheid vom 17.6.2014 gemäß § 216 BAO und 2) den Bescheid über die Abweisung eines Rückzahlungsantrages vom 26.11.2013 gemäß § 239 BAO des Finanzamtes FA zu Recht erkannt: 1) Der Beschwerde gegen den Abrechnungsbescheid wird teilweise stattgegeben und festgestellt, dass die Verrechnung von Auftraggeberhaftungszahlungen in Höhe von 10.001,98 € mit Insolvenzforderungen nicht rechtmäßig gewesen ist. 2) Der Beschwerde gegen die Abweisung eines Antrages auf Rückzahlung eines Betrages von 13.105,24 € wird insoweit teilweise stattgegeben, als ein Betrag von 10.001,98 € antragsgemäß zurückzuzahlen ist. Im Übrigen werden die Beschwerden als unbegründet abgewiesen. Die Berechnung des zurückzuzahlenden Betrages ist dem als Anlage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe Sachverhalt Mit Beschluss des Landesgerichtes C vom 15.7.2013 wurde über das Vermögen der B GmbH, deren Geschäftszweig laut Firmenbuch Personalleasing und Anlagenbau war, das Sanierungsverfahren eröffnet. Über Antrag der Masseverwalterin (in der Folge: Bf) wurde am 14.8.2013 die Schließung des Unternehmens bewilligt. Nachdem die Schuldnerin ihren Sanierungsplanantrag zurückgezogen hatte, wurde die Bezeichnung des Verfahrens auf Konkursverfahren abgeändert (Beschluss vom 8.10.2013). Rückzahlungsantrag Mit Eingabe vom 29.10.2013 übermittelte die Bf eine Aufstellung der im Zusammenhang mit der Auftraggeberhaftung (in der Folge: AGH) geleisteten Zahlungen unter Anschluss der aufgelisteten Ausgangsrechnungen. Da die Zahlungseingänge in Höhe von 13.105,24 € ausschließlich die Masse betreffen würden, werde ersucht, den ausgewiesenen Betrag auf das Massekonto zu überweisen. Mit Bescheid vom 26.11.2013 wies das Finanzamt diesen Rückzahlungsantrag ab. Bei aufrechten Werkverträgen (Dauerschuldverhältnissen) sei nicht auf die Leistungserbringung, sondern auf den Abschluss des Werkvertrages abzustellen. Da anzunehmen sei, dass sämtliche Verträge bereits vor Konkurseröffnung abgeschlossen worden seien, sei die Aufrechnung mit Konkursforderungen zu Recht erfolgt. Eine Rückzahlung an die Masse sei folglich nicht möglich. Die Bf berief gegen diesen Bescheid und wandte ein, dass in der Bescheidbegründung auf den Abschluss des Werkvertrages und nicht auf den Tag der Leistungserbringung abgestellt werde. Nach Ansicht der Abgabenbehörde beginne auch bei Abschluss eines allfälligen Sanierungsplans eine ewige Aufrechnung mit Konkursforderungen, wenn die Geschäftsverbindung über das Konkursverfahren hinaus aufrechterhalten werde. Diese Ansicht bedeute, dass während des Konkursverfahrens erbrachte Leistungen und die daraus erwirtschafteten AGH-Anteile am Erlös zur vorrangigen Befriedigung der GKK- und FA-Konkursforderungen führen würden. Damit würde die Insolvenzmasse in Höhe von 25 % der Erlöse ausgehöhlt und keine wie immer geartete Fortführung des Betriebs während des Insolvenzverfahrens ermöglicht. Nicht zuletzt führe diese Vorgangsweise zu einer Begünstigung der beiden Insolvenzgläubiger. Nach Ansicht der Bf sei die Verweigerung der Herausgabe der im Massezeitraum (Leistungszeitraum) erwirtschafteten AGH-Beträge nicht rechtskonform. Diese seien an die Insolvenzmasse herauszugeben. Beantragt werde die ersatzlose Aufhebung des Bescheides und im Falle einer anders lautenden Entscheidung die Vorlage der Berufung an die nächste Instanz. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 17.6.2014 wies die Abgabenbehörde die Berufung (ab 1.1.2014: Beschwerde) als unbegründet ab, weil auf dem Abgabenkonto kein rückzahlbares Guthaben bestehe. Im Hinblick auf die Verrechnung der zur Rückzahlung beantragten AGH-Zahlungen werde gesondert in einem Abrechnungsbescheid abgesprochen werden. Abrechnungsbescheid Auf Grund der Beschwerde vom 9.12.2013 gegen den Bescheid über die Abweisung des Rückzahlungsantrages erließ das Finanzamt am 17.6.2014 einen Abrechnungsbescheid, mit welchem es die Rechtmäßigkeit der Verrechnung gemäß § 216 BAO feststellte. Nach § 214 BAO seien Zahlungen und sonstige Gutschriften mit den dem Fälligkeitstag nach ältesten verbuchten Abgabenschulden zu verrechnen. Bei den §§ 67a ASVG und 82a EStG handle es sich um eine vom konkreten Auftrag losgelöste Haftung. Telos dieser Bestimmung sei, den in der Baubranche häufig vorkommenden Sozialbetrag hintanzuhalten (ErläutRV 523 BlgNR 23. GP 2) und in der Insolvenz der Auftragnehmer die Sozialversicherungsträger und Finanzämter zu schützen (ErläutRV 523 BlgNR 23. GP 5). Dies zeige sich ua. in der Bestimmung des § 82a Abs. 4 EStG, wonach es sich beim Haftungsbetrag um eine Drittleistung handle, die nicht dem Zweiten Abschnitt des Ersten Teiles/Ersten Hauptstückes der Insolvenzordnung unterliege (Anfechtungsausschluss). Den Auftraggebern müsse der Weg, sich durch Leistung des Haftungsbetrages von einer allfälligen Haftung zu befreien, auch nach Insolvenzeröffnung offen stehen, da sie sonst nach der Bestimmung des § 82a EStG auch nach Insolvenzeröffnung zur Haftung für ausständige Abgaben herangezogen werden könnten. Im Hinblick auf den vom Gesetzgeber bezweckten besonderen Schutz der Sozialversicherungsträger und Finanzämter erscheine die Anwendung des § 214 Abs. 1 BAO im Insolvenzfall notwendig, um diesen Schutz zu erreichen. Entscheide sich der Auftraggeber für die Leistung des Haftungsbetrages, könne die Masse nur 75 % des Werklohnes beanspruchen, ohne eine Ergänzungszahlung nach § 3 Abs. 2 IO fordern zu können. Die auf Grund der „Drittleistungen“ eingelangten Zahlungen seien nach den allgemeinen sozialversicherungs- bzw. steuerrechtlichen Vorschriften zu verrechnen. Die Bestimmungen der §§ 19, 20 IO stünden der Anwendung des § 214 BAO nicht entgegen, da bei einer Drittleistung – worum es sich bei der AGH-Zahlung gemäß § 82a Abs. 4 EStG ausdrücklich handle – kein Fall einer Aufrechnung vorliege. Bei einer Drittleistung fehle das für eine Aufrechnung erforderliche Element der Gegenseitigkeit. Der Auftraggeber sei nicht Abgabenschuldner, er könne lediglich zur Haftung für lohnabhängige Abgaben gemäß § 82a EStG herangezogen werden. Bei der AGH-Zahlung handle es sich, wie oben dargestellt, nicht um eine Zahlung des Auftraggebers an den Schuldner. Die Zahlung erfolge für die SV-Träger und die Finanzämter an das Dienstleistungszentrum (in der Folge: DLZ) und habe für den Auftraggeber eine haftungsbefreiende Wirkung. Durch diese Zahlung werde der Auftraggeber von der Zahlung des Werklohnes in Höhe von 25 % befreit. Das DLZ sei keine Zahlstelle gegenüber dem insolventen Auftragnehmer; dies führe zum Ausschluss der Anwendbarkeit des § 3 Abs. 2 IO. Der Rückgriff auf § 3 Abs. 2 IO erscheine auch deshalb verfehlt, da der Gesetzgeber durch § 82a Abs. 4 EStG eine Regelung geschaffen habe, durch welche die Frage, ob der Auftraggeber durch die AGH-Zahlung von der Schuld befreit werde, eindeutig beantwortet werde. Es gebe keine Hinweise, dass der Gesetzgeber die schuldbefreiende AGH-Zahlung im Insolvenzfall nicht habe zulassen wollen. Die Regelung des § 82a EStG sei vielmehr gerade mit Blick auf den Insolvenzfall getroffen worden. Eine auf den Leistungszeitraum bezogene Aufteilung nach § 46 IO erscheine nicht geboten, da die Bestimmung des § 82a EStG gerade für den Fall der Insolvenz des Auftragnehmers zum Schutz der Abgabenforderungen geschaffen worden sei und dieser Zweck nur durch Verrechnung nach § 214 BAO erreicht werden könne. Zahlungen und sonstige Gutschriften seien daher gemäß § 214 Abs. 1 BAO stets mit den dem Fälligkeitstag nach ältesten verbuchten Abgabenschulden zu verrechnen. Dies gelte auch für AGH-Zahlungen, weshalb im Insolvenzfall AGH-Zahlungen mit Insolvenzforderungen zu verrechnen seien. Den Beschwerdeausführungen sei entgegen zu halten, dass § 82a EStG gerade im Insolvenzfall den Ausfall von Insolvenzforderungen verhindern solle. Die Sonderstellung der Finanzverwaltung gegenüber der allgemeinen Gläubigerschaft sei vom Gesetzgeber gewünscht. Dass dies in besonders gelagerten Einzelfällen einer Sanierung abträglich sein könne, habe der Gesetzgeber in Kauf genommen. Auf die allgemeine Behauptung in der Beschwerde, dass bei Zutreffen der Rechtsansicht des Finanzamtes keine wie immer geartete Fortführung des Betriebes während des Insolvenzverfahrens ermöglicht werde, sei mangels entsprechend konkreten Vorbringens und Beweisanbotes nicht näher einzugehen, zumal die Unternehmensschließung schon mit Beschluss vom 14.8.2013 bewilligt worden sei. Mit Eingabe vom 2.7.2014 stellte die Bf zum einen einen Vorlageantrag betreffend die Abweisung des Rückzahlungsantrages vom 26.11.2013, zum anderen erhob sie Beschwerde gegen den Abrechnungsbescheid vom 17.6.2014. Wie bei Personaldienstleistungsfirmen üblich, funktioniere die Auftragsakquisition über persönliche Kontakte des Geschäftsführers bzw. dessen Vertriebsbeauftragten, wobei bei häufigen Beauftragungen allenfalls Rahmenverträge abgeschlossen würden. Die Fakturierung an den Auftraggeber erfolge bei kurzen Beauftragungen am Schluss des Auftrages bzw. würden die erbrachten Leistungen bei längerfristigen Aufträgen monatlich abgerechnet. Grundsätzlich sei festzuhalten, dass die Werklohnforderungen seit jeher nicht verpfändet (zediert) gewesen seien. Die Kunden hätten, soweit die HFU-Liste nicht vorgelegen sei, stets die AGH-Anteile von 25 % an das DLZ und den Rest von 75 % an die Gemeinschuldnerin bezahlt. Während des Massezeitraums habe die Masseverwalterin die Löhne und Gehälter samt den Lohnnebenkosten bezahlt. Die Masseverwalterin habe daher am 29.10.2013 die Rückzahlung der sowohl an die OÖ Gebietskrankenkasse als auch an das Finanzamt geleisteten AGH-Beträge als Masseforderung beantragt. Die Einschränkung der AGH-Beträge auf den Leistungszeitraum ab 15.7.2013 (Eröffnung des Sanierungsverfahrens) sei bisher gängige Praxis der OÖ Gebietskrankenkasse wie auch der Finanzbehörden gewesen, obwohl die Bf diese Einschränkung auf den Leistungszeitraum der Masse für nicht richtig halte. Dies deshalb, weil die AGH-Zahlungen der Auftraggeber an die Zahlung des Werklohnes, unabhängig vom Leistungszeitraum, gebunden seien. Im gegenständlichen Fall seien aus Kundenforderungen, die im Massezeitraum hätten eingebracht werden können, deren Leistungszeitraum vor dem Insolvenzverfahren gelegen sei, AGH-Beträge in Höhe von weiteren 11.567,10 € bezahlt worden, deren Rückzahlung bislang nicht beantragt worden sei. Die beiden Rückzahlungsanträge vom 29.10.2013 an das Finanzamt bzw. die OÖ Gebietskrankenkasse würden sich nicht unterscheiden. Der Antrag an die OÖ Gebietskrankenkasse sei aber um die Rechnung Nr. 12485 vom 5.8.2013, D GmbH, Rechnungsbetrag 3.398,60 €, AGH 849,65 €, höher als jener an das Finanzamt, weil die Fa. D GmbH – aus welchen Gründen immer – den AGH-Betrag nicht an das DLZ, sondern direkt an die OÖ Gebietskrankenkasse bezahlt habe. Die OÖ Gebietskrankenkasse habe auf Grund der Belegprüfung von der beantragten AGH-Rückzahlung einen Betrag von 11.567,10 € ausgeschieden, weil teilweise Leistungszeiträume vor Konkurseröffnung vermutet worden seien, und am 13.11.2013 einen Betrag von 41.533,60 € überwiesen (vergleichsweise Erledigung). Das Finanzamt habe den Rückzahlungsantrag mit Bescheid vom 26.11.2013 zur Gänze mit der Begründung abgewiesen, dass bei aufrechten Werkverträgen (Dauerschuldverhältnissen) nicht auf die Leistungserbringung, sondern den Abschluss des Werkvertrages abzustellen sei. Es sei angenommen worden, dass sämtliche Verträge bereits vor Konkurseröffnung abgeschlossen worden seien, weshalb nach Ansicht der Abgabenbehörde die Aufrechnung mit Konkursforderungen zu Recht erfolgt sei und eine Rückzahlung an die Masse nicht erfolgen könne. Es sei erstaunlich, welche Annahmen ohne Prüfung der Sachverhalte getroffen werden könnten. Die Begründung des Abrechnungsbescheides vom 17.6.2014 gehe am Kern der Sachlage vorbei. Es sei nicht begründet und geklärt worden, warum die Vorschriften des Steuerrechts vorrangig anzuwenden seien und die Insolvenzordnung ohne Bedeutung sei. Nach Ansicht der Bf knüpfe die AGH-Regelung gemäß § 67a Abs. 2 ASVG bzw. § 82a Abs. 2 EStG an den Zeitpunkt der Zahlung des Werklohnes an. Sämtliche Zahlungen, die der Kunde nach Insolvenzeröffnung geleistet habe, seien nicht mehr aufrechenbar und stünden daher alle damit geleisteten AGH-Zahlungen der Masse zu. Die Abweisung der Abgabenbehörde sei umso erstaunlicher, als die Gebietskrankenkasse in der gleichen Sache auf Basis der gleichen Rechtsverhältnisse anders entschieden habe. Nach Insolvenzeröffnung geleistete AGH-Zahlungen dürften nicht mit Insolvenzforderungen der OÖ GKK bzw. des FA, sondern nur mit Masseforderungen verrechnet werden (ZIK 2013, 54 vom 2.5.2013). Im Übrigen sei auch auf den Begutachtungsentwurf des BMF vom Mai 2014 (Insolvenz- und Verfahrensrecht, www.bmf.gv.at/Steuern/Neue Erlässe.html ) zu verweisen. Beantragt werde daher, die Rechtsverhältnisse grundlegend zu klären und die angefochtenen Bescheide ersatzlos aufzuheben, damit der beantragte Betrag zur Auszahlung gelangen könne. Die Bf fügte dem Vorlageantrag die Rückzahlungsanträge an die OÖ Gebietskrankenkasse und das Finanzamt, beide vom 29.10.2013, sowie die Entscheidung der OÖ Gebietskrankenkasse vom 12.11.2013 bei. In einer Beschwerdeergänzung vom 22.7.2014 wies die Bf auf weitere Probleme hin. Die Haftungstatbestände sowohl des § 67a bis d ASVG als auch die Auftraggeberhaftung des § 82a EStG knüpften an das Erbringen einer Bauleistung im Sinne des § 19 Abs. 1a UStG an. Nach den Materialien zu § 67a ASVG werde die Arbeitskräfteüberlassung bei der Definition des § 19 Abs. 1a UStG nicht erwähnt, dh., der Gesetzgeber habe keine Notwendigkeit gesehen, in die Auftraggeberhaftung des § 67a ASVG bzw. des § 82a EStG auch die Arbeitskräfteüberlassung mit einzubeziehen, weil nach § 14 AÜG ohnehin eine Haftung des Beschäftigers für Dienstgeber- und Dienstnehmerbeiträge zur Sozialversicherung (als gewöhnlicher Bürge bzw. Ausfallsbürge) bestehe. Die Arbeitskräfteüberlassung sei sohin von den §§ 67a ASVG bzw. 82a ESG nicht umfasst. Falle aber die Arbeitskräfteüberlassung nicht unter §§ 67a ASVG bzw. 82a ESG, dann seien sämtliche AGH-Zahlungen irrtümlich geleistet worden und nicht unanfechtbar, sondern in voller Höhe anfechtbar. Was die Aufrechnung der AGH-Zahlungen aus von der Masseverwalterin abgerechneten Baustellen gemäß § 214 BAO betreffe, sei folgendes ergänzend festzustellen: Entsprechend der ständigen Judikatur des VwGH gingen die Aufrechnungsvorschriften der Insolvenzordnung als spezielle Bestimmungen den Verrechnungsvorschriften der BAO nach §§ 213 ff vor (zB VwGH 19.3.1997, 96/16/0052). Da nach §§ 19, 20 IO die Verrechnung von Masseforderungen mit Insolvenzforderungen ausgeschlossen sei, könne die Abgabenbehörde die für nach Konkurseröffnung gelegten Rechnungen lukrierten AGH-Zahlungen nicht mit den ältesten Abgabenforderungen (= Insolvenzforderungen) verrechnen. Die AGH-Zahlungen aus nach der Konkurseröffnung gelegten Rechnungen wären lediglich mit nach Konkurseröffnung entstandenen Abgabenforderungen zu verrechnen. Da die Masseverwalterin nach Konkurseröffnung ihren Abgabenverbindlichkeiten nachgekommen sei, sei das AGH-Guthaben aus den nach Konkurseröffnung gelegten und bezahlten Rechnungen an die Konkursmasse auszuzahlen. Der angefochtene Bescheid sei mit Rechtswidrigkeit behaftet und daher ersatzlos aufzuheben. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 21.8.2014 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab und verwies auf die Ausführungen im Abrechnungsbescheid. Die in der Beschwerde dargelegten Sachverhalte ließen keine Umstände erkennen, die zu einer anderen Beurteilung führen würden. Am 26.8.2014 stellte die Bf - ebenfalls ohne Erstattung eines neuen Vorbringens - einen Vorlageantrag den Abrechnungsbescheid betreffend. Mit Eingabe vom 30.7.2015 brachte die Bf beim LG C als Konkursgericht eine insolvenzrechtliche Feststellungsklage wegen 13.105,24 € gegen die Republik Österreich (das Finanzamt FA) ein. Die Bf brachte in dieser Klage im Wesentlichen vor, dass die Schuldnerin vor und nach Eröffnung des Konkursverfahrens anderen Unternehmen Arbeitskräfte überlassen habe, welche bei diesen anderen Unternehmen ua. Bauleistungen erbracht hätten. Alle hier relevanten Zahlungen seien nach Eröffnung des Konkursverfahrens erfolgt. Die Schuldnerin sei bei Konkurseröffnung nicht in der HFU-Gesamtliste geführt gewesen. Nach § 82a EStG entstehe eine Haftung für lohnabhängige Abgaben erst mit Zahlung des Werklohns und könne diese erst nach erfolgloser Exekution bei der Schuldnerin oder bei Vorliegen eines Insolvenztatbestandes nach § 1 IESG geltend gemacht werden. Die Aufrechnung bzw. Verrechnung richte sich nach der insolvenzrechtlichen Qualifikation des Abgabenanspruches; die vom Finanzamt vorgenommene Verrechnung nach § 214 BAO widerspreche den Bestimmungen des Insolvenzrechtes. Das Finanzamt sei als Folge der AGH-Zahlungen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens Schuldnerin der Konkursmasse geworden, weshalb ihm eine Aufrechnungsbefugnis nach § 20 IO von vornherein nicht zustehe. Die Bf stellte den Antrag, das Gericht möge feststellen, dass die – durch Ab-/Verrechnung mit nach Eröffnung des Konkursverfahrens vereinnahmten AGH-Zahlungen gedeckten – Forderungen der Beklagten nicht als vorrangig zu befriedigende Forderungen, sohin nicht als Masseforderungen, zu qualifizieren seien und ein Recht (der Beklagten) auf abgesonderte und/oder sonst bevorzugte, die übrigen Konkursgläubiger ausschließende Deckung von Insolvenzforderungen durch Verrechnung mit nach Eröffnung des Konkursverfahrens vereinnahmten AGH-Zahlungen nicht bestehe, in eventu, die Beklagte sei schuldig, der Klägerin binnen 14 Tagen bei sonstiger Exekution den Betrag von 13.105,24 € samt 4 % Zinsen seit 20.10.2013 zu bezahlen. Die Bf stellte sich auch im Verfahren vor dem LG C auf den Standpunkt, dass die zitierte Haftungsbestimmung schon deswegen nicht anwendbar sei, weil nach deren ausdrücklichem Wortlaut die Weitergabe von Bauleistungen Voraussetzung sei und diese Voraussetzung im Fall der Personalüberlassung nicht erfüllt sei. In der Klagebeantwortung vom 3.9.2015 führte die Finanzprokuratur als Vertreterin der Republik Österreich im Wesentlichen aus, dass die beklagte Partei im Insolvenzverfahren über das Vermögen der Schuldnerin Abgabenforderungen von 93.751,07 €, die sich beinahe zur Gänze aus den dort detailliert aufgelisteten Lohnabgaben zusammensetzten, als Insolvenzforderungen angemeldet habe. Diese Insolvenzforderungen habe die beklagte Partei mit den AGH-Zahlungen von 13.105,24 € verrechnet. Außer Streit wurde gestellt, dass die klagende Partei sämtliche Abgabenverbindlichkeiten nach Insolvenzeröffnung bedient habe und daher keine Masseforderungen offen seien. Die Finanzprokuratur bestritt die Zulässigkeit des Rechtsweges, weil die Lösung der hier interessierenden Rechtsfrage ausschließlich von Normen des öffentlichen Rechts, konkret der §§ 19 UStG 1994, 82a EStG und 214 BAO, abhänge. Der klagenden Partei fehle es zudem an einem Feststellungsinteresse, da beim BFG eine Beschwerde anhängig sei und ein Rechtsstreit durch Feststellungsklage nicht vermieden werden könne. Die Klärung der Rechtsfrage erfolge daher durch die Abgabenbehörden, die gemäß § 116 Abs. 2 BAO an eine gerichtliche Entscheidung nicht gebunden seien. In seiner Entscheidung vom 29.1.2016 wies der zuständige Richter die Einrede der Unzulässigkeit des Rechtsweges ebenso ab wie das Klagehauptbegehren, gab aber dem Eventualklagebegehren statt. Im Rekurs bzw. der Berufung focht die Finanzprokuratur als Vertreterin der Republik Österreich den Beschluss bzw. das Urteil zur Gänze wegen unrichtiger rechtlicher Beurteilung an. Im Rekurs wandte sie im Wesentlichen ein, dass der Rechtsweg zwar für die insolvenzrechtliche Qualifikation einer Abgabenforderung zulässig sei, nicht aber für eine Bereicherungsklage gegen die Republik Österreich wegen behaupteter irrtümlicher Zahlung einer Masseforderung; die Rückforderung von geleisteten Abgabenforderungen gehöre ganz allgemein nicht auf den ordentlichen Rechtsweg. Im vorliegenden Fall gehe es ausschließlich um die Anwendung von Normen des öffentlichen Rechts, konkret der §§ 19 UStG, 82a EStG und 214 BAO. In der Berufung brachte die Finanzprokuratur im Wesentlichen vor, dass gemäß § 82a Abs. 4 EStG eine Drittzahlung vorliege, sodass § 214 BAO anzuwenden sei und nicht die diesbezüglichen Bestimmungen der Insolvenzordnung. Da es sich bei den AGH-Zahlungen um Drittleistungen handle und daher keine Aufrechnung erfolgt sei, stünden dem die §§ 19 und 20 IO nicht entgegen. Stehe man aber auf dem Standpunkt, dass § 82a Abs. 4 EStG nur die AGH-Zahlungen der Anfechtung entziehen wolle und ausschließlich zu diesem Zweck statuiere, dass die AGH-Zahlung als Drittleistung gelte, Leistender aber der Auftragnehmer sei, zu dessen Gunsten auch die Verrechnung auf dem Abgabenkonto erfolge, zumal der Auftraggeber gegenüber dem Auftragnehmer von der Schuld befreit werde, würde es sich bei der AGH-Zahlung nach dem wahren wirtschaftlichen Gehalt, aber auch zivilrechtlich um eine Zahlung des Auftragnehmers handeln, die den §§ 19 und 20 IO unterliegen würde. Diesfalls überzeuge die Auffassung von Reisenhofer, Die Auftraggeberhaftung gemäß §§ 67a ff ASVG im Konkurs des Subunternehmers, ZIK 2008/248, die darauf hinweise, dass eine Aufrechnung von Insolvenzforderungen und Gegenforderungen der Insolvenzmasse nach § 20 Abs. 1 IO insoweit zulässig sei, als sich die beiden Forderungen bei Insolvenzeröffnung aufrechenbar gegenüber gestanden seien. Da im vorliegenden Fall der Anspruch der Schuldnerin auf den Werklohn schon mit Abschluss des Werkvertrages vor Insolvenzeröffnung entstanden sei, sei die Forderung in ihrem Kern schon vor der Insolvenzeröffnung vorgelegen und könne die Aufrechnung mit Insolvenzforderungen erfolgen (Schubert in Konecny/Schubert, Insolvenzgesetze, § 20 KO Rz 32; Gamerith in Bartsch/Pollak/Buchegger, Österreichisches Insolvenzrecht4, § 20 KO Rz 7). Der Auffassung Reisenhofers sei gegenüber derjenigen von Derntl der Vorzug zu geben, soweit der von der beklagten Partei primär vertretenen Verrechnung der AGH-Zahlungen als Drittleistung nach § 214 Abs. 1 BAO nicht gefolgt werde. Zum einen liege, gehe man mit Reisenhofer von der Anwendbarkeit der Bestimmungen der IO aus, keine Lücke vor, die nach §§ 46 Z 2 iVm 51 IO geschlossen werden müsse, zum anderen sei die Abgrenzung in der Praxis erheblich leichter umzusetzen, weil auf den leicht zu eruierenden Vertragsabschluss abgestellt werden könne. Die Auffassung Derntls sei schon deshalb abzulehnen, weil völlig unklar sei, nach welchen Grundsätzen die Aufteilung des einerseits an das DLZ und andererseits an die Masse zu leistenden Werklohns des Auftraggebers zu erfolgen habe. Hätte die Aufteilung nach der Fertigungszeit, den Fertigungskosten (insgesamt oder nur nach Lohnaufwand) jeweils vor und nach Insolvenzeröffnung zu erfolgen? Dies wäre in der Praxis kaum möglich und ließe dies insbesondere keine einfache und klare Anknüpfung für die Aufteilung zu. Die Bf führte in ihrer Rekurs- bzw. Berufungsbeantwortung vom 30.3.2016 im Wesentlichen aus, dass das Landesgericht C die Einrede der Unzulässigkeit des Rechtsweges völlig zu Recht abgewiesen habe. Zur Begründung dieser Rechtsansicht verwies sie auf die dort unter Punkt 1. dargelegte Rechtsmeinung. Ihre Ansicht, dass entgegen der Meinung der Abgabenbehörde §§ 213 f BAO nicht einschlägig seien, begründete die Bf damit, dass den §§ 82a EStG und 67a ASVG mit Ausnahme der Privilegierung betreffend Anfechtungsfestigkeit von AGH-Zahlungen vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht zu entnehmen sei, dass AGH-Zahlungen insolvenzrechtlichen Grundsätzen, insbesondere der Gläubigergleichbehandlung, vorgehen sollten. Wären §§ 213 f BAO anzuwenden, würde dies gegen das Grundprinzip der Gläubigergleichbehandlung verstoßen. In ihrer Berufungsbeantwortung legte die Bf im Wesentlichen dar, dass das Erstgericht in rechtlicher Hinsicht Derntl in ZIK 2013/127 und der nicht rechtskräftigen Entscheidung W178 2003965-1 des Bundesverwaltungsgerichts gefolgt sei. Nach der hier vertretenen Ansicht seien aber AGH-Zahlungen nach Insolvenzeröffnung grundsätzlich nicht mit Insolvenzforderungen verrechenbar (Widhalm-Budak in ZIK 2013, 54). Der Klage wäre aber schon deswegen stattzugeben gewesen, weil § 82a EStG die Weitergabe von Bauleistungen voraussetze, die Schuldnerin selbst aber nicht unmittelbar mit der Erbringung von Bauleistungen beauftragt worden sei, sondern Arbeitskräfte beigestellt habe. Die Beklagte begründe die Nichtanwendbarkeit der §§ 19 und 20 IO damit, dass die Zahlung eines Auftraggebers als Drittleistung gelte und unterstelle dabei, dass eine AGH-Zahlung als Zahlung von Insolvenzforderungen durch einen (unbeteiligten) Dritten anzusehen sei. AGH-Zahlungen seien Teil der Werklohnzahlung, hinsichtlich welcher nur die schuldbefreiende Wirkung gegenüber dem beauftragten Unternehmen (hier der Insolvenzmasse) normiert sei (§ 82a Abs. 4 EStG). AGH-Zahlungen seien demnach (mittelbare) Zuwendungen aus dem Vermögen der Konkursmasse/Klägerin, welches Vermögen um eben diese Zuwendungen verkürzt werde. Der Gesetzgeber habe die Drittleistung auch nur in dem Sinn verstanden, dass die Leistung des Haftungsbetrages nicht der Anfechtung im Insolvenzverfahren unterliegen solle (GP XXIII RV 523). Erklärte Absicht des historischen Gesetzgebers sei gewesen, nur einen vor Insolvenzeröffnung geleisteten Haftungsbetrag der Anfechtung im Konkursverfahren zu entziehen, wodurch eine sachlich begründete, stark eingegrenzte Ausnahmeregelung getroffen worden sei, die zur Hintanhaltung der spezifischen Probleme im Baubereich beitrage (GP XXIII RV 523). Eine darüber hinausgehende Privilegierung, insbesondere hinsichtlich der wie hier verfahrensgegenständlich nach Insolvenzeröffnung geleisteten AGH-Zahlungen, sei weder dem Gesetzestext noch der historischen Absicht des Gesetzgebers zu entnehmen. Rebhan folgend (DRdA 2008, 207, 215) solle der Begriff der Drittleistung zum Ausdruck bringen, dass die Leistung des Auftraggebers als Leistung des Auftragnehmers, bewirkt durch einen Dritten, gelte, also auf Rechnung des Auftragnehmers erfolge. Die Bestimmung des § 82a EStG setze auch zwingend vom beauftragten Unternehmen zu entrichtende und vom Finanzamt einzuhebende lohnabhängige Abgaben voraus. Regelungszweck des § 82a EStG sei die Bekämpfung des Sozialbetrugs im Baugewerbe durch Schaffung eines Sonderhaftungsrechtes ausschließlich zum Zweck der Unterbindung des Risikos der Nichtabfuhr der lohnabhängigen Abgaben. Der Beklagten komme daher kein Recht zur Verrechnung mit allen rückständigen Abgaben, sohin auch mit nicht lohnabhängigen Abgaben, zu. Der weiteren – auf Reisenhofer, ZIK 2008/248 – gestützten Meinung der Beklagten, der Anspruch der Schuldnerin auf Zahlung des Werklohns sei mit Abschluss des Werkvertrages vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden, sei zu entgegnen, dass es sich bei den AGH-Zahlungen um Leistungen des Auftragnehmers, bewirkt durch einen Dritten, (Rebhan, DRdA 2008, 207, 215) jedenfalls um solche zu Lasten der Konkursmasse/Klägerin und damit zu Lasten der übrigen Konkursgläubiger handle, sodass kein Grund ersichtlich sei, warum entgegen den §§ 19 f IO eine Aufrechnung zulässig sein solle, zumal die Beklagte letztlich auch nicht Partei des Werkvertrages gewesen sei. Die Bf rügte weiters die Feststellung des Erstgerichtes, wonach die Auftragserteilung vor Konkurseröffnung erfolgt sei. Erwägungen des Erstgerichtes, welche Anlass zu dieser Feststellung gegeben hätten, seien nicht ersichtlich. Das Gericht hätte vielmehr zum Schluss kommen müssen, dass nicht festgestellt werden könne, dass die Auftragserteilung vor Insolvenzeröffnung erfolgt sei. Dies schon auf Grund der ausdrücklichen Bestreitung der Klägerin und der PV der Klägerin, mittels welcher glaubwürdig dargestellt worden sei, dass Verträge, die vor Insolvenzeröffnung abgeschlossen worden seien, nicht vorlägen und üblicherweise eine telefonische Abwicklung erfolgt sei, und zwar derart, dass das auftraggebende Unternehmen sich telefonisch gemeldet und den Bedarf angesprochen habe, wobei der konkrete Abruf der Mitarbeiter auch nach Insolvenzeröffnung erfolgt sei. Mit Schreiben vom 30.6.2016 brachte die Richterin des BFG die in Aussicht gestellte Entscheidung beiden Verfahrensparteien mit dem Hinweis darauf, dass beabsichtigt sei, im Wesentlichen der Rechtsmeinung Derntls und des Bundesverwaltungsgerichts zu folgen, und mit dem Ersuchen um Stellungnahme zur Kenntnis. Die Bf wurde darüber hinaus ersucht zu erläutern, auf Grund welcher Überlegungen sie von den errechneten AGH-Zahlungen an das Finanzamt einen Betrag von 622,26 € in Abzug gebracht habe. An Hand einer beiden Parteien übermittelten Liste wurde aufgeschlüsselt, dass von dem zur Rückzahlung beantragten Betrag von 13.727,55 € - unter vorläufiger Außerachtlassung des abgezogenen Betrages von 622,26 € - ein Anteil von 3.250,66 € auf vor Insolvenzeröffnung erbrachte Arbeitsleistungen und der verbleibende Anteil von 10.476,89 € auf Arbeitsleistungen nach Insolvenzeröffnung entfalle. Da nach den aufliegenden Akten keine Masseforderungen offen seien, werde der Anteil der AGH-Zahlungen, der auf Arbeitsleistungen nach Insolvenzeröffnung entfalle, an die Bf zurückzuzahlen sein. Das Finanzamt verwies in seiner Stellungnahme vom 26.7.2016 auf den Rekurs bzw. die Berufung der Finanzprokuratur vom 2.3.2016 zu dem beim LG C zur Zahl X anhängigen Verfahren. Diese vertrete die Auffassung, dass der Anspruch auf den Werklohn nicht erst zum Zeitpunkt der Leistungserbringung, sondern bereits mit Abschluss des Werkvertrages entstanden sei, wodurch die Aufrechnung mit Insolvenzforderungen zulässig sei. Ergänzend verwies es auf einen zur gegenständlichen Problematik kürzlich erschienenen Artikel von Rebernig in ZIK 2016/112. Die Bf erklärte in ihrer Stellungnahme vom 25.7.2016, keine Einwände gegen die in Aussicht gestellte Aufteilung nach Maßgabe des Leistungszeitraumes zu erheben. Die Konkursmasse sei ihren abgabenrechtlichen (Zahlungs)Verpflichtungen gänzlich nachgekommen; der Rückzahlungsanspruch bestehe zur Gänze zu Recht. Der Abzug von 622,26 € sei zeitraumbezogen und aus heutiger Sicht nicht mehr zuordenbar, sodass nicht angegeben werden könne, ob dieser Abzug den Zeitraum vor oder nach Eröffnung des Konkursverfahrens betreffe. Für die hier zu lösende Rechtsfrage sei die Zuordnung dieses Abzuges nicht relevant, sodass auch keine Einwände bestehen würden, sollte der Abzug zur Gänze dem einen oder anderen Zeitraum zugeordnet werden, wiewohl eine verhältnismäßige Aufteilung nahe liegend wäre und angeregt werde. Die nachfolgend angeführten Beträge seien jeweils vor Berücksichtigung dieses Abzuges zu verstehen. Im Übrigen werde zu den bisherigen Ausführungen ergänzend festgehalten: 1) Der Rechtsansicht Derntls folgend (Derntl in Sonntag, ASVG7 (2016) § 67 Rz 25 ff), wonach die zeitraumbezogene Verwirklichung des Grundtatbestandes, sohin die Erbringung der Werkleistung maßgeblich sei, würde der Bf jedenfalls ein Rückzahlungsanspruch von 10.476,89 € zustehen, weil es sich dabei um jenen Anteil an AGH-Zahlungen handle, denen (Arbeits)Leistungen nach Eröffnung des Konkursverfahrens zu Grunde lägen. 2) Die Bf sei jedenfalls auch weiterhin der Ansicht, dass – entgegen der Meinung Derntls – AGH-Zahlungen, denen (Arbeits)Leistungen vor Eröffnung des Konkursverfahrens zu Grund lägen, ebenfalls der Konkursmasse zustehen würden, sodass auch ein Rückzahlungsanspruch von 3.250,66 € zu Recht bestehe. 2.1) Begründet werde diese Rechtsansicht damit, dass auch diese AGH-Zahlungen Teil der Werklohnforderung seien (vgl. Bartos, Praxisleitfaden Auftraggeberhaftung in der Bauwirtschaft2 (2015) 125) und demnach, weil es sich um nach Eröffnung des Konkursverfahrens erfolgte Zahlungen auf Grund nach Eröffnung des Konkursverfahrens gelegter Rechnungen handle, (mittelbare) Zuwendungen aus dem Vermögen der Konkursmasse, welches um eben diese Zuwendungen verkürzt worden sei, vorliegen würden. Das Vermögen der Konkursmasse sei aber gemeinschaftlicher Haftungsfonds aller (nicht bevorrechteter) Insolvenzgläubiger. Eine Stellung der Abgabenbehörde gleich einem Absonderungsberchtigten komme dieser nicht zu. Die Abgabenbehörde sei nicht berechtigt, Vermögen der Konkursmasse zur Deckung ihrer Insolvenzforderungen zu verwenden. 2.2) Eine Haftung nach § 82a EStG entstehe erst mit der Werklohnzahlung bzw. entfalle diese ua. mit der AGH-Zahlung. Mit der AGH-Zahlung sei die Abgabenbehörde Schuldnerin der Konkursmasse für die Rückzahlung dieser AGH-Zahlungen geworden, weil der Rechtsgrund dieser Forderung auf Rückzahlung erst nach Eröffnung des Konkursverfahrens eingetreten sei. Nach insolvenzrechtlichen Grundsätzen sei hier eine Aufrechnung der Abgabenbehörde mit deren Insolvenzforderungen gegen die Forderung der Konkursmasse auf Rückzahlung geleisteter AGH-Zahlungen von vornherein nicht zulässig (§ 19 f IO). 2.3) Auch eine Leistung eines beliebigen Dritten, welche die Abgabenbehörde zum Einbehalt und zur Verrechnung berechtigen würde, liege nicht vor. Wie oa., handle es sich bei AGH-Zahlungen um Werklohnzahlungen und damit um Zuwendungen aus dem Vermögen der Konkursmasse. Rebhan folgend (DRdA 2008, 207, 215) solle der Begriff Drittleistung zum Ausdruck bringen, dass die Leistung des Auftraggebers als Leistung des Auftragnehmers bewirkt durch einen Dritten gelte, also auf Rechnung des Auftragnehmers erfolge. Damit sei aber unzweifelhaft, dass es sich bei den gegenständlichen AGH-Zahlungen um Leistungen der Konkursmasse nach Eröffnung des Konkursverfahrens handle. Der Gesetzgeber habe die Drittleistung auch nur in dem Sinn verstanden, dass die Leistung des Haftungsbetrages nicht der Anfechtung im Konkursverfahren unterliegen solle (GP XXIII RV 523). Erklärte Absicht des historischen Gesetzgebers sei gewesen, nur einen vor Eröffnung des Konkursverfahrens geleisteten Haftungsbetrag der Anfechtung im Konkursverfahren zu entziehen, sodass dadurch eine sachlich begründete, stark eingegrenzte Ausnahmeregelung getroffen worden sei, die zur Hintanhaltung der spezifischen Probleme im Baubereich beitrage (GP XXIII RV 523). Eine darüber hinaus gehende Privilegierung, so insbesondere hinsichtlich der so wie im vorliegenden Fall nach Eröffnung des Konkursverfahrens geleisteten AGH-Zahlungen sei weder dem Gesetzestext noch der historischen Absicht des Gesetzgebers zu entnehmen. Mit Ausnahme der Anfechtungsfestigkeit finde sich in § 82a EStG keine Regelung dahin gehend, dass derartige AGH-Zahlungen insolvenzrechtlichen Grundsätzen vorgehen sollten. 2.4) Der Anwendungsvorrang der Bestimmungen der Insolvenzordnung, welche grundsätzlich anderen Vorschriften, wie hier der BAO, vorgehen würden, sei zu beachten. Der Abgabenbehörde würden lediglich Insolvenzforderungen zustehen, weshalb nach insolvenzrechtlichen Grundsätzen eine Verrechnung mit AGH-Zahlungen nicht zulässig sei. 3) Die Bf wiederhole ihren Antrag auf vollinhaltliche Stattgabe der Beschwerde. Die Stellungnahmen wurden der jeweils anderen Verfahrenspartei zur Gegenäußerung übermittelt. Mit Schreiben vom 18.8.2016 nahm die Bf zur Stellungnahme des Finanzamtes vom 26./28.7.2016 Stellung: Die vom Finanzamt vertretene, hier bestrittene Rechtsansicht würde dazu führen‚ dass im Fall einer Auftragsweitergabe vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens unabhängig davon, wann (vor oder nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens) dann die Bauleistungen erbracht würden, AGH-Zahlungen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens vom Finanzamt einbehalten und mit dessen Insolvenzforderungen verrechnet werden dürften. Dies würde nicht nur zu einer Aushöhlung der Insolvenzmasse (in Höhe des Haftungsbetrages von gesamt immerhin 25 % des Werklohnes) führen (Widhalm-Budak in ZIK 2013/67), sondern die Unternehmensfortführung im Insolvenzverfahren als Folge des Entzuges an Liquidität unmöglich machen. Dabei sei zu bedenken, dass im Rahmen der Unternehmensfortführung anfallende Iohnabhängige Abgaben sowie Beiträge und Umlagen (iSd §§ 82a EStG‚ 67a ASVG) von der Konkursmasse zu bezahlen seien und daneben zusätzlich Auftraggeber zur Haftungsvermeidung AGH-Zahlungen im Verhältnis zum Gemeinschuldner/der Konkursmasse schuldbefreiend vornehmen könnten und würden, ohne dass diese liquiden Mittel (AGH-Zahlungen) der Konkursmasse zukommen sollten. Diese Rechtsansicht widerspreche dem gesetzlichen Primat der Unternehmensfortführung (§ 114a IO) und könne daher bei Einführung der Bestimmungen über die Auftraggeberhaftung nicht Absicht des Gesetzgebers gewesen sein. 1) Entgegen der von der Bf (und auch von Rebernig in ZIK 2016, 97) vertretenen Ansicht trete die Auftraggeberhaftung nicht bereits mit der (bloßen) Weitergabe des Auftrages, sondern erst mit der Zahlung des Werklohnes ein, dh. die Haftung entstehe mit der Zahlung (Derntl in Sonntag, ASVG7 (2016) § 76 Rz 12). § 82a EStG sehe dies vor (Abs. 1: „geleisteten Werklohnes“, Abs. 2: „(…) tritt (…) ein“). Demnach hafte der Auftraggeber von vornherein nicht, wenn er – aus welchen Gründen immer – keine Zahlung leiste. In einem solchen Fall trete die Haftung im Sinn der §§ 82a EStG, 67a ASVG eben nicht ein. Der Auftraggeber hafte sohin erst mit der Zahlung, dann aber nur potenziell für die den Auftraggeber nicht treffende Abgabenschuld des Auftragnehmers. § 82a EStG normiere eine persönliche Haftung (Althuber/Tanzer/Unger, BAO-HB, § 7, 40). Nur durch die Erlassung eines Haftungsbescheides werde dann der potenziell haftende Auftraggeber zum Gesamtschuldner (§§ 7, 224 BAO). Der Haftungsbescheid wirke insoweit konstitutiv (VwGH 2010/16/0014). Haftungsbescheide seien hier nicht erlassen worden. Insoweit man überhaupt – der Rechtsansicht der Beschwerdegegnerin folgend – darauf abstellen wolle, wann die (potenzielle) Haftung des Auftraggebers im Verhältnis zur Beschwerdegegnerin entstehe, sei für diese nichts gewonnen. Da die potenzielle Haftung erst mit der Zahlung, die gegenständlich nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt sei, entstehen könne, sei eine Verrechnung mit Insolvenzforderungen nach §§ 19 f IO von vornherein ausgeschlossen. 2) Die Beschwerdegegnerin wolle, weil dies leichter umzusetzen sei (vgl. Rekurs und Berufung der Beschwerdegegnerin vom 2.3.2016, beiliegend), auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses abstellen, weil dieser angeblich leicht zu eruieren sei (ebendort). Andererseits behaupte die Beschwerdegegnerin nur, dass alle Aufträge vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens erteilt worden seien (vgl. Bescheid über die Abweisung des Rückzahlungsantrages vom 26.11.2013: „Da angenommen wird (…)“). 2.1) Mit dem Vorbringen der Bf, wonach unrichtig sei, dass alle Auftragserteilungen jeweils vor Insolvenzeröffnung erfolgt seien, habe sich die Beschwerdegegnerin gar nicht auseinander gesetzt. Selbst bei „Stammkunden“ (Beschäftiger) werde ein etwaiger Personalbedarf für bestimmte Bauvorhaben im Regelfall nicht langfristig, sondern vor allem kurzfristig/ad hoc, sei es telefonisch oder schriftlich, abgerufen bzw. eine entsprechende Vereinbarung dann geschlossen. 2.2) Selbst wenn der Vertragsabschluss vor Insolvenzeröffnung erfolgt wäre, wäre dies hier nicht relevant. Die von der Beschwerdegegnerin angesprochene „Kerntheorie“ sei hier keinesfalls anwendbar. Zwischen dem Überlasser (hier der Gemeinschuldnerin/Konkursmasse) und dem Kunden (hier dem Beschäftiger) werde gerade kein Werkvertrag abgeschlossen. Darauf baue die Beschwerdegegnerin aber ihre Argumentation auf (vgl. Rekurs und Berufung der Beschwerdegegnerin vom 2.3.2016). Zwischen dem Überlasser und dem Kunden werde ein Dienstverschaffungsvertrag (kein Werkvertrag) abgeschlossen und hafte daher der Überlasser auch dafür, dass die überlassene Arbeitskraft die vereinbarte Qualifikation habe, nicht aber für eine bestimmte Qualität der verrichteten Arbeit (vgl. Schindler in ZellKomm2 § 3 AÜG Rz 2 und 9). Der „Werklohnanspruch“ des Überlassers entstehe damit keinesfalls mit Abschluss des Dienstverschaffungsvertrages. Dies werde für den Werkvertrag auf Grund des § 1168 ABGB vertreten, welche Bestimmung hier aber nicht anzuwenden sei. Der Anspruch auf das Entgelt („Werklohn“) entstehe im konkreten Fall jeweils erst im Nachhinein, wobei dann je nach Vereinbarung abgerechnet werde (vgl. Gamerith in Bartsch/Pollak/Buchegger, InsR I § 20 Rz 9). Da im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens keine bedingte/betagte Forderung vorliegen könne, stehe der Beschwerdegegnerin auch keine Ver-/Aufrechnungsbefugnis mit deren Insolvenzforderungen zu. 2.3) Selbst wenn man entgegen der hier vertretenen Rechtsansicht die „Kerntheorie“ anwenden wolle, stehe der Beschwerdegegnerin keine Ver-/Aufrechnungsbefugnis zu. Gleichsam sei auch die Frage, wann die (potenzielle) Haftung des Auftraggebers (hier des Beschäftigers) entstehe, nach der hier vertretenen Rechtsansicht nicht relevant. Dies deswegen, weil die Beschwerdegegnerin nicht Partei des zwischen der Gemeinschuldnerin und dem Auftraggeber abgeschlossenen Dienstverschaffungsvertrages sei. Eine Zession sei gesetzlich ebenso wenig vorgesehen wie ein Absonderungsrecht oder ein vergleichbares Recht der Beschwerdegegnerin. Hinsichtlich der Ver-/Aufrechnungsbefugnis der Beschwerdegegnerin seien diese Fragen aber auch nicht relevant. Eine Ver-/Aufrechnungsbefugnis sei einzig und allein aus dem Abgabenschuldverhältnis und den vorrangig anzuwendenden Aufrechnungsregeln der IO (im Verhältnis der Bf zur Beschwerdegegnerin) zu beurteilen. Der Rückzahlungsanspruch der Bf, gegen den die Beschwerdegegnerin aufrechnen wolle und allenfalls aufrechnen könnte, sei erst mit Zahlung des Haftungsbetrages durch den Auftraggeber entstanden (vorbehaltlich des Umstandes der Zahlung der laufenden lohnabhängigen Abgaben sowie Beiträge und Umlagen im Insolvenzzeitraum) und damit nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Dieser Rückzahlungsanspruch sei gerade im Verhältnis zur Beschwerdegegnerin davor weder bedingt noch betagt, sodass eine Aufrechnung mit Insolvenzforderungen nach §§ 19 f IO ausgeschlossen sei. 3) Da die Beschwerdegegnerin den Rekurs und die Berufung gegen das Urteil des Landesgerichtes C, X, vorgelegt habe, lege die Bf die Rekurs- und Berufungsbeantwortung vor (Anmerkung der Richterin: Die Rekurs- und Berufungsbeantwortung war zuvor bereits von der Abgabenbehörde übermittelt worden; siehe oben). 4) Die Bf wiederhole ihren Antrag auf vollinhaltliche Stattgabe der Beschwerde, sohin auf Aufhebung der angefochtenen Bescheide und vollinhaltliche Stattgabe des Rückzahlungsantrages. Dieses Schreiben der Bf vom 18.8.2016 wurde wiederum der Amtspartei zur Abgabe einer allfälligen Gegenstellungnahme übermittelt. Die Vertreterin der Amtspartei replizierte abermals auf die Eingabe der Bf. In Ihrer Eingabe vom 8.9.2016 hielt sie der Argumentation der Bf im Wesentlichen Folgendes entgegen: I. Dem Vorbringen, dass kein Werkvertrag, sondern ein Dienstverschaffungsvertrag vorliege, sei entgegen zu halten, dass die Vereinbarung zwischen Arbeitskräfteüberlasser und Beschäftiger der Privatautonomie unterliege. Die Bf habe in ihrer Rekurs- und Berufungsbeantwortung vom 30.3.2016 (Seite 3, zweiter und dritter Absatz, Seite 5, letzter Absatz) im Verfahren X, ausdrücklich vorgebracht, dass es sich bei den gegenständlichen AGH-Zahlungen um einen Teil der Werklohnforderung/-zahlung handle. Sie argumentiere auch damit, dass die Republik Österreich (Finanzamt FA) nicht Partei des Werkvertrages gewesen sei (erwähnte Rekurs- und Berufungsbeantwortung, Seite 7, letzter Absatz). Wenn die Bf nun erstmals im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesfinanzgericht vorbringe, dass ein Dienstverschaffungsvertrag vorliege, so überzeuge dies nicht. Teilaspekt der Argumentation der Republik Österreich (Finanzamt FA) im Verfahren vor dem Landesgericht C sei stets gewesen, dass ein Werkvertrag vorliege und die Werklohnforderung daher bereits mit Vertragsabschluss vor Insolvenzeröffnung entstanden sei. Dies habe die Bf nicht nur nie bestritten, sondern vielmehr sogar in der Rekurs- und Berufungsbeantwortung vom 30.3.2016 das Vorliegen eines Werkvertrages ausdrücklich zugestanden. Die plötzliche Änderung der Argumentationslinie der Bf sei folglich wenig überzeugend. Abgesehen davon würde schon der Zweck des § 82a EStG, den Abgabengläubiger zu schützen, dagegen sprechen, die Verrechnung von AGH-Zahlungen danach unterschiedlich zu behandeln, ob ein Werkvertrag vorliege oder nicht. Vielmehr habe der Gesetzgeber durch den Verweis auf § 19 Abs. 1a UStG klar gemacht, dass er Bauleistungen und die Überlassung von Personal zur Erbringung von Bauleistungen gleich behandelt wissen wolle. Da die Personalüberlassung als Bauleistung im Sinn des § 82a EStG gelte, sei sie für die Verrechnung von AGH-Zahlungen jedenfalls wie ein Werkvertrag zu behandeln. Auch gehe der Hinweis auf Gamerith in Bartsch/Pollak/Buchegger, Österreichisches Insolvenzrecht4, § 20 Rz 9, fehl, weil selbst nach dem Vorbringen der Bf kein Dienstvertrag vorliege. Auch der Anspruch des Dienstverschaffers entstehe schon bedingt mit dem Vertragsabschluss. II. Ferner sei den Ausführungen der Bf dazu, dass es unrichtig sei, dass alle Auftragserteilungen jeweils vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt seien, entgegen zu halten, dass die Bf zu keinem Zeitpunkt, weder im Abgabenverfahren noch im Verfahren vor dem Landesgericht C, ein konkretes Vorbringen erstattet habe, wann die Aufträge erteilt worden seien. So bleibe auch im Rahmen der Stellungnahme der Bf vom 18.8.2016 weiterhin im Dunkeln, welche Aufträge vor und nach Insolvenzeröffnung erteilt worden sein sollen. Vielmehr führe die Bf in ihrer Stellungnahme zu Punkt 2.2) selbst aus: „Aber selbst wenn der Vertragsschluss vor Eröffnung des Konkursverfahrens erfolgt sein sollte, … .“ Die Bf behaupte selbst nicht dezidiert, dass der Vertragsschluss nach Insolvenzeröffnung erfolgt sei. Im Übrigen dürfe wieder auf das Verfahren vor dem Landesgericht C verwiesen werden, denn in seinem Urteil vom 29.1.2016 zu ON 8 habe das Landesgericht C ausdrücklich festgestellt, dass die Auftragserteilung vor Konkurseröffnung, die Leistungserbringung jedoch nach der Konkurseröffnung erfolgt sei (Urteil Seite 6, vorletzter Absatz). Vor dem Hintergrund dieser Feststellung und dem Umstand, dass die Insolvenz mit Beschluss des Landesgerichtes C vom 15.7.2013 eröffnet und die Schließung bereits am 14.8.2013 bewilligt worden sei, überzeuge die Überlegung der Bf, die Aufträge seien teils vor und teils nach Insolvenzeröffnung erteilt worden, nicht. III. Soweit sich die Bf weiterhin auf die Rechtsansicht Derntls, AGH-Zahlungen nach Insolvenzeröffnung, ZIK 2013/127, stütze, sei dieser Rechtsauffassung entgegen zu halten, dass, wenn die §§ 19 und 20 IO einschlägig sein sollten, weil man entgegen der Auffassung der Republik Österreich (Finanzamt FA) davon ausgehe, dass die Grundsätze der Aufrechnung ungeachtet des Umstandes zur Anwendung zu gelangen hätten, dass § 82a Abs. 4 EStG normiere, dass es sich um eine Drittleistung handle, gerade keine Lücke vorliege, die durch analoge Anwendung des § 46 Z 2 IO geschlossen werden müsste. § 46 Z 2 IO wäre unmittelbar nur auf Forderungen gegen die Masse anzuwenden, wohingegen es hier um Gutschriften auf dem Abgabenkonto gehe, also um Forderungen der Masse. Zu Recht habe Rebernig, den die Bf in ihrer Stellungnahme vom 18.8.2016 auch zitiere, festgehalten, dass die Auffassung Derntls einer Grundlage im Gesetz entbehre (Rebernig, Auftraggeberhaftung: Aktuelle Rechtsfragen und anfechtungsrechtliche Gesichtspunkte, ZIK 2016/112). IV. Ferner sei anzumerken, dass die Anwendung des § 214 BAO in der bisherigen Literatur schon aus dem Grund keine Rolle habe spielen können, weil sich bisher alle literarischen Stellungnahmen ausschließlich mit § 67a ASVG befasst hätten. Da § 214 BAO von den Sozialversicherungsträgern naturgemäß nicht anzuwenden sei, habe § 214 BAO keinen Eingang in die literarischen Stellungnahmen finden können. V. Schließlich sei dem Einwand, die Rechtsauffassung der Republik Österreich (Finanzamt FA) würde dem Primat der Unternehmensfortführung widersprechen, zu entgegnen, dass auch Rebernig zu Recht betont habe, dass es Aufgabe des Insolvenzverwalters sei, unter Berücksichtigung der Haftung gemäß § 82a EStG zu entscheiden, ob er in Verträge gemäß § 21 IO eintrete oder von diesen Verträgen zurücktrete und allenfalls neue Verträge schließe. Angesichts des geringen Prozentsatzes, der zur Vermeidung der Haftung nach § 82a EStG an das Dienstleistungszentrum der Wiener Gebietskrankenkasse zu leisten sei, konkret 5%, könne nicht ernstlich behauptet werden, dass der Unternehmensfortbetrieb durch § 82a EStG und die dazu vertretene Rechtsauffassung der Republik Österreich (Finanzamt FA) vereitelt werden würde. Nachdem diese Stellungnahme der Bf abermals zur Kenntnis übermittelt worden war und die Richterin die in Aussicht gestellte Entscheidung mit der Bf telefonisch abermals erörtert hatte, verzichtete diese auf eine weitere Stellungnahme und verwies auf ihre bisherigen Eingaben. Erwägungen Eingangs ist festzuhalten, dass durch die Verwaltungsgerichtsbarkeits-Novelle 2012, BGBl. I 51/2012, ab 1.1.2014 das Bundesfinanzgericht an die Stelle des Unabhängigen Finanzsenates getreten ist. Rechtliche Beurteilung Rückzahlungsantrag Nach § 239 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) kann die Rückzahlung von Guthaben (§ 215 Abs. 4) auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen erfolgen.