BFG RV/7101200/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Mag. Ludwig Wochner und die weiteren Senatsmitglieder Erich Radschek, KomzlR Edith Corrieri und Erwin Agneter im Beisein der Schriftführerin Ingrid Pavlik in der Beschwerdesache NN und Mitbesitzer, Adresse, vertreten durch Dr.NN, Adresse, gegen die Bescheide des FA Wien 9/18/19 Klosterneuburg vom A. 13.12.2011, betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer und Feststellung von Einkünften (§ 188 BAO) 2001 sowie Umsatzsteuer und Feststellung von Einkünften 2001; B. 17.04.2012, betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer und Feststellung von Einkünften (§ 188 BAO) 2002 - 2006, Umsatzsteuer 2002 - 2009, Feststellung von Einkünften 2002 - 2009 sowie Festsetzung von Umsatzsteuer für die Zeiträume 1-3, 4-6 und 7-9/2011; C. 18.07.2012, betreffend Umsatzsteuer 2010 und Feststellung von Einkünften 2010 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: A. Die Beschwerde wird, soweit sie sich gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Umsatzsteuer und Feststellung von Einkünften des Jahres 2001 richtet, als unbegründet abgewiesen. Soweit sich die Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Feststellung von Einkünften des Jahres 2001 richtet, wird ihr teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlage und die darauf entfallende Umsatzsteuer 2001 sowie die einheitlich und gesondert festgestellten Einkünfte 2001 sind den beiliegenden Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches. Im Übrigen, somit hinsichtlich der unter B. und C. vorangeführten Bescheide, wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. Entscheidungsgründe Sachverhalt Die Beschwerdeführer HN und seine Ehegattin EN, im Folgenden als Beschwerde führende Partei (BfP.) bezeichnet, sind Eigentümer der Liegenschaft Adresse. Laut den aktenkundigen Erklärungen diente das Mehrwohnungshaus den Bf. im Jahr 1988 und seit dem Jahr 1996 der Vermietung und Verpachtung, woraus sie laut eigenen Erklärungsangaben folgende Jahresergebnisse erzielten: | Jahr | Ergebnis (in ATS bzw. ab 2002 in €) | 1988 | -538.725,00 | 1996 | +97.728,00 | 1997 | -17.055,00 | 1998 | -62.203,00 | 1999 | -385.354,00 | 2000 | -302.986,00 | 2001 | -428.715,00 | 2002 (ab hier in €) | vor/nach MZRes 27.125,55/ -14.766,00 | 2003 | -23.968,47 | 2004 | -24.505,19 | 2005 | -17.777,80 | 2006 | -19.592,87 | 2007 | -17.777,80 | 2008 | -17.949,16 | 2009 | -19.880,70 | 2010 | +12.241,51 | 2011 | Erkl. vom 280613 .............. +15.067,69 | 2012 | Erkl. vom 290514 ................ +4.991,07 | 2013 | bis zur Erkenntnis-Ausfertigung nicht erklärt | 2014 | wie 2013 Nach erklärungskonformer Feststellung von Einkünften und Festsetzung der Umsatzsteuer für die Jahre 2001 bis 2006, diese Bescheide ergingen für 2001 am 12.03.2003, für 2002 am 17.06.2004 und (mit BVE) am 29.06.2004, für 2003 am 22.10.2004, für 2004 am 09.09.2005, für 2005 am 29.06.2006 und für 2006 am 30.04.2008, führte das Finanzamt bei den Bf. eine die Jahre 2001 bis 2009 umfassende Außenprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO sowie eine die Jahre 2010 und 2011 umfassende Umsatzsteuer-Nachschau durch, deren Ergebnisse betreffend die Feststellungen des Prüfungsorgans in der Niederschrift vom 16.04.2012 über die Schlussbesprechung (§ 149 Abs. 1 BAO) wie folgt festgehalten sind: "Tz 1 Eigennutzung Steuerliche Nichtanerkennung der Vermietung an die Eigentümer für deren Wohnzwecke Die beiden Miteigentümer bewohnen die Top 5 und 5a (insgesamt 21,53 % des Objektes). Im Mietvertrag mit der Miteigentümerin Frau EN vom 15.8.1960 wird vereinbart (gekürzt): 'Die Wohnung Tür 5 besteht aus: 3 Zimmer, 1 Kabinett, Küche, Vorzimmer, WC. Das Mietverhältnis beginnt am 15.8.1960 und wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Der Vereinbarte Hauptmietzins inkl. des Zuschlages gem. WWF beträgt ATS 100,- monatlich. Der Anteil an den BK beträgt 13,38 %. Sonstige Vereinbarungen: Der schlechte Zustand der Räume ist der Mieterin bekannt. Alle Instandsetzungskosten sind allein von der Mieterin zu tragen. Jegliche Regressansprüche an die Hausgemeinschaft als Vermieterin sind ausgeschlossen. Im Gegenzug wird der Mieterin die Beibehaltung des vereinbarten Hauptmietzinses garantiert. Erhöhungen, unter welchem Titel auch immer, sind von der Zustimmung seitens der Mieterin abhängig.' Die Wohnung hat eine Nutzfläche von 118 m2. Bis ins Jahr 2011 wurde die Miete nicht erhöht und beträgt unverändert Euro 0,06 pro m2. Eine Vorschreibung nach § 45 MRG wurde nicht vorgenommen, da lt. Aussage des Stb (Sohn) diese nicht zulässig sei. Diese Wohnung war bis Juni 1998 die eheliche Wohnung der beiden Eigentümer. Mit Mietvertrag vom 1.7.1998 schloss der Miteigentümer HN einen Mietvertrag mit der HG ab. Er mietet das mit Baubewilligung vom 30.1.1998 mit der Top 5 (eheliche Wohnung) zusammengelegte Top 5a. Das Top 5/5a hat laut den bewilligten Bauplänen eine Fläche von 199,16 m2. Im Mietvertrag ist ausgeführt: 'Es wird festgehalten, dass sich die Wohnung Top 5a bestehend aus: Vorzimmer, Küche, WC, 2 Zimmer in einem schlechten Zustand befindet. Dem Mieter ist bekannt, dass keine Heizmöglichkeit besteht und auch die Elektroleitungen (teils noch außen verlegt) unbrauchbar sind. Die Vermieterin gestattet, dass der Mieter die Räumlichkeiten nach Einholung der erforderlichen behördlichen Genehmigungen und unter Beachtung aller notwendigen statischen Berechnungen und Auflagen auf seine Kosten umgestaltet und künftig als Wohnung benutzt. Diese Zustimmung wird allerdings nur unter der Auflage erteilt, dass die Vermieterin berechtigt ist, im Falle einer Beendigung des Mietverhältnisses eine Wiederherstellung des ursprünglichen baulichen Zustandes zu verlangen. Der Hauptmietzins beträgt monatlich ATS 2.024,-. Weiters werden die BK mit 8,15 % ebenfalls zuzüglich USt in der jeweiligen gesetzlichen Höhe verrechnet. Im Hinblick auf die ausschließliche Adaptierung des Bestandsobjektes durch den Mieter wird jegliche Anpassung des Mietzinses, insbesondere auch im Falle einer Freigabe der gesetzlichen Mietzinsbeschränkungen oder aus dem Titel der Wertanpassung für die Dauer von 10 Jahren ausgeschlossen. Danach ist die Vermieterin berechtigt, den Mietzins in jenem Ausmaß anzuheben, der sich aus dem Wert des VPI I zum Juni 2008 gegenüber Juni 1998 ergibt.' Bis ins Jahr 2009 wurde diese Indexerhöhung nicht durchgeführt. Unter Hinweis auf die aktuelle VwGH-Judikatur (VwGH 30.6.2010, Zl 2005/13/0057) sind die Umsätze und Mieteinnahmen um die von den Eigentümern für die eigenen Wohnzwecke genutzten Tops zu mindern. Die Ausgaben und Vorsteuern sind - soweit direkt zuordenbar - zu berichtigen. Soweit eine Zuordnung nicht möglich ist, ist eine Kürzung im Verhältnis der Nutzflächen vorzunehmen. Im [zitierten]VwGH-Erkenntnis ist unter anderem ausgeführt: 'Werden von den Miteigentümern Wohneinheiten des Gebäudes selbst genutzt, liegen im Zweifel bloße Benützungsregelungen und keine Mietverträge vor. Selbst dann, wenn die Rechtsverhältnisse zwischen der Hausgemeinschaft und den Miteigentümern nicht als bloße Gebrauchsregelung anzusehen wären, sind diese nicht mit ertragsteuerlicher Wirkung anzuerkennen, wenn negative Einkünfte aus dieser Überlassung resultieren würden, weil dies der Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 widersprechen würde. Ob das Rechtsverhältnis zwischen dem Miteigentümer, der die Wohneinheit privat nutzt, und der Hausgemeinschaft dem Fremdvergleich entspricht oder nicht, ist in diesem Fall irrelevant.' Es sind daher die nachstehenden Korrekturen durchzuführen: Kürzung der bisher von den Eigentümern erfassten, nunmehr nicht anerkannten (na) "Miete" (einnahmenseitig im Feststellungsverfahren): Die Werte für 2001 wurden bereits in der Bescheidbegründung vom 13.12.2011 detailliert angeführt (Anm. BFG: siehe weiter unten). | | 02 | 03 | 04 | 05 | 06 | 07 | 08 | 09 | top5 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | 87,24 | top5a | 1.765,08 | 1.765,08 | 1.765,08 | 1.765,08 | 1.765,08 | 1.765,08 | 1.765,08 | 2.364,65 | naMiete | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 2.451,89 Auf die o. a. Tops entfallen die nachstehenden BK-Zahlungen: | | 02 | 03 | 04 | 05 | 06 | 07 | 08 | 09 | top5 | 1.044,72 | 1.044,72 | 1.194,15 | 1.175,76 | 1.246,32 | 1.366,04 | 1.333,64 | 1.374,36 | top5a | 668,04 | 668,04 | 727,40 | 716,16 | 759,12 | 832,11 | 812,40 | 837,12 | naBK | 1.712,76 | 1.712,76 | 1.921,55 | 1.891,92 | 2.005,44 | 2.198,15 | 2.146,04 | 2.211,48 Umsatzkorrektur | | 02 | 03 | 04 | 05 | 06 | 07 | 08 | 09 | naMiete | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 1.852,32 | 2.451,89 | naBK | 1.712,76 | 1.712,76 | 1.921,55 | 1.891,92 | 2.005,44 | 2.198,15 | 2.146,04 | 2.211,48 | naU10% | 3.565,08 | 3.565,08 | 3.773,87 | 3.744,24 | 3.857,76 | 4.050,47 | 3.998,36 | 4.663,37 Umsatzsteuer-Nachschau | Nachschauzeitraum | 1-11/10 | 12/10 | 1.Qu.11 | 2.Qu.11 | 3.Qu.11 | naUmsatz Eigentümer: top 5 Miete+BK | 1.398,85 | 126,35 | 379,05 | 379,05 | 379,05 | top 5a Miete + BK | 2.782,34 | 264,55 | 770,28 | 788,19 | 783,72 | naUmsatz 10% | 4.172,19 | 390,90 | 1.149,33 | 1.167,24 | 1.162,78 Direkt den Tops 5 und 5a zurechenbare Aufwendungen und damit in Zusammenhang stehende Vorsteuern sind nach § 20 EStG bzw. § 12 UStG nicht zum Abzug zuzulassen: Re. 12.11.2002 Wien Gas Erneuerung Zuleitung Top 5 netto 2.180,00. Von den allgemeinen Kosten (Reparaturen, Spesen, AfA, sonstige Kosten, ...) ist eine Kürzung in Höhe des Eigenanteils vorzunehmen (gleiches gilt für die damit verbundene Vorsteuer). Top 5 ...... 13,38% Top 5a ...... 8,15% Die Kürzung der Vorsteuern aus Lift-BK (Anm. BFG: siehe unten, Tz. 3) erfolgt entsprechend dem Schlüssel der Lift-BK: Top 5 ...... 14,28% Top 5a .... 10,71%. Tz. 2 Fremdvergleich - Nicht anerkanntes (na) Mietverhältnis mit dem Sohn Nach der mit Baubewilligung vom 30.1.1998 erfolgten Wohnungszusammenlegung der Top 10 (alt) und 11 (alt) schloss der Sohn der Eigentümer mit der HG (bestehend aus den Eltern) am 28.12.1998 einen Mietvertrag mit Beginn zum 1.1.1999 ab. Laut Bauplan beträgt die Fläche der neuen Top 9 nunmehr 127,62 m2 (inkl. Abstellraum). Der Mietvertrag führt (auszugsweise) auf: 'Mietgegenstand sind die im Haus [Adresse wie im Spruch] im 3. Stock gelegenen Wohnräume top 9. Es wird festgehalten, dass sich die Wohnung bestehend aus Vorzimmer, Küche, Bad/WC, 3 Zimmer, 1 Kabinett in einem schlechten Zustand befand. Die Vermieterin gestattet, dass der Mieter die Räumlichkeiten nach Einholung der erforderlichen behördlichen Genehmigungen und unter Beachtung aller notwendigen statischen Berechnungen und Auflagen auf seine Kosten umgestaltet und als Wohnung benutzt. Diese Zustimmung wurde allerdings nur unter der Auflage erteilt, dass die Vermieterin berechtigt ist, im Falle der Beendigung des Mietverhältnisses eine Wiederherstellung des ursprünglichen baulichen Zustandes zu verlangen. Der Hauptmietzins beträgt monatlich ATS 2.116,- zuzüglich USt. Weiters werden die BK in gesetzlicher Höhe (Anteil 13,89 %) ebenfalls zuzüglich USt in der jeweils gesetzlichen Höhe verrechnet. Im Hinblick auf die notwendigen Adaptierungen des Bestandsobjektes durch den Mieter wird jegliche Anpassung des Mietzinses, insbesondere auch im Falle einer Freigabe der gesetzlichen Mietzinsbeschränkungen oder aus dem Titel der Wertanpassung für die Dauer von 10 Jahren ausgeschlossen. Danach ist die Vermieterin berechtigt, den Mietzins in jenem Ausmaß anzuheben, der sich aus dem Wert des VPI I zum Dez. 2008 gegenüber Dez. 1998 ergibt ...' Weitere Vereinbarungen wurden nicht vorgelegt. Der Mietzins unterliegt dem RWG. Nach Mietzinsberechnung der MA 25 ist für die gegenständliche Kat.B-Wohnung (inkl. des auf die Adresse abgestimmten Lagezuschlages von Euro 0,76) eine Netto-Miete von Euro 3,65 pro m2 per 1.1.1999 anzusetzen. Berücksichtigt man noch den Abschlag von 20% für die schlechte Verfassung des Hauses (nach den 1998 und 1999 erfolgten Investitionen von rund ATS 55,7 Mio) von Euro 0,80, ist 1999 eine Miete von Euro 2,85 für die 127,62 m2 anzusetzen. Somit hätte 1999 die Miete einem Wert von Euro 363,71 entsprochen. Seit 1999 wurde unverändert (auch 2001) eine Miete von Euro 153,78 kassiert (entspricht einer Miete von Euro 1,20 [pro m2]). Die Richtwertmiete wird jährlich (so wie die Kat-Miete rd. alle 2 Jahre) angehoben. Die "Fremdmieter" müssen an die Hausgemeinschaft ein aliquotes Verwaltungsentgelt entrichten. Dem Sohn wurde dieser Betrag nicht vorgeschrieben. Im Mietvertrag wurde keine Kaution vereinbart. Im Mietvertrag ist ein Vertragsbeginn, jedoch keine Dauer angeführt. Die Werterhöhung wurde für 10 Jahre ausgeschlossen. Unter gleichen Bedingungen wäre ein Abschluss mit einem Fremden nicht erfolgt. Daher wird das o. a. "Mietverhältnis" steuerlich nicht anerkannt. Die Wohnung Top 9 ist aus der Einkunftsermittlung auszuscheiden. Die bisher als Einnahme bzw. Umsatz erfassten Werte sind zu neutralisieren. Die Werte für das Jahr 2001 wurden bereits in der Bescheidbegründung vom 13.12.2011 [Anm.: siehe weiter unten] detailliert angeführt: | Top 9 | 02 | 03 | 04 | 05 | 06 | 07 | 08 | 09 | naMiete | 1.845,36 | 1.845,36 | 1.845,36 | 1.845,36 | 1.845,36 | 1.845,36 | 1.691,58 | 2.397,55 | naBKEinn | 1.246,20 | 1.246,20 | 1.239,71 | 1.220,64 | 1.293,84 | 1.417,87 | 1.268,85 | 1.542,27 | naU10% | 3.091,56 | 3.091,56 | 3.085,07 | 3.066,00 | 3.139,20 | 3.263,23 | 2.960,43 | 3.939,82 | Nachschauzeitraum | 1-11/10 | 12/10 | 1. QU.11 | 2. Qu.11 | 3. Qu.11 | na. Umsatz Mietverh. Sohn | | | | | | Top 9 na Miete + BKEinn | 3.416,60 | 348,90 | 943,29 | 966,65 | 960,82 Die Ausgaben und Vorsteuern sind - soweit direkt zuordenbar - zu berichtigen. Soweit eine Zuordnung nicht möglich ist, ist eine Kürzung im Verhältnis der Nutzfläche vorzunehmen. Der Anteil an den allgemeinen Kosten und Vorsteuern beträgt 13,89% (Anteil Lift-BK 25%) Direkt der Top 9 zurechenbare Aufwendungen und damit in Zusammenhang stehende Vorsteuern sind nicht zum Abzug zugelassen: | 23.1.03 Rest Bodenrepa. | Anteil T9 | netto | 0,00 | (geringfügiger Anteil lt RSpr Stb) | 27.4.04 Wasser- u Abflussrepa. | T9 | netto | 1.253,57 | | | | | | | 15.9.11 Ausb. Fassade T9 | na Vorst | | 237,60 | | 15.9.11 Äußere Fenstereinigg T9 | na Vorst | | 904,69 | | 29.9.11 Reinigg T9 | na Vorst | | 272,00 | | 29.9.11 Tischlerarb. T9 | na Vorst | | 303,05 | | na Vorst T9, 3. Qu.11 | | | 1.717,34 | Tz 3 Berücksichtigung der Herstellungskosten des Liftes in Fünfzehntel Laut erstmaliger Bekanntgabe von Herrn HN am 16.6.2009 wurde 1998 und 1999 nicht - wie bisher in den Erklärungen angegeben - ein Lift saniert, sondern ein Aufzug hergestellt. Die Herstellungskosten betrugen lt. (seinen Angaben) rd. ATS 1.0 Mio., wovon ein Anteil von ca. 20% auf 1998 entfällt. Die Herstellungskosten sind grundsätzlich auf die Restnutzungsdauer des Gebäudes zu verteilen. Es wurde mündlich ein Antrag auf Absetzung in Fünfzehntel gestellt. Tz 4 Sonstige Berichtigungen 2008 Im Jahr 2008 wurde ein Übertragungsfehler bei der Summe der Einnahmen von Euro 100,- festgestellt (laut Aufzeichnungen und Bankeingängen sind die Einnahmen höher als deklariert). Es wurde ein elftes Zehntel für den 'Instandsetzungsaufwand 1998' in Höhe von Euro 13.719,66 geltend gemacht. Tz 5 Neuerstellung der Überschuss- und Umsatzermittlungen (Zwecks) leichterer Darstellung und Nachvollziehbarkeit wird ... keine Darstellung der Änderungen durch die AP vorgenommen, sondern alle Überschuss- und Umsatzermittlungen (mit Verweis auf die Zahlen lt. Erkl.) neu aufgestellt. Die Werte für 2001 wurden bereits in der Bescheidbegründung vom 13.12.2011 detailliert angeführt. Auf die Beilagen 2-9 wird verwiesen. Tz 6 Umsatzsteuernachschau Die Feststellungen der Tz 1 und 2 werden auch im Zeitraum 2010 bis 3. Quartal 2011 fortgeführt. In den Beilagen 10 und 11 werden die Zahlen für die Festsetzungen 2010 und 2011 ermittelt." In den verwiesenen Beilagen ermittelte die AP unter Ausscheiden der steuerlich nicht anerkannten Nutzfläche von insgesamt 35,42% folgende Vermietungsergebnisse und Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen (netto): | Text/Jahr | 02 | 03 | 04 | 05 | 06 | 07 | 08 | 09 | Einnahmen | 14.725,60 | 14.686,68 | 16.810,44 | 17.248,15 | 17.076,16 | 17.214,57 | 17.672,08 | 17.963,42 | Spesen | | 253,00 | 86,45 | 48,01 | 266,31 | 149,26 | 77,18 | 16,58 | Instandh. | 3.310,71 | 3.481,16 | 3.488,09 | 375,34 | 1.166,86 | 302,56 | 461,97 | 214,52 | 1/10 | 19.756,86 | 19.756,86 | 19.756,86 | 19.756,86 | 19.756,86 | 19.756,86 | 11.835,35 | | 1/15 Lift | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | 2.858,05 | Bankspesen | | | 49,85 | 49,34 | | | 53,46 | 56,16 | AfA | 185,58 | 185,58 | 185,58 | 185,58 | 185,58 | 1.85,58 | 185,58 | 185,58 | Beratung | | | | | | | | 1.420,76 | gemeins Ergebnis | -11.446,82 | -11.847,96 | -9.614,43 | -6.025,02 | -7.157,49 | -6.037,74 | 2.200,49 | 13.211,79 | je 50% | -5.723,41 | -5.923,98 | -4.807,22 | -3.012,51 | -3.578,75 | -3.018,87 | 1.100,25 | 6.605,90 | Vorstgesamt | 872,53 | 1.122,00 | 1.117,23 | 535,21 | 734,74 | 566,86 | 598,16 | 856,52 Beilage 10 enthielt die Ermittlung der Werte für die UVA-Festsetzungen 1-11/2010 und 12/2010: | | 1-11/10 | 12/10 | Gesamt | Ums. 10% lt UVA | 10.056,07 | 1.191,01 | 11.247,08 | na Umsatz Top 5 | -1.389,85 | -126,35 | -1.516,20 | na Umsatz Top 5a | -2.782,34 | -264,55 | -3.046,89 | na Umsatz Top 9 | -3.416,60 | -348,90 | -3.765,50 | korr. Umsatz 10% lt. AP | 2.467,28 | 451,21 | 2.918,49 | Umsatz 20% unverändert | 20.469,28 | -1.863,48 | 22.332,76 | Umsatz lt. AP | 22.936,56 | 2.314,69 | 25.251,25 | Vorsteuer gesamt (allgemein und allgemeine Kosten) | 3.029,67 | 22,23 | 3.051,90 | Vorsteuer allgemein (BK u. allgemeine Kosten) | 2.356,10 | 17,03 | 2.373,13 | Kürzung Eigenanteil + na Vermietung 35,42% | -834,53 | -6,03 | -840,56 | Vorsteuern Lift-BK | 673,57 | 5,20 | 678,77 | Kürzung Eigenanteil + na Vermietung 49,99% | -336,72 | -2,60 | -339,32 | abziehbare Vorsteuern lt. AP | 1.858,42 | 13,60 | 1.872,02 und die Berechnung der Umsatzsteuer für diese Zeiträume. In Beilage 11 waren die entsprechenden Bemessungsgrundlagen-Ermittlungen und die Steuer-Berechnungen für die Zeiträume 1. bis 3. Quartal 2011 dargestellt. Die im Prüferbericht bloß verwiesene Ermittlung der Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen und der gemäß § 188 BAO festzustellenden Einkünfte des Jahres 2001 war in den bereits am 13.12.2011 (vor Prüfungsabschluss) erlassenen Bescheiden über (Wiederaufnahme und) Umsatzsteuer sowie Einkünfte-Feststellung 2001, gestützt auf die am 19.12.2011 bei der BfP eingelangte vorläufige Begründung, in der Aufwands- und Vorsteuer-Position "Instandhaltung" infolge einer irrtümlichen Fehlzuordnung des Wertansatzes für Top 8 bzw. Top 9 falsch berechnet worden. Im Zuge des nachfolgenden Rechtsmittelverfahrens (siehe unten) stellte das Finanzamt nachträglich neue korrigierte Berechnungen für das Jahr 2001 an: Nunmehr wurden Instandhaltungsaufwendungen in Höhe von € 49.913,00 (laut F-Bescheid-Beilage: € 102.213,00) der Top 9 direkt zugeordnet, der Instandhaltungsaufwand laut Rechnung vom 27.2.2001 jedoch der Top 8 direkt mit € 83.333,33 (bisher nur anteilig mit € 31.033,33) zugeordnet. Die Differenz auf den geltend gemachten Gesamtbetrag von € 153.871,33 betrug daher unverändert € 20.625,00 und wurde als allgemeiner Instandhaltungs-Aufwand wie bisher um 35,42 % (steuerlich nicht anerkannte Mietverhältnisse Tops 5, 5a und 9) gekürzt. Dementsprechend erhöhte das Finanzamt in der neuen Berechnung die anzuerkennenden Vorsteuern aus dieser Aufwandsposition auf insgesamt € 25.869,58 (statt bisher laut angefochtenem Bescheid: insgesamt € 15.409,58). Das Prüfungsorgan empfahl die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Umsatzsteuer und Einkünfte-Feststellung für die Jahre 2001 bis 2006 sowie die Festsetzung der Umsatzsteuer und die Feststellung sowie Verteilung der Einkünfte für die hier strittigen Jahre bzw. unterjährigen Zeiträume. Es begründete die Empfehlung hinsichtlich der Wiederaufnahme bei der Umsatzsteuer mit den Feststellungen laut Tz. 1 und 2, hinsichtlich der Wiederaufnahme bei der Einkünfte-Feststellung mit den Feststellungen laut Tz. 1 bis 3. Das Finanzamt erließ am 17.04.2012 dementsprechende Wiederaufnahmebescheide für 2002 bis 2006, Umsatzsteuerbescheide für 2002 bis 2009 sowie Einkünfte-Feststellungs-Bescheide für 2002 bis 2009 und begründete diese Bescheide mit Verweis auf die von der BfP nachweislich übernommene, oben wiedergegebene Niederschrift vom 16.04.2012. Des Weiteren erließ das Finanzamt am 18.07.2012 Bescheide betreffend Umsatzsteuer für 2010 und Feststellung von Einkünften des Jahres 2010, die es gesondert in gleicher Weise begründete wie die Sachbescheide für die Vorjahre: "Hinsichtlich der nachstehenden vom Finanzamt vorgenommenen Korrekturen wird auf den Bericht vom 16.4.2012 verwiesen: a) Eigennutzung durch die Eigentümer b) nicht anerkannte Vermietung an den Sohn c) Herstellkosten Lift Da die AfA (vom Gebäude) ab dem 2. HJ 1960 auf 50 Jahre verteilt geltend gemacht wurde, steht für 2010 nur noch ein halbes Jahr AfA zur Verfügung. Der Betrag wurde entsprechend korrigiert. Aus Gründen der besseren Nachvollziehbarkeit wird die Überschuss- und die Umsatzermittlung 2010 in Tabellenform dargestellt - siehe Beilage. Die ... Ausführungen sind Bestandteil des oben bezeichneten Bescheides. ..." Der Begründung war folgende Tabelle angeschlossen: | Ermittlung d. Ergebnisses d. Vermietungen | für das Jahr 2010 | Einnahmen: | Werte lt. Erkl. | Korrektur FA | Euro | Vorsteuer | laut Erklärung | 23.112,63 | 23.112,63 | | | na Miete T 5 | | -87,24 | | | na Miete T 5a | | -2.176,41 | | | na Miete T 9 | | -2.282,06 | | | korr. Einnahmen lt FA | | | 18.566,92 | | | | | | | Ausgaben: | | | | | Sonstiges | 157,18 | 157,18 | | | lt. Erkl | | 157,18 | | | Eigennutzg+naVermietung | | 35,42% | | | = abzügl. | | -55,67 | 101,51 | 1,16 | Instandhaltung | 10.426,58 | 10.426,58 | | | der Vermietung zurechenbar | | 1.695,00 | 1.695,00 | 339,00 | allgemeine Instandh | | 8.731,58 | | | Eigennutzg+naVerm | | 35,42% | | | = abzügl. | | -3.092,73 | 5.638,85 | 1.127,77 | 1/15 Herstellg Lift | 0 | 4.425,59 | | | Eigennutzg+naVerm | | 35,42% | | | = abzügl. | | -1.567,54 | 2.858,05 | | AfA letztes HJ | 287,36 | 143,68 | | | Eigennutzg+naVerm | | 35,42% | | | = abzügl. | | -50,89 | 92,79 | | BK-Vorsteuer | | 964,77 | | | Eigennutzg+naVerm | | 35,42% | | 623,05 | Ergebnis | 12.241,51 | | 8.180,72 | 2.090,98 | verteilt 50:50 | | je | 4.090,36 | | | | | | | Umsatzsteuer | Werte lt. Erkl. | | Korrektur durch FA | Umsätze lt. Erkl. | 33.579,84 | | 33.579,84 | | naMiete lt Aufzeichnungen Pfl. | | | -4.545,71 | | naBK lt Aufzeichnungen Pfl. | | | -3.782,88 | | Umsätze gesamt | 33.579,84 | | 25.251,25 | | zu 20% | 22.332,76 | | 22.332,76 | | zu 10% | 11.247,08 | | 2.918,49 | | USt 20% | 4.466,55 | | 4.466,55 | | USt 10% | 1.124,71 | | 291,85 | | Vorsteuer | -3.051,90 | | -2.090,98 | | Zahllast | 2.539,36 | | 2.667,42 | | Zahllast lt. Erkl. | | | -2.539,36 | | Auswirkung | | | +128,06 | Innerhalb offener, auf Antrag mehrmals verlängerter Rechtsmittelfrist erhob die BfP gegen sämtliche oben angeführten Bescheide am 31.12.2012 Berufung (Beschwerde). In diesem Schriftsatz verwies sie auf die Ausführungen in ihrer Sachverhaltsdarstellung vom 15.03.2010 (= Beantwortung des Prüfervorhaltes vom 08.07.2009; siehe dazu weiter unten), die in der Außenprüfung und den darauf aufbauenden Bescheiden in wesentlichen Teilen unberücksichtigt geblieben sei. Eine Ergänzung der Begründung werde in den nächsten Tagen nachgereicht. Beantragt wurde, die angefochtenen Bescheide dahingehend abzuändern, "dass die Veranlagungen (sic) erklärungsgemäß erfolgen, soweit der Sachverhalt nicht ausdrücklich außer Streit gestellt wird." Im Falle der Vorlage der Berufung an den UFS stellte die BfP den Antrag auf "Durchführung einer mündlichen Verhandlung (müV) vor dem Berufungssenat" (gemeint: und Entscheidung über das Rechtsmittel durch den Berufungssenat). Das Prüfungsorgan hatte der BfP mit Schreiben vom 08.07.2009 folgende Fragen vorgehalten und für deren Beantwortung eine Frist bis 10.08.2009 vorgemerkt: " A) Bitte um Nachreichung 1) Laut den vorgelegten Mietverträgen (MV) ist vereinbart, dass bei nachstehenden Tops ab einem festgelegten Zeitpunkt eine Wertsicherung vorzunehmen ist: | Top 1+2 | ab 1/2008 | mit Wert VPI I Wert Dez 2007 | (zur Basis Dez 1977) | Top 5a | ab 7/2008 | mit Wert VPI I Wert Dez 2007 | (zur Basis Juni 1998) | Top 6 | ab 1/2008 | mit Wert VPI I Wert Dez 2007 | (zur Basis Juni 1998) | Top 9 | ab 1/2009 | mit Wert VPI I Wert Dez 2008 | (zur Basis Dez 1998) a) Bitte um Vorlage der Schreiben, mit denen diese Erhöhungen den Mietern bekanntgegeben wurden. b) Bitte um Vorlage der Berechnungsunterlagen für die neue Höhe der Mieten (nach Indexerhöhung). B) Fragen/Feststellungen 1) Die bisher berücksichtigen Einnahmen und Ausgaben für die von den Miteigentümern selbst genutzten Wohnungen sind als Gebrauchsregelung unter Miteigentümern aus den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auszuscheiden (betrifft Top 5 und Top 5a). Die Umsätze sind entsprechend zu mindern, die Vorsteuern zu kürzen. 2) An die SteuerberatungsgesellschaftN (Kommanditist ist im Prüfungszeitraum der Hälfteeigentümer HN) sind die nachstehenden Tops vermietet: | | BK% lt. übergebener Aufstellung | T 1+2 | 4,86% | T 6a | 11,97% | T 7 | 21,92% | Gesamt | 38,75% Da dieser Anteil im Liegenschafts-Hälfte-Anteil des Kommanditisten Deckung findet, wären die Tops als Betriebsvermögen zu berücksichtigen. Es wären keine Mieteinnahmen, aber auch keine Ausgaben in der Einkunftsart "Vermietung und Verpachtung" anzusetzen. 3) Höhe der vereinbarten Mieten, Wertsicherungsausschluss Im Folgenden werden die in den Verträgen angeführten Mieten mit den Mieten lt. MRG bzw. RWG gegenübergestellt: Werte in ATS aus der Mietzinsliste Jänner 2001 (unverändert bis 2007) | Top | Größe | Mietvertr | Index-Ausschluss | Monatsmiete lt .Pfl | Miete MRG 7/2001 | Mietzins MRG | 1+2 | 40qm | 27.12.77 weitergeg. 23.1.90 | 30 Jahre | 33,- = 0,82/qm | §45 Kat C = 12,10/qm | 484,- | 6 | 83qm | 27.12.77 weitergeg. 23.1.90 | 30 Jahre | 250,- = 3,01/qm | §45 Kat C = 12,10/qm | 1.004,30 | 6a | 101,2qm | 7.12.1985 | 30 Jahre | 506,- = 5,-/qm | § 16 Kat. D = 18,10/qm | 1.831,72 | 7 | 194,5qm | 5.7.99 | 15 | 9.725,- = 50,-/qm | angem.*) rd. 100,-/qm | 19.450,- | 9 | 123qm | 28.12.98 | 10 Jahre | 2.116,- = 17,20/qm | Richtwert Kat. C**) | 3.050,40 *) angemessener Mietzins für Büros aus Immobilienpreisspiegel 1997 gute Lage im Bezirk von ATS 90 bis ATS 112,-. **)Richtwertermittlung 28.12.1998 Kat. C Werte in ATS); | qm-Miete lt. Richtwertgesetz gültig 28.12.1998 | 54,70 | Zuschlag für Aufzug (1999 fertiggestellt | 0 | Lagezuschlag (Wert aus 1994) | 16,16 | Zwischenbetrag | 70,86 | Abschlag für sehr schlechten Zustand maximal 30% | -21,26 | Bereinigter Wert (Normwohnung) | 49,60 | Abschlag für Kat. C 50% | -24,80 | anzuwendende Richtwertmiete | 24,80 Aus den o. Aufstellungen ist ersichtlich, das bei keiner der o. a. Tops die lt. Gesetz zustehende Miete vereinbart wurde. Daher ist auch die Vermietung der Top 9 an (den Sohn) als nicht fremdüblich einzustufen und aus der Einkünfte-Ermittlung auszuscheiden. Zu den in den Verträgen angeführten Ausschlüssen der MZ-Erhöhungen hinsichtlich der Wertsicherungen für 10 Jahre (Top 5a=Gebrauchsregelung, Top 9), 15 Jahre (Top 7) und 30 Jahre (Top 1+2, Top 6a und Top 6) ist anzumerken: Wäre diese Vereinbarung fremdüblich, dann wäre es ein Vorteil für den Mieter, dass er sowohl einen niedrigen Mietzins [bezahlt] als auch bei Auszug die Investitionsablöse vom Vermieter gem. § 10 MRG erhält. In den Mietverträgen findet man keine Regelung (ausgenommen die Zustimmung der Vermieter zum Umbau und die Möglichkeit des Vermieters, im Falle der Beendigung des Mietverhältnisses eine Wiederherstellung des ursprünglichen baulichen Zustandes zu verlangen - als schlecht und teilweise desolat bezeichnet - [so dass] der Rückbau der Investition eine Vermögensvernichtung wäre. 4. Fünfzehntel der Herstellungskosten Aufzug Die[se] Kosten ... in 1998/1999 (im Zuge der Besprechung am 16.6.09 mit ATS 1.000.000,- netto beziffert) sind nicht in Zehntel-, sondern in Fünfzehntelbeträgen zu berücksichtigen. " Die Sachverhaltsdarstellung/Vorhalts-Beantwortung der Bf. vom 15.03.2010 hatte, hier auf das Wesentliche gekürzt, wie folgt gelautet: "A 1 a Als Anlagen I bis IV fügen wir die angeforderten Nachweise bezüglich Geltendmachung der Wertsicherungen bei, für Top 1+2 ab 1/2008, Top 5a ab 7/2008, Top 6 ab 1/2008, Top 9 ab 1/2009. A 1 b Die Berechnungsgrundlagen für die Indexerhöhungen finden sich in Anlage V. B 1 Offenbar aufgrund des VwGH-Erkenntnisses 2003/13/0120 vom 23. Mai 2007 wurden von Amtsorgan-genannt mit Ergänzungsauftrag vom 14. August 2007 (eingelangt am 20. August 2007) betreffend Steuererklärungen 2001 bis 2005 diverse Unterlagen (Mietzinslisten, Mietverträge) angefordert. Am 31. Oktober 2007 wurden diese dem Amtsorgan-genannt persönlich von unserem Mandanten, (NameMandant), im imFA, übergeben und der Sachverhalt ergänzend erläutert. Damit haben wir die Angelegenheit als erledigt betrachtet. Lediglich der guten Ordnung halber weisen wir daher bereits an dieser Stelle darauf hin, dass eine neue oder geänderte Rechtsprechung keinen tauglichen Wiederaufnahmegrund in Bezug auf rechtskräftige Veranlagungen darstellt. Erst ca. ein Jahr später wurde der Sachverhalt von Ihnen erneut aufgegriffen und mit Ergänzungsauftrag vom 17. Oktober 2008 eine neuerliche Anfrage betreffend 2001 bis 2006 zum Thema Eigennutzung, gestartet. Dabei war dem Amtsorgan-genannt bereits in dem oberwähnten, persönlichen Gespräch vom 31. Oktober 2007 mitgeteilt worden, dass im gegenständlichen Fall (anders als im eingangs zitierten VwGH-Erkenntnis) die Miteigentümer der Liegenschaft getrennt leben, nämlich in den TopNr. 5 und 5a. Dieser Sachverhalt ist auch aktenkundig aufgrund der beim Finanzamt aufliegenden Mietverträge. Weiters belegen dies auch diverse, Ihnen im Zuge des bisherigen Verfahrens bereits vorgelegte Rechnungen über private Investitionen und Reparaturen (zB Fa. F4, Fa F3, Fa. F1 GmbH, Fa. F2, Wien Energie, etc.), die nur auf HN, AdresseTop5a lauten. Entgegen der Diktion im gegenständlichen Vorhalt liegt auch keine Gebrauchsregelung unter Miteigentümern vor, sondern handelt es sich wie aktenkundig um Mietverhältnisse. Wir verweisen diesbezüglich auf die unmissverständlichen Mietverträge vom 15. August 1960 (Top 5) bzw. 26. Juni 1998 (Top 5a) und die entsprechenden Ausführungen in den EStR 2000, RZ 6529 f, samt dort zitierter Judikatur. Sowohl bei Top 5 als auch bei Top 5 a erfolgte die Mietzinsermittlung nach Maßgabe der gesetzlichen Möglichkeiten zum jeweiligen Zeitpunkt des Vertragsabschlusses. Bei Top 5 war dies der Jahresfriedenszins 1914 gem. § 2 (1) MG, eine gesetzliche Mietzinsbeschränkung, die nur durch ein § 7 MG-Verfahren durchbrochen werden konnte. Ein solches wurde auch infolge einer dringend erforderlichen, umfassenden Sanierung der in schlechtem Zustand befindlichen, allgemeinen Teile des Hauses, durchgeführt, da die dafür erforderlichen Mittel die rechnerische Mietzinsreserve bei weitem überstiegen. In den ersten 10 Jahren war natürlich auch Top 5 davon betroffen. Ebenso wie das Gebäude selbst war allerdings auch die Top 5 - wie im Mietvertrag ausdrücklich festgehalten - in einem katastrophalen und unbewohnbaren Zustand. Da die Sanierung der Bestandseinheit selbst nicht im Rahmen des § 7 MG-Verfahrens erfolgen konnte, musste die Mieterin die Sanierung aus Eigenem und mit privaten Mitteln vornehmen. Über einen Zeitraum von mehr als 9 Monaten wurde die Wohnung tiefgreifend saniert (u. a. Auswechslung vermorschter Tramen in den Nassbereichen, Einbau von Traversen, Austausch der in der Wohnung gelegenen Strom-, Gas- und Wasserleitungen, Sanierung der Wände, Decken und Böden, u. v. m.). Daraus ergibt sich unzweifelhaft, dass diese Maßnahmen weit über die einem Mieter zumutbare Erhaltungspflicht hinausgehen und auch von einem fremden Dritten nicht ohne entsprechende finanzielle Anreize durchgeführt worden wären. Nicht übersehen werden darf in diesem Zusammenhang, dass der ausschließlich aus diesem Grund vereinbarte Ausschluss einer Mieterhöhung in der Anfangsphase keinerlei finanziellen Vorteil darstellte und überhaupt erst nach 10 Jahren (nach Auslaufen des § 7 MG-Verfahrens) zum Tragen kommen konnte. Eine jedenfalls anzustellende Barwertbetrachtung relativiert diesen Vorteil weiter, ebenso der Umstand, dass diese Klausel vom Bestand des konkreten Mietverhältnisses abhängt und auch kein Weitergaberecht vereinbart wurde. Für Top 5a wurde ebenfalls die im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses geltende Rechtslage der Mietzinsbildung zugrunde gelegt, d.h. der Richtwert mit den Zu- und Abschlägen gem § 16 (2) MRG. Eine Übersicht der einzelnen, in Betracht kommenden Positionen ist in der Zeitschrift „Hauseigentümermagazin” enthalten. Sie haben, Ihrem Wunsch entsprechend, einen Auszug bereits erhalten. [Grafik] Anm. BFG: handschriftlich randvermerkt vom Prüfungsorgan "D brauchbar 17,20" Im Gegenzug zu den vom Mieter durchgeführten Sanierungs- und Verbesserungsmaßnahmen (siehe Beschreibung des Mietgegenstandes im Mietvertrag) wurde lediglich auf eine Zinsanpassung für einen Zeitraum von 10 Jahren verzichtet. Wieso beide Mietverträge daher einem Fremdvergleich nicht standhalten sollten, bleibt uns verschlossen. Aus unserer Praxis sind uns zahlreiche ähnliche oder noch weitergehende Sondervereinbarungen in Mietverträgen unter Fremden Dritten bekannt. Die Abgabenbehörde vermeint, nach dem äußeren Erscheinungsbild (Mietverträgen) die im Haus von der Steuerberatungsgesellschaft gemieteten Räumlichkeiten Top 1-2, Top 6a und Top 7 infolge der Kommandististenstellung eines Miteigentümers des Hauses aus der V+V Sphäre ausscheiden und der betrieblichen Sphäre zurechnen zu müssen. Gemäß § 21 BAO ist für die abgabenrechtliche Beurteilung nicht das äußere Erscheinungsbild, sondern in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt eines Sachverhaltes maßgebend. Tatsächlich besteht im Innenverhältnis eine Kanzleigemeinschaft zwischen den Kanzleien Kanzlei-des-Sohnes-der-ME (nachfolgend Einzelkanzlei genannt) und der SteuerberatungsgesellschaftN (nachfolgend N & CO genannt). Dieser Umstand ist auch nach außen hin nicht zu übersehen: - auf der Gegensprechanlage beim Hauseingang finden sich folgende Hinweise: | Top 7 | KANZLEIEN Dr.N N & CO - im Lift sind beide Kanzleien neben der Taste für den 2. Stock angeführt (im 2. Stock befindet sich nur Top 7). Die Büroräume in Top 7 werden von beiden Kanzleien gleichzeitig und ohne räumliche Abgrenzung genutzt, wobei - nicht zuletzt aufgrund der unterschiedlichen Klienten- und Honorarstruktur (Buchhaltungen und Lohnverrechnungen überwiegend bei Einzelkanzlei, Wirtschaftsprüfungen ausschließlich bei N & CO) die tatsächliche Nutzung durch die Einzelkanzlei mit ca. 70 % deutlich überwiegt. So sind die Mandate der Einzelkanzlei viel personalintensiver in der Betreuung. Aufgrund ihres Bestehens seit 1957 (N & CO erst später-gegründet) ist das Archiv der Einzelkanzlei viel umfangreicher als jenes von N & CO, es erfolgt daher auch eine Mitnutzung der Archivräume von N & CO durch die Einzelkanzlei, zumal sämtliche Wirtschaftsprüfungsunterlagen extern im Prüferzimmer bei Mandanten gelagert sind. N & CO verfügt auch über weitaus weniger Mitarbeiter, der Großteil ist bei der Einzelkanzlei beschäftigt. Sämtliche Büroausstattung von Top 7, wie EDV, Telefon, Kopiergeräte, Drucker, Heizungs- und Kühlanlage, etc. werden von beiden Kanzleien gemeinschaftlich genutzt, ebenso die in Top 1+2 abgestellten KFZ. Die lt. Abgabenbehörde von N & CO genutzten Räumlichkeiten wären daher nach dem Schlüssel 30:70 zu korrigieren. Somit liegt der von N & CO betrieblich genutzte Gebäudeteil deutlich unter 20 % und ist nicht dem Betriebsvermögen zuzurechnen. Zu der von Ihnen unter diesem Punkt angeführten Aufstellung ist generell anzumerken, dass sämtliche Vereinbarungen unter der im Zeitpunkt des Abschlusses geltenden Rechtslage und dem damaligen Kenntnisstand beurteilt werden müssen. Nachträgliche Änderungen des rechtlichen und wirtschaftlichen Umfeldes dürfen bei einem Fremdvergleich nicht rückbezogen werden. Top 1+2: Wie aus dem der Abgabenbehörde vorliegenden Mietvertrag aus dem Jahr 1977 eindeutig ersichtlich [ist], wurde der Mietvertrag auf Basis der damals geltenden Rechtslage, dem lt. MG anzuwendenden Jahresfriedenszins 1914, abgeschlossen. Die Bestandsobjekte wurden vom damaligen Mieter, Herrn StB HN durch den Umbau zweier anderweitig nicht nutzbarer Kleinstgeschäftslokale in KFZ-Stellplätze auf eigene Kosten hergestellt, und es ist daher nur logisch, dass dem Mieter Sonderrechte, wie Verzicht auf eine Mietzinsanhebung auf 30 Jahre und ein Weitergaberecht, eingeräumt wurden. Es versteht sich daher von selbst, dass auch ein fremder Dritter diese Investitionen weder ohne Mietzinsbeschränkung noch (ergänze: ohne) eine Absicherung durch ein Weitergaberecht getätigt hätte. Dies umsomehr, als auch die von lhnen als Begründung für die angebliche Fremdunüblichkeit aufgestellte Behauptung, ein Mieter hätte bei Auszug Anspruch auf Investitionsablöse gem. § 10 MRG gegenüber dem Vermieter, schlicht und einfach falsch ist. Der im Übrigen zeitlich begrenzte Anspruch gem. § 10 MRG bezieht sich nur auf Wohnungen, nicht aber auch auf Geschäftsräumlichkeiten, daher ist eine vertragliche Absicherung unumgänglich. Top 6: Auch in diesem Fall wurde das Mietobjekt auf Basis des damals geltenden Jahresfriedenszinses abgeschlossen und vom Mieter umfassend und tiefgreifend saniert. Es gelten daher die obigen Ausführungen auch für Top 6. Top 6a: Der Mietgegenstand war vom Vormieter über Jahrzehnte hinweg nicht gepflegt worden und befand sich bei Vertragsbeginn in einem desaströsen Zustand. Wie dem Mietvertrag vom Datum zu entnehmen, waren nach Defekten die Wasser- und Gaszuleitung gesperrt, die teilweise noch nicht unter Putz verlegten Elektroleitungen schadhaft bzw. ungenügend, keine taugliche Heizmöglichkeit vorhanden, das WC nach Defekten gesperrt, es gab auch weder ein WC oder eine Wasserentnahmestelle am Gang, etc. Der Zustand der Wohnung war daher insgesamt Kategorie D unbrauchbar und nicht Kategorie D (der Mietzins nach Kategorie D unbrauchbar war im Zeitpunkt der Anmietung ATS 3,05 /m2, die Gegenüberstellung per 7/2001 ist in diesem Zusammenhang ebenso unrichtig wie irrelevant). Anm. BFG: randvermerkt durch das Prüfungsorgan "ab 1.1.86 C=D=12,20; D unbrauchbar = 6,10!" Im Rahmen einer Vereinbarung gemäß § 16 (1) Z. 1 MRG wurde ein Mietzins von ATS 5,00 festgesetzt und damit das Mindestmaß deutlich überschritten. Im Hinblick auf die ebenfalls geplante Sanierung ausschließlich auf Kosten des Mieters wurde jeweils auf die Dauer von 30 Jahres befristet eine Erhöhung des Mietzinses ausgeschlossen und ein Weitergaberecht eingeräumt. Die obigen Ausführungen zur Fremdüblichkeit der Vereinbarung treffen auch auf diesen Fall zu. Top 7: Wie schon sooft in diesem Verfahren und ungeachtet unseres mündlichen Vorbringens wird nicht der konkrete Sachverhalt berücksichtigt. Vielmehr werden wieder bloß schematisch höchst ungleiche Dinge verglichen und daraus die falschen Schlüsse gezogen: Selbst der in der Übersicht angeführte Wert für 1997 ist unzutreffend, das Preisband für 1999, dem Zeitpunkt des Mietvertragsabschlusses betrug lt. Immobilienpreisspiegel richtig ATS 85,00 — ATS 107,00. Die im Immobilienpreisspiegel angegebenen Werte reflektieren darüber hinaus nicht die im Einzelfall konkret erzielbaren Preise, sondern versuchen lediglich als Marktstudie einen Durchschnittswert im Falle von Neuvermietungen abzubilden. Die Übersicht setzt aber natürlich eine zeitgemäße und auch vom Erhaltungszustand entsprechende Ausstattung voraus. Im Übrigen stellt diese Studie lediglich eine Privatmeinung und kein Sachverständigengutachten dar. Es versteht sich daher wohl von selbst, dass für eine „Bruchbude“ nicht der gleiche m2- Preis wie für ein schlüsselfertiges, zeitgemäß ausgestattetes Büro zu erzielen ist. Wir haben daher schon im bisherigen Verfahren vorgebracht, dass auch im gegenständlichen Fall umfangreiche Investitionen vom Mieter vorgenommen werden mussten. So sind vor Beziehbarkeit über in einen Zeitraum von mehr als 1 Jahr u.a. Zimmermanns-, Elektro-, Gas-, Wasser-, Heizungsinstallations-, Bodenleger-, Tischler-, Maler u. Anstreicher- sowie Tapeziererarbeiten, etc. durchgeführt worden. Der Urzustand des Bestandobjektes und die vom Mieter durchgeführten Arbeiten sind jederzeit anhand von Bauphotos belegbar. Zur Absicherung dieser Mieterinvestitionen wurden ein einmalig auszuübendes, unbefris- tetes Weitergaberecht und ein Verzicht auf eine Mieterhöhung über einen Zeitraum von 15 Jahren vereinbart. Der Abschlag gegenüber dem Immobilienpreisspiegel und die Sondervereinbarung sind in Relation zum lnvestitionsvolumen des Mieters angemessen und halten einem Fremdvergleich stand. Dies beweist auch der Vergleich mit der 2003 fremdvermieteten Top 3: [Grafik] Anm. BFG: randvermerkt "80 m2 Gesch. 45 m2 Keller" Top 7: [Grafik] [Grafik] [Grafik] tatsächlich erzielt € 3,63 m2 Aus all diesen Berechnungen ist ersichtlich, dass die Miete von Top 7 als angemessen anzusehen ist. Top 9: Die Richtwertermittlung im Vorhalt ist ebenfalls unzutreffend. Eine korrekte Berechnung für Top 9 stellt sich wie folgt dar: | Richtwert | ATS | 54,70 | Abschlag für Kategorie "C" gem. § 16 (2) MRG 50 % | ATS | - 27,35 | | ATS | 27,35 | Lagezuschlag für den 9. Bezirk *) | ATS | 43,51 *) Der Lagezuschlag setzt an und für sich eine ausdrückliche Vereinbarung im Mietvertrag voraus, wurde aber im gegenständlichen Fall trotzdem berücksichtigt. Anm. BFG: randvermerkt "lt MV (Kat) B, 1.1.99 Richtwertberechnung MA" | Abschlag f.d. schlechten Zustand d. Hauses | 20,0 % | v. 54,70 | ATS | - 10,94 | Abschlag f.d. schlechten Zust. d. Objektes | 20,0 % | v. 54,70 | ATS | - 10,94 | Abschlag f.d. Straßenlage d. Wohnung | 10,0 % | v. 54,70 | ATS | - 5,47 | Abschlag f.d. Stockwerkslage d. Wohnung | 7,5 % | v. 54,70 | ATS | - 4,10 | Abschlag f.d. Fehlen eines Kellerabteils | 2,5 % | v. 54,70 | ATS | - 1,37 | Adaptierter Richtwert | | | ATS | 10,69/m2 | entspricht | | | € | 0,78/m2 | tatsächlich erzielt | | | € | 1,25/m2 Anm. BFG: Randvermerke eines Amtsorgans: zu 'Straßenlage d. Wohnung': "Straße ist nicht verkehrsreich"; "ohne Lagezuschlag: Miete (-)= negativ! 0,-"; "unrichtige Fläche" Generell ist anzumerken, dass in Mietverträgen vereinbarte Index-Klauseln angewendet werden. Überhaupt nicht nachvollziehbar ist, wieso ausgerechnet im Falle von Top 1+2, 6, und 6a lt. Ihrer Ansicht ein Erhaltungsbeitrag gemäß 5 45 MRG verrechnet werden sollte, obwohl dies im Widerspruch zu den eindeutigen, vertraglichen Vereinbarungen stand. Der Erhaltungsbeitrag ist keine gesetzliche Verpflichtung, sondern eine KANN-Bestimmung. Ebenso wenig wie die Abgabenbehörde die Nichtdurchführung eines § 7 MG bzw. § 18 MRG einer Beurteilung unterziehen könnte ist die Nichteinhebung eines Erhaltungsbeitrages im vorliegenden Fall relevant. Im Hinblick auf die gesetzlichen Verwendungs- und Rückzahlungsverpflichtungen nicht frist- und bestimmungsgemäß verwendeter Erhaltungsbeiträge wurde in dieser Liegenschaft auf die Einhebung von Erhaltungsbeiträgen GENERELL verzichtet, nicht zuletzt aufgrund des Entfalls der Bildung steuerfreier Beträge, die keine direkte Verrechnung von Erhaltungsbeiträgen mit in der Folge durchgeführten Sanierungsarbeiten mehr ermöglichen. Es ist daher die in EStR 2000, RZ 6520 im Falle eines nur teilweisen Verzichts gegenüber nahestehenden Personen bemängelte Fremdüblichkeit im gegenständlichen Fall gegeben. Aufgrund der mit der Einhebung eines Erhaltungsbeitrages verbundenen Rechtsfolgen wäre jede andere Beurteilung eine unzulässige Einschränkung der Privatautonomie. Anm. BFG: Randvermerke eines Amtsorgans: "Fremdmieter zahlt höhere Miete >> kein EH/VB; Rückzahlungsverpflichtung wurde 1994 abgeschafft"; sowie unterhalb des Textes: "Notwendigkeit, die Einnahmen 'bestmöglich' anzustreben (Ausnutzen der ges. Möglichkeiten), damit keine Liebhaberei entsteht." Wie bereits oben in B 3 Top 1+2 erwähnt sind die Ausführungen auf Seite 4 des Vorhaltes in Bezug auf Geschäftsräumlichkeiten falsch, da kein Anspruch auf Investitionsablöse besteht. Dessen ungeachtet ist die in den Mietverträgen verankerte Rückbauverpflichtung auf Verlangen des Vermieters zur allfälligen Durchsetzung gem. § 10 (2) MRG ausdrücklich vorzusehen und generell sinnvoll, da Mieterinvestitionen auch nur aus subjektiven Gründen erfolgen und daher für eine künftige Nutzung von Nachteil sein können. Da auch Ausbau- und Entsorgungskosten beträchtlich sein können, mag es daher im Einzelfall Sinn machen, den Rückbau auf Kosten eines Mieters durchzuführen und dann eine zweckentsprechende Adaptierung vorzunehmen. Was ein vom Vermieter ausbedungenes Gestaltungsrecht mit Vermögensvernichtung zu tun haben soll, bleibt uns daher verschlossen. Auch bei Vermietung zu Wohnzwecken ist diese Klausel uU geeignet, einen Ersatzanspruch des Mieters gem. § 10 MRG zu verhindern. B 4 Die in den Jahren, 1998 und 1999 durchgeführten Sanierungsarbeiten wurden bereits zum Nachweis der geltend gemachten Vorsteuern anlässlich der Einreichung der UVAs jeweils durch Rechnungskopien belegt und somit offengelegt, ebenso sind die geltend gemachten 10-tel Abschreibungen für lnstandsetzungsarbeiten in den Steuererklärungen detailliert offengelegt. Eine nunmehrige andere rechtliche Beurteilung durch teilweise Umgliederung von Instandsetzungsaufwendungen in Herstellungsaufwendungen ist mangels Hervorkommens neuer Tatsachen nicht gedeckt. Anm. BFG: darunter vermerkt "⇒ erstmals Bekanntgabe, dass Herstellung erfolgte!" Dem Schreiben waren die eingangs erwähnten Anlagen I bis V beigefügt, die im Wesentlichen Folgendes enthielten: Anlage I: Rg. Nr. 01/2008 über Mietvorschreibung ab 1.1.08 für top 1 und top 2 monatlich HMZ € .. 5,56 BK .. € ..40,37 + .... 20% USt Anm. BFG: randvemerkt "nachverrechnet" und " 5,61 lt FA (siehe Mietvertrag)" Anlage II: Rg. Nr. 04/2008 über Mietvorschreibung ab 1.7.08 für top 5a monatlich: HMZ ... € 180,40 BK ...... € 67,70 + 10% USt Anm. BFG: Randvermerk: "nicht kassiert (weiter die Werte lt. MV 1998)" Anlage III: Rg. Nr. 02/20008 über Mietvorschreibung ab 1.1.008 für top 6 monatlich: HMZ ... € 42,06 BK ..... € 79,74 + 20% USt Anm. BFG: Randvermerk: "nachverrechnet" und neben HMZ "→ 42,50 lt. FA (siehe MV)" Anlage IV: Rg. Nr. 10/2009 über Mietvorschreibung ab 1.1.09 für top 9 monatlich: HMZ ... € 186,98 BK ...... € 118,91 +10% USt Anm. BFG: Randvermerk: "187,01 (siehe MV) geringe Ab." Anlage V u Schreiben Pkt. A 1b: Tabelle für Tops 1+2; 5a; 6; 9 gegliedert nach VPI I; Basis VPI I (aktuell); HMZ; Wertsicherungsberechnung; HMZ neu (alle Werte in ATS) Anm. BFG: tabellengerechte Nachrechnung durch das Prüfungsorgan, ohne Abweichung bei Tops 5a und 9; geringfügige Abw. bei Tops 1+2 und 6 Anlagen VI bis VIII enthielten durchschnittliche Mietpreise für Geschäftslokale und Büros in Wien, gegliedert nach Bezirken, Lagekategorien (Kern/1a und /1b sowie Nebenlagen) und Flächengrößen, jeweils der Hauptmietzinse pro Monat, ohne BK, ohne Heizkosten, ohne MwSt und sonstige Nebenkosten (= Netto-Kaltmiete"), alles entnommen der Zeitschrift "Der österreichische Hausbesitz, Nr. 7/8 2009". Das Prüfungsorgan hatte laut einem unterschriebenen Aktenvermerk vom 22.12.2011 über das Telefonat mit [dem Sohn der Bf.] am 22.12.2011 um 15:25 Uhr ersucht, den allfälligen Mietvertrag des Sohnes mit den Hauseigentümern (= den Bf.) aus der Zeit vor 1999 (wie fernmündlich angegeben aus 1986) vorzulegen. Im Aktenvermerk ist zu lesen: "[Prüferin] bittet um zusätzliche Informationen zu der Anmietung durch Dr.NN: Top Nr. 10 (entlang der -Gasse) angemietet, zuerst an Studenten vermietet, dann an Herrn-. (...) Top war ursprünglich eine Kat. C ohne Bad, mit WC innen. Der Eingangsbereich und das WC wurden durch den Lifteinbau 'verloren'. Da aber im gleichen Zeitraum die Top 11 (Kat. C mit WC innen) mit Top 10 zusammengelegt wurde, ist wieder ein WC in der Wohnung. Keine der beiden Tops verfügte ursprünglich über ein Bad. Top 11 war eine 'Bassena'-Wohnung, mit Gang-Küche, Wohnraum und WC innen. Die Wohnung war wie ein 'Sandwich' zwischen Top 10 und 11 (sic!). Hinsichtlich der ursprünglichen Wohnungsgröße wird [Sohn der Bf.] den alten Mietvertrag suchen und als SCAN an die Prüferin senden. [Sie] weist ihn darauf hin, dass er zwar von 1986 bis 2007 vermietete, aber erst ab 1993 ein Mietaufwand in den Erklärungen angegeben wurde. Dr.NN wird dem nachgehen.