BFG RV/6100408/2011

Wie unter 1.1. erläutert wurden in den Jahren 2006 bis 2013 keine Provisionen vereinnahmt. 1.3 Erfassung der Provisionen in der Buchhaltung und in den Umsätzen Es wird ersucht, die Höhe der erhaltenden Provisionen im Zeitraum 2006 bis 2013 sowie die Erfassung der Provisionen im Rechnungswesen und in den Umsätzen der einzelnen Jahre darzulegen. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Wie unter 1.1. erläutert wurden in den Jahren 2006 bis 2013 keine Provisionen vereinnahmt. 2) „Vertragsbestimmungen“ für ein Zeitungs- -Vignetten ABO 2.1 „Vertragsbestimmung“ für ein Zeitungs- -Vignetten ABO im Jahr 2011 Im Rahmen des am 24. November 2015 stattgefunden Erörterungstermins wurde unter anderem Folgendes angegeben: „1.2 Zeitungs- Vignettenabo (am Beispiel des Jahres 2012) Von der Beschwerdeführerin wurde möglichen Kunden unter anderem für das Jahr 2012 folgendes Anbot unterbreitet: „Ja ich lese die Zeitungs- für 2 Monate und erhalte eine Jahresvignette 2012 (KFZ bis 3,5 t) um zusammen nur € 77,80 (zzgl. € 4,- Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vignette)“. Der künftige Abonnent durfte nicht bereits Abonnent der Zeitungs- sein und in den letzten sechs Monaten kein Abo oder Testabo bezogen haben. Eine Lieferunterbrechung war nicht möglich. Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch im Streitzeitraum 2006 bis 2010 möglichen Abonnenten dieses Anbot unterbreitet wurde? JA“ Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch im Jahr 2011 möglichen Abonnenten dieses Anbot mit diesen „Vertragsbestimmungen“ unterbreitet wurde? Stellungnahme der Beschwerdeführerin Ja, die Annahme ist zutreffend. Im Jahr 2011 wurden den möglichen Abonnenten idente „Vertragsbestimmungen“ wie im Jahr 2012 unterbreitet. 2.2 „Vertragsbestimmung“ für ein Zeitungs- -Vignetten ABO im Jahr 2013 Dem Bundesfinanzgericht liegt für das Jahre 2013 ein Werbefolder für ein Zeitungs- -Vignetten ABO vor auf dem die vorhin angeführten „Vertragsbestimmungen“ angeführt sind. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Im Jahr 2013 wurden den möglichen Abonnenten ebenfalls „Vertragsbestimmungen“ wie in den Jahren 2011 und 2012 unterbreitet. 3) Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vignette Bei Annahme des Anbotes des Zeitungs- -Vignetten ABOS mussten die Abonnenten eine Bearbeitungsgebühr sowie für die Versandkosten der Vignette einen Beitrag – im Jahr 2012 und im Jahr 2013 waren dies jeweils € 4,00 pro ABO – entrichten. 3.1 Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vignetten in den anderen Jahren Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch in Jahren 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 und 2011 die Abonnenten des Zeitungs- -Vignetten ABOS zusätzlich zum Abopreis eine Bearbeitungsgebühr sowie für die Versandkosten der Vignetten einen zusätzlichen Beitrag entrichten mussten? Wenn ja, in welcher Höher mussten die Abonnenten des Zeitungs- -Vignetten ABOS in Jahren 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 und 2011 zusätzlich zum Abopreis eine Bearbeitungsgebühr sowie für die Versandkosten der Vignetten einen zusätzlichen Beitrag entrichten? Stellungnahme der Beschwerdeführerin Ja, die Annahme ist zutreffend. Die Abonnenten des Zeitungs- - Vignetten ABO´s mussten auch in den Jahren 2006 bis 2011 zusätzlich zum Abopreis eine Bearbeitungsgebühr sowie für die Versandkosten einen zusätzlichen Betrag entrichten. Der zusätzliche Betrag zum Abopreis (Bearbeitungsgebühr und Versandkosten) wurde wie folgt verrechnet: | 2006 | EUR | 3,00 | 2007 | EUR | 3,00 | 2008 | EUR | 3,00 | 2009 | EUR | 3,60 | 2010 | EUR | 4,00 | 2011 | EUR | 4,00 | 2012 | EUR | 4,00 | 2013 | EUR | 5,00 Wir möchten darauf hinweisen, dass der tatsächliche Verkaufspreis für das Abo (Zeitung und Vignette) für das Jahr 2010 EUR 76,50 betrug (nicht EUR 76,20). 3.2 Erfassung der Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vignetten Es wird ersucht, die Erfassung der zusätzlich zum Abopreis erhaltenen Beiträge für die Bearbeitung und den Versand der Vignetten an die Abonnenten des Zeitungs- -Vignetten ABOS im Rechnungswesen und in den Umsätzen der Jahre 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 und 2013 darzulegen. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Der von den Abonnenten zusätzlich zu entrichtende Beitrag für Bearbeitung und Versand wurde auf den reinen Abopeis aufgeschlagen. Dieser zusätzlich zu entrichtende Beitrag wurde nicht auf einem Erlöskonto erfasst, sondern gemeinsam mit dem Abopreis auf dem selben Erlöskonto erfasst. Demzufolge wurde dieser zusätzliche Betrag ebenso wie der reine Abopreis der 10%igen Umsatzsteuer unterworfen. Unseres Erachtens ist dieser zusätzliche vom Abonnenten zu entrichtende Beitrag dem (reinen) Abopreis zuzurechnen. Das umsatzsteuerlich aufzuteilende Gesamtentgelt setzt sich somit aus dem reinen Abopreis sowie dem zusätzlich zu entrichtenden Betrag zusammen und ist – in Anlehnung an den Erörterungstermin vom 24.11.2015 – entsprechend der Marktpreismethode (bzw. „lineare Kürzung“) auf die beiden Hauptleistungen aufzuteilen. 4 Abrechnung des Zeitungs- -Vignetten ABOS mit den Abonnenten Es wird gebeten, für die Jahre 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 und 2013 je eine Abrechnung mit einem/einer Abonnenten/Abonnentin vorzulegen. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Als Beilage erlagen Sie exemplarisch für die Jahre 2006 bis 2013 Abrechnung mit einem/einer Abonnenten/Abonnentin.“ Eine Kopie der Stellungnahme wurde von der Parteienvertreterin dem Vertreter der belangten Behörde zu dessen Kenntnisnahme übermittelt. 2.3 Ergänzungsbeschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 3. Dezember 2015 An die Beschwerdeführerin erging den Streitzeitraum umfassend unter anderem folgender Beschluss auf Ergänzung der Beschwerde zu dem unter anderem wie folgt Stellung genommen wurde: „1) Versandkosten der Vignette Im Internet werden verschiedene Zeitungs- -Vignetten ABOS angeboten (httpp://www. Name ). Unter „Konditionen“ wird unter anderem Folgendes ausgeführt: „Die Vignette wird ab Dezember 2015 per Einschreiben zum Versand gebracht.“ Bei Annahme des Anbotes des Zeitungs- -Vignetten ABOS mussten die Abonnenten eine Bearbeitungsgebühr sowie für die Versandkosten der Vignette einen Beitrag – im Jahr 2012 und im Jahr 2013 waren dies jeweils € 4,00 pro ABO – entrichten. 1.1 Versand der Vignette Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch in den Jahren 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 und 2013 die Vignette an die Abonnenten des Zeitungs- -Vignetten ABOS per Einschreiben erfolgte? Stellungnahme der Beschwerdeführerin Ja, ihrer Annahme ist zutreffend. In den Jahren 2006 bis 2013 wurden die Vignetten den Abonnenten per eingeschriebenen Brief übermittelt. 1.2 Anteil des Aufwandes für den Versand der Vignette/Vignetten Wenn auch in den Jahren 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 und 2013 die Vignette an die Abonnenten des Zeitungs- -Vignetten ABOS per Einschreiben erfolgte, wie hoch war der Anteil der Aufwendungen/des Aufwandes für den Versand der Vignetten/einer Vignette, die vom Abonnenten durch die Zahlung eines Beitrages von zum Beispiel von vier Euro in den Jahren 2012 und 2013 zu tragen waren? Stellungnahme der Beschwerdeführerin Die von der österreichischen Post verrechneten Versandkosten pro Abonnent stellten sich in den Jahren 2006 bis 2013 wie folgt dar: | 2006: | EUR 2,65 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2007: | EUR 2,65 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2008: | EUR 2,65 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2009: | EUR 2,65 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2010: | EUR 2,65 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2011: | EUR 3,72 (Beförderungsentgelt, Einschreibentgelt und Wertentgelt) | 2012: | EUR 1,62 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) | 2013: | EUR 1.62 (Beförderungsentgelt und Einschreibentgelt) 2) Bearbeitungsgebühr Zeitungs- -Vignetten ABOS Sie werden ersucht, darzulegen welche Aufwendungen in den Jahren 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 und 2013 mit der vom Abonnenten eines Zeitungs- -Vignetten ABOS zu leistenden Bearbeitungsgebühr zu tragen waren. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Die externen Aufwendungen (ein Fremdunternehmen wurde mit der Erstellung der Schreiben, Kuvertierung usw. beauftragt) im Zusammenhang mit einem Zeitungs- - Vignetten ABO in den Jahren 2006 bis 2013 betrugen konstant EUR 0,25 pro Abonnenten. Zusätzlich war ein interner Verwaltungsaufwand mit den Abos erforderlich, der allerdings nur mit unverhältnismäßig hohem Aufwand quantifiziert werden könnte.“ Eine Kopie der Stellungnahme wurde von der Parteienvertreterin dem Vertreter der belangten Behörde zu dessen Kenntnisnahme übermittelt. 2.4 Beschlüsse des Bundesfinanzgerichtes vom 29.1.2016 An die Beschwerdeführerin und die belangte Behörde ergingen den Streitzeitraum umfassend unter anderem folgende Aufforderungen zur Stellungnahme zu denen unter anderem wie folgt Stellung genommen wurde: 2.4.1 Ergänzungsbeschluss an die Beschwerdeführerin „1) Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen Die beschwerdeführende Partei hat innerhalb der gesetzten Fristen den Aufforderungen des Bundesfinanzgerichtes den Inhalt ihrer Beschwerden zu erläutern entsprochen. Vom Richter des Bundesfinanzgerichtes wurde eine Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen für die Umsätze aus dem Verkauf der Sonderabonnements (Vignette, Bearbeitungsgebühr und Zeitung für einen Zeitraum von zwei Monaten) im Zeitraum 2006 bis 2013 vorgenommen. In diesem Zusammenhang wird auf die Anlage „Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen 2006 bis 2013“ verwiesen. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Die Berechnungen der Bemessungsgrundlagen laut Beilage sind grundsätzlich korrekt. Wir haben lediglich kleinere Änderungen iZm den Autobahnvignetten vorgenommen (zB bei Aktion im Jahr 2007 wird die Vignette 2008 ausgegeben). Es ergeben sich folgende Änderungen der Bemessungsgrundlagen betreffend des Preises für die Vignetten: | Vignette 2008 20% | € 73,80 | Vignette 2010 20% | € 76,20 2) Abonnentenpreise Zeitraum 2011 bis 2013 Die beschwerdeführende Partei ist dem fernmündlichen Ersuchen auf Übermittlung der Abonnentenpreise für den Zeitraum 2011 bis 2013 umgehend nachgekommen und hat die „Preisblätter“ für den Zeitraum 2011 bis 2013 als Anhang zum E-Mail übersandt. In diesem Zusammenhang werden Ihnen zur Wahrung des Parteiengehörs übersandt: E-Mail vom 27. Jänner 2016, eingelangt am 27. Jänner 2016 Preisblatt 2011, 2012 und 2013 3) Termin für die Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlungen Der beschwerdeführende Partei wird vorab der Ort und Beginn für die Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlungen bekannt gegeben: 3. März 2016 in Adresse, Örtlichkeit Beginn 10.00 Uhr Die Ladungen zu den mündlichen Verhandlungen ergehen nächste Woche. Stellungnahme der Beschwerdeführerin Im Einvernehmen mit der beschwerdeführenden Partei möchten wir Ihnen mitteilen, dass wir auf die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung verzichten.“ Die Stellungnahme der Beschwerdeführerin wurde der belangten Behörde übermittelt um gegeben falls Stellung zu nehmen. Die belangte Behörde gab keine Stellungnahme ab. 2.4.2 Ergänzungsbeschluss an die belangte Behörde 1) Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen Die beschwerdeführende Partei hat innerhalb der gesetzten Fristen den Aufforderungen des Bundesfinanzgerichtes den Inhalt ihrer Beschwerden zu erläutern entsprochen. Die Kopien der Beantwortung der Beschlüsse des Bundesfinanzgerichtes sowie die in diesem Zusammenhang dem Bundesfinanzgericht übermittelten Anlagen wurden dem Vertreter der Abgabenbehörde (HR Name ) bereits von der beschwerdeführenden Partei übersandt. Vom Richter des Bundesfinanzgerichtes wurde eine Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen für die Umsätze aus dem Verkauf der Sonderabonnements (Vignette, Bearbeitungsgebühr und Zeitung für einen Zeitraum von zwei Monaten) im Zeitraum 2006 bis 2013 vorgenommen. In diesem Zusammenhang wird auf die Anlage „Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen 2006 bis 2013“ verwiesen. 2) Abonnentenpreise Zeitraum 2011 bis 2013 Die beschwerdeführende Partei ist dem fernmündlichen Ersuchen auf Übermittlung der Abonnentenpreise für den Zeitraum 2011 bis 2013 umgehend nachgekommen und hat die „Preisblätter“ für den Zeitraum 2011 bis 2013 als Anhang zum E-Mail übersandt. In diesem Zusammenhang werden Ihnen zur Wahrung des Parteiengehörs übersandt: E-Mail vom 27. Jänner 2016, eingelangt am 27. Jänner 2016 Preisblatt 2011, 2012 und 2013 Stellungnahme der belangten Behörde Nach Meinung des Finanzamtes Z sind für die Berechnung der Bemessungsgrundlage der Vignettenumsätze (eigene Hauptleistung 20%), die im jeweiligen Jahr geltenden Einzelverkaufspreise heranzuziehen. In die Berechnung einzubeziehen wären die Kosten für die Bearbeitung und den Versand die eindeutig dem Vignettenumsatz zuzurechnen sind. Eine lineare Kürzung wäre nicht vorzunehmen.“ 3) Termin für die Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlungen Der beschwerdeführende Partei wird vorab der Ort und Beginn für die Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlungen bekannt gegeben: 3. März 2016 in Adresse,Örtlichkeit Beginn 10.00 Uhr Die Ladungen zu den mündlichen Verhandlungen ergehen nächste Woche.“ Die Stellungnahme der belangten Behörde wurde der Beschwerdeführerin übermittelt um gegeben falls Stellung zu nehmen. Die Beschwerdeführerin gab keine Stellungnahme ab. 2.7 Abberaumung der mündlichen Verhandlung Auf Grund der Zurücknahme des Antrages auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung durch die Beschwerdeführerin wurde diese abberaumt und dies den Parteien mitgeteilt. 2.8 Ergänzungsbeschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 16.2.2016 An die Beschwerdeführerin erging den Streitzeitraum umfassend unter anderem folgender Beschluss auf Ergänzung der Beschwerde zu dem unter anderem wie folgt Stellung genommen wurde: „1) Angebot zum Abschluss eines Sonderabonnements Dem Bundesfinanzgericht liegen Folder des Sonderabonnements für den Bezug der Name und der Vignette für 2012 und 2013 vor. Darin wird unter anderem Folgendes angeboten: „Die interessanteste Vignette Österreichs – 2 Monate Name + Jahresvignette 2012 um zusammen nur € 77,80“ bzw. „Die interessanteste Vignette Österreichs – 2 Monate Name + Jahresvignette 2013 um zusammen nur € 80,60“ (zuzüglich Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vigentte) Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch für die Jahre 2006 bis 2010 und 2011 möglichen Abonnenten ein ähnliches Angebot gemacht wurde? Stellungnahme: zu Punkt 1) Angebot zum Abschluss eines Sonderabonnements Ja. Ihre Annahme ist zutreffend. Auch die Angebote 2006 bis 2011 waren inhaltlich wie jene aus 2012 und 2013 ausgestaltet. 2) Vertragsende bei einem Sonderabonnement Endete ein von einem Abonnenten angenommenes Sonderabonnement durch Zeitablauf, d.h. nach Ablauf von zwei Monaten ohne dass der Abonnent dieses kündigen musste? Stellungnahme: zu Punkt 2) Vertragsende bei einem Sonderabonnement Ja, das Sonderabonnement endete nach zwei Monaten durch Zeitablauf. Der Kunde musste das Sonderabonnement nicht gesondert kündigen. 3) Vertragsverlängerung War es in den Jahren 2006 bis 2013 möglich ein von einem Abonnenten angenommenes Sonderabonnement zu verlängern? Stellungnahme: Nein, eine Verlängerung des Sonderabonnements war in den Jahren 2006 bis 2013 (und auch in den Folgejahren) nicht möglich. 4) Abschluss eines Abonnentenvertrages Kam es, wenn sich der Kunde während des Sonderabonnements entschlossen hatte, die Name weiterhin zu beziehen zum Abschluss eines Abonnentenvertrages über den Bezug der Name auf eine bestimmte oder unbestimmte Dauer mit der Verpflichtung für den Abonnenten das Abonnement zu kündigen? Kam es, wenn sich der Kunde nach Ende des Sonderabonnements entschlossen hatte, die Name weiterhin zu beziehen zum Abschluss eines Abonnentenvertrages über den Bezug der Name auf eine bestimmte oder unbestimmte Dauer mit der Verpflichtung für den Abonnenten das Abonnement zu kündigen? Stellungnahme: zu Punkt 4) Abschluss eines Abonnentenvertrages Das Sonderabonnement musste wie erläutert vom Kunden nicht gesondert gekündigt werden. Wenn sich ein Kunde nach Ablauf des Sonderabonnements für ein (dauerhaftes) Abonnement entschieden hat, wurde für dieses (neue) Abonnement ein gesonderter Vertrag geschlossen. der entsprechend den Kündigungsfristen vom Kunden gekündigt werden konnte. Eine Kopie dieses Schreibens ergeht an das Finanzamt Z zu Handen Herrn Name .“ Über die Beschwerde wurde erwogen A) Festgestellter Sachverhalt Die Beschwerdeführerin ist ein Zeitungsverlag und bot im Streitzeitraum (2006 bis 2013) als Sonderabonnement den Bezug die von ihr vertriebene mehrmals wöchentlich erscheinende Tageszeitung für die Dauer von zwei Monaten sowie die einmalige Zusendung der jeweiligen Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t zu einem Pauschalpreis an. Das Sonderabonnement endete nach zwei Monaten ohne dass es einer Kündigung durch den Abonnenten bedurfte. Eine Verlängerung des Sonderabonnements war nicht möglich. Ein Kunde, der sich nach Ablauf des Sonderabonnements für ein Abonnement der Tageszeitung entschied, musste für dieses Abonnement einen gesonderten Vertrag mit der Beschwerdeführerin abschließen, der entsprechend den Kündigungsfristen dieses Vertrages vom Kunden gekündigt werden konnte. Der Pauschalpreis der Sonderabonnements (Tageszeitung, Vignette, Bearbeitungsgebühr und Versandkosten der Vignette) wurde von der Beschwerdeführerin im Streitzeitraum mit dem ermäßigten Steuersatz der Umsatzbesteuerung unterzogen. Die für den Zeitraum 2006 bis 2009 sowie den Nachschauzeitraum Jänner 2009 bis Dezember 2010 statt gefundene Außenprüfung hat den aus der Anzahl der verkauften Sonderabonnements ermittelten Betrag, der die vom Abonnenten zu entrichteten Bearbeitungsgebühr nicht beinhaltete, unter Vornahme einer Rückrechnung des Bruttoerlöses (errechneter Erlös incl. 10% Umsatzsteuer dividiert durch 1,20 = Nettobemessungsgrundlage für den 20%igen Umsatz) der Besteuerung mit dem Normalsteuersatz unterzogen. Die Abgabenbehörde unterzog den ihr von der Parteienvertreterin mitgeteilten Verkaufserlös für die „Vignettenabos“ unter Vornahme einer Rückrechnung des Bruttoerlöses (errechneter Erlös incl. 10% Umsatzsteuer dividiert durch 1,20 = Nettobemessungsgrundlage für den 20%igen Umsatz) der Besteuerung mit dem Normalsteuersatz. Nach den Feststellungen des Bundesfinanzgerichtes verkaufte die Beschwerdeführerin im Streitzeitraum 2006 bis 2013 die nachstehend angeführte Anzahl an Sonderabonnements zu folgenden Pauschalpreis pro Sonderabonnement: Tabelle B) Strittige Rechtsfragen Im gegenständlichen Verfahren ist strittig, ob der Verkauf des Zeitungsabonnements unter Zugabe einer Vignette eine einheitliche Leistung ist und der Erlös des Sonderabonnements dem ermäßigen Steuersatz unterliegt, wie dies unter anderem die Parteienvertreterin vertritt, oder der Verkauf der Vignetten eine Leistung ist und der Erlös des Sonderabonnements dem Normalsteuersatz unterliegt, wie dies die Abgabenbehörde vertritt, oder durch die ca. 48 maligen Lieferung der Tageszeitung in den für Dauer des Abonnement beschränkten Zeitraumes von zwei Monaten sowie die einmalige Lieferung der Vignette an den Abonnenten zwei wirtschaftliche selbständige Hauptleistungen von der Beschwerdeführerin erbracht werden. Im gegenständlichen Verfahren ist weiters strittig, ob die Lieferung der Vignette die einzig zu besteuernde Hauptleistung ist, die unter Einrechnung der Bearbeitungsgebühr und der Versandkosten für die Vignette dem Normalsteuersatz unterliegt und keine lineare Kürzung des Pauschalpreises auf die anzuwendenden Steuersätze (Normalsteuersatz und ermäßigter Steuersatz) vorzunehmen ist, wie dies die Abgabenbehörde vertritt, oder zwei wirtschaftlich selbständige Hauptleistungen vorliegen und der vom Abonnenten zu zahlende Pauschalpreis für die Lieferung der Tageszeitung, der Vignette, der Bearbeitungsgebühr und den Versandkosten für die Vignette eine lineare Kürzung des Pauschalpreises auf die anzuwendenden Steuersätze (Normalsteuersatz und ermäßigter Steuersatz) vorzunehmen ist, wie dies unter anderem die Parteienvertreterin auch vertritt. C) Rechtslage, Rechtliche Würdigungen 1) Eine einheitliche Leistung oder zwei wirtschaftlich selbständige Hauptleistungen Der Umsatzsteuer unterliegen unter anderem die Lieferung und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt (§ 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994). Steuerobjekt der Umsatzsteuer ist im Haupttatbestand die einzelne Leistung, die grundsätzlich für jede einzelne Leistung erhoben wird. Nur wenn Leistungen wirtschaftlich zusammengehören und eine Einheit bilden, folgt auch das Umsatzsteuerrecht der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und behandelt die wirtschaftliche Einheit mehrerer Leistungen als eine Leistung. Ob mehrere Leistungen eine Einheit bilden, ist anhand der Leistung zu beurteilen und nicht anhand des Entgelts; es kommt auf den Vorgang der Leistung an und nicht darauf, ob das Entgelt für jede einzelne Leistung oder als Gesamtentgelt berechnet wurde (VwGH 27.08.1990, 89/15/0128). Mehrere gleichrangige Leistungen sind als eine Einheit zu beurteilen, wenn sie ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Einheit aufzufassen sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist dazu ein enger wirtschaftlicher Zusammenhang der Leistungen erforderlich, ein Ineinandergreifen der Leistungen, das die einzelne Leistung als Teil einer Gesamtleistung erscheinen lässt, die gegenüber den Einzelleistungen nach der Verkehrsauffassung eine andere Qualität besitzt (siehe Ruppe/Achatz, UStG 4. Auflage, § 1 Rz 31 und die dort zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes). Dabei sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln. Es ist das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist (VwGH 20.2.2008, 2006/15/0161). Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes besteht aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers bei Abschluss eines auf die Dauer von zwei Monaten begrenztes Sonderabonnements das Wesen des fraglichen Umsatzes darin, dass der Abonnent einerseits über den durch das Abonnement begrenzten Zeitraum von zwei Monaten die von der Beschwerdeführerin im Allgemeinen an sechs Werktagen in der Woche herausgegebene und vertriebene Tageszeitung an die angegebene Zustelladresse ausgeliefert wird, ohne dass eine Lieferunterbrechung durch den Abonnenten möglich ist, sowie andererseits durch eine einmalige Lieferung der Beschwerdeführerin an den Abonnenten eine Jahresvignette für Personenkraftwaren bis 3,5t erhält. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes erbringt die Beschwerdeführerin aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers bei Abschluss des auf die Dauer von zwei Monaten begrenzten Sonderabonnements durch den Abonnenten zwei selbständige voneinander getrennte Hauptleistungen. Die erste Hauptleistung ist die Lieferung der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und von ihr vertriebenen Tageszeitung für den durch das Abonnement begrenzten Zeitraum von zwei Monaten und damit eine ca. 48 malige durchgehende Lieferung der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und vertriebenen Tageszeitung an die vom Abonnenten angegebene Zustelladresse, die weder eng mit der einmaligen Lieferung einer Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t zusammenhängt, noch bei Abschluss eines Abonnements für den Bezug der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und vertriebenen Tageszeitung sonst angeboten wird, wie unter anderem dem als „Preisblatt“ aufgenommenen Beweis zu entnehmen ist, und daher weder die zweite Hauptleistung der einmaligen Lieferung der Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t abrundet noch ergänzt und die erste Hauptleistung dem typischen Geschäftszweig eines Zeitungsverlages entspricht. Die zweite Hauptleistung ist die einmalige Lieferung einer Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3,5t die weder eng mit der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und von ihr vertriebenen Tageszeitung und damit über den durch dieses Abonnement begrenzten Zeitraum von zwei Monaten ca. 48-mal an den Abonnenten geliefert wird, zusammenhängt, noch bei Abschluss eines auf die Dauer von zwei Monaten begrenzten Abonnements für den Bezug der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und von ihr vertriebenen Tageszeitung sonst angeboten wird, wie unter anderem dem als „Preisblatt“ aufgenommenen Beweis zu entnehmen ist, und daher weder die erste Hauptleistung der Lieferung der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und von ihr vertriebenen Tageszeitung über den begrenzten Zeitraum von zwei Monaten und damit die ca. 48maligen durchgehende Auslieferung der Tageszeitung an die Abonnenten abrundet noch ergänzt und auch nicht dem typischen Geschäftszweig eines Zeitungsverlages entspricht. 2) Entgelt Sonderabonnement Der Umsatz wird im Falle des § 1 Abs. 1 Z 1 nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten (Solleinnahme); (§ 4 Abs. 1 UStG 1994). Das Entgelt für die unternehmerische Leistung ist in der Umsatzsteuer von zweifacher Bedeutung. Nach § 1 Abs. 1 Z 1 ist es zunächst ein eigenes Tatbestandsmerkmal für die Steuerbarkeit einer Lieferung oder sonstigen Leistung und zugleich die Bemessungsgrundlage für die zu erhebende Umsatzsteuer (§ 4 Abs. 1 erster Satz). Entgelt ist nach der Definition des § 4 Abs. 1 alles, was der Leistungsempfänger aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten, somit die gesamte Gegenleistung. Für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlage der erbrachten Leistung ist daher nicht deren Wert, sondern der Wert der Gegenleistung maßgeblich. Das entspricht der Zielsetzung der Umsatzsteuer als indirekte, allgemeine Verbrauchssteuer. Der Verbrauch von Gütern und Dienstleistungen soll nach Maßgabe der Einkommensverwendung des Verbrauchers für die Inanspruchnahme der Leistungen besteuert werden (siehe Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, § 4, Rz 26ff). Nur das ist Entgelt, was in einer Zweckbindung zur Erlangung der Lieferung oder sonstigen Leistung steht (Entgeltlichkeitszusammenhang; vgl. VwGH 12.11.1990, 90/15/0014). Das Entgelt bemisst sich nach dem Aufwand des Leistungsempfängers (ausgenommen die Umsatzsteuer). Nach der Judikatur des VwGH und des EuGH ist die Besteuerungsgrundlage bei Lieferungen und sonstigen Leistungen die tatsächlich dafür erhaltene Gegenleistung (VwGH 16.9.2003, 99/14/0324, EuGH 16.10.1997, C-258/95, Filibeck mwN). Die für die Ermittlung des Entgeltes maßgebliche Gegenleistung stellt einen subjektiven, nämlich den tatsächlich erhaltenen Wert und nicht einen nach objektiven Kriterien geschätzten Wert dar (siehe Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, § 4, Rz 33 und die dort zitierte Judikatur des EuGH). Äquivalenz von Leistung und Gegenleistung ist nicht erforderlich. Daher ist es auch unerheblich, wenn eine Leistung unter den Selbstkosten ausgeführt wird (siehe Ruppe/Achatz, UStG 4 , § 4 Tz 15; Mayr/Ungericht, UStG 4 (2014), § 4, Anm. 1, Pernegger in Melhart/Tumpel, UStG, § 4 Rz 42). Im gegenständlichen Verfahren schloss der Abonnent mit der Beschwerdeführerin keine getrennten Einzelpreisvereinbarungen über die Lieferung der Tageszeitung über den Zeitraum von zwei Monaten und eines „Vorspannartikels“, wie in dem Erkenntnis des VwGH vom 27.5.2015, 201/13/0029, sondern er schloss eine Pauschalvereinbarung, der die die durchgehende Zustellung der Tageszeitung über den Zeitraum von zwei Monaten und die einmalige Lieferung der jeweiligen Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t, (zuzüglich einer Bearbeitungsgebühr und der Versandkosten für die Vignette) umfasste und musste dafür einen Pauschalpreis (Gesamtentgelt) an die Beschwerdeführerin entrichten. Bemessungsgrundlagen des Entgelts – Gesamtentgelt Die Bemessungsgrundlagen des Gesamtentgeltes wurden unter anderem auf Grund der Feststellung des Bundesfinanzgerichtes, dass die Bearbeitungsgebühr und Versandkosten für die Vignette im Zeitraum 2006 bis 2010 nicht in der Bemessungsgrundlage enthalten waren vom Bundesfinanzgericht neu berechnet und den Parteien zur Stellungnahme übersandt. In diesem Zusammenhang wird auf die Beschlüsse des Bundesfinanzgerichtes vom 29. Jänner 2016 sowie auf die Darstellung in der Anlage 1 – „Neuberechnung der Bemessungsgrundlagen 2006 bis 2013“, Seite 1 bis 8 –, die Teil der rechtlichen Würdigung sind, verwiesen. Entgelt Sonderabonnement – Bemessungsgrundlagen Umsatzsteuer Die durch das Bundesfinanzgericht geänderten Bemessungsgrundlagen für die Umsatzsteuer des Streitzeitraumes wurden in den Beiblättern 1 – 8 dargestellt, die Teil der rechtlichen Würdigung sind, und auf die hiermit verwiesen wird. Beiblatt 1 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2006 Beiblatt 2 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2007 Beiblatt 3 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2008 Beiblatt 4 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2009 Beiblatt 5 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2010 Beiblatt 6 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2011 Beiblatt 7 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2012 Beiblatt 8 – Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer Jahr 2013 3) Aufteilung des Gesamtentgeltes (lineare Kürzung) Liegen zwei oder mehrere selbständige Leistungen vor, so ist für umsatzsteuerliche Zwecke das Gesamtentgelt auf die unterschiedlichen zu besteuernden Leistungen aufzuteilen. Wird im Rahmen eines Pauschalentgeltes über mehrere selbständige Hauptleistungen abgerechnet, ist das Entgelt auf die einzelnen Leistungen aufzuteilen, wenn dies wegen unterschiedlicher umsatzsteuerlicher Folgen, wie zum Beispiel bei verschiedenen zur Anwendung kommenden Steuersätzen, erforderlich ist (siehe Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, § 4, Rz 85). Das Umsatzsteuergesetz und die Mehrwertsteuerrichtlinie enthalten keine speziellen Regelungen für die Entgeltsaufteilung. Es sind daher die allgemeinen Bestimmungen anzuwenden. Dabei kommt der Einfachheit der gewählten Methode sowie insbesondere der Verhinderung willkürlicher Aufteilungen besondere Beachtung zu. Anknüpfungspunkte, nach denen die Aufteilung erfolgen kann, sind die Marktwertmethode der einzelnen Komponenten (Marktwertmethode) und die Kosten der einzelnen Komponenten (Kostenmethode) Die vorrangige Methode der Aufteilung ist nach der Rechtsprechung des VwGH und des EuGH die Marktwertmethode und zwar insbesondere dann, wenn für alle Komponenten die Einzelverkaufspreise des Leistenden bekannt sind (siehe Pernegger in Melhart/Tumpel, UStG, § 4 Rz 357 und 358). In seinem Erkenntnis vom 16.12.2009, 2008/15/0075 hat der Verwaltungsgerichtshof unter Hinweis auf die Judikatur des EuGH ausgeführt, dass sich der EuGH mit der Frage nach der Aufteilung des Gesamtentgeltes auf verschiedene Leistungen in seinem Urteil vom 22. Oktober 1998 in der Rechtssache C-308/96, Madgett und Baldwin, in welchem zwei Möglichkeiten der Aufteilung angesprochen werden, nämlich einerseits die Aufteilung nach den tatsächlichen Kosten und andererseits die Aufteilung nach dem Marktwert, beschäftigt hat. Der EuGH gibt in der Folge der Methode das Gesamtentgelt nach dem Marktpreis den Vorzug, weil die Methode nach den tatsächlichen Kosten eine Reihe komplexer Aufschlüsselungsvorgänge erfordere und somit für den Wirtschaftsteilnehmer mit einem beträchtlichen Mehraufwand verbunden ist, während die Methode der Heranziehung des Marktwertes einfach sei, weil dieser nicht zu ermittelt werden braucht. In seinem Urteil vom 25. Februar 1999 in der Rechtssache C-349/96, Card Protection Plan, bekräftigt der EuGH, dass bei einer vergleichbaren Aufteilung die einfachst mögliche Methode heranzuziehen wäre. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes bedeutet dies im gegenständlichen Verfahren, dass ausgehend von den Vorgaben der Rechtsprechung (VwGH und EuGH), der Methode der Aufteilung des Pauschalentgeltes nach der Marktwertmethode und damit nach der einfachst möglichen Methode vorzugehen ist. Denn im gegenständlichen Verfahren stehen die Einzelverkaufspreise fest und es ist keine eigene Kalkulation erforderlich. Damit ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes eine "lineare Kürzung" der Einzelverkaufspreise vorzunehmen. Folgt man der von der Abgabenbehörde vertretenen Ansicht ist Folgendes festzustellen: Im Bericht der Außenprüfung wird zwar die Ansicht vertreten, dass „ Die Aufteilung des Entgelts hat nach der Rechtsprechung des VwGH 16.12.2009, (2008/15/0075) nach den tatsächlichen Kosten oder nach dem Marktwert zu erfolgen, wobei der einfacheren Methode (idR. Aufteilung nach dem Marktpreis) der Vorzug zu geben ist. Der Besteuerung unterzogen wurde aber das gesamte Pauschalentgelt für die durchgehende Lieferung der von der Beschwerdeführerin herausgegebenen und von ihr vertriebenen Tageszeitung (Steuersatz 10%) für zwei Monate sowie die einmalige Lieferung der Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t ausschließlich mit dem Normalsteuersatz (20%). Begründet wird dies wie folgt: „Marktpreis ist der verordnungsmäßig festgesetzte Preis (Vignettenpreisverordnung 2009 BGBI. II Nr. 226/2009). Da dieser seitens des Verlags nicht änderbar und auch nicht kalkulierbar ist, stellt es die einfachste – und auch Sachgerechteste – Methode iSd. genannten Rechtsprechung dar, wenn dieser Preis ungekürzt als Bemessungsgrundlage für den Anteil der Vignette am Gesamtentgelt herangezogen wird.“ Es wurde weder von der Außenprüfung noch im Beschwerdeverfahren vom Vertreter der Abgabenbehörde begründet, aus welchen Gründen bei einer Pauschalvereinbarung des Entgeltes für beide Leistungen keine „lineare Kürzung“ des Gesamtentgeltes vorzunehmen ist, sondern nur festgestellt, dass „eine lineare Kürzung nicht vorzunehmen ist“. Bei dieser von der Abgabenbehörde vorgenommenen Besteuerung der Sonderabonnements wird völlig außer Betracht gelassen, dass der Abonnent ein Pauschalentgelt für zwei voneinander unabhängige, selbstständige wirtschaftlichen Leistungen der Beschwerdeführerin entrichtet aber nur eine Hauptleistung der Besteuerung unterzogen wird. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes ist – entgegen der im Rahmen des Erörterungstermins vertretenen Ansicht, dass auch eine unentgeltliche Entnahme vorliegen könnte – die „lineare Kürzung“ durch das Pauschalentgelt für zwei selbständige wirtschaftliche Leistungen der Beschwerdeführerin – Lieferung der Tageszeitung für einen Zeitraum von zwei Monaten und die einmalige Lieferung der Jahresvignette für Personenkraftwagen bis 3.5t – bedingt. Beide von der von der Beschwerdeführerin erbrachten Hauptleistungen dienen unternehmerischen Zwecken und werden nicht für Zwecke außerhalb des Unternehmens verwendet (siehe, EB zu § 3 Abs. 2 UStG 1994 BGBl. Nr. I 134/2003). Für beide Hauptleistungen ist nur ein Pauschalentgelt zu leisten, welches unterschiedlichen Steuersätzen (10%iger Steuersatz für die Lieferung der Tageszeitung und der Normalsteuersatz (20%) für die Lieferung der Vignette inclusive der Bearbeitungsgebühr und den Versandkosten der Vignette) unterliegt, sodass nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes eine „lineare Kürzung“ der feststehenden Einzelverkaufspreise nach der Marktwertmethode vorzunehmen ist. Die durch das Bundesfinanzgericht vorgenommene „lineare Kürzung“ der Einzelverkaufspreise und die damit geänderte Bemessungsgrundlage für die aus dem Verkauf der Sonderabonnements erzielten Erlöse, wurden in der Anlage I dargestellt, die Teil der rechtlichen Würdigung sind, und auf die hiermit verwiesen wird. ANLAGE I – „Berechnung Lineare Kürzung Zeitraum 2006 bis 2013“ Jahr 2006 – Seite 1 bis 3 Jahr 2007 – Seite 4 Jahr 2008 – Seite 5 Jahr 2009 – Seite 6 Jahr 2010 – Seite 7 Jahr 2011 – Seite 8 Jahr 2012 – Seite 9 Jahr 2013 – Seite 10- D) Erwägungen Der Beschwerde vom 14. Juni 2011 gegen die Bescheide des Finanzamtes Z vom 11. Mai 2011 betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2006, 2007, 2008, 2009, sowie Umsatzsteuerfestsetzung für den Monat Dezember 2010, vom 28. Oktober 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 18. Oktober 2011 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2010, vom 19. September 2012 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 10. September 2012 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2011, vom 28. November 2013 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 14. November 2013 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2012, und vom 10. November 2014 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 31. Oktober 2014 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2013, war teilweise statt zu geben und die angefochtenen Bescheide abzuändern. E) Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht ist im gegenständlichen Verfahren bei der zu lösende Rechtsfrage nach welcher Methode ein Pauschalentgelt für zwei selbstständige wirtschaftliche Leistungen, die verschiedenen Steuersätzen unterliegen nicht von der Rechtsprechung des VwGH und EuGH abgewichen. Ein ordentliche Revision ist unter Hinweis auf die Rechtsprechung des VwGH (16.12.2009, 2008/15/0075) und des EuGH (C-308/96, Madgett und Baldwin und C-349/96, Card Protection Plan) an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Salzburg-Aigen, am 8. März 2016