BFG RV/6100408/2011

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Name in der Beschwerdesache der Bf., in Adresse, vertreten durch Name, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in Adresse vom 14. Juni 2011 gegen die Bescheide des Finanzamtes Z vom 11. Mai 2011 betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2006, 2007, 2008, 2009, sowie Umsatzsteuerfestsetzung für den Monat Dezember 2010, vom 28. Oktober 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 18. Oktober 2011 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2010, vom 19. September 2012 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 10. September 2012 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2011, vom 28. November 2013 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 14. November 2013 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2012, und vom 10. November 2014 gegen den Bescheid des Finanzamtes Z vom 31. Oktober 2014 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2013, zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2006 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2006 wird festgesetzt mit € 3.032.729,07. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage A, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2007 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2007 wir d festgesetzt mit € 3.594.084,56. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage B, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2008 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2008 wird festgesetzt mit € 3.795.062,81. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage C, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2009 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2009 wird festgesetzt mit € 3.359.505,61. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage D, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2010 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2010 wird festgesetzt mit € 3.969.316,83. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage E, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2011 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2011 wird festgesetzt mit € 3.540.364,47. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage F, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2012 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2012 wird festgesetzt mit € 3.173.607,05. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage G, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. I. Der Beschwerde gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2013 wird gemäß § 279 Abs. 1 Bundesabgabenordnung (BAO) teilweise stattgegeben. II. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2013 wird festgesetzt mit € 3.310.845,53. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind der Anlage H, die ein integrierter Bestandteil dieses Spruches ist, zu entnehmen auf die hiermit verwiesen wird. III. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. Entscheidungsgründe A) Verfahren vor der Abgabenbehörde 1. Außenprüfung Im Rahmen einer Außenprüfung für die Jahre 2006, 2007, 2008 sowie den Nachschauzeitraum Jänner 2009 bis Dezember 2010 wurde unter anderem Folgendes festgestellt: „Im Prüfungszeitraum verkaufte die Name Kunden-Abos der Name inklusive einer Kfz-Vignette. Der Verkaufspreis wurde einer 10 %-igen Umsatzsteuer unterzogen. Nach Ansicht der BP liegt bei der Veräußerung eines Zeitungsabos unter Zugabe einer Autobahnvignette keine einheitliche Leistung vor, sondern der Vignetteneinkaufspreis ist ungekürzt als Bemessungsgrundlage im Abopreis enthalten und unterliegt in diesem Umfang dem Normalsteuersatz. Diese Ansicht wird wie folgt begründet: Erwirbt ein Unternehmer Autobahnvignetten und veräußert er diese im eigenen Namen und auf eigene Rechnung weiter, so ist ihm diese sonstige Leistung zuzurechnen (siehe ÖStZ 2004, 273 zur umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung von Mautgebühren). Hinsichtlich des Vorsteuerabzugs gilt, dass gem. § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b USTG Aufwendungen die im Zusammenhang mit der Anschaffung (Herstellung), Miete oder dem Betrieb von Personenkraftwagen/ Kombinationskraftwagen oder Krafträdern stehen, als nicht für das Unternehmen ausgeführt anzusehen sind. Der Vorsteuerausschluss ist dann anzuwenden, wenn die Aufwendungen dem Betrieb eines PKWs zuzurechnen sind. Nicht iZm. dem Betrieb von solchen Fahrzeugen stehen die Kosten für Kundenparkplätze, da hier kein Zusammenhang mit den Fahrzeugen des Unternehmers besteht (Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer § 12 Anm. 341). Da hinsichtlich der an die Kunden weiter gegebenen Vignetten ebenfalls kein Zusammenhang mit Fahrzeugen des leistenden Unternehmers besteht, ist die Anschaffung derselben nicht vom Vorsteuerausschluss erfasst. Der Einkauf der Vignetten von der ASFINAG berechtigt den Unternehmer daher grundsätzlich zum Vorsteuerabzug. Die Weitergabe der Vignette im Rahmen eines Abonnements kann nicht als unselbständige Nebenleistung zur Lieferung der Zeitschrift angesehen werden. Sie ist unabhängig davon, ob eine gesonderte Abrechnung der Vignette erfolgt, mit dem Normalsteuersatz zu besteuern. Für die Feststellung, ob der Unternehmer dem Verbraucher mehrere selbstständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, ist das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist (UStR 2000 Rz 346). Der durchschnittliche Verbraucher wird das Kombinationsangebot deshalb wahrnehmen, weil er dadurch auch an eine Autobahnvignette kommt, mit der er den dafür vorgesehen Zweck (Nutzung der Autobahn) verfolgt. Die Aufteilung des Entgelts hat nach der Rechtsprechung des VwGH (16.12.2009, 2008/15/0075) nach den tatsächlichen Kosten oder nach dem Marktwert zu erfolgen, wobei der einfacheren Methode (idR. Aufteilung nach dem Marktpreis) der Vorzug zu geben ist. Marktpreis ist der verordnungsmäßig festgesetzte Preis (Vignettenpreisverordnung 2009 BGBI. II Nr. 226/2009). Da dieser seitens des Verlags nicht änderbar und auch nicht kalkulierbar ist, stellt es die einfachste – und auch Sachgerechteste – Methode iSd. genannten Rechtsprechung dar, wenn dieser Preis ungekürzt als Bemessungsgrundlage für den Anteil der Vignette am Gesamtentgelt herangezogen wird. Die Umsatzsteuernachforderung wird wie folgt berechnet: Tabelle Die Umsatzsteuerkorrektur für die verkauften Autobahnvignettenabos erfolgt für das Jahr 2010 in der UVA 12/2010. Die notwendigen Berichtigungen ab 2011 werden vom Unternehmer selbst durchgeführt.“ 1.1 Berufungsverfahren Gegen die auf Grund der Außenprüfung geänderten Bescheide wurde berufen und unter anderem Folgendes ausgeführt: „Im Zuge einer Außenprüfung für die Jahre 2006 bis 2008 sowie einer Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 1/2009 bis 12/2010 stellte die Betriebsprüfung fest, dass im Prüfungszeitraum auch Zeitungsabos unter Zugabe einer Autobahnvignette verkauft wurden. Der Verkaufspreis wurde einer 10%-igen Umsatzsteuer unterzogen. Nach Ansicht der BP liegt bei der Veräußerung eines Zeitungsabos unter Zugabe einer Autobahnvignette keine einheitliche Leistung vor, sondern der Vignetteneinkaufspreis ist ungekürzt als Bemessungsgrundlage im Abopreis enthalten und unterliegt in diesem Umfang dem Normalsteuersatz. Die Betriebsprüfung begründet ihre Rechtsauffassung damit, dass die Weitergabe der Vignetten im Rahmen eines Abonnements nicht als unselbständige Nebenleistung zur Lieferung der Zeitung angesehen werden kann, da auf die Sicht eines Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist und dieser das Kombinationsangebot deshalb wahrnehmen wird, "weil er dadurch auch an eine Autobahnvignette kommt, mit der er den dafür vorgesehenen Zweck (Nutzung der Autobahn) verfolgt." Die Aufteilung des Entgelts setzte die Betriebsprüfung nach dem Marktpreis fest, da dieser seitens des Verlages nicht abänderbar und auch nicht kalkulierbar ist. Der Preis der Vignette wurde daher ungekürzt als Bemessungsgrundlage für den Anteil der Vignette am Gesamtentgelt herangezogen. a) Unstrittig ist, dass unsere Mandantin seit dem Jahr 2006 spezielle Kundenabos anbietet. Diese beinhalten sowohl ein zweimonatiges Abo der Name, als auch die Zugabe einer Jahresvignette für das entsprechende Kalenderjahr. ln diesem Zusammenhang ist zu unterscheiden, ob es sich hierbei um eine einheitliche Leistung des Verkaufs eines Zeitungsabos unter Zugabe einer Vignette, eine einheitliche Leistung des Vignettenverkaufs unter Zugabe eines Zeitungsabos oder mehrere selbständige Hauptleistungen handelt. Gemäß den Auslegungen der BP handelt es sich um mehrere selbständige Hauptleistungen. Wir vertreten die Auffassung, dass es sich hierbei um eine einheitliche Leistung des Verkaufes von Zeitungsabos unter Zugabe einer Vignette handelt. In der Literatur und in den UStR gibt es zum Begriff der einheitlichen Leistung bzw. selbständigen Hauptleistung folgende Ausführungen: "Leistungen, die wirtschaftlich zusammengehören und eine Einheit bilden, dürfen für umsatzsteuerliche Zwecke nicht in Einzelleistungen zerlegt werden. Ob bestimmte Leistungen umsatzsteuerlich mehrere selbständige Leistungen darstellen oder zueinander im Verhältnis von Hauptleistung und unselbständiger Nebenleistung stehen, kann nicht mit Hilfe einer isolierten, den im konkreten Fall gegebenen Zusammenhang der Leistungen außer Acht lassenden Betrachtungsweise erfolgen. Ein und dieselbe Leistung kann im Falle selbständiger Erbringung Hauptleistung sein, im Falle ihrer Erbringung in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer anderen Leistung jedoch zu dieser im Verhältnis einer unselbständigen Nebenleistung stehen" (Kommentar zur Umsatzsteuer, UStG-ON, 2. Auflage, Seite 258). Für die Beurteilung, ob es sich um eine einheitliche Leistung handelt ist weder der Wert der Leistungen ausschlaggebend, noch ist erforderlich, dass eine der beiden Leistungen nur in Zusammenhang mit der anderen wirtschaftlich sinnvoll ist (vlg. UStR Rz 347; VwGH 5.4.1984, 83/15/0045). Bei der Beurteilung, ob es sich um eine einheitliche Leistung handelt, ist nach geltender Rechtsprechung "das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist." (vgl. UStR Rz 346; VwGH 20.02.2008, 2006/15/0161). Unseres Erachtens liegt das Wesen des Umsatzes im Erwerb eines Abos der Name . Die Zugabe einer Vignette mag dabei einen zusätzlichen Kaufanreiz darstellen (wirtschaftlicher Zusammenhang). Selbst die Betriebsprüfung schreibt – im Widerspruch zu ihrer Sachentscheidung – in ihrer Begründung im Bericht zur Betriebsprüfung, dass der Verbraucher das Kombinationsangebot deshalb wahrnehmen wird, "weil er dadurch auch an eine Autobahnvignette kommt". Die Betriebsprüfung geht daher nach dieser Diktion auch davon aus, dass die Lieferung der Zeitung der Hauptbestandteil dieser Leistung und die Zugabe der Vignette nur eine Nebenleistung dazu darstellt. Keinesfalls kann es unseres Erachtens zu einer Umkehrung des Sachverhaltes kommen, dass als Hauptbestandteil die Lieferung von Vignetten und als Nebenleistung die Lieferung von Zeitungen angenommen wird. Wie schon eingangs ausgeführt, vertreten wir die Auffassung, dass es sich im gegenständlichen Fall um eine einheitliche Leistung des Verkaufes von Zeitungsabos unter Zugabe einer Vignette handelt und beantragen daher die Aufhebung der angeführten Bescheide. b) Sollte die Finanzverwaltung unserem Antrag nicht folgen, so beantragen wir, dass der Umsatz in zwei selbständige Hauptleistungen aufgeteilt wird und dass für die Umsatzaufteilung die Aufteilung im Verhältnis der Einzelverkaufspreise (lineare Kürzung) vorgenommen wird (Rz 349 UStR 2000). Die Betriebsprüfung teilt das Entgelt aufgrund der einfacheren Methode anhand der Marktpreise auf, ordnet aber dabei den Verkaufspreis vorab zur Gänze dem Einzelkaufpreis der Vignette und nur den Restbetrag (0 – 4 %) dem Name Abo zu (dh keine Aufteilung im Verhältnis der Einzelverkaufspreise). Wir sind daher der Meinung, dass, gemäß dem VwGH Erkenntnis vom 16.12.2009 (2008/15/0075) für die Umsatzaufteilung die entsprechenden Einzelverkaufspreise heranzuziehen sind und das Pauschalentgelt im Verhältnis dieser Einzelverkaufspreise aufzuteilen ist. Die diesbezügliche Berechnung ist in der Beilage 1 dargestellt. c) Unabhängig von den gestellten Berufungsanträgen halten wir fest, dass in den Jahren, in denen der Abopreis über dem Preis der Vignette gelegen ist (2006, 2007, 2008), die gesamten Umsatzerlöse aus dem Aboverkauf der 20%-igen Umsatzsteuer unterworfen wurden. Es ist jedoch lediglich maximal der Preis der Vignette mit dem Normalsteuersatz anzusetzen. d) Im Falle der Abweisung des Berufungsantrages gemäß lit a) stellen wir schon jetzt den Antrag auf Vorlage der Berufung an den Unabhängigen Finanzsenat gemäß § 276 BAO sowie die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung gemäߧ 284 BAO.“ 1.2 Vorlage der Berufung Die Berufung wurde ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung der Rechtmittelbehörde (Unabhängiger Finanzsenat) vorgelegt und die Berufungswerberin von der Vorlage verständigt. 1.3 Umsatzsteuerbescheide 2010, 2011, 2012 und 2013 Die Umsätze der Jahre 2010, 2011, 2012 und 2013 in denen die Umsätze aus dem Verkauf der Sonderabonnements von der Beschwerdeführerin mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert worden waren, wurden auf Grund der Feststellungen der Außenprüfung durch eine Rückrechnung (bisher erklärter Bruttoumsatz zu 10% dividiert durch 1,20 ergibt die Bemessungsgrundlage für den Normalsteuersatz) der Nettobetrag ermittelt und mit dem Steuersatz von 20% der Besteuerung unterzogen. In der Begründung wurde unter anderem ausgeführt, dass der Verkauf der Autobahnvignetten in Kombination mit einem Zeitungsabonnement, wie in den Vorjahren, dem 20%igen Umsatzsteuersatz zu unterwerfen sei. 1.4 Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2010 Gegen den Umsatzsteuerbescheid des Jahres 2010 wurde berufen und auf die Ausführungen in der Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide der Jahre 2006, 2007, 2008, 2009 und gegen die Umsatzsteuerfestsetzung für Dezember 2010 verwiesen sowie ein Antrag auf erklärungsgemäße Veranlagung gestellt. 1.5 Berufung bzw. Beschwerde gegen die Umsatzsteuerbescheide der Jahre 2011, 2012 und 2013 Gegen die ergangenen Umsatzsteuerbescheide wurde berufen (Jahr 2011 und 2012) bzw. Beschwerde (Jahr 2013) erhoben. In der Begründung wurde auf die Ausführungen in der Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide der Jahre 2006, 2007, 2008, 2009 und gegen die Umsatzsteuerfestsetzung für Dezember 2010 verwiesen sowie der Antrag auf erklärungsgemäße Veranlagung gestellt. 1.6 Vorlage der Berufungen bzw. der Beschwerde Die Berufungen bzw. die Beschwerde wurde ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung der Rechtmittelbehörde (Unabhängiger Finanzsenat) bzw. dem Bundesfinanzgericht vorgelegt und die Berufungswerberin von der Vorlage verständigt. Übergangsbestimmung infolge Auflösung des Unabhängigen Finanzsenates: Mit 1. Jänner 2014 wurde der Unabhängige Finanzsenat (UFS) aufgelöst. Die Zuständigkeit zur Weiterführung der mit Ablauf des 31. Dezembers 2013 bei dieser Behörde anhängigen Verfahren geht gemäß Art. 151 Abs. 51 Z 8 B-VG auf das Bundesfinanzgericht (BFG) über. Dementsprechend normiert § 323 Abs. 38 BAO, dass die am 31. Dezember 2013 beim UFS als Abgabebehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom BFG als Beschwerde im Sinne des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen sind. 2.) Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht 2.1 Erörterungstermin (24. November 2015) Die Parteien wurden zur Erörterung der Sach- und Rechtslage geladen. Das Ergebnis des Erörterungstermins wurde niederschriftlich wie folgt festgehalten: „1) Fragen des Richters an die Vertreter der Beschwerdeführerin 1.1 Vorsteuerabzug „Tageszeitung“ Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass die „ Name “ von anderem Unternehmen gedruckt sowie vertriebsfertig an die Beschwerdeführerin geliefert wird und die in den Rechnungen dieses Unternehmens ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuern geltend gemacht wird? Ja 1.2 Zeitungs- Vignettenabo (am Beispiel des Jahres 2012) Von der Beschwerdeführerin wurde möglichen Kunden unter anderem für das Jahr 2012 folgendes Anbot unterbreitet: „Ja ich lese die Zeitungs- für 2 Monate und erhalte eine Jahresvignette 2012 (KFZ bis 3,5 t) um zusammen nur € 77,80 (zzgl. € 4,- Bearbeitungsgebührt und Versandkosten der Vignette)“. Der künftige Abonnent durfte nicht bereits Abonnent der Zeitungs- sein und in den letzten sechs Monaten kein Abo oder Testabo bezogen haben. Eine Lieferunterbrechung war nicht möglich. Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass auch im Streitzeitraum 2006 bis 2010 möglichen Abonnenten dieses Anbot unterbreitet wurde? JA 1.3 Berechnung WJ 2008 (2008/2009) Der Beilage 1 der Beschwerde vom 10. Juni 2011 ist zu entnehmen, dass der Preis des Sonderabonnement (Vignette + Tageszeitung für zwei Monate) € 73,80 betragen hat. Der Preis für die Vignette in diesem Zeitraum betrug nach der Vignettenpreisverordnung (BGBL II Nr.: 141/2007) € 73,80. Wurde entgegen der Behauptung in der Beschwerde, dass der Preis des Sonderabonnement über den Preis der Vignette gelegen ist, in diesem Zeitraum das Sonderabonnement nur zum der Preis der Vignette angeboten und an die 17.785 Abnehmer verkauft? Ja 1.4 WJ 2010 (2010/2011) 1.4.1 Sonderabonnenten Der Beilage 1 der Beschwerde vom 10. Juni 2011 ist zu entnehmen, dass im WJ 2010 (2010/2011) an 13.000 Kunden das Sonderabonnement (Vignette + Tageszeitung für zwei Monate verkauft wurde. Wurde das Sonderabonnement im WJ 2010 (2010/2011) tatsächlich an 13.000 Kunden verkauft? Nein, es wurden 13.006 Abos verkauft. 1.4.2 Berechnung WJ 2010 (2010/2011) Der Beilage 1 der Beschwerde vom 10. Juni 2011 ist zu entnehmen, dass der Preis des Sonderabonnement (Vignette + Tageszeitung für zwei Monate) € 76,20 betragen hat. Der Preis für die Vignette in diesem Zeitraum betrug nach der Vignettenpreisverordnung (BGBL II Nr.: 226/2009) € 76,20. Wurde entgegen der Behauptung in der Beschwerde, dass der Preis des Sonderabonnement über den Preis der Vignette gelegen ist, in diesem Zeitraum das Sonderabonnement nur zum der Preis der Vignette angeboten und an die 14.908 Abnehmer verkauft? Ja 2) Zur Beschwerde betreffend Umsatzsteuer (RV(6100408/2011) wird ausgeführt: 2.1 Sachverhalt Die Beschwerdeführerin bietet ab dem Jahr 2006 eine Jahresvignette für das jeweilige Kalenderjahr und den Bezug der Name für zwei Monate zu einem Pauschalpreis (Sonderabonnement) an. Im Streitzeitraum 2006 bis 2010 haben zwischen 3.969 und 20.188 Abonnenten dieses Pauschalangebot angenommen. Die Einzelverkaufspreise im Streitzeitraum 2006 bis 2010 betrugen: Tabelle Dieser Aufstellung, die den Vertretern der Beschwerdeführerin sowie den Vertretern der Abgabenbehörde ausgefolgt wird, ist zu entnehmen, dass im streitgegenständlichen Zeitraum 2006 bis 2010 in den Jahren 2006, 2007 und 2009 der Preis für das Sonderabonnement über dem Preis der Vignette und in den Jahren 2008 und 2010 zum Preis der Vignette gelegen ist. 2.2 Rechtsansichten der Parteien Die Abgabenbehörde vertritt die Ansicht, dass nach der Rechtsprechung des VwGH (16.12.2009, 2008/15/0075) eine Aufteilung des Entgeltes nach dem Marktwert zu erfolgen habe, wobei der einfacheren Methode – in der Regel Aufteilung nach dem Marktwert – der Vorzug zu geben sei. Da der Marktwert der Vignette durch die Beschwerdeführerin weder veränderbar noch kalkulierbar sei, sei es die einfachste und sachgerechteste Methode den Preis der Vignette ungekürzt als Bemessungsgrundlage heranzuziehen. Als Bemessungsgrundlage wurde von der Abgabenbehörde der Verkaufspreis der Sonderabonnements (Vignette + Zeitungsabonnement) mit dem Normalsteuersatz (20%) der Besteuerung unterzogen. Die Beschwerdeführerin vertritt unter anderem die Ansicht, dass die Sonderabonnements, eine einheitliche Leistung des Verkaufes von Zeitungsabonnements unter Zugabe einer Vignette seien. Ansicht des Vertreters der Abgabenbehörde zu dieser Rechtsansicht der Beschwerdeführerin: Diese Rechtsansicht wird vom Vertreter der Abgabenbehörde nicht geteilt. Halten beide Parteien ihre bisher vertretene Rechtsansicht – eine einheitliche Leistung des Verkaufes von Zeitungsabonnements unter Zugabe einer Vignette bzw. Versteuerung der Sonderabonnements (Vignette + Zeitungsabonnement) mit dem Normalsteuersatz (20%) – aufrecht? Ja 2.3 Streitzeitraum 2006, 2007, 2008, 2009 und 2010 (RV(6100408/2011) Strittig ist, ob eine einheitliche Leistung des Verkaufs eines Zeitungsabonnements unter Zugabe einer Vignette, eine einheitliche Leistung des Vignettenverkaufs unter Zugabe eines Zeitungsabonnements oder mehrere selbständige wirtschaftliche Hauptleistungen vorliegen. 2.3.1 Rechtsansicht des Richters zum Vorliegen von zwei selbstständigen Hauptleistungen Streitzeitraum 2006, 2007, 2008, 2009 und 2010 ba) Judikatur und Literatur Österreich Die Umsatzsteuer wird grundsätzlich für jede einzelne Leistung erhoben. Nur wenn Leistungen wirtschaftlich zusammengehören und eine Einheit bilden, folgt auch das Umsatzsteuerrecht der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und behandelt die wirtschaftliche Einheit mehrerer Leistungen als eine Leistung. Ob mehrere Leistungen eine Einheit bilden, ist anhand der Leistung zu beurteilen und nicht anhand des Entgelts; es kommt auf den Vorgang der Leistung an und nicht darauf, ob das Entgelt für jede einzelne Leistung oder als Gesamtentgelt berechnet wurde (VwGH 27.08.1990, 89/15/0128). Überlassung von Kursunterlagen und Kurskonzepte = eine Hauptleistung Koordinierung und Kontrolle der Kursreihe = eine weitere Hauptleistung Mehrere gleichrangige Leistungen sind als eine Einheit zu beurteilen, wenn sei ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Einheit aufzufassen sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist dazu ein enger wirtschaftlicher Zusammenhang der Leistungen erforderlich, ein Ineinandergreifen der Leistungen, das die einzelne Leistung als Teil einer Gesamtleistung erscheinen lässt, die gegenüber den Einzelleistungen nach der Verkehrsauffassung eine andere Qualität besitzt (siehe Ruppe/Achatz, UStG 4. Auflage, § 1 Rz 31 und die dort zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes). bb) Rechtsprechung des BFH 9.10.2002, V R 5/02, BStBl. II 2004, Seite 470 Der Senat teilt nicht die Ansicht des FG, dass der Kläger mit der Einsaat des Getreides eine einheitliche nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG 1993, Nr. 13 der Anlage ermäßigt zu besteuernde Getreidelieferung ausgeführt hat. Er ist vielmehr der Auffassung, dass der Kläger über die Lieferung des Getreides und seine Einsaat als sonstige Leistung getrennt abrechnen durfte. Der Senat ist der Auffassung, dass es regelmäßig ohne Schwierigkeiten möglich ist, die (dem ermäßigten Steuersatz unterliegende) Lieferung des Getreides von der (dem Regelsteuersatz unterliegenden) Einsaat zu trennen. Auf den Vortrag des Klägers, der Landwirt entscheide erst nach Anlieferung des Saatguts, ob er es ihn, den Kläger, oder ggf. einen günstigeren Lohnunternehmer einsäen lasse, kommt es nicht an. In jedem Fall ist die getrennte Abrechnung beider Leistungen durch den Kläger nicht zu beanstanden. Die Einsaat von Getreide ist anders zu beurteilen, als die Grabpflegeleistungen, die Gegenstand des Urteils in BFHE 195, 440 waren. Bei jenen maß der BFH der Lieferung der Pflanzen keinen selbständigen rechtlichen Gehalt bei; im Streitfall ist die Getreidelieferung bereits vom Preis her so gewichtig, dass sie nicht in einer einheitlichen Dienstleistung aufgeht. Umgekehrt hat auch die Einsaat für den Landwirt eine derartige Bedeutung, dass sie keine bloße Nebenleistung zur Getreidelieferung ist. bc) EuGH Der EuGH nimmt eine Einheit an, wenn die Leistungen miteinander so eng verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre (siehe Ruppe/Achatz, UStG 4. Auflage, § 1 Rz 36 und die dort zitierte Rechtsprechung des EuGH und des BFH). Haupt- und Nebenleistung können so eng miteinander verbunden sein, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Eine einheitliche Leistung liegt insbesondere vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, ein oder mehrere andere Teile aber Nebenleistungen darstellen, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Nach dem Urteil des EuGH vom 15. Mai 2001 in der Rs. C- 34/99, Primback Ltd, Rn. 45, ist eine Leistung als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Kunden keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Rechtssache Primback C – 34/99 Eine einheitliche Leistung liegt insbesondere vor, wenn ein oder mehrere Teile die Hauptleistung, ein oder mehrere andere Teile aber Nebenleistungen darstellen, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Nach dem Urteil des EuGH vom 15. Mai 2001 in der Rs. C- 34/99, Primback Ltd, Rn. 45, ist eine Leistung als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Kunden keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Im Ausgangsverfahren war daher der zwischen den Parteien des Kaufvertrags vereinbarte und vom Verbraucher gezahlte Preis unabhängig von den Zahlungsmodalitäten derselbe, so dass Primback nicht mit Erfolg geltend machen kann, der angegebene Preis bestehe in Wirklichkeit zu einem Teil aus dem Wert des Kredits (vgl. dementsprechend Urteil vom 27. April 1999 in der Rechtssache C-48/97, Kuwait Petroleum, Slg. 1999, I-2323, Randnr. 31). Rechtssache Deutsche Bank AG C – 44/11 Wie der Gerichtshof entschieden hat, liegt eine einheitliche Leistung auch dann vor, wenn der Steuerpflichtige für den Verbraucher – wobei auf einen Durchschnittsverbraucher abzustellen ist – zwei oder mehr Elemente liefert oder Handlungen vornimmt, die so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bildet, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre (Randziffer 21 Rs C-44/11 Deutsche Bank AG unter Hinweis auf das Urteil in der Rechtssache Levob Verzekeringen und OB Bank, Randziffer 21). Nimmt man im Einklang mit der Randnummer 18 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung eine Gesamtbetrachtung dieser Leistungen der Protfolioverwaltung vor, wird deutlich, dass sie im Wesentlichen eine Verbindung aus der Leistung der Analyse und Beaufsichtigung des Vermögens des Anlegers zu einen und der Leistung des eigentlichen Kaufs von Verkaufs von Wertpapieren zum anderen darstellt (Randnummer 18). bd) Österreichische Rechtsprechung zur Charakteristik der Umsätze Eine unselbständige Nebenleistung – im gegenständlichen Verfahren wäre dies nach Ansicht der Vertreter der Beschwerdeführerin die Lieferung der Tageszeitung für einen Zeitraum von zwei Monaten – ist insbesondere dann anzunehmen, wenn sie im Vergleich zur Hauptleistung nebensächlich ist, mit ihr eng zusammenhängt und in ihrem Gefolge üblicherweise vorkommt. Das ist zu bejahen, wenn die Leistung die Hauptleistung ermöglicht, abrundet oder ergänzt (vgl. zB das hg. Erkenntnis vom 20. Februar 2008, 2006/15/0161, VwSlg 8312 F/2008). Dabei sind die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, wobei auf die Sicht eines Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist. Es ist das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist (VwGH 20.2.2008, 2006/15/0161). be) Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichtes Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes erbringt die Bf. aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers zwei selbständige voneinander getrennte Hauptleistungen. Die erste Hauptleistung ist die einmalige Lieferung einer Vignette bei Abschluss des Sonderabonnements die weder eng mit einer an sechs Tagen in Woche erscheinenden Tageszeitung und damit über einen Zeitraum von zwei Monaten ca. 48-mal an den Abonnenten geliefert wird, zusammenhängt, noch üblicherweise bei Abschluss eines Abonnements für den Bezug einer an sechs Tagen in der Woche erscheinenden Tageszeitung und damit über einen Zeitraum von zwei Monaten ca. 48-mal an den Abonnenten geliefert wird, vorkommt und daher weder die Hauptleistung der sechs tägigen Lieferung einer Tageszeitung oder über einen Zeitraum von Monaten ca. 48mal ausgeliefert wird, abrundet oder ergänzt noch dem typischen Geschäftszweig eines Zeitungsverlages entspricht. Die zweite Hauptleistung ist die Lieferung der Tagesausgabe der Name für einen Zeitraum von zwei Monaten und damit eine ca. 48 malige Lieferung einer Tageszeitung, bei Annahme des Anbotes auf Abschluss des Sonderabonnements, die weder eng mit der einmaligen Lieferung einer Vignette zusammenhängt, noch üblicherweise bei Abschluss eines Abonnements für die Lieferung einer Vignette und den Bezug einer Tageszeitung an sechs Tagen in der Woche oder über einen Zeitraum von zwei Monaten ca. 48-mal geliefert wird, vorkommt, und daher weder die Hauptleistung der einmaligen Lieferung einer Vignette abrundet noch ergänzt, sondern eine zweite Hauptleistung ist und dem typischen Geschäftszweig eines Zeitungsverlages entspricht In diesem Zusammenhang wird auf auch das Erkenntnis des VwGH 27.5.2015, 2012/13/0029 verwiesen. Der Vertreter der Beschwerdeführerin führt aus, dass der Verkauf des Abonnements eine Marketingmaßnahme ist. Der Vertreter der Abgabenbehörde führt aus, dass der Preis der Vignette dem Normalsteuersatz unterliegt und daher im vollen Betrag dem Normalsteuersatz unterliegt. c) Aufteilung des Pauschalpreises für Leistungen mit unterschiedlichen Steuersätzen Liegen zwei oder mehrere selbständige Leistungen – im gegenständlichen Verfahren die Lieferung einer Vignette und Lieferung der Tageszeitung für einen Zeitraum von zwei Monaten – vor, so ist für umsatzsteuerliche Zwecke der Gesamtpreis auf die unterschiedlichen zu besteuernden Leistungen (Normalsteuersatz für die Lieferung der Vignette und der ermäßigte Steuersatz für die Lieferung der Tagezeitung) aufzuteilen. Es ist bei mehreren Methoden die einfachste Methode heranziehen. ca) Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes 16.12.2009, 2008/15/0075 Mit der Frage nach der Aufteilung des Gesamtentgeltes auf verschiedene Leistungen beschäftigte sich der EuGH demgegenüber in seinem Urteil vom 22. Oktober 1998 in der Rechtssache C-308/96, Madgett und Baldwin, in welchem zwei Möglichkeiten der Aufteilung angesprochen werden, nämlich einerseits die Aufteilung nach den tatsächlichen Kosten und andererseits die Aufteilung nach dem Marktwert. Der EuGH gibt in der Folge der Methode das Gesamtentgelt nach dem Marktpreis den Vorzug, weil die Methode nach den tatsächlichen Kosten eine Reihe komplexer Aufschlüsselungsvorgänge erfordere und somit für den Wirtschaftsteilnehmer mit einem beträchtlichen Mehraufwand verbunden ist, während die Methode der Heranziehung des Marktwertes einfach sei, weil dieser nicht zu ermittelt werden braucht. In seinem Urteil vom 25. Februar 1999 in der Rechtssache C-349/96, Card Protection Plan, bekräftigt der EuGH, dass bei einer vergleichbaren Aufteilung die einfachst mögliche Methode heranzuziehen wäre. Im Beschwerdefall bedeutet dies ausgehend von diesen Vorgaben, dass der Methode der Aufteilung des Pauschalentgeltes im Verhältnis der Einzelverkaufspreise, weil diese bereits fest stehen und keine eigene Kalkulation erfordern, der Vorzug zu geben wäre ("lineare Kürzung" siehe VwGH 16.12.2009, 2008/15/0075). cb) EuGH Rechtssache Madgett und Baldwin C – 308/96 (Randnummer 41ff) Diese Fragen stellen sich in einem Rechtsstreit zwischen T. P. Madgett und R. M. Baldwin einerseits (im folgenden: Kläger) und den Commissioners of Customs & Excise andererseits (im folgenden: Beklagte) über die Anwendbarkeit des Artikels 26 der Sechsten Richtlinie auf die Kläger im Hinblick darauf, daß sie ihren Kunden im Rahmen ihres Hotelbetriebs Pauschalreisen anbieten. Wie der Generalanwalt in Nummer 65 seiner Schlußanträge ausgeführt hat, kann jedoch im Falle eines Pauschalpreises, der sich sowohl auf von Dritten bezogene und somit von Artikel 26 erfaßte Leistungen als auch auf von dieser Bestimmung nicht erfaßte Eigenleistungen bezieht, die Gegenleistung im Sinne des Artikels 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie nicht als Besteuerungsgrundlage für die im Rahmen des pauschalen Leistungspakets erbrachten Eigenleistungen herangezogen werden (RN 41). Es ist also die Bezugsgröße zu bestimmen, die anstelle der Gegenleistung heranzuziehen ist, um den auf die Eigenleistung entfallenden Anteil des Pauschalpreises herauszurechnen. Hierfür ergeben sich zwei Möglichkeiten, von denen die eine, wie im Rahmen der TOMS-Regelung, auf die tatsächlichen Kosten, die andere auf den Marktwert abstellt (RN 42). Während die Methode der tatsächlichen Kosten der Eigenleistungen eine Reihe komplexer Aufschlüsselungsvorgänge erfordert und somit für den Wirtschaftsteilnehmer mit einem beträchtlichen Mehraufwand verbunden ist, spricht für die Methode der Heranziehung des Marktwertes der Eigenleistungen, wie der Generalanwalt in Nummer 76 seiner Schlußanträge dargelegt hat, daß sie einfach ist, da die einzelnen Bestandteile des Wertes der Eigenleistungen nicht ermittelt zu werden brauchen (RN 49). Rechtssache Card Protection Plan Ltd C – 349/96 Diese Fragen stellen sich in einem Rechtsstreit zwischen der Card Protection Plan Ltd (Klägerin) und den Commissioners of Customs & Excise (Commissioners), die im Vereinigten Königreich für die Erhebung der Mehrwertsteuer zuständig sind, über eine Mehrwertsteuerbefreiung nach Section 17 und Schedule 6, Group 2, des Value Added Tax Act 1983 (Mehrwertsteuergesetz; VAT Act 1983). Dem Umstand, dass ein Gesamtpreis in Rechnung gestellt wird, kommt damit keine entscheidende Bedeutung zu. Freilich kann es für das Vorliegen einer einheitlichen Leistung sprechen, wenn ein Leistungserbringer seinen Kunden eine aus mehreren Teilen zusammengesetzte Dienstleistung gegen Zahlung eines Gesamtpreises erbringt. Sollte sich aber auch aus den in den Randnummern 7 bis 10 beschriebenen Umständen ergeben, dass die Kunden trotz des einheitlichen Preises aus ihrer Sicht zwei gesonderte Dienstleistungen erwerben, nämlich eine Versicherungsdienstleistung und eine Kartenregistrierungsdienstleistung, so wäre der Teil des einheitlichen Preises, der sich auf die Versicherungsdienstleistung bezieht und jedenfalls von der Steuer befreit bliebe herauszurechnen. Hierbei wäre die einfachstmögliche Berechnung- oder Bewertungsmethode zu verwenden (Randnummer 31 unter Verweis auf das Urteil Madgett und Baldwin, Randnummer 45f). cc) Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichtes Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes ist für die Zeiträume 2006, 2007 und 2009 bei der Methode der Aufteilung des Pauschalentgeltes das Verhältnis der Einzelverkaufspreise, weil diese fest stehen und keine eigene Kalkulation erfordern, der Vorzug zu geben wäre ("lineare Kürzung"), wie dies auch die Parteienvertreterin in ihrer Beschwerde vertritt. Für die vorhin angeführten Zeiträume ergeben sich daher die von der Parteienvertreterin errechneten Umsatzsteuergutschriften. Den Parteien werden die Berechnungen des Richters – Aufteilung des Entgeltes 2006, 2007 und 2008 – für die Streitjahre 2006, 2007 und 2009 ausgefolgt. d) Abonnentenpreis im Zeitraum 2008 und 2010 da) Gesetzliche Bestimmung und Literatur in Österreich daa) § 3 Abs. 2 UStG 1994, idF BGBl. I Nr.: 180/2004 Einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt wird die Entnahme eines Gegenstandes durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen, oder für jede andere unentgeltliche Zuwendung, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens. Eine Besteuerung erfolgt nur dann, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Voraussetzung für eine Entnahme im Sinne dieser Vorschrift ist, dass die unentgeltliche Zuwendung aus unternehmerischen Motiven erfolgt und es sich nicht um Geschenke von geringem Wert oder der Abgabe von Warenmuster für Zwecke des Unternehmens und der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (vgl. Mayer/Ungericht, UStG (2014) 4. Auflage, § 3, Anmerkung 36). dab) Literatur in Österreich Im Hinblick auf die im Absatz 2 geregelten Tatbestände (1. und 2. Gedankenstrich) muss es sich um Zuwendungen handeln, die für Zwecke des Unternehmens getätigt werden. Bei solchen Zuwendungen wurde nach österreichischem Recht bis 2003 davon ausgegangen, dass eine Steuerbarkeit (als Eigenverbrauch) nicht gegeben ist, weil die Wertabgabe nicht für Zwecke außerhalb des Unternehmens erfolgt, gleichwohl aber – da der Leistungsbezug Zwecke des Unternehmens betraf – das Recht auf Vorsteuerabzug bestand. Nunmehr sind derartige Zuwendungen – in Übereinstimmung mit Art. 16 Abs. 1 der MwSt-RL (vgl. zur Auslegung EuGH 27.4.1999, Rs C-48/97 Rs Kuwait Petroleum) – den entgeltlichen Lieferungen gleichgestellt (siehe Ruppe/Achatz, Umsatzsteuergesetz 4. Auflage, § 3 Rz 240). Unentgeltliche Zuwendungen von Gegenständen, die nicht in der Entnahme von Gegenständen oder in Sachzuwendungen an das Personal bestehen, sind auch dann steuerbar, wenn der Unternehmer sie aus unternehmerischen Gründen zB zu Werbezwecken, zur Verkaufsförderung oder zur Imagepflege tätigt. Der gegenteilige Fall – die unentgeltliche Zuwendung erfolgt aus nichtunternehmerischen Motiven – führt bereits auf des § 3 Abs. 2 erster Gedankenstrich zur Eigenverbrauchsbesteuerung. Zur Problematik, dass die Besteuerung auch dann vorgesehen ist, wenn unternehmerische Zwecke mit der Zuwendung verfolgt werden, betont der EuGH in seinem Urteil vom 27. April 1999, C- 48/97, Rs Kuwait Petroleum) ausdrücklich, dass der Wortlaut des zweiten Satzes des Art. 5 Abs. 6, 6. EG-RL jetzt Art. 16 MwSt-RL) nicht zwischen der unentgeltlichen Lieferung für unternehmerische oder für nichtunternehmerische Zwecke unterscheidet (siehe Schwab in Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, Band III, § 3 Abs. 2 Rz 139ff). Als direkte Umsetzung des Art. 5 Abs. 6 der 6. EG Richtlinie (MwSt-RL) bestimmt § 3 Abs. 2 UStG, dass Entnahmen eines Gegenstandes durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen oder für jede andere unentgeltliche Zuwendung, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens, einer Lieferung gegen Entgelt gleichzustellen sind. Diese Gleichstellung mit Lieferungen gegen Entgelt soll einen unversteuerten Letztverbrauch verhindern. Eine unternehmerische Veranlassung hinter der unentgeltlichen Zuwendung von Gegenständen kann insbesondere dann angenommen werden, wenn diese zu Werbezwecken, zur Verkaufsförderung oder zur Imagepflege erfolgt (siehe Kraft-Kinz, Klostermann, Posautz, Die Steuerpflicht von Incentives, insbesondere zwischen Pharmaunternehmen und Ärzten, Teil II, SWK 2007, Heft 19, Seite 800 ff). dac) EuGH Rechtssache Kuwait Petroleum (GB) Ltd. Rs C-48/96 Diese Fragen stellen sich in einem Rechtsstreit zwischen der Kuwait Petroleum (GB) Ltd (im folgenden: Klägerin) und den Commissioners of Customs & Excise (im folgenden: Beklagte), der im Vereinigten Königreich für die Erhebung der Mehrwertsteuer zuständigen Stelle, bei dem es darum geht, ob die Abgabe bestimmter Erzeugnisse, die die Klägerin im Rahmen von Werbeaktionen zwischen 1991 und 1996 angeboten hat, der Mehrwertsteuer unterliegt. Randziffer 18 Mit seiner zweiten, seiner dritten und seiner vierten Frage, die gemeinsam zu prüfen sind, möchte das nationale Gericht im wesentlichen wissen, ob Artikel 5 Absatz 6 der Sechsten Richtlinie so auszulegen ist, daß die Entnahme von Gegenständen durch eine Erdölgesellschaft, die an einen Treibstoffkäufer gegen Gutscheine weitergegeben werden, die er nach Maßgabe der gekauften Menge gegen Zahlung des vollen Endverkaufspreises des Treibstoffs an der Tankstelle im Rahmen der in den Randnummern 7 bis 9 des vorliegenden Urteils beschriebenen Aktion erhalten hat, einer Lieferung gegen Entgelt im Sinne dieser Bestimmung gleichzustellen ist. Randziffer 19 Vorab ist darauf hinzuweisen, daß im vorliegenden Fall die Aushändigung der Gegenstände gegen die Q8-Gutscheine für die Zwecke des Unternehmens erfolgte, denn das Ziel der Werbung bestand für die Klägerin wie für die an der Aktion beteiligten unabhängigen Wiederverkäufer nach den Feststellungen des nationalen Gerichts in einer Erhöhung des Umfangs der Treibstoffverkäufe. Daher ist ein Steuerpflichtiger, der sich in der gleichen Situation wie die Klägerin befindet, berechtigt, gemäß Artikel 17 Absatz 2 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie die von ihm für den Ankauf dieser Gegenstände entrichtete Vorsteuer abzuziehen. Randziffer 22 Jedoch geht bereits aus dem Wortlaut ihres Artikels 5 Absatz 6 Satz 1 hervor, daß die Sechste Richtlinie die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen, den dieser unentgeltlich weitergibt, dann einer Lieferung gegen Entgelt gleichstellt, wenn dieser Gegenstand zu einem Vorsteuerabzug berechtigt hat, ohne daß es grundsätzlich entscheidend wäre, ob diese Weitergabe für die Zwecke des Unternehmens stattfindet. Denn Satz 2 dieser Bestimmung, der Entnahmen für Geschenke von geringem Wert und für Warenmuster zu Zwecken des Unternehmens von der Steuer ausnimmt, hätte keinen Sinn, wenn Satz 1 Entnahmen, die der Steuerpflichtige — für die Zwecke des Unternehmens — unentgeltlich weitergibt, nicht der Mehrwertsteuer unterwerfen würde. Randziffer 23 Außerdem wird diese Auslegung, wie der Generalanwalt in Nummer 26 seiner Schlußanträge ausgeführt hat, durch die Entstehungsgeschichte des Artikels 5 Absatz 6 der Sechsten Richtlinie bestätigt. Nummer 6 des Anhangs A der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern — Struktur und Anwendungsmodalitäten des Gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (ABl. 1967, Nr. 71, S. 1303) wie auch Artikel 5 Absatz 3 Buchstabe a des von der Kommission am 29. Juni 1973 dem Rat vorgelegten Vorschlags für die Sechste Richtlinie (ABl. C 80, S. 1) sahen nämlich u. a. vor, daß Entnahmen für Geschenke von geringem Wert und Warenmuster, die steuerlich den Gemeinkosten zugeordnet werden können, entgegen der allgemeinen Regelung nicht als steuerbare Lieferungen zu betrachten sind. Daraus folgt, daß diese Entnahmen, auch wenn sie für die Zwecke des Unternehmens getätigt werden, als steuerbare Lieferungen betrachtet werden müssen, sofern die Geschenke nicht von geringem Wert sind. Randziffer 28 Zum einen stellen, wie der Generalanwalt in Nummer 43 seiner Schlußanträge ausgeführt hat, der Verkauf des Treibstoffs und die Weitergabe von Gegenständen gegen Gutscheine zwei getrennte Vorgänge dar. Randziffer 32 Daher ist auf die zweite, die dritte und die vierte Frage zu antworten, daß Artikel 5 Absatz 6 der Sechsten Richtlinie so auszulegen ist, daß die Entnahme von Gegenständen durch eine Erdölgesellschaft, die an einen Treibstoffkäufer gegen Gutscheine weitergegeben werden, die er nach Maßgabe der gekauften Menge gegen Zahlung des vollen Endverkaufspreises des Treibstoffs an der Tankstelle im Rahmen einer Werbeaktion wie der des Ausgangsverfahrens erhalten hat, einer Lieferung gegen Entgelt im Sinne dieser Bestimmung gleichzustellen ist. db) Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichtes Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes ist für den Zeitraum 2008 und 2010 keine Aufteilung und daher auch keine lineare Kürzung des Entgeltes vorzunehmen. Der Vertreter der Beschwerdeführerin führt aus, dass in diesen beiden Jahren der Preis für das Sonderabonnement aus Konkurrenzgründen angepasst wurde und daher der Preis des Sonderabonnements dem Preis der Vignette angepasst wurde. Der Grund für diese Preisanpassung war eine Marketingmaßnahme um Zeitungsabonnements zu verkaufen und daher ist auch unabhängig vom Preis für das Sonderabonnement linear zu kürzen ist. Der Vertreter der Abgabenbehörde führt aus, dass in dieser Woche eine Umsatzsteuerfachtagung in Z stattfinden wird und er in diesem Zusammenhang mit den Vertretern des BMF das Rechtsproblem der linearen Kürzung beim Verkauf eines Zeitungsabonnements zusammen mit einer Vignette besprechen wird. Vom Ergebnis dieser Besprechung wird das Bundesfinanzgericht informiert.“ Die Niederschrift wurde von den Parteien unterfertigt und in der Folge ausgehändigt. 2.2 Ergänzungsbeschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 2. Dezember 2015 An die Beschwerdeführerin erging den Streitzeitraum umfassend unter anderem folgender Beschluss auf Ergänzung der Beschwerde zu dem unter anderem wie folgt Stellung genommen wurde: 1) Provision Einkauf der Autobahnvignetten im Zeitraum 2006 bis 2013 1.1 Provisionen für den Einkauf von Autobahnvignetten Ist die Annahme des Richters des Bundesfinanzgerichtes zutreffend, dass die Beschwerdeführerin für den Einkauf der Autobahnvignetten für KFZ bis 3,5t Provisionen erhalten hat, wie dies dem nachfolgenden Artikel im Standard vom 15. November 2007 zu entnehmen ist: Standard Konzern kürzt Vignettenprovisionen Redaktion 15. November 2007, 15:52 „Vignettenpreis steigt um 1,20 Euro, aber Tankstellen und Trafiken kriegen weniger Wien - Schlechte Nachrichten für Tankstellen und Trafikanten: Nach der Kürzung der Provisionen für Briefmarken steht im "Groscherlgeschäft" neuerlich ein Einbruch bevor: Die staatliche Autobahngesellschaft Asfinag kürzt die Provisionen für den Verkauf der Pkw-Autobahnvignetten drastisch. Obwohl die Jahresvignette um 1,20 Euro (Inflation) teurer wird, bekommen die Vertriebspartner für die Ausgabe einer Jahresvignette 2008 ab 1. Dezember nur mehr 1,70 Euro Provision statt 2,07 Euro - das sind um 18 Prozent weniger als für den Verkauf der 2007er-Vignette gezahlt wurde. Damit nicht genug: 2008 senkt der Monopolist für Autobahnen- und Schnellstraßen die Vertriebsentgelte für den Verkauf der Jahrespickerl um weitere sieben Prozent auf 1,53 Euro. Gesenkt, aber nicht ganz so stark wird auch die Ausgabe von Zehn-Tages- und Zwei-Monatsvignetten, deren Provisionen bereits bisher niedriger als bei der Jahresvignette waren. Von den 2006 verkauften 14 Mio. Stück Zehn-Tagesvignetten, 3,2 Mio. Stück Zwei-Monatsvignetten und 3,5 Mio. Stück Jahresvignetten vertreibt die Asfinag rund 60 Prozent über Tankstellen, 25 Prozent über Trafiken und den Rest über Autofahrerklubs und Zeitungen etc. Sie hat damit 2006 rund 310 Millionen Euro eingenommen.“ Stellungnahme der Beschwerdeführerin Nein, die Beschwerdeführerin – oder mir verbundene Unternehmen – haben in den Jahren 2006 bis 2013 keine Provisionen durch den Einkauf von Autobahnvignetten erhalten. 1.2 Vereinnahmung von Provisionen Wenn ja, in welcher Höhe wurden im Zeitraum 2006 bis 2013 Provisionen vereinnahmt? Stellungnahme der Beschwerdeführerin