UFSW RV/2037-W/03

übersteigt, ist auch in der Forstwirtschaft sicherlich kein "absehbarer" mehr). Bemerkt wird, dass es nicht Aufgabe der Rechtsmittelbehörde ist, von Amts wegen Gutachten zu Fragen, für die den Steuerpflichtigen die Beweislast trifft, einzuholen. Das bereits vorliegende Gutachten des Amtssachverständigen ist durchaus schlüssig. Sollten Sie Ihren Beweisantrag, ein (weiteres) Gutachten "durch einen bilanzfähigen Sachverständigen für Land- und Forstwirtschaft" einzuholen, weiter aufrecht halten, werden Sie eingeladen, selbst ein derartiges Gutachten vorzulegen." "Gegenständlich ist eine solche extensive Bewirtschaftung dadurch eingetreten, dass der Miteigentümer ab dem Jahre 1998 nicht mehr mittätig war. Die Gewinnermittlungen ab 1998 betreffen die gegenständliche Gemeinschaft nicht, sondern die mir allein gehörigen Grundstücke, dessen gesonderte Feststellung vorerst für das Jahr 1998 und dann folgend für die weiteren Jahre ich sohin beantrage, damit nicht von Land und Bund geförderte Leistungen von der Finanzbehörde vereitelt werden. Pro ha wurden im Verband 2 m x 2 m rund 2.500 Pflanzen versetzt, d.s. für 10 ha nach 50 Jahren 25.000 hiebreife Bäume im Ausmaß von ca. 10.000 fm. Daraus ergibt sich pro Jahr ein Holzzuwachs (Übergangsgewinn bzw. Veräußerungsgewinn) von 200 fm und einen Rohertrag von 200 fm x 50 Eur/fm, das sind pro Jahr 10.000 Eur oder aufgerundet 140.000 ATS. Beweis: Sachverständiger. Bei entsprechender Pflege könnte ein höherer Ertrag erzielt werden." Über die Berufung wurde erwogen: Die Steuerbarkeit von Einkünften setzt nicht nur die Erfüllung der Tatbestandmerkmale der in § 2 Abs. 3 EStG 1988 aufgezählten Einkunftsarten voraus, sondern auch die Absicht, eine insgesamt ertragbringende Tätigkeit zu entfalten. Fehlt es an einer derartigen Absicht, ist das Ergebnis der Betätigung - mag es auch die Tatbestandsmerkmale einer Einkunftsart des EStG 1988 erfüllen - steuerlich nicht beachtlich, sondern als Liebhaberei dem Bereich der privaten Lebensführung (§ 20 EStG 1988) zuzurechnen (Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, Anh I/2, Anm 1). Gemäß § 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung BGBl. Nr. 33/1993 (LiebhabereiV 1993) liegen Einkünfte vor "bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die - durch die Absicht veranlaßt ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und - nicht unter Abs. 2 fällt. Voraussetzung ist, daß die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen einer derartigen Absicht ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen." Liebhaberei ist nach § 1 Abs. 2 leg. cit. "bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen 1. aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (zB Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen oder 2. aus Tätigkeiten, die typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen sind, oder 3. aus der Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten. Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 ausgeschlossen sein. Das Vorliegen der Voraussetzungen der Z 1 und 2 ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen." Unter Gesamtgewinn ist nach § 3 Abs. 1 LiebhabereiV 1993 der Gesamtbetrag der Gewinne zuzüglich steuerfreier Einnahmen abzüglich des Gesamtbetrages der Verluste zu verstehen, wobei steuerfreie Einnahmen nur insoweit anzusetzen sind, als sie nicht zu einer Kürzung der Aufwendungen (Ausgaben) führen. Wertänderungen von Grund und Boden, der dem Anlagevermögen angehört, sind nur bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 anzusetzen. Gemäß § 2 Abs. 4 LiebhabereiV 1993 liegt bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 leg.cit. "Liebhaberei dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten läßt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 gilt als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben)." Land- und forstwirtschaftliche Einkünfte erzielt derjenige, der über die Eigenversorgung und über eine Liebhaberei hinausgehend (bewertungsrechtliches) land- und forstwirtschaftlichen Vermögen (also nicht bloß bewertungsrechtliches Grundvermögen, §§ 51ff BewG 1955) selbst (allein oder mit Arbeitskräften, nicht aber nur in Form der Verpachtung) bewirtschaftet. Eine Land- und Forstwirtschaft und damit eine Einkunftsquelle liegt nur vor, wenn der Betrieb nach land(forst)wirtschaftlichen Grundsätzen mit Gewinnerzielungsabsicht geführt wird und auch objektiv (Lage und Größe des Besitzes, Bodenbeschaffenheit, Kulturgattung, tatsächliche Bewirtschaftungsweise) die Möglichkeit besteht, einen Gewinn zu erzielen; anderenfalls ist Liebhaberei gegeben. Neben objektiven Momenten sind aber auch subjektive Momente wie die Beweggründe des Ankaufs, Aufenthalt auf dem Besitz, Vorhandensein anderer Einkunftsquellen ua in Erwägung zu ziehen (Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 21, Anm 3 f). Geringe Größe des Betriebes, die auf eine "Freizeitlandwirtschaft" oder einen "Freizeittierzuchtbetrieb" hindeutet, spricht für einen § 1 Abs 2 LiebhabereiV 1993-Betrieb (zB VwGH 26. 11. 2002, 98/15/0144: Bewirtschaftung einer 20 ha großen Forstwirtschaft durch einen Freiberufler; VwGH 21. 5. 1997, 92/14/0185: 1,8 ha große Landwirtschaft; VwGH 24. 4. 1997, 94/15/0012: Fischteich; VwGH 22. 12. 1993, 91/13/0128: "bukolische Lebensweise" eines - vorwiegend zur Deckung des Eigenbedarfs - Lämmer, Kaninchen, Schafe und Schweine züchtenden sowie Weinbau betreibenden Rechtsanwalts), ebenso im Einzelfall besondere persönliche Interessen ("Annehmlichkeiten" einer - 172 ha umfassenden - Eigenjagd und eines großzügig umgebauten Jagdhauses in Ruhelage für einen Primararzt, VwGH 29. 6. 1995, 93/15/0225; im Erk 25. 5. 1996, 93/15/0215, hat der VwGH offengelassen, ob ein 115 ha großes Forstgut eines Architekten mit Eigenjagd § 1 Abs 1 LiebhabereiV- oder § 1 Abs 2 LiebhabereiV-Betrieb ist, aber das Fehlen einer Einkunftsquelle bestätigt), vor allem die Jagd oder die Bewirtschaftung eines Schlosses (Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 21, Anm 5). Unter § 1 Abs. 2 Z 1 LiebhabereiV 1993 fällt unter anderem eine Freizeitlandwirtschaft; § 1 Abs. 1 Z 2 stellt darauf ab, dass die Tätigkeit typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen ist. Dies trifft auf Tätigkeiten, die grundsätzlich erwerbswirtschaftlich sind, nicht zu (Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, Anh I/2, Anm 15). Um beurteilen zu können, ob - sowohl bei Tätigkeiten mit Einkunftsquellenvermutung als auch bei Tätigkeiten mit Liebhabereivermutung - Liebhaberei vorliegt, ist zunächst festzustellen, ob und in welchem Umfang Verluste gegeben sind (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, Anh I/2, Anm 3). Das Finanzamt hat der Gewinnermittlung in den berufungsgegenständlichen Jahren die Angaben der Miteigentümer ohne inhaltliche Prüfung zugrunde gelegt. Während es in den Vorjahren zu erheblichen Abweichungen von den eingereichten Gewinnermittlungen im Zuge der Veranlagung durch das Finanzamt kam, wurde die Liebhabereibeurteilung allein an Hand der erklärten Einnahmen und Ausgaben vorgenommen. Aus der beim Unabhängigen Finanzsenat am 19. April 2004 eingelangten Vorhaltsbeantwortung von DDr. WH ergibt sich, dass die Gewinnermittlung für die berufungsgegenständlichen Jahre offenkundig nicht den einkommensteuerlichen Vorschriften entspricht. Zum einen werden Aufwendungen doppelt geltend gemacht (etwa sowohl Kilometergeld als auch teilweise tatsächliche Kosten für ein- und dasselbe Kraftfahrzeug), zum anderen wurden offenbar grundsätzlich aktivierungspflichtige (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 4 Anm 183) Erstaufforstungskosten zur Gänze abgezogen. Aufwendungen wurden nicht um erhaltene steuerfreie Subventionen gekürzt (§ 20 Abs. 2 EStG 1988). Dem Vorbringen in der Vorhaltsbeantwortung zufolge sollen nunmehr diese Aufwendungen nicht die gegenständliche Gemeinschaft zwischen DDr. WH und RP, sondern "die Gemeinschaft mit meiner [DDr. WHs] Frau" betreffen, deren "gesonderte Feststellung beantragt" werde, oder DDr. WH "allein gehörige Grundstücke". Die Gewinnermittlung der gegenständlichen Gemeinschaft solle hingegen nunmehr unter Ansatz pauschalierter Betriebsausgaben (nach den land- und forstwirtschaftlichen Pauschalierungsverordnungen) durchgeführt werden, wobei sich dann die Frage stellt, welchen Betrieb diese Gemeinschaft überhaupt führen soll. Auch die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen setzt jedoch voraus, dass es sich um eine Einkunftsquelle handelt. Liegt keine Einkunftsquelle vor, wäre auch die Versteuerung nach Durchschnittssätzen verfehlt. Das Finanzamt wird daher zunächst Feststellungen darüber zu treffen haben, ob und bejahendenfalls welche Einnahmen und Ausgaben der berufungsgegenständlichen Gemeinschaft zuzurechnen sind, ob und bejahendenfalls welche der geltend gemachten Ausgaben sofort abzugsfähig, aktivierungspflichtig oder nicht abzugsfähig sind In weiterer Folge wird zu beurteilen sein, ob - wenn aus Sicht des Finanzamtes weiterhin die Betätigung unter § 1 Abs. 2 Liebhabereiverordnung zu subsumieren ist - sich unter Berücksichtigung der Angaben der Gemeinschaft sowie der Einholung eines ergänzenden Gutachtens des Amtssachverständigen durch Ansatz eines theoretischen Übergangsgewinnes (§ 4 Abs. 10 EStG 1988) sowie durch Ansatz eines theoretischen Veräußerungsgewinnes ein Gesamtüberschuss ergibt (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, Anh. I/2, Anm 56 f). Entsprechende Feststellungen wären zu treffen und mit der Gemeinschaft zu erörtern (§ 183 Abs, 4 BAO). Im Falle des Nichtvorliegens einer Einkunftsquelle - sei es, weil Liebhaberei vorliegt, sei es, weil die gegenständliche Gemeinschaft überhaupt keine gemeinschaftlichen Einkünfte erzielt - wird weiterhin eine Feststellung von Einkünften aus Land- und Fortwirtschaft hinsichtlich DDr. WH und RP in den Jahren 1998 bis 2001 zu unterbleiben haben; im Falle des Vorliegens einer Einkunftsquelle wird der Gewinn dem in der am 19. April 2004 eingelangen Vorhaltsbeantwortung gestellten Antrag von DDr. WH zufolge nach Durchschnittssätzen zu ermitteln sein. Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind (vgl. Ritz, BAO-HB, 228). Da die durchzuführenden Ermittlungen anderslautende Bescheide nach sich ziehen können, die Sache somit nicht entscheidungsreif ist, waren die angefochtenen Bescheide (unter Einbeziehung der Berufungsvorentscheidungen) gemäß § 289 Abs. 1 BAO unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz aufzuheben. Im Hinblick auf den Umfang der vorzunehmenden Verfahrensergänzungen war der Aufhebung der Vorrang vor der Fortsetzung der zweitinstanzlichen Ermittlungen zu geben. Hinzu kommt, dass dem Vorbringen von DDr. WH zufolge vom nunmehrigen Finanzamt Waldviertel erstmals erstinstanzliche Bescheide - hinsichtlich anderer Steuersubjekte aber denselben Sachverhaltskomplex betreffend - zu erlassen sein werden, für deren Erlassung der Unabhängige Finanzsenat - als zweitinstanzliche Behörde - nicht zuständig ist.   Wien, 14. Juli 2004