BFG RV/7100528/2011

IM NAMEN DER REPUBLIK! Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Rudolf Wanke über die als Beschwerde weiterwirkende Berufung des Dipl.-Ing. Werner T*****, *****Adresse*****, vertreten durch Münzenrieder Karner Weinhandl Steuerberatung GmbH, 7100 Neusiedl am See, Bergäckersiedlung 6, vom 11. 12. 2010, gegen den Bescheid des Finanzamtes Bruck Eisenstadt Oberwart, 7400 Oberwart, Prinz Eugen-Straße 3, vom 12. 11. 2010 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2006, Steuernummer 38*****, zu Recht erkannt: I. Die als Beschwerde weiterwirkende Berufung wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. II. Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig. Entscheidungsgründe Einkommensteuerbescheid 2006 vom 27. 8. 2007 Mit Einkommensteuerbescheid 2006 vom 27. 8. 2007 setzte das Finanzamt gegenüber dem Berufungswerber (Bw) und späteren Beschwerdeführer (Bf) Dipl.-Ing. Werner T***** die Einkommensteuer für das Jahr 2006 mit 98.916,48 € fest, wobei das Finanzamt von folgenden Bemessungsgrundlagen ausging: [Grafik] Wiederaufnahme betreffend Einkommensteuer 2006 vom 12. 11. 2010 Mit Bescheid vom 12. 11. 2010 verfügte das Finanzamt die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Einkommensteuer 2006 (Bescheid vom 27. 8. 2007) gemäß § 303 Abs. 4 BAO, was die Behörde wie folgt begründete: Die Wiederaufnahme des Verfahrens erfolgte gem. § 303 (4) BAO aufgrund der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind. Daraus ist auch die Begründung für die Abweichungen vom bisherigen im Spruch bezeichneten Bescheid zu ersehen. Die Wiederaufnahme wurde unter Abwägung von Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründen (§ 20 BAO) verfügt. Im vorliegenden Fall überwiegt das Interesse an der Rechtsrichtigkeit das Interesse auf Rechtsbeständigkeit Die steuerlichen Auswirkungen können auch nicht als bloß geringfügig angesehen werden. Einkommensteuerbescheid 2006 vom 12. 11. 2010 Mit Einkommensteuerbescheid 2006 vom 12. 11. 2010 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer für das Jahr 2006 mit 468.514,51 € fest, wobei das Finanzamt von folgenden Bemessungsgrundlagen ausging: [Grafik] Die Veranlagung sei "unter Zugrundelegung der mit Ihnen bzw. Ihrem Vertreter aufgenommenen Niederschrift bzw. unter Zugrundelegung der Ergebnisse des Vorhalteverfahrens" erfolgt. Niederschrift über die Schlußbesprechung Der Niederschrift über die Schlußbesprechung gemäß § 149 Abs. 1 BAO anläßlich der Außenprüfung beim Bf vom 9. 11. 2010 lässt sich entnehmen: Feststellungen Bei den Objekten M****** und D***** B***** wurden die Grundstücke von Hr. Dl T***** erworben, die Gebäude errichtet und dann von Hr. Dl T***** vermietet. Nach 3 bzw. 4 Jahren Vermietung wurde das Fruchtgenussrecht an diesen beiden Liegenschaften an die Dipl.lng. T***** BaugesmbH verkauft. Dieser Vorgang wurde als Veräußerung aus dem privaten Bereich behandelt. Lt. FB EST ist die Veräußerung der betrieblichen Sphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen. Lt. Auskunft des BMf- die Auskunft wurde an den steuerlichen Vertreter weitergeleitet- sind ab Beginn gewerbliche Einkünfte anzusetzen. Im Zuge der Betriebsprüfung wurde mit Einverständnis des steuerlichen Vertreters aus verwaltungsökonomischen Überlegungen auf eine Ausdehnung des Prüfungszeitraumes verzichtet, da die steuerlichen Auswirkungen der Vorjahre im Jahr der Veräußerung wieder neutralisiert werden (Höhere Afa - niedrigerer Buchwert). ln der Beilage wird die Anfragenbeantwortung des Fachbereichs angeführt. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung lt. Erklärung | 2006 | 2007 | F*****, H*****straße 16 | 8.197,54 | 7.634,83 | M****** | 16.424,76 | 6.615,00 | D***** B***** | 29.682,34 | 6.527,20 | Wien P*****gasse - H*****gasse | 24.963,57 | 7.892,59 | Wien, Grundstück K*****gasse | 44.065,24 | 34.284,31 | F*****, H*****straße 7 | 18.435,04 | 16.887,38 | Gesamteinkünfte Vermietung und Verpachtung | 141.768,49 | 79.841,31 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung lt. Erklärung | 2006 | 2007 | F*****, H*****straße 16 | 8.197,54 | 7.634,83 | M****** | | 6.615,00 | D***** B***** | | 6.527,20 | Wien P*****gasse - H*****gasse | 24.963,57 | 7.892,59 | Wien, Grundstück K*****gasse | 44.065,24 | 34.284,31 | F*****, H*****straße 7 | 18.435,04 | 16.887,38 | Einkünfte Vermietung und Verpachtung | 95.661,39 | 79.841,31 | Zuzüglich Tangente | 41.673,84 | 50.201,35 | Gesamteinkünfte Vermietung und Verpachtung | 137.335,23 | 130.042,66 Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach BP | M****** | 12.196,47 | D***** B***** | | 26.060,55 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 1.741.000,00 | abzüglich Buchwerte | -993.953,85 | 747.046,15 Tabelle AK und Buchwerte per 1.7.2006 für Objekte M****** und D***** B***** [Grafik] [Grafik] ... (betrifft USt) Teil der Niederschrift ist die Anfragebeantwortung des bundesweiten Fachbereichs. Außenprüfungsbericht Der gemäß § 150 BAO erstattete Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 9. 11. 2010 verweist in Tz 1 auf die Niederschrift vom selben Tag. Hinsichtlich der Einkommensteuer stellten sich die steuerlichen Auswirkungen wie folgt dar: [Grafik] Dies hätte folgende Änderungen der Besteuerungsgrundlagen zur Folge: [Grafik] Die Wiederaufnahme sei unter Bedachtnahme auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung erfolgt. Im vorliegenden Fall können die steuerlichen Auswirkungen nicht als geringfügig angesehen werden. Bei der im Sinne des § 20 BAO vorgenommenen lnteressensabwägung war dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit (Parteiinteresse an der Rechtskraft) einzuräumen. Anfragebeantwortung des bundesweiten Fachbereich ESt/KÖSt vom 5. 5. 2006 Das Bundesministerium für Finanzen, Steuer- und Zollkoordination, Fachbereich Einkommen- und Körperschaftsteuer, gab dem Finanzamt mit Erledigung vom 5. 5. 2006 bekannt: Betreff: Anfrage ... steuerliche Beurteilung der Einräumung eines Fruchtgenussrechtes an einer Liegenschaft Sachverhalt Lt. Anfrage sind Frau Margarethe und Herr DI Werner Matthias T***** jeweils ideelle Hälfteeigentümer der Liegenschaft EZ 70, Grundbuch N***** A*****S***** (es handelt sich dabei um ein bebautes Grundstück). Lt. vorliegendem Vertrag räumen die beiden Hälfteeigentümer der Firma W & M T***** GmbH das Recht des Fruchtgenusses an dieser Liegenschaft auf die Dauer von 50 Jahren als Servitut mit grundbücherlicher Sicherstellung ein. Die Einräumung des Fruchtgenussrechtes soll entgeltlich erfolgen, das Entgelt als (Einmalzahlung zu Beginn der Vertragslaufzeit geleistet werden. Aus der Anfrage ist die Entgeltshöhe nicht ersichtlich. Die Fruchtnießerin hat auf Grund ihres uneingeschränkten Nutzungsrechtes ausdrücklich das Recht die Liegenschaft zu vermieten oder zu verpachten bzw. sonstige Rechte am Vertragsobjekt dritten Personen uneingeschränkt einzuräumen und sie nach ihrem Gutdünken zu verwalten und zu benutzen. Sie trägt auch das Risiko einer allfälligen Wertminderung, die durch den Gebrauch bzw. die Nutzung verursacht wird. Die Fruchtnießerin trägt das gesamte wirtschaftliche Risiko der vom Fruchtgenussrecht umfassten Liegenschaft. Sie übernimmt auch die mit der Liegenschaft in Zusammenhang stehenden Aufwendungen wie Instandhaltung, Steuern, Versicherungen. Die Fruchtnießerin ist berechtigt sämtliche Rechte aus dem Fruchtgenussvertrag an einen Dritten zu übertragen, ohne dass es hiezu einer Zustimmung des Fruchtgenussgebers bedarf. Seitens des Fruchtgenussgebers wird eine vorzeitige Kündigung der Servitutsvereinbarung ausdrücklich ausgeschlossen. Zur Besicherung der der Fruchtnießerin eingeräumten Rechte verpflichten sich die Fruchtgenussbesteller die vertragsgegenständliche Liegenschaft ohne vorherige Zustimmung der Berechtigten weder zu veräußern noch zu belasten. Die Liegenschaftseigentümer räumen der Fruchtgenussberechtigten das Vorkaufsrecht an der Liegenschaft ein, wobei der Vorkaufspreis im Vertrag noch nicht fixiert ist. Fragen • Geht bei Einräumung des Fruchtgenussrechts das wirtschaftliche Eigentum an der gesamten Liegenschaft oder nur am Gebäude oder überhaupt nicht auf den Fruchtgenussberechtigten über? • Sind im Fall des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums die stillen Reserven zu versteuern? Rechtliche Beurteilung In der Regel fällt das wirtschaftliche Eigentum mit dem zivilrechtlichen Eigentum zusammen. Es ist daher ein Wirtschaftsgut dem zivilrechtlichen Eigentümer auch ertragsteuerlich zuzurechnen. Ein Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum ist ausnahmsweise dann anzunehmen, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer einerseits die positiven Befugnisse die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind, nämlich Gebrauch, Belastung, Veräußerung, auszuüben in der Lage ist und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechts, nämlich den Ausschluss Dritter von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer geltend machen kann (Rz 122, EStR 2000; VwGH 24.11.1982, 81/13/21). Ebenso sind eigentümertypische Pflichten wie z.B. die Erhaltungspflicht in die Beurteilung miteinzubeziehen und können einem abweichenden wirtschaftlichen Eigentum entgegenstehen. So wird ein Fruchtnießer trotz eines zu seinen Gunsten eingeräumten Belastungs- und Veräußerungsverbotes nicht wirtschaftlicher Eigentümer, wenn der zivilrechtliche Eigentümer einen erheblichen Teil der Erhaltungsaufwendungen trägt (VwGH 85/13/0015 v. 17.9.1986). Die Fruchtgenussberechtigte erwirbt lt. Vertrag das uneingeschränkte Nutzungsrecht an der Liegenschaft auf die Dauer von 50 Jahren. Sie kann die Liegenschaft vermieten, verpachten und sonstige Rechte am Vertragsobjekt Dritten uneingeschränkt einräumen. Alle mit der Liegenschaft in Zusammenhang stehenden Aufwendungen werden von der Fruchtnießerin getragen. Der zivilrechtliche Eigentümer verpflichtet sich ihr gegenüber die Liegenschaft weder zu veräußern, noch zu belasten. Die Fruchtnießerin erwirbt für die Nutzungsdauer des Gebäudes die wesentlichen Befugnisse, die Ausdruck des Eigentumsrechtes sind und wird damit wirtschaftliche Eigentümerin am Gebäude. Der Grund und Boden der Liegenschaft ist ertragsteuerlich weiterhin den zivilrechtlichen Eigentümern zuzurechnen. Hinsichtlich des Gebäudes tätigt die Fruchtgenussberechtigte einen Anschaffungsvorgang (Margreiter, FJ 1995, 167; BMF, SWK 1989, AI 514). Das Entgelt für die Einräumung des Fruchtgenussrechtes an der Liegenschaft ist danach aufzuteilen in einen Anteil, der auf das Gebäude und in einen Anteil, der auf Grund und Boden entfällt. Sollte sich die Einräumung des Fruchtgenussrechtes nur auf das Gebäude beschränken, hat trotzdem eine Aufteilung des Gesamtentgeltes zu erfolgen, da auch in diesem Fall der Grund und Boden zwangsläufig mitgenutzt wird. Der auf das Gebäude entfallende Entgeltanteil stellt bei der Fruchtgenussberechtigten die Anschaffungskosten für das Gebäude dar, bei den zivilrechtlichen Eigentümern liegt ein Veräußerungsvorgang vor, der, soweit das Gebäude Betriebsvermögen darstellt, im Rahmen der betrieblichen Einkunftsermittlung zu erfassen ist, soweit das Gebäude dem Privatvermögen zuzurechnen ist, kann sich eine Steuerpflicht aus § 30 EStG ergeben. Der auf den Grund und Boden entfallende Anteil des Entgelts kann beim Fruchtgenussberechtigten, verteilt auf die Vertragsdauer (in diesem Fall 50 Jahre), anteilig als Ausgabe abgesetzt werden. Bei den zivilrechtlichen Eigentümern ist er im Zeitpunkt des Zufließens im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem § 28 Abs 1 Z 1 EStG zu erfassen. Anfragebeantwortung des bundesweiten Fachbereich ESt/KÖSt vom 20. 4. 2010 Das Bundesministerium für Finanzen, Steuer- und Zollkoordination, Fachbereich Einkommen- und Körperschaftsteuer, gab dem Finanzamt mit Erledigung vom 20. 4. 2010 bekannt: Anfrage zur Einräumung eines Fruchtgenussrechtes an einem Gebäude gegen Einmalzahlung Zur Anfrage vertritt der bundesweite Fachbereich ESt/KÖSt nach Rücksprache mit dem BMF Abt. VI/6 folgende Rechtsansicht: Sachverhalt Herr DI Werner T*****, Architekt, erwarb mit Vertrag vom 22.7.2000 bzw. 22.7.2002 eine unbebaute Liegenschaft im Ausmaß von 3188 Quadratmetern. Er errichtete in der Folge darauf einen Verbrauchermarkt, den er in der Folge an die Fa. A***** vermietete. Herstellkosten Gebäude und Nebenanlagen netto gesamt: rd. Euro 564.000. Mit Vertrag vom 7.8.2003 erwarb Herr DI Werner T***** eine weitere unbebaute Liegenschaft im Ausmaß von 3694 Quadratmetern und errichtete anschließend darauf ebenso einen Verbrauchermarkt, den er in der Folge an die Fa. A***** vermietete. Herstellkosten Gebäude und Nebenanlagen netto gesamt: rd Euro 484.000. Die Finanzierung des Grundkaufes sowie der Errichtungskosten der Gebäude erfolgte mit Bankdarlehen. Auszug Inhalte Mietverträge mit A***** (Verträge sind im Wesentlichen für beide Objekte ident): Verbrauchermarkt D***** B*****: Verkaufsfläche 600 m2, Lager- und Nebenräume 225 m2, 53 PKW-Abstellplätze; Monatliches Mietentgelt Euro 6.686,--. Vermietung ab Juli 2003. Verbrauchermarkt M******: Verkaufsfläche 499m2, Lager- und Nebenräume 192m2, 63 PKW-Abstellplätze; Monatliches Mietentgelt Euro 6.177; Vermietung ab Oktober 2002. Die Mietverträge wurden auf unbestimmte Zeit abgeschlossen, der Mieter verzichtet auf sein Kündigungsrecht vor Ablauf des 12. bzw. 10. Bestandsjahres. Der Mieter verpflichtet sich, das Mietobjekt zu warten und notwendige Reparaturen durchzuführen. Sofern es sich um ernste Schäden handelt, obliegt die Instandhaltung dem Vermieter. Das Bestandsrecht des Mieters wird bis zur erstmaligen Kündigungsmöglichkeit des Mieters (nach 10 bzw. 12 Jahren) grundbücherlich einverleibt. Inhalt Servitutsbestellungsverträge (soweit für steuerliche Beurteilunq relevant. Verträge sind inhaltlich für beide Verbrauchermärkte ident) Mit 25. Oktober 2006 schließt Herr DI Werner T***** mit der DI T***** BauGmbH, deren alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer er ist, mit Wirkung per 1.7.2006 folgende Servitutsbestellungsverträge: DI T***** ist Alleineigentümer der Liegenschaft, auf der sich ein Verbrauchermarkt mit umliegenden Freiflächen (Parkplatz und Grünflächen) befindet. Bezüglich sämtlicher Gebäudeteile des Verbrauchermarktes auf dem Grundstück treffen die Parteien folgende Vereinbarung: Herr DI T***** räumt der DI T***** BauGmbH das Recht des Fruchtgenusses auf die Dauer von 21 Jahren als Servitut mit grundbücherlicher Sicherstellung ein. Das Fruchtgenussrecht wird ausdrücklich ausschließlich hinsichtlich sämtlicher Gebäudeteile des auf der Liegenschaft befindlichen Verbrauchermarktes vereinbart. Auf Grund des Servitutsrechts ist die vorgenannte Gesellschaft berechtigt über die Liegenschaft iSd Bestimmungen des ABGB zu verfügen und jeglichen Fruchtgenuss zu ziehen, somit die gegenständliche Liegenschaft ohne weiteres zu vermieten oder zu verpachten bzw. sonstige Rechte an diesem Vertragsobjekt dritten Personen uneingeschränkt einzuräumen. Die Nutznießerin hat auf Grund ihres uneingeschränkten Nutzungsrechtes ausdrücklich das Recht, die Liegenschaft nach ihren Gutdünken zu verwalten und zu benützen. Aus diesem Grund trägt die Nutznießerin sämtliches Risiko einer allfälligen Wertminderung, die durch den Gebrauch bzw die Nutzung verursacht wird. Die T***** BauGmbH trägt daher das gesamte wirtschaftliche Risiko der gegenständlichen, vom Fruchtgenussrecht umfassten Liegenschaft. Das vereinbarte Fruchtgenussrecht bezieht sich ausdrücklich nur auf das Gebäude "Verbrauchermarkt" und nicht auf die umliegenden Freiflächen (Parkplatz und Grünfläche). Das Fruchtgenussrecht beginnt mit Rechtswirksamkeit 1.7.2006 und wird auf die Dauer von 21 Jahren vereinbart. Lt. gutachtlicher Stellungnahme des gerichtlich beeideten Sachverständigen X wird die Substanz des Gebäudes nach 21 Jahren erschöpft sein. Aus diesem Grund wird die Dauer des Fruchtgenussrechtes für diese Zeit vereinbart. Als Entgelt für die Einräumung dieses Fruchtgenussrechtes verpflichtet sich die T***** BauGmbH einen einmaligen Betrag von Euro 921.000 (für Verbrauchermarkt M******) und Euro 820.000 (für Verbrauchermarkt E***** D***** B*****) zuzgl. Ust zu leisten. Das Entgelt entspricht dem lt Gutachten geschätzten Verkehrswert der Gebäude. Alle mit der gegenständlichen Liegenschaft und der Nutzung in Zusammenhang stehenden Aufwendungen und Lasten trägt die T***** BauGmbH. Insbesondere trägt sie daher sämtliche Betriebs- und Instandhaltungskosten der Liegenschaft, die Kosten der Elementarversicherung sowie die Grundsteuer. Die Fruchtnießerin ist ausdrücklich berechtigt, sämtliche Rechte aus diesem Vertrag an einen Dritten zu übertragen, ohne dass dazu die Zustimmung seitens der Fruchtgenussgeber erforderlich ist. Zur Besicherung der Rechte der Fruchtnießerin verpflichtet sich DI T***** ohne Zustimmung der Fruchtgenussberechtigten die Liegenschaft weder zu veräußern noch zu belasten. Weiters räumt er der Fruchtgenussberechtigten ein Vorkaufsrecht ein. Der Servitutsbestellungsvertrag enthält keine Regelungen darüber, wer nach Vertragsende etwaige Abbruchkosten des Gebäudes zu übernehmen hat, ob, bzw. in welcher Höhe ein eventuell zum Vertragsende vorhandener Substanzwert des Gebäudes dem Fruchtgenussberechtigten abgegolten wird. Herr DI T***** hat bisher die Anschaffung beider unbebauter Liegenschaften und die Errichtung beider Verbrauchermärkte der außerbetrieblichen Sphäre zugeordnet und bis zur entgeltlichen Einräumung des Fruchtgenussrechts an die T***** BauGmbH die Einkünfte aus der Vermietung der Verbrauchermärkte an Fa. A***** als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt. Ab Einräumung des Fruchtgenussrechts werden nun sämtliche Mieteinnahmen aus der Vermietung an die Fa. A***** bei der Fruchtgenussberechtigten erfasst. Für die Überlassung des Grund und Bodens bzw der Parkplätze, die vom Servitutsbestellungsvertrag nicht umfasst sind, wird zwischen DI T***** als Grundeigentümer und der T***** BauGmbH ein Mietentgelt verrechnet. Ein schriftlicher Vertrag liegt diesbezüglich nicht vor. Die steuerliche Behandlung der Einräumung des Fruchtgenussrechts an die T***** BauGmbH erfolgte vom Pflichtigen bisher in der Weise, dass von einem Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an die Fruchtgenussberechtigte ausgegangen wird. D h, die Einräumung des Fruchtgenussrechtes hinsichtlich beider Baulichkeiten wird steuerlich bei DI T***** als Veräußerungsvorgang in der Privatsphäre behandelt und wird das Entgelt für die Einräumung des Fruchtgenussrechts (=Kaufpreis der Liegenschaft) seiner außerbetrieblichen Sphäre zugerechnet. In der T***** BauGmbH stellt das Entgelt für die Einräumung des Fruchtgenussrechtes die Anschaffungskosten für die Gebäude dar, die auf die Vertragslaufzeit von 21 Jahren verteilt abgeschrieben werden. Die Herstellkosten des Verbrauchermarktes E***** D***** B***** betrugen Euro 564.000, das Entgelt für die Einräumung des Fruchtgenusses Euro 921.000 (entspricht dem Verkehrswert des Gebäudes lt. Gutachten L*****); die Herstellkosten des Verbrauchermarktes M******: Euro 484.000; das Entgelt für Einräumung des Fruchtgenusses Euro 820.000 (entspricht dem Verkehrswert des Gebäudes lt. Gutachten L*****). Frage Wie ist dieser Vorgang steuerlich zu behandeln? Kann der vom Steuerpflichtigen gewählten Vorgangsweise zugestimmt werden? Beurteilung Herr DI T***** ist als selbstständiger Architekt tätig, er ist 100%-Gesellschafter und Alleingeschäftsführer der T***** BauGmbH (der Fruchtgenussberechtigten), derer er sich bei der Errichtung der Verbrauchermärkte auch bediente. Ausgehend davon, dass in der entgeltlichen Einräumung des Fruchtgenussrechtes an den beiden Gebäuden ein Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an den Fruchtgenussberechtigten erfolgt, stellt die Einräumung des Fruchtgenussrechtes einen Veräußerungsvorgang beim Fruchtgenussbesteller dar. Damit ist die Frage zu beurteilen, ob die Errichtung und nachfolgende Weiterveräußerung der Gebäude der betrieblichen oder der außerbetrieblichen Sphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen ist. Gem. § 23 Z 1 EStG 1988 sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus einer selbständigen, nachhaltigen Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, sofern die Betätigung nicht unter § 21 oder § 22 EStG 1988 fällt. Nachhaltigkeit einer Tätigkeit ist gegeben, wenn mehrere aufeinander folgende gleichartige Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit und derselben dauernden Verhältnisse ausgeführt werden (Rz 5408 EStR 2000). Nachhaltigkeit liegt allerdings nicht nur dann vor, wenn die Tätigkeit dauernd ausgeübt wird, auch eine einmalige Tätigkeit ist nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist oder, wenn aus den Umständen auf die Wiederholung oder Fortsetzung dieser Tätigkeit geschlossen werden kann. (Doralt/Kauba, EStG § 23 Rz 45 mwN). Nach der Rechtssprechung ist die Annahme einer Wiederholungsabsicht nach dem äußeren Erscheinungsbild schon dann gerechtfertigt, wenn der Steuerpflichtige einzelne Geschäfte unter Ausnutzung seiner beruflichen Verbindungen tätigt (VwGH 81/13/0151 v. 9.11.83). Auch ein einmaliges Tätigwerden kann bereits das Merkmal der Nachhaltigkeit erfüllen, wenn schon bei der einmaligen Handlung die Absicht besteht, sie bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen. Dies gilt auch dann, wenn es tatsächlich nicht zur Wiederholung der Tätigkeit kommt (BFH v. 13.12.95, BStBI II 96, 232). Nachhaltigkeit ist auch schon dann gegeben, wenn eine Tätigkeit durch längere Zeit hindurch ausgeübt wird, auch wenn sie nur gegenüber einem Auftraggeber erfolgt und keine Wiederholungsabsicht besteht. Lt. dem vorliegenden Sachverhalt betreibt der Steuerpflichtige einen Architektenbetrieb und ist er 100%iger Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH, deren Unternehmensgegenstand das Baugewerbe ist. Gerade aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit als Architekt und Geschäftsführer eines Bauunternehmens kennt der Steuerpflichtige die Verhältnisse am Grundstücksmarkt und kann gerade er sich am Markt bietende Gelegenheiten Gewerbegrundstücke zu erwerben ausnützen, um sie in weiterer Folge baureif zu machen, sie zu bebauen und sie, wie in diesen beiden Fällen, zu verwerten. Es ist objektiv davon auszugehen, dass bei sich bietender Gelegenheit der Steuerpflichtige weitere Grundstücke erwerben und sie in gleicher Weise entwickeln und verwerten wird. Es ist daher nicht so, dass der Steuerpflichtige nur eine sich zufällig bietende Gelegenheit Grundstücke zu erwerben, um sie in weiterer Folge zu verwerten, ausgenützt hat, er hat vielmehr den Erwerb und die weitere Verwertung planmäßig vorangetrieben und abgewickelt und um sie zu finanzieren Bankdarlehen aufgenommen. Auch im Hinblick auf seine berufliche Betätigung ist davon auszugehen, dass er auch zukünftig, bei sich bietender Gelegenheit, weitere Grundstücke ankaufen und in weiterer Folge entwickeln und verwerten wird. Das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit ist daher jedenfalls gegeben. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liegt vor, wenn ein Steuerpflichtiger nach außen hin erkennbar am Wirtschaftsleben in Form des Güter- und Leistungsaustausches teilnimmt, sich seine Tätigkeit also auf eine unbestimmte Anzahl an Personen erstreckt, der Unternehmer seine Leistung der Allgemeinheit anbietet und bereit ist grundsätzlich mit jedermann in Geschäftsverkehr zu treten. Davon kann in diesem Fall ausgegangen werden, womit auch dieses Tatbestandsmerkmal gegeben ist. Ebenso ist unzweifelhaft, dass die Betätigung das Merkmal der Selbständigkeit erfüllt und mit der Absicht Gewinne zu erzielen ausgeübt wird, dh die Betätigung des Erwerbes, der Baureifmachung, der Bebaung und Verwertung beider Grundstücke stellt sich insgesamt als eine gewerbliche iSd § 23 EStG 1988 dar. Bereits vom Steuerpflichtigen wurden für beide Objekte Mietverhältnisse mit einem Lebensmitteldiskonter eingegangen, die im Rahmen der Einräumung des Fruchtgenussrechts an die Fruchtgenussberechtigte mitübertragen wurden. Der Umstand, dass die Einräumung des Fruchtgenussrechtes und damit verbunden die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an den Baulichkeiten an die Fruchtgenussberechtigte, nicht unmittelbar nach deren Fertigstellung (=Beginn der Mietverhältnisse) erfolgte, sondern die Gebäude zwischenzeitlich vermietet wurden, ändert nichts daran, dass von Anfang an die an die Fruchtgenussberechtigte übertragenen Baulichkeiten der betrieblichen Sphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind. Es stellen folglich die Einmalentgelte für die Einräumung des Fruchtgenussrechts an den Baulichkeiten Betriebseinnahmen des Steuerpflichtigen dar und sind die mit diesen Einnahmen in Verbindung stehenden Ausgaben als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Ebenso sind die Mieteinnahmen, soweit sie auf die Baulichkeiten entfallen, als Betriebseinnahmen zu erfassen. Der Grund und Boden, sowie die nicht von der Fruchtgenussvereinbarung umfassten baulichen Einrichtungen (Parkplätze) verbleiben im Privatvermögen des Steuerpflichtigen und sind die auf diesen Bereich entfallenden Mieteinnahmen bei ihm im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen. Mietverträge Der wesentliche Inhalt der Mietverträge ist in der Anfragebeantwortung des Bundesministeriums für Finanzen dargestellt. Aktenkundig ist folgender Mietvertrag zwischen der DI T***** Bau GesmbH und der A***** Warenhandel GmbH & Co KG: | Datum | Objekt | Miete | Sonstiges | 16. 3. 2005 | Wien, K*****gasse | 10.100 € netto monatlich zzgl. Betriebskosten | ca. 574 qm Verkaufsfläche, ca. 190 qm Lager und Nebenräume, ca. 30 PKW-Abstellplätze Ferner sind folgende Mietverträge zwischen Dipl.-Ing. Werner T***** und der C***** Warenhandel Gesellschaft m.b.H. bzw der A***** Warenhandel GmbH & Co KG als Gesamtrechtsnachfolgerin der C***** Warenhandel Gesellschaft m.b.H. oder der der A***** Warenhandel GmbH & Co KG aktenkundig: | Datum | Objekt | Miete | Sonstiges | 24. 2. 2000 / 13. 8. 2002 | M******, H*****straße | 85.000,00 ATS netto monatlich zzgl. Betriebskosten, Erhöhung um 363,36 € netto ab 2002 | ca. 499 qm Verkaufsfläche, ca. 192 qm Lager und Nebenräume, ca. 63 PKW-Abstellplätze | 22. 7. 2003 | D***** B*****, P*****Straße / B****W****Straße | 6.685,90 € netto monatlich zzgl. Betriebskosten | ca. 600 qm Verkaufsfläche, ca. 225 qm Lager und Nebenräume, ca. 53 PKW-Abstellplätze Servitutsbestellungsverträge Der wesentliche Inhalt der zwischen Dipl.-Ing. Werner T***** und der DI T***** Baugesellschaft m. b. H. abgeschlossenen Servitutsbestellungsverträge ist in der Anfragebeantwortung des Bundesministeriums für Finanzen dargestellt. Aktenkundig sind folgende diesbezügliche Verträge zwischen der DI T***** Bau GesmbH und der A***** Warenhandel GmbH & Co KG: | Datum | Objekt | Entgelt | Sonstiges | 25. 10. 2006 | D***** B***** | Einmalbetrag 921.000 € netto | "Verbrauchermarkt" ohne Parkplätze und Grünflächen | 25. 10. 2006 | M****** | Einmalbetrag 820.000 € netto | "Verbrauchermarkt" ohne Parkplätze und Grünflächen Gutachten Der wesentliche Inhalt der Gutachten von Volker L*****, Allgemein beeiderter und gerichtlich zertifizierter Sachverständiger für Immobilien betreffend den Verkehrswert der Liegenschaften in D***** B***** und in M****** ist in der Anfragebeantwortung des Bundesministeriums für Finanzen dargestellt. Zu den Gebäuden führt der Gutachter jeweils unter anderem aus: Handelsobjekt, beheizt und gekühlt, ... Betonbau mit Flachdach, Fensterbändern, Fliesenboden, Sanitärräume ... Die Halle ist mittels Leichtbauwand geteilt, geringe Teilflächen des Gebäudes dienen als Lager. Die Halle ist in einfacher Bauweise als Verbrauchermarkt errichtet und unterliegt einer großen Abnützung. Das Objekt ist gebläsebeheizt, mit Isolierglasfenstern versehen, der Fußbodenbelag keramisch, die Bauausstattung zweckmässig einfach... Aufgrund des Vorerwähnten erscheint dem Schätzer die wirtschaftliche Lebensdauer mit 20 Jahren für Handelsliegenschaften dieser Art als Obergrenze. Die technische Lebensdauer ist für diese Immobilie mit maximal 30 Jahren angegeben, die wirtschaftliche mit 20 Jahren, somit ist vom Mittel aus technischer und wirtschaftlicher Lebensdauer, also von 25 Jahren auszugehen... | | D***** B***** | M****** | Aufschließungskosten (ca. 10% des Grundwertes ohne Bebauungsabschlag) | 33.000 | 21.000 | Baureifmachung (ca. 5% des Grundwertes ohne Bebauungsabschlag) | 16.000 | 10.000 | Verkaufshalle zu 875 € / qm | 696.000 | 617.000 | befestigte Freiflächen, Leergutlager, Einfriedung zu 220 € / qm bzw. 110 € / qm | 9.000 165.000 | 9.000 165.000 | Honorare laut GOA (10% der Kosten für Baureifmachung, Halle und Freiflächen usw. | 87.000 | 80.000 | Neubauwert Altersabwertung 8 % | 1.006.000 60.000 | 902.000 72.000 | Bauwert | 946.000 | 830.000 Der Gutachter stellte zum Stichtag 20. 6. 2006 (das Fruchtgenussrecht wurde jeweils ab 1. 7. 2006 eingeräumt) unter anderem folgende Werte fest: | | D***** B***** | M****** | gebundener Grundwert | 166.000 € | 105.000 € | Bauwert | 946.000 € | 830.000 € | Substanzwert | 1.112.000 € | 935.000 € | Monatsertrag | 6.743 € | 6.544 € | Jahresertrag | 80.916 € | 78.528 € | Ertragswert (Faktor 12,1 bzw 11,12) | 979.000 € | 883.000 € | Verkehrswert (Mittel aus Substanz- und Ertragswert) | 1.046,000 € | 910.000 € Der Bf hat laut Finanzamtsakt die Verkehrswerte Gebäude wie folgt ermittelt: D***** B***** [Grafik] M****** [Grafik] Berufung Mit beim Finanzamt am 14. 12. 2010 eingelangtem Schreiben vom 11. 12. 2010 erhob der Bf durch seine steuerliche Vertretung Berufung unter anderem gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 12. 11. 2010: ... Unsere Berufung richtet sich gegen die Qualifizierung von Vermietungstätigkeiten im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung als gewerblichen Grundstückshandel und daraus resultierend gegen die Festsetzung von Einkommensteuer in Höhe von € 369.598,03 aufgrundeiner Hinzurechnung von Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von € 739.196,07... ... Die gegenständlichen Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von € 739.196,07 resultieren aus einem Verkauf von Fruchtgenussrechten an 2 Liegenschaften (Objekt M****** und Objekt D***** B*****). Diese Einkünfte wurden aufgrund einer Betriebsprüfung hinzugerechnet. In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 9.11.2010 wird hierzu ausgeführt: "Bei den Objekten M****** und D***** B***** wurden die Grundstücke von Hr. DI T***** erworben, die Gebäude errichtet und dann von Hr. DI T***** vermietet. Nach 3 bzw. 4 Jahren Vermietung wurde das Fruchtgenussrecht an diesen beiden Liegenschaften an die Dipl.Ing. T***** BaugesmbH verkauft. Dieser Vorgang wurde als Veräußerung aus dem privaten Bereich behandelt. Lt. FB EST ist die Veräußerung der betrieblichen Sphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen. Lt. Auskunft des BMf- die Auskunft wurde an den steuerlichen Vertreter weitergeleitet- sind ab Beginn gewerbliche Einkünfte anzusetzen." Die Stellungnahme des BMF ist dieser Berufung als Beilage angeschlossen. In dieser Stellungnahme des BMF wird näher auf die Kriterien Nachhaltigkeit, Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, Selbständigkeit und Gewinnerzielungsabsicht eingegangen. Nun erfüllt aber nahezu jede private vermögensverwaltende und -nutzende Tätigkeit ebenfalls die Kriterien der Nachhaltigkeit, Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, Selbständigkeit und Gewinnerzielungsabsicht. Ob die Vermögensnutzung oder die Vermögensumschichtung bzw. Vermögensverwertung im Vordergrund steht, ist eine Sachverhaltsfrage, die nach dem objektiven Gesamtbild des jeweiligen Falles und unter Bedachtnahme auf die Verkehrsauffassung zu lösen ist. (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188) Entscheidendes Auslegungskriterium ist die Art (die Qualität) des Tuns, Tätigwerdens (VwGH 22.6.1983, 81/13/0158). Im gegenständlichen Fall ging bei beiden Projekten die Initiative vom späteren Mieter aus. Der spätere Mieter gab wesentliche Vorgaben über Standort, notwendige Beschaffenheit des Gebäudes, Miethöhe und Mindestmietdauer bekannt. Nach eingehenden Rentabilitätsberechnungen optionierte Hr. DI T***** geeignete Grundstücke. Noch vor Ankauf der Grundstücke wurde in beiden Fällen der Mietvertrag abgeschlossen. Wir verweisen in diesem Zusammenhang auch auf die jeweiligen § 1 der Mietverträge. Die Mietverträge sind dieser Berufung angeschlossen. Die Überschussrechnungen der beiden Projekte führten in den Folgejahren zu den aufgrund der angestellten Rentabilitätsüberlegungen erwarteten Ergebnissen: Projekt M****** 2003: € +52.516,97 2004: € +51.011,32 2005: € +48.119,33 Projekt D***** B***** 2003: € + 9.718,41 2004: € +63.656,89 2005: € +62.483,05 Mit der Steuerreform 2004/2005 wurde der Körperschaftsteuersatz auf 25% abgesenkt. Dadurch ergab sich eine steuerliche Vorteilhaftigkeit für unsere Mandantschaft für den Fall, dass die Vermietung der gegenständlichen Objekte durch eine Kapitalgesellschaft erfolgt. Die Körperschaftsteuer- und Kapitalertragsteuerbelastung beträgt in Summe 43,75% im Vergleich zum Spitzeneinkommensteuersatz von 50%, der bei unserer Mandantschaft aufgrund anderer Einkünfte zum Tragen kommt. Nach Abklärung einer Reihe von weiteren relevanten Aspekten und möglicher Übertragungsformen, hat unsere Mandantschaft aufgrund der in den gegenständlichen Fällen steuerlichen Vorteilhaftigkeit die Objekte D***** B***** und M****** an die in seinem Alleinbesitz stehende DI T***** Bau GmbH übertragen. Hr. DI T***** ist auch Alleingeschäftsführer der DI T***** Bau GmbH. Die Mietverhältnisse wurden von der DI T***** Bau GmbH in gleicher Weise fortgeführt. Die DI T***** Bau GmbH vermietet bis zum heutigen Tage die Objekte ebenfalls an die A***** Warenhandel GmbH & Co KG. An dieser Stelle sei angemerkt, das im Jahre 2005 ein weiteres Objekt (Objekt K*****gasse) errichtet und an die A***** Warenhandels GmbH & Co KG langfristig vermietet worden ist. Dieses Projekt ähnelt wirtschaftlich stark den berufungsgegenständlichen Projekten. Aufgrund der Ausnutzung der oben dargestellten steuerlichen Vorteilhaftigkeit wurde der nackte Grund und Boden von Hr. DI T***** privat erworben und an die DI T***** Bau GmbH vermietet. Die DI T***** Bau GmbH hat selbst errichtet und vermietet seither das Objekt an die A***** Warenhandels GmbH & Co KG. Dieser Mietvertrag ist der der Berufung ebenfalls angeschlossen. In der Argumentation für einen Gewerbebetrieb ist in der Stellungnahme des BMF im Wesentlichen zu lesen: "Nachhaltigkeit einer Tätigkeit ist gegeben, wenn mehrere aufeinander folgende gleichartige Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit und derselben dauernden Verhältnisse ausgeführt werden (Rz 5408 EStR 2000). Nachhaltigkeit liegt allerdings nicht nur dann vor, wenn die Tätigkeit dauernd ausgeübt wird, auch eine einmalige Tätigkeit ist nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist oder, wenn aus den Umständen auf die Wiederholung oder Fortsetzung dieser Tätigkeit geschlossen werden kann. (Doralt/ Kauba, EStG § 23 Rz 45 mwN). Nach der Rechtssprechung ist die Annahme einer Wiederholungsabsicht nach dem äußeren Erscheinungsbild schon dann gerechtfertigt, wenn der Steuerpflichtige einzelne Geschäfte unter Ausnutzung seiner beruflichen Verbindungen tätigt (VwGH 81/13/0151 v. 9.11.83). Auch ein einmaliges Tätigwerden kann bereits das Merkmal der Nachhaltigkeit erfüllen, wenn schon bei der einmaligen Handlung die Absicht besteht, sie bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen. Dies gilt auch dann, wenn es tatsächlich nicht zur Wiederholung der Tätigkeit kommt (BFH v. 13.12.95, BStBl II 96, 232). Nachhaltigkeit ist auch schon dann gegeben, wenn eine Tätigkeit durch längere Zeit hindurch ausgeübt wird, auch wenn sie nur gegenüber einem Auftraggeber erfolgt und keine Wiederholungsabsicht besteht. Lt. dem vorliegenden Sachverhalt betreibt der Steuerpflichtige einen Architektenbetrieb und ist er 100%iger Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH, deren Unternehmensgegenstand das Baugewerbe ist. Gerade aufgrund seiner beruflichen Tätigkeit als Architekt und Geschäftsführer eines Bauunternehmens kennt der Steuerpflichtige die Verhältnisse am Grundstücksmarkt und kann gerade er sich am Markt bietende Gelegenheiten Gewerbegrundstücke zu erwerben ausnützen, um sie in weiterer Folge baureif zu machen, sie zu bebauen und sie, wie in diesen beiden Fällen, zu verwerten. Es ist objektiv davon auszugehen, dass bei sich bietender Gelegenheit der Steuerpflichtige weitere Grundstücke erwerben und sie in gleicher Weise entwickeln und verwerten wird. Es ist daher nicht so, dass der Steuerpflichtige nur eine sich zufällig bietende Gelegenheit Grundstücke zu erwerben, um sie in weiterer Folge zu verwerten, ausgenützt hat, er hat vielmehr den Erwerb und die weitere Verwertung planmäßig vorangetrieben und abgewickelt und um sie zu finanzieren Bankdarlehen aufgenommen. Auch im Hinblick auf seine berufliche Betätigung ist davon auszugehen, dass er auch zukünftig, bei sich bietender Gelegenheit, weitere Grundstücke ankaufen und in weiterer Folge entwickeln und verwerten wird. Das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit ist daher jedenfalls gegeben." Die hier aufgestellten Behauptungen eines planmäßigen gewerblichen Vergehens werden bestritten. Nun könnte zwar eine einmalige Tätigkeit nachhaltig sein wenn sie auf Wiederholung angelegt ist oder, wenn aus den Umständen auf die Wiederholung oder Fortsetzung dieser Tätigkeit geschlossen werden kann. Nach ständiger Rechtsprechung spielt aber die Anzahl von Kauf- und vor allem Verkaufstätigkeiten eine bedeutende Rolle bei der Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel. Folgende Grundstücke hat Hr. DI T***** in den letzten Jahren angekauft bzw. errichtet: | Objekt | Anschaffung / Errichtung | 1. F*****, A***** | Kauf | 1984 | 2. N*****, A******) | Kauf | 1984 | 3. F*****, ..., Dr. P***** | Kauf + Erichtung | 1988 | 4. Wien, ... (Vermietung zu Wohnzwecke) | Kauf | 1997 | 5. N*****, Volkshochschule*) | Kauf | 2000 | 6. M******, A***** | Kauf + Errichtung | 2002 | 7. D***** B*****, A*******) | Kauf + Errichtung | 2003 *) Miteigentum gemeinsam mit Fr. Margarethe T***** (Mutter) **) Entgegen der Behauptung in der Stellungnahme des BMF wurde nur dieses Objekt von der DI T***** Bau GmbH errichtet. Somit wurden in den letzten 26 Jahren 7 Objekte angekauft und- mit Ausnahme der gleichzeitigen Übertragung von 2 Objekten an die DI T***** Bau GmbH- kein einziges bis zum heutigen Tage verkauft. Einzelne Zu- und Verkäufe schließen die Vermögensverwaltung nicht aus. Ein Gewerbebetrieb liegt erst vor, wenn die Vermögensumschichtung gegenüber der Vermögensverwaltung entscheidend im Vordergrund steht (VwGH 25.2.2004, 99/13/0171). Im gegenständlichen Fall deutet nun auch nichts auf eine Wiederholung hin bzw. könnte aus den Umständen auf die Wiederholung oder Fortsetzung dieser Tätigkeit geschossen werden. Die Veräußerung von Grundstücken aus dem Privatvermögen wird zum Grundstückshandel und damit zum Gewerbebetrieb, wenn die Veräußerung auf planmäßige Art und Weise erfolgt (vgl. z.B. VwGH 24.2.2005, 2001/15/0159), also nicht bloß unter Ausnützung sich zufällig ergebender Möglichkeiten. Die Planmäßigkeit muss aber besonders ausgestaltet sein, denn auch bei vernünftiger privater Vermögensverwaltung wird der Steuerpflichtige regelmäßig und planmäßig An- und Verkaufsaktivitäten setzen (Doralt/Kauba, EStG § 23 Rz 125 bzw. EStR Rz 5440). Kein einziges planmäßiges gewerbliches Vorgehen, wie z.B in der Folge angeführt (vgl. EStR Rz 5445), liegt vor. Planmäßige Parzellierung, Aufschließung und Abverkauf; Betreiben eines Bebauungsplanes durch Anregung, Aufstellung von Entwürfen, aktive Verfolgung der erstellten Pläne und anschließende Parzellierung entsprechend diesem Bebauungsplanes; Schaffung wesentlicher Voraussetzungen für die Erschließung und künftige Bebauung, wie zB die vertragliche Verpflichtung der Käufer, sämtliche Aufschließungskosten zu tragen ; Verkaufsaktivitäten; Wiederholte Veräußerung von Grundstücken, die bereits in der Absicht der alsbaldigen Veräußerung erworben wurden, innerhalb eines bestimmten Zeitraumes; Große Dichte von Grundstücksverkäufen bzw. kontinuierlich betriebene Abverkäufe. Die Objekte wurden nach Wunsch des langfristigen Mieters errichtet, was eindeutig auf eine Vermögensverwaltung hindeutet. Gegen das Vorliegen eines Gewerbebetriebes spricht massiv das absolut passive Verhalten des Verkäufers (VwGH 13.9.2006, 2002/13/0059 oder VwGH 25. März 1999, 94/15/0171). Hr. DI T***** hat bloß aufgrund einer Gesetzesänderung eine steuerliche Vorteilhaftigkeit genutzt und 2 Objekte gleichzeitig auf die ihm gehörige DI T***** Bau GmbH entgeltlich übertragen. Keine einzige weitere Tätigkeit ist hinzugekommen, die auf eine gewerbliche Aktivität hindeutet. Als Argument für die Wiederholungsabsicht führt das BMF in seiner Stellungnahme die berufliche Tätigkeit von Hr. DI T***** an. Hr. DI T***** ist Architekt und Geschäftsführer der ihm gehörigen DI T***** Bau GmbH. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH kann aus dieser Tatsache alleine noch nicht auf eine Wiederholungsabsicht geschlossen werden. Zur Möglichkeit einer privaten vermögensverwaltenden Tätigkeit eines Grundstückshändlers siehe auch die EStR Tz 5444a. Zur Abgrenzung zwischen der beruflichen und privaten Tätigkeit sei festgestellt, dass weder Hr. DI T***** noch die ihm gehörige DI T***** Bau GmbH je das Bauträgergewerbe ausgeübt noch derartige Geschäfte jemals getätigt hat. Hr. DI T***** hat nachgewiesener Maßen sein beruflich-fachliches Wissen ausschließlich dazu genutzt geeignete Immobilien zum Zwecke der profitablen Nutzungsüberlassung zu erwerben (und zu errichten). Zur Form der Finanzierung verweisen wir auf ein Judikat des VwGH (24.2.2005, 2001/15/0159), wonach diese für die Frage, ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, nicht entscheidend ist. Hingewiesen sei hier nochmals, dass die gegenständlichen Objekte auch nach der Übertragung auf die DI T***** Bau GmbH (Objekte blieben wirtschaftlich gesehen im Einflussbereich und Eigentum von Hr. DI T*****) ausschließlich durch Nutzungsüberlassung von dieser genutzt werden. Gewerbebetrieb liegt dann vor, wenn die Betätigung "über den Rahmen der Vermögensverwaltung (§ 32 BAO) hinausgeht". Dies ist dann der Fall, wenn das Tätigwerden des Stpfl nach Art und Umfang jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens verbunden ist. Die Überschreitung muss deutlich sein (VwGH 90/13/0256). Entscheidend ist das Gesamtbild der Verhältnisse (VwGH 18.12.2001, 99/ 15/0155). In Zweifelsfällen wird darauf abzustellen sein, ob die Tätigkeit, wenn sie in den gewerblichen Bereich fallen soll, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung einen Gewerbebetrieb ausmacht (VwGH 29.7.1997, 96/14/0115). Bei objektiver Betrachtung des Gesamtbildes der Verhältnisse liegt eindeutig eine private vermögensverwaltende Tätigkeit vor. Nochmals zusammengefasst: Alle bisherigen angeschafften/hergestellten Objekte des Hr. DI T***** (oder der ihm gehörenden DI T***** Bau GmbH) waren Vermietungsobjekte. Bei diesen Tätigkeiten hat Hr. DI T***** keine einzige Aktivität gesetzt, die über die private Vermögensverwaltung hinaus ging. Weder Hr. DI T***** noch die ihm gehörende DI T***** Bau GmbH haben je ein Objekt angeschafft (und nach eventueller Bebauung) wieder veräußert. Aufgrund einer sich durch eine Gesetzesänderung ergebenden steuerlichen Vorteilhaftigkeit hat Hr. DI T***** gleichzeitig 2 seiner 7 Mietobjekte an die ihm zu 100% gehörende DI T***** Bau GmbH entgeltlich übertragen. Die DI T***** Bau GmbH hat die 2 Objekte bis zum heutigen Tage in gleicher Weise weitervermietet. Somit sind wir der Meinung, dass es sich bei den gegenständlichen Tätigkeiten um eine private Vermögensverwaltung handelte. Wir beantragen den Einkommensteuerbescheid 2006 dahingehend zu ändern, dass die berufungsgegenständlichen Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von € 739.196,07 nicht zum Ansatz kommen und die festgesetzte Einkommensteuer um € 369.598,03 reduziert wird... Vorlage Das Finanzamt legte mit Bericht vom 23. 2. 2011 dem damaligen Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz die Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 zur Entscheidung vor. Eine Berufungsvorentscheidung sei nicht erlassen worden. Zum Sachverhalt und zur rechtlichen Würdigung führte das Finanzamt im Vorlagebericht aus: Im Anlassfall hat der Steuerpflichtige in den Jahren 2000 bis 2003 zwei Liegenschaften erworben, A*****-Verbrauchermärkte darauf errichtet und diese vermietet. Im Jahr 2006 räumte Hr. Dl T***** der T***** Bau GmbH, deren Machthaber er ist, auf die Dauer von 21 Jahren (lt. Gutachten bis zur Substanzerschöpfung) das Recht des Fruchtgenusses für sämtliche Gebäudeteile der Verbrauchermärkte gegen eine einmalige Entgeltzahlung ein, wobei von einem Übergang wirtschaftlichen Eigentums an den Gebäuden auf die T***** Bau GmbH ausgegangen wurde, während die Grundstücke selber- auch wirtschaftlich - im Eigentum des Dl T***** verblieben und von diesem an die T***** Bau GmbH vermietet wurden. Diese Vorgänge wurden von der SZK-Fachbereich ESt nach Rücksprache mit der ESt-Fachabteilung des BMF im Wege einer Zweifelsfragenbeantwortung (liegt bei) von Beginn an als betriebliche Tätigkeit qualifiziert. Der Stpfl. bestreitet diese Beurteilung mit Rechtsmittel und verweist in seinem Berufungsvorbringen darauf, dass es sich bei den gegenständlichen Veräußerungen um solche im privaten Bereich handelt. Er führt in der Berufungsschrift umfassend aus, dass seine streitgegenständlichen Aktivitäten ausschließlich der privaten Vermögensverwaltung und nicht dem betrieblichen Grundstückshandel zuzuordnen sind und stützt sich in seiner Argumentation auf die zum gewerblichen Grundstückshandel ergangene VwGH-Judikatur der letzten Jahre, die er auf den zu beurteilenden Anlassfall umlegt. Dem Berufungsvorbringen ist zu entgegnen: Nach ständiger höchstgerichtlicher Rechtsprechung ist eine Tätigkeit die selbständig, nachhaltig, mit Gewinnerzielungsabsicht und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unternommen wird, betrieblich, wenn sie den Rahmen der Vermögensverwaltung sprengt. Das ist dann der Fall, wenn das Tätigwerden des Stpfl. nach Art und Umfang deutlich jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens verbunden ist. ln Zweifelsfällen ist darauf abzustellen, ob die Tätigkeit, wenn sie in den betrieblichen Bereich fallen soll, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung einen Gewerbebetrieb ausmacht (VwGH 2008/15/0093 vom 29.07.2010). Herr Dl T*****, er ist selbständiger Architekt und Alleingesellschafter der T***** Bau GmbH, hat in den letzten Jahren eine Mehrzahl von Liegenschaften angekauft und darauf in bisher drei Fällen Gebäude selbst errichtet. Einige Gebäude wurden auch von der T***** Bau GmbH, deren alleiniger Machthaber der Stpfl. ist, auf von Dl T***** erworbenen und an die T***** Bau GmbH vermieteten Grundstücken errichtet und nachfolgend von der GmbH vermietet. Die gesamte berufliche Tätigkeit des Dl T***** bewegt sich im Bereich Planung und Bau, weshalb der Erwerb von Liegenschaften, deren Baufreimachung, Planung und Bebauung zum beruflichen Tagesgeschäft des Dl T***** gehört. Sowohl die Kontakte als auch die Kenntnisse über etwaige Bedarfe von Interessenten erhält Dl T***** durch seine Tätigkeit als Architekt und Baumeister. ln seiner Berufungsschrift weist der Stpfl. auch ausdrücklich darauf hin, dass bei der A*****-Kooperation die Initiative vom Mietinteressenten ausging. Diese Argumentation macht deutlich, dass der Architekt Dl T***** Partner der A*****-Verbrauchermarktkette war denn es wird nicht davon ausgegangen werden können, das die Vertreter der A*****-Verbrauchermarktkette die Privatperson Dl T***** mit ihrem Anliegen, geeignete Objekte für Verbrauchermärkte zu suchen, beauftragt haben, d.h. die Nutzung seiner betrieblichen Infrastruktur hatte maßgeblichen Anteil am Zustandekommen der Geschäftsbeziehungen und es war auch -wie oben bereits dargestellt - keine einmalige Sache sondern eine dauernde Geschäftsbeziehung. Dl T***** hat in den letzten Jahren mehrere A*****märkte errichtet und zur Nutzung überlassen. Er hat für diese dauernde Geschäftsbeziehung aber unterschiedliche rechtliche Konstruktionen - Vermietung der fertiggestellten Objekte oder Vermietung des nackten Grund und Bodens zur Bebauung durch seine GmbH oder Einräumung eines entgeltlichen Fruchtgenussrechtes an Gebäuden für seine GmbH gewählt. ln Würdigung der Umstände des Falles kommt die Behörde zu dem Ergebnis, dass Art und Umfang des Tätigwerdens des Stpfl. für das Vorliegen einer betrieblichen Tätigkeit sprechen, weshalb die Behörde den Ausführungen des bundesweiten Fachbereiches Einkommen- und Körperschaftsteuerfolgt, dass der Stpfl. nicht eine sich zufällig bietende Gelegenheit genutzt hat sondern eine betriebliche Tätigkeit unter Einsatz seiner beruflichen Kenntnisse und Erfahrungen und seiner betrieblichen Infrastruktur nachhaltig und planmäßig ausübt. Gemäß § 323 Abs. 38 BAO sind die am 31. 12. 2013 bei dem Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. 1. 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Sachverhalt Nach der Aktenlage steht fest: