BFG RV/3100255/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den SenatXYZ im Beisein der Schriftführerin OP über die Beschwerde des Bf., vertreten durch RA Univ.-Doz. Dr. Bernd Oberhofer und WTH Franz Schmid, vom 24. Februar 2010 gegen den Bescheid des Finanzamtes Kufstein Schwaz, vertreten durch HR Mag. Josef Kaar, vom 1. Februar 2010 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2005 in der Sitzung am 5. März 2015 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen: Einkommen 2005: 113.642,55 €; Einkommensteuer 2005: 48.406,28 € Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. Entscheidungsgründe Der Abgabepflichtige erzielt als Land- und Forstwirt pauschalierte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Als Eigentümer einer so genannten Stammsitzliegenschaft ist er zudem Mitglied der Agrargemeinschaft X. Anlässlich einer Außenprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO stellte der Prüfer fest, dass die beiden Schwestern des Abgabepflichtigen, AA und BB, von der Agrargemeinschaft X mit Kaufvertrag vom Tag1 die Liegenschaft in EZ 1 GB 2, bestehend aus den GSt-Nr. 3 und 4, um 17.805 € erworben haben. Für die beiden Grundparzellen mit einer Fläche von 1.500 m 2 ergebe sich ein Quadratmeterpreis von 11,87 €/m 2 . Im Zuge eines Fremdvergleiches stellte der Prüfer fest, dass die gegenständliche Liegenschaft an die Schwestern des Abgabepflichtigen zu einem deutlich unter dem gemeinen Wert liegenden Preis verkauft worden sei. In der Differenz zwischen dem gemeinen Wert der Liegenschaft und dem tatsächlichen Kaufpreis sei eine Vorteilsgewährung bzw. ein Vermögensvorteil zu erblicken, der der Agrargemeinschaft fremd gegenüberstehenden Dritten nicht gewährt worden wäre. Als Begünstigte seien mit den beiden Schwestern Personen aufgetreten, die in einem Naheverhältnis zu einem Mitglied der Agrargemeinschaft stünden. Der Vorteil sei dem Abgabepflichtigen als Ausfluss seines Anteilsrechtes an der Agrargemeinschaft X zuzurechnen. Diese Zuwendung sei nicht durch den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Abgabepflichtigen, sondern durch dessen Mitgliedschaft bei der Agrargemeinschaft X veranlasst und stelle bei diesem eine zu versteuernde Gewinnausschüt­tung dar. Mit Erkenntnis vom 18. November 2008, 2006/15/0050, habe der Verwaltungsgerichtshof entschieden, dass Anteilsrechte an Agrargemeinschaften keine Genussrechte iSd § 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988 darstellten und für Ausschüttungen demnach auch keine Verpflichtung zur Abfuhr von Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 leg.cit. bestehe. Die Ausschüttung der Agrargemeinschaft sei beim Anteilsberechtigten steuerlich zu erfassen. Der Abgabepflichtige betreibe einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb. Die Mitgliedschaft an der Agrargemeinschaft hänge ursächlich mit diesem Unternehmen zusammen. Durch die Ausschüttung komme es zu einem Zufluss in das Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, weshalb betriebliche Einkünfte vorlägen, die als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft der Besteuerung zu unterziehen seien. Die Ausschüttung zähle nicht zu den pauschalierten Einkünften aus der Land- und Forstwirtschaft. Bei der Bewertung der Sachausschüttung sei vom gemeinen Wert auszugehen. Der gemeine Wert werde durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei der Veräußerung zu erzielen wäre. Im Jahr 2008 sei das Nachbargrundstück, das mit dem gegenständlichen Grundstück vergleichbar sei, um 301 €/m 2 verkauft worden. Der Argumentation des Abgabepflichtigen zufolge sei dieser Preis nur durch besondere Umstände erzielbar gewesen und könne nicht als gemeiner Wert herangezogen werden. Weiters habe er einige weit unter diesem Wert liegende Grundstückspreise eingewendet, weshalb letztlich ein fremdüblicher Preis von 250 €/m 2 als sachgerecht angesehen wurde. Bei der Berechnung der Vorteilsgewährung sei auch zu berücksichtigen gewesen, dass der Abgabepflichtige von drei Personen ( CC, DD und EE) Rechte auf den begünstigten Erwerb von Grundstücken im Ausmaß von je 300 m 2 habe ablösen müssen. Die begünstigte Ausschüttung errechne sich wie folgt: | | 2005 € | Kaufpreis Schwestern | 17.805,00 | Ablöse CC | 78.166,90 | Ablöse DD | 87.207,40 | Ablöse EE | 92.091,02 | Summe Kaufpreis | 275.270,32 | Gemeiner Wert lt. Bp (1.500 m 2 x 250 €/m 2 ) | 375.000,00 | Differenz | 99.729,68 Die steuerpflichtige Vorteilsgewährung ermittle sich mit 99.000 € (vgl. Tz 2 des Bp-Berichtes vom 22. Jänner 2010, ABNr. 123). Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ am 1. Februar 2010 – nach Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO von Amts wegen – einen neuen Sachbescheid betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2005, in dem die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit 99.000 € (bisher 0 €) angesetzt wurden. Gegen diesen Bescheid erhob der Abgabepflichtige am 24. Februar 2010 fristgerecht „Berufung“. Es stelle sich zunächst die Frage, inwieweit der Grundverkauf aus dem Vermögen der Agrargemeinschaft nicht fremdüblich sei, zumal die 15 Mitglieder der Agrargemeinschaft, die untereinander weder verwandt noch verschwägert seien, über einen Mehrheitsbeschluss dem Grundverkauf sicherlich nicht zugestimmt hätten, wenn der marktübliche Preis wesentlich höher gelegen wäre; andernfalls hätten sie auf einen persönlichen Vorteil aus dem Verkaufserlös bei Ausschüttung aus der Agrargemeinschaft verzichten müssen. Zum Zeitpunkt des Beschlusses über den Verkauf des Grundstückes habe es sich um landwirtschaftlich genutzte Flächen gehandelt, deren Preis mit 11,87 €/m 2 durchaus angemessen gewesen sei. Aufgrund des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. November 2008, 2006/15/0050, wonach Anteilsrechte an Agrargemeinschaften keine Genussrechte iSd § 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988 darstellten und folglich für Ausschüttungen auch keine Verpflichtung zur Abfuhr der Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 leg.cit. bestehe, könne nicht nachvollzogen werden, weshalb mangels Steuerpflicht der Agrargemeinschaft nun beim Anteilseigner eine Besteuerung vorgenommen werden sollte, zumal so genannte Substanzgenussrechte ungeachtet ihrer zivilrechtlichen Beurteilung als Gläubigerrecht ertragsteuerlich zum Eigenkapital zählten und nach Ablauf einer zehnjährigen Spekulationsfrist ohnehin einkommensteuerfrei wären. Selbst wenn man dem Finanzamt in allen Punkten folgen wollte, müsste der ausschüttungsbedingte Zufluss in das Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes des Abgabepflichtigen zu einer Berichtigung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft führen; die bisher im Rahmen der Pauschalierung nicht zur Gänze verrechenbaren Schuldzinsen und Sozialversicherungsbeiträge müssten mit 35.298,64 € und 9.296,30 € zur Anrechnung gelangen. Der beigelegten Erklärung E 1c zufolge ergäben sich verwertbare Verluste von 28.999,67 €. Mit „Berufungsvorentscheidung“ vom 18. Juni 2010 wurde die „Berufung“ gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2005 als unbegründet abgewiesen. Zu den Sachausschüttungen zähle auch der Erwerb von (Bau-)Grundstücken von Agrargemeinschaften durch das anteilsberechtigte Mitglied oder dessen nahe Angehörige zu einem unter dem gemeinen Wert liegenden Preis. Was den Einwand der Fremdüblichkeit betreffe, so handle es sich bei dem vom Prüfer herangezogenen, im Jahr 2008 verkauften Vergleichsgrundstück um das direkt an die gegenständliche Liegenschaft angrenzende Grundstück, das sowohl hinsichtlich der Größe als auch Lage vergleichbar sei. Vom Prüfer sei letztlich ohnehin ein geringerer gemeiner Wert angesetzt worden. Der dem Verkauf der gegenständlichen Liegenschaft an die beiden Schwestern zugrunde gelegte Kaufpreis sei in jedem Fall viel zu gering und wäre einem fremden Dritten niemals gewährt worden. Dass die 15 Mitglieder der Agrargemeinschaft zugestimmt haben, ändere nichts am Umstand des begünstigten Verkaufes im Jahr 2005. Lt. Auskunft der Gemeinde Y sei im Zeitpunkt der Erstellung des Kaufvertrages Baugrundwidmung vorgelegen. Aus den Unterlagen des Abgabepflichtigen ergebe sich, dass das ursprünglich jedem Mitglied gewährte Recht auf Erwerb eines Baugrundstückes für Weichende von ihm erst im Jahr 2005 durch den Erwerb der gegenständlichen Liegenschaft ausgeübt worden sei. Der Umstand, dass andere Mitglieder schon zu einem früheren Zeitpunkt das Recht auf Erwerb eines Baugrund­stückes für Weichende in Anspruch genommen hätten und zu diesem Zeitpunkt noch keine Steuerpflicht bestanden habe, könne nichts daran ändern, dass das EStG in der zum Verkaufs­zeitpunkt geltenden Fassung eine Versteuerung des begünstigten Verkaufes vorgesehen habe (Hinweis auf EStR 2000 Rz 5035). Entscheidend für den Zeitpunkt einer Ausschüttung sei nicht die Beschlussfassung durch die Agrargemeinschaft, sondern der tatsächliche Zufluss des Vermögensvorteils. Dieser habe im Jahr 2005 stattgefunden. Sei von der Agrargemeinschaft für steuerpflichtige Ausschüttungen (sowohl Geld- als auch Sachausschüttungen) keine Kapitalertragsteuer einbehalten und an das Finanzamt abgeführt worden, müssten die Anteilsinhaber die Einkünfte daraus als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (nicht abpauschaliert) versteuern. Rechtsgrundlage dafür sei § 13 Abs. 1 der bei der Veranlagung für die Kalenderjahre 2001 bis einschließlich 2005 anzuwendenden LuF PauschVO 2001, BGBl. II Nr. 54/2001 idF BGBl. II Nr. 416/2001. Was den Einwand der Berücksichtigung von Schuldzinsen und Sozialversicherungsbeiträgen betreffe, so sei festzuhalten, dass die aufgrund der Neuerrichtung des Stall- und Wirtschaftsgebäudes entstandenen Schuldzinsen den abpauschalierten Bereich des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes beträfen. Eine Zurechnung der Schuldzinsen zu den gesondert erfassten Einkünften aus der Sachausschüttung könne nicht erfolgen. Am 14. Juli 2010 stellte der Abgabepflichtige fristgerecht den Antrag auf Entscheidung über die „Berufung“ durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Im Hinblick auf die Fremdüblichkeit dürfe nicht verkannt werden, dass zB die Gemeinde von der Agrargemeinschaft Grundstücke zur Erweiterung des Kindergartens bzw. des Friedhofes weit günstiger erhalten habe als die beiden Schwestern des Abgabepflichtigen. Verkaufspreise von 301 €/m 2 führten dazu, dass die Schaffung von Wohnraum für Einheimische nicht mehr finanzierbar wäre. Im Übrigen führten die Feststellungen der Außenprüfung zu einer mehrfachen steuerlichen Benachteiligung gegenüber anderen Steuerpflichtigen: • Grund- und Bodenverkäufe aus der Land- und Forstwirtschaft seien nach Ablauf der zehnjährigen Behaltefrist einkommensteuerfrei, nicht aber für den Anteilseigner einer Agrargemeinschaft, obwohl er Miteigentümer an diesen Liegenschaften sei und darüber hinaus sein Recht an der Agrargemeinschaft grundbücherlich mit seiner eigenen Land- und Forstwirtschaft verbunden sei und dieses Recht bei Verkauf seines Betriebes stets an den Rechtsnachfolger übergehe. • Aufgrund des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. November 2008, 2006/15/0050, habe die Agrargemeinschaft im Jahr 2005 erfolgreich gegen die Vorschreibung von Kapitalertragsteuer berufen können mit dem Ergebnis, dass nicht sie als ausschüttende Gesellschaft zur Versteuerung herangezogen worden sei. Demgegenüber hätten die gesetzlichen Änderungen durch das BudBG 2009, BGBl. I Nr. 52/2009, ab dem 1. Jänner 2009 bewirkt, dass die bisherige Verwaltungspraxis des Kapitalertragsteuerabzuges bei der ausschüttenden Agrargemeinschaft ab dem Jahr 2009 fortgeführt worden sei. Damit sei möglicherweise der Grundsatz der Gleichheit der Besteuerung verletzt worden, weil durch eine Ausschüttung alle Gesellschafter nur anteilsmäßig mit 25 % Kapitalertragsteuer belastet wären. • Als pauschalierter Land- und Forstwirt und betroffener Mitgesellschafter der Agrargemeinschaft soll der Abgabepflichtige für die geringe Zeitspanne vor dem gesetzlichen Lückenschluss allein zur Vollbesteuerung herangezogen werden, wobei anzumerken sei, dass er nicht einmal Erwerber der Liegenschaft geworden sei. • Ausgangslage für diese einseitige Betrachtungsweise sei das StruktAnpG 1996, wonach Anteile an Agrargemeinschaften nicht mehr als Teile des landwirtschaftlichen Betriebes iSd § 30 BewG gelten, die Erträgnisse daraus nicht von der Einheitswertpauschalierung erfasst seien und daher erhaltene Ausschüttungen eines vollpauschalierten Land- und Forstwirtes seit dem 1. Mai 1996 der ermittelten Gewinnsumme hinzuzurechnen seien. Diese Bestimmung habe zur Folge, dass tatsächlich negative Einkünfte aus der pauschalierten Landwirtschaft durch Zinsbelastungen und Sozialversicherungsbeiträge nicht mit den positiven Einkünften aus der Ausschüttung aufgerechnet werden könnten und somit wieder zum Nachteil des Abgabepflichtigen gereichten. Der Unabhängige Finanzsenat führte in der Folge ein Ermittlungsverfahren durch (vgl. den an den Abgabepflichtigen gerichteten Bedenkenvorhalt vom 14. November 2012, GZ. RV ), das der Ermittlung der Höhe der Vorteilsgewährung diente (Differenz zwischen dem gemeinen Wert der Liegenschaften und dem tatsächlichen Kaufpreis). Am 5. Februar 2013 wurde vor dem Unabhängigen Finanzsenat ein Erörterungsgespräch im Sinne des § 279 Abs. 3 BAO in der Fassung vor dem FVwGG 2012, BGBl. I Nr. 14/2013, abgehalten, bei dem zwischen den Parteien Einvernehmen darüber hergestellt werden konnte, dass die „Berufung“ gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2005 mittels (zweiter) „Berufungsvorentscheidung“ erledigt wird. Konkret wurde niederschriftlich über den Verlauf des Erörterungsgesprächs Folgendes festgehalten: „Nach eingehender Erörterung der Sach- und Rechtslage werden folgende Vereinbarungen getroffen: Der Berufungswerber stellt außer Streit, dass (verdeckte) Ausschüttungen der Agrargemeinschaft X bei ihm als Anteilsberechtigten im Streitjahr 2005 als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, außerhalb der Pauschalierung, steuerlich zu erfassen sind, wobei eine Tarifbegünstigung nicht in Betracht kommt. Die vom Finanzamt mit 99.000 € ermittelte steuerpflichtige Vorteilsgewährung wird vom Berufungswerber nunmehr in dieser Höhe anerkannt. Nach § 13 Abs. 2 der LuF PauschVO 2001 sind Sozialversicherungsbeiträge und Schuldzinsen von dem Betrag nach Zurechnung der (verdeckten) Ausschüttungen aus Anteilen an Agrarge­meinschaften abzuziehen. Die sich nach § 13 Abs. 1 der LuF PauschVO 2001 ergebende Zwischensumme von 114.595,27 € (inkl. Vorteilsgewährung von 99.000 €) ist daher zu vermin­dern um die Schuldzinsen von 35.298,64 € und die (erstmals im Berufungsverfahren geltend gemachten) Sozialversicherungsbeiträge von 9.296,30 €. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind daher mit 70.000,33 € (statt bisher 99.000 €) zu erfassen. Das Finanzamt wird die Berufung vom 24. Februar 2010 gegen den Bescheid vom 1. Februar 2010 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2005 mittels zweiter Berufungsvorentscheidung erledigen und dabei die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in vorstehendem Sinne mit 70.000,33 € ansetzen.“ Am 19. Februar 2013 erließ das Finanzamt eine teilweise stattgebende (zweite) „Berufungsvorentscheidung“ im vorstehenden Sinne. Am 19. April 2013 stellte der Abgabepflichtige neuerlich den Antrag auf Entscheidung über die „Berufung“ durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Der Vertreter des Abgabepflichtigen, RechtsanwaltX , verwies dazu auf die Ausführungen bei Öhlinger/Oberhofer/Kohl, Das Eigentum der Agrargemeinschaft, in: Die Agrargemeinschaften in Westösterreich, woraus er - auszugsweise - wörtlich zitierte. Zusammenfassend führte er aus, dass die Agrargemeinschaft eine spezielle Erscheinungsform des gemeinschaftlichen Eigentums an landwirtschaftlich genutztem Grund und Boden sei; diese spezielle Erscheinungsform des gemeinschaftlichen Eigentums an Grund und Boden könne nicht anders behandelt werden als die „schlichte Miteigentumsgemeinschaft“, die von Gesetzes wegen gerade nicht als juristische Person ausgestaltet sei. Es fehle am Einbringungsvorgang in eine juristische Person, weshalb Grund und Boden in der Agrargemeinschaft nicht steuerhängig sei. Die Aufteilung von Grund und Boden, wie sie im gegenständlichen Fall aufgrund eines Beschlusses der Agrargemeinschaft aus den 1950er Jahren erfolgt sei, sei deshalb nicht als „Entnahme“ von Grund und Boden aus einer juristischen Person zu behandeln, sondern als Aufteilungsakt unter Miteigentümern. Wenn beispielsweise Miteigentümer nur einen 1/10-Anteil des Miteigentums umwandelten in Einzeleigentum, sei dieser Vorgang genauso wenig steuerrelevant wie die Umwandlung eines Teils des agrargemeinschaftlich genutzten Eigentums in Einzeleigentum. Das Steuerrecht müsse sich mit dem Umstand auseinander setzen, dass die Miteigentumsgemeinschaft dann, wenn es sich nicht um land- und forstwirtschaftliches Eigentum handle, nicht als juristische Person konstruiert sei; hingegen stelle sich die Miteigentumsgemeinschaft im Fall von land- und forstwirtschaftlich genutzten Liegenschaften eben als juristische Person, konkret als Agrargemeinschaft dar. Eine solche Agrargemeinschaft könne körperschaftlich eingerichtet sein oder auch nicht; beispielsweise existiere im Bundesland Wien - ungeachtet zahlreicher gemeinschaftlicher land- und forstwirtschaftlich genutzter Flächen - kein Landes-Flurverfassungs-Gesetz. Gemeinschaftsnutzung an landwirtschaftlichen Flächen bringe deshalb im Bereich des Bundeslandes Wien auch heute noch „nur“ und ausnahmslos eine moralische Person im Sinn des Bürgerlichen Gesetzbuchs hervor. In den anderen Bundesländern, wo entsprechende Landes-Flurverfassungs-Gesetze existierten, seien solche Erscheinungen als Agrargemeinschaften zu verstehen. Der angefochtene Bescheid setze dem Grunde nach voraus, dass Grund und Boden in der Agrargemeinschaft „steuerhängig“ wäre. Anders als im Fall einer „schlichten Miteigentumsgemeinschaft“ soll es deshalb in der Agrargemeinschaft nicht mehr möglich sein, dass die Mitglieder der Agrargemeinschaft Grund und Boden aufteilten und aus der Gemeinschaftsnutzung (Agrargemeinschaft) in Einzelnutzung (Einzeleigentum) überführten. Im angefochtenen Bescheid wolle deshalb die Abgabenbehörde die Agrargemeinschaft behandeln wie eine Kapitalgesellschaft. Übersehen werde, dass die Agrargemeinschaft nichts anderes sei als eine Sonderform der Miteigentumsgemeinschaft, nämlich zu land- und forstwirtschaftlichen Zwecken genutztes Miteigentum. Offensichtlich sei, dass diese Rechtsauffassung Gemeinschaftseigentum in land- und forstwirtschaftlicher Nutzung (weil es per Gesetz als juristische Person verstanden werde) in steuerlicher Hinsicht diskriminiere. Dies sei umso weniger akzeptabel, als die Agrargemeinschaftsmitglieder für Verbindlichkeiten der Agrargemeinschaft unbeschränkt hafteten. Gemäß § 323 Abs. 38 BAO idF FVwGG 2012, BGBl. I Nr. 14/2013, sind die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht. Das Bundesfinanzgericht hat über die Beschwerde erwogen: 1.1) Aufgrund des Übergabs- und Schenkungsvertrages vom Tag2 wurde der Beschwerdeführer (Bf.) Alleineigentümer der Liegenschaft in EZ 5 GB 2. Aus der Bewirtschaftung dieser Liegenschaft erzielt er pauschalierte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Bei dieser Liegenschaft handelt es sich um eine so genannte Stammsitzliegenschaft, mit der die Mitgliedschaft an der Agrargemeinschaft X in EZ 6 GB 2 mit 10/50 Anteilsrechten und in EZ 7 GB 2 mit 19/100 Anteilsrechten verbunden ist. Die Mitgliedschaft an der Agrargemeinschaft X ist bei der Stammsitzliegenschaft in EZ 5 GB 2 grundbücherlich angemerkt. Als Eigentümer der Stammsitzliegenschaft hielt der Bf. somit im Streitjahr 2005 Anteilsrechte an der Agrargemeinschaft X. 1.2) Bei der Agrargemeinschaft X handelt es sich um eine regulierte Agrargemeinschaft, die aufgrund einer Satzung agiert. Die „X“ stellte ein Gemeinschaftsgebiet im Sinne des § 4 TRLG 1909, LGBl. Nr. 61/1909, dar, dessen Regulierung in gesetzmäßiger Weise von elf der 14 Anteilsberechtigten am Tag3 beantragt wurde. Die Agrarbezirksbehörde Z wurde mit der Durchführung dieser Regulierung betraut. Der Regulierungsplan betreffend die Agrargemeinschaft X wurde von der Agrarbezirksbehörde Z mit Edikt vom Tag4 , Zl. 8 , aufgestellt und vom Landesagrarsenat mit Erkenntnis vom Tag5 , Zl. 9 , bestätigt. Aufgrund des bestätigten Regulierungsplans wurde im B-Blatt der Liegenschaft in EZ 6 Katastralgemeinde A „das Eigentumsrecht für die Agrargemeinschaft X“, bestehend aus den jeweiligen Eigentümern der Stammsitzliegenschaften zu den im Regulierungsplan angeführten Anteilsrechten, einverleibt. Der „Generalakt betreffend die Regulierung der Benützungs- und Verwaltungs-Rechte an der Agrargemeinschaft X“ vom Tag4, Zl. 8, regelte insbesondere das im Eigentum der Agrargemeinschaft stehende Regulierungsgebiet mit den entsprechenden Grundparzellen, die Beteiligten an der Agrargemeinschaft und deren Anteilsrechte sowie die mit den Grundparzellen verbundenen Lasten. Festgehalten wurde ua., dass die Anteilsrechte gemäß § 125 TRLG 1909, LGBl. Nr. 61/1909, an die berechtigten Güter gebunden waren und von diesen ohne Bewilligung der Agrarbehörde nicht gültig abgesondert werden konnten. In den Beilagen A, B und C zum „Generalakt“ wurden der „Wirtschaftsplan“, das „Forstprogramm“ und das „Verwaltungsstatut“ der Agrargemeinschaft X geregelt. Dem „Verwaltungsstatut“ zufolge wurden die gemeinschaftlichen Verwaltungsrechte durch die Versammlung der Teilhaber und durch den Obmann ausgeübt. Das „Verwaltungsstatut“ traf auch Regelungen zur „Teilhaber-Versammlung“, zum „Gemeinschaftsobmann“, zum „Haushalt (Geldgebarung)“, zur „Schlichtung von Streitigkeiten“, zur „behördlichen Aufsicht“ und zu den „Rechten und Pflichten der Teilhaber“. Die Einhaltung des „Verwaltungsstatuts“ unterlag der Überwachung seitens der Agrarbezirksbehörde. Im „Verwaltungsstatut“ vom Tag4 wurde auch festgehalten, dass dessen Bestimmungen „sogleich in Wirksamkeit“ traten und diese auch gegenüber den Rechtsnachfolgern der Teilhaber behielten. 1.3) Dem Regulierungsplan betreffend die Agrargemeinschaft X lag die Servitutenregulierungsurkunde Nr. 10 vom Tag6 (als Nachtrag zur Regulierungsurkunde Nr. 11 vom Tag7 ), verfacht am Tag8 , Folio 12 , Verfachbuch III. Teil, zugrunde. Dieser Servitutenregulierungsurkunde Nr. 10 ist ein „Ablösungsvergleich“ dergestalt zu entnehmen, dass 14 nutzungsberechtigten Stammsitzliegenschaftsbesitzern, sämtliche aus B , im Gegenzug zur gänzlichen Ablösung der in der Regulierungsurkunde vom Tag7, Nr. 11, Folio 13 , Verfachbuch III. Teil, unter Abs. III näher beschriebenen Servitutsrechte des Holz-, Archengras- und Streubezuges näher bezeichnete Grundparzellen übergeben wurden. Die Stammsitzliegenschaftsbesitzer übernahmen diese Grundparzellen „ins volle unwiderrufliche Eigenthum und mit der Verpflichtung der Consolidirung mit den eigenen berechtigten Gütern, aus den in der Gemeinde A gelegenen B-Reichsforsten und absoluten ärarischen Weideflächen“, wodurch „fragliche Servitutsrechte des Holz-, Archengras- und Streubezuges für die bezüglichen berechtigten Güter als aufgehoben und erloschen anzusehen sind“. Mit dem gegenständlichen Servitutsablösungsvergleich verzichteten die Stammsitzliegenschaftsbesitzer auf ihre Nutzungsrechte an der belasteten Liegenschaft und erhielten im Gegenzug Gemeinschaftseigentum an den näher bezeichneten Grundparzellen. In weiterer Folge wurde aufgrund des „Ablösungsvergleichs“ lt. Servitutenregulierungsurkunde Nr. 10 vom Tag6, verfacht am Tag8, Folio 12, Verfachbuch III. Teil, im B-Blatt der Liegenschaft in EZ 6 Katastralgemeinde A „das Eigentumsrecht für die jeweiligen Eigentümer“ der 14 Stammsitzliegenschaften (Höfe a) FF bis o) GG ) zu jeweils Fünfzigstel-Anteilen einverleibt. 1.4) Aufgrund des Vollversammlungsbeschlusses vom Tag9 beantragte die Agrargemeinschaft X die Annahme der überarbeiteten Mustersatzung für Agrargemeinschaften. Mit Bescheid vom Tag10 , Zl. 14 , genehmigte das Amt der Tiroler Landesregierung als Agrarbehörde I. Instanz gemäß § 69 TFLG, LGBl. Nr. 74/1996, den von der Vollversammlung gefassten Beschluss und erließ für die Agrargemeinschaft X die „Satzung der Agrargemeinschaft X gem. § 36 TFLG 1996“. Die Agrargemeinschaft X handelte auch im Streitjahr 2005 aufgrund dieser Satzung, die - auszugsweise - folgenden Inhalt hat: „SITZ UND MITGLIEDER DER AGRARGEMEINSCHAFT § 1 Die Agrargemeinschaft hat ihren Sitz am jeweiligen Wohnort des Obmannes. Mitglieder der Agrargemeinschaft sind die jeweiligen Eigentümer der Stammsitzliegenschaften. Befindet sich eine Stammsitzliegenschaft im Miteigentum, ist nur die Gesamtheit der Miteigentümer das Mitglied. ZWECK DER AGRARGEMEINSCHAFT § 2 Die Agrargemeinschaft ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechtes im Sinne des § 34 Tiroler Flurverfassungslandesgesetzes 1996, stellt einen Selbstverwaltungskörper dar und steht unter der Aufsicht der Agrarbehörde. Sie hat den Zweck, durch pflegliche Bewirtschaftung und Verwaltung des Gemeinschaftsvermögens die nachhaltige Erfüllung der berechtigten Ansprüche ihrer Mitglieder sicherzustellen, das Gemeinschaftsvermögen zu erhalten und zu verbessern und kann zu diesem Zweck auch die erforderlichen gewerblichen Unternehmen betreiben. RECHTE UND PFLICHTEN DER MITGLIEDER § 3 1) Jedes Mitglied ist berechtigt, die Nutzung im Ausmaß seiner Anteilsberechtigung auszuüben und an der Verwaltung, wie es diese Satzung vorsieht, teilzunehmen. 2) Die Mitglieder sind verpflichtet a) die Vorschriften über die Ausübung der Nutzungen einzuhalten, b) den Anordnungen des Obmannes bei Vollversammlungen und Ausschusssitzungen zur Aufrechterhaltung der Ruhe und Ordnung Folge zu leisten, c) diese Satzung und die darauf fußenden Anordnungen der Verwaltungsorgane zu beachten, d) die mit der Mitgliedschaft verbundenen Lasten zu tragen und die beschlossenen Arbeitsleistungen zu erbringen. 3) Jedes taugliche, volljährige Mitglied ist weiters verpflichtet, die Wahl zum Obmann oder sonstigen Amtsträger der Agrargemeinschaft anzunehmen und die daraus erwachsenden Pflichten zu erfüllen. Miteigentümer einer Stammsitzliegenschaft sind verpflichtet, aus dem Kreis der Miteigentümer einen, nach Möglichkeit im Gebiet der Sitzgemeinde der Agrargemeinschaft wohnhaften, gemeinsamen Vertreter an den Obmann der Agrargemeinschaft schriftlich namhaft zu machen. Dieser Vertreter ist in das Mitgliederverzeichnis (§ 13 Abs. 5) für die betreffende Stammsitzliegenschaft bis zur Namhaftmachung eines neuen Vertreters aufzunehmen. Alle Einladungen der Agrargemeinschaft haben an den namhaft gemachten Vertreter dieser Stammsitzliegenschaft zu erfolgen. Bis zur Namhaftmachung eines gemeinsamen Vertreters einer Stammsitzliegenschaft im Miteigentum, gelten alle Einladungen der Agrargemeinschaft an die Miteigentümer einer Stammsitzliegenschaft mit ortsüblicher Kundmachung (Anschlag) als erfolgt. 4) Jeder Wechsel im Eigentum an einer Stammsitzliegenschaft wie auch der Erwerb eines Mitgliedschaftsrechtes an einer Agrargemeinschaft ist unverzüglich vom neuen Mitglied an den Obmann einer Agrargemeinschaft schriftlich mitzuteilen und das Mitgliederverzeichnis (§ 13 Abs. 5) entsprechend richtigzustellen. Gleichfalls hat jedes Mitglied die Änderung der Wohnadresse dem Obmann mitzuteilen. Bis zu den Mitteilungen im Sinne dieses Absatzes gelten alle Einladungen der Agrargemeinschaft für eine Stammsitzliegenschaft an das im Mitgliederverzeichnis aufscheinende Mitglied bzw. an die bisherige Wohnadresse als erfolgt (§ 7 Abs. 1, 1. Satz). ORGANE DER AGRARGEMEINSCHAFT § 4 Die Organe der Agrargemeinschaft sind a) die Vollversammlung b) der Ausschuss c) der Obmann.“ Des Weiteren enthält die Satzung vom Tag10 Regelungen über die „Wahl der Organe“ (§ 5), die „Vollversammlung“ (§§ 6-9), den „Ausschuss“ (§§ 10-12), den „Obmann“ (§§ 13, 14), die „Haushaltswirtschaft“ (§ 15), den „Geldverkehr“ (§ 16), die „Beiträge, Umlagen und Schichten“ (§ 17), die „Rechnungsprüfung“ (§ 19) und die „Streitigkeiten, Fristen“ (§ 20). § 18 der Satzung vom Tag10 regelt die „Ertragsüberschüsse“ wie folgt: „1) Ertragsüberschüsse sind in erster Linie zur Erhaltung und Verbesserung des Gemeinschaftsbesitzes und zur Schaffung einer Rücklage für Investitionen oder mögliche Katastrophenfälle zu verwenden. 2) Werden Ertragsüberschüsse verteilt, so hat eine solche Verteilung nur nach Anteilsrechten, mangels solcher nach Köpfen zu erfolgen.“ § 21 der Satzung vom Tag10 regelt die „Behördliche Aufsicht“ wie folgt: „1) Die Agrarbehörde beaufsichtigt: a) die Einhaltung der Bestimmungen des Flurverfassungslandesgesetzes, der Wirtschaftspläne, Satzungen und Nutzungsmodalitäten, b) die Zweckmäßigkeit der Bewirtschaftung der agrargemeinschaftlichen Grundstücke und des sonstigen Vermögens der Agrargemeinschaft 2) a) Die Agrarbehörde ist befugt, sich über alle Angelegenheiten der Agrargemeinschaft zu unterrichten. Diese ist verpflichtet, die von der Agrarbehörde verlangten Auskünfte zu erteilen, Geschäftsstücke vorzulegen, Prüfungen an Ort und Stelle vornehmen zu lassen und über Verlangen der Agrarbehörde zur Durchführung einer Prüfung bei der Agrarbehörde zu erscheinen und die dazu erforderlichen Unterlagen zur Verfügung zu stellen. b) Die Agrarbehörde kann als Aufsichtsmaßnahme Vertreter zu Sitzungen der Organe der Agrargemeinschaft entsenden; diese sind berechtigt, bei solchen Sitzungen Anträge zu stellen. 3) Vernachlässigt die Agrargemeinschaft die Bestellung der Organe oder vernachlässigen die Organe ihre satzungsgemäßen Aufgaben, so hat die Agrarbehörde nach vorheriger Androhung das Erforderliche auf deren Gefahr und Kosten zu veranlassen; sie kann insbesondere einen Sachwalter mit einzelnen oder allen Befugnissen der Organe auf Kosten der Agrargemeinschaft betrauen. 4) Beschlüsse über a) die Verteilung von Ertragsüberschüssen auf die Mitglieder; b) die Aufnahme von Darlehen, die Umwandlung von Schulden, die Übernahme einer Haftung und die Gewährung von Darlehen; c) die Errichtung erwerbswirtschaftlicher Unternehmen, insbesondere die Ausübung eines Gewerbes, den Beitritt zu erwerbswirtschaftlichen Unternehmen und den Erwerb und die Veräußerung von Gesellschaftsanteilen (§ 37 Abs. 4 TFLG 1996) bedürfen einer Genehmigung durch die Agrarbehörde 5) Die Veräußerung und die dauernde Belastung agrargemeinschaftlicher und anderer im Eigentum einer Agrargemeinschaft stehender Grundstücke sowie der Verzicht auf dingliche Rechte, die zugunsten von agrargemeinschaftlichen Grundstücken oder zugunsten einer Agrargemeinschaft bestehen, bedürfen zu ihrer Wirksamkeit der Genehmigung der Agrarbehörde (§ 40 Abs. 1 TFLG 1996). 6) Wer den von der Agrarbehörde getroffenen Anordnungen, insbesondere den Bestimmungen des Regulierungsplanes (dazu gehören auch der Wirtschaftsplan und diese Satzung) zuwiderhandelt oder seinen Pflichten als Mitglied oder Organ der Agrargemeinschaft trotz Aufforderung durch die Agrarbehörde nicht nachkommt, begeht eine Verwaltungsübertretung und wird mit einer Geldstrafe bis S 30.000,-- bestraft.“ 1.5) Mit Kaufvertrag vom Tag1 verkaufte die Agrargemeinschaft X die in ihrem Alleineigentum stehenden, neu gebildeten Grundstücke GSt-Nr. 3 und GSt-Nr. 4 mit einem Ausmaß von je 750 m 2 an die beiden Schwestern des Bf., und zwar das Grundstück GSt-Nr. 3 an AA und das Grundstück GSt-Nr. 4 an BB, die die genannten Grundstücke in ihr Alleineigentum übernahmen. Für die beiden vertragsgegenständlichen Grundstücke wurde ein Kaufpreis von insgesamt 17.805 € einvernehmlich festgelegt. In diesem Zusammenhang hielten die Vertragsparteien fest, dass sich der Bf. mit Übergabs- und Schenkungsvertrag vom Tag2, mit dem er die Liegenschaft in EZ 5 GB 2 von seinem Vater übernahm, gemäß Vertragspunkt III. verpflichtete, seinen beiden Schwestern AA und BB je ein Baugrundstück von je 900 m 2 lastenfrei und unentgeltlich in deren Eigentum zu übergeben. In Erfüllung dieser vertraglichen Verpflichtung übernahm der Bf. die Bezahlung des Kaufpreises von 17.805 € und erklärten AA und BB die Annahme dieser Leistung in Erfüllung der ihren Bruder treffenden Verpflichtung gemäß Vertragspunkt III. des Übergabs- und Schenkungsvertrages vom Tag2. 1.6) Dem Kaufvertrag vom Tag1 zufolge wurden die beiden Grundstücke GSt-Nr. 3 und GSt-Nr. 4 im Gesamtausmaß von 1.500 m 2 um einen Quadratmeterpreis von 11,87 €/m 2 verkauft. Angesprochen auf diesen weit unter dem Verkehrswert liegenden Kaufpreis teilte der Bf. im Zuge der Außenprüfung mit, dass er mit dem Erwerb der gegenständlichen Grundstücke im Jahr 2005 das ursprünglich jedem Mitglied der Agrargemeinschaft X gewährte Recht auf (begünstigten) Erwerb eines Baugrundstückes für Weichende ausgeübt habe. Dazu legte er das Protokoll der „außerordentlichen Versammlung“ der Agrargemeinschaft X vom Tag11 vor. Unter Punkt 3. dieses Protokolls wurde beschlossen, dass jedes „Interessentschaftsmitglied“ pro Anteil eine Grundstücksfläche von 300 m 2 zum Preis von 30 S/m 2 , wertgesichert nach dem „Lebensindex“, „als einmalige Baugrundabgabe“ erhalte. Eine darüber hinausgehende „Mehrfläche an Baugrund“ müsse mit dem üblichen Kaufpreis bezahlt werden. Auf der Grundlage des Beschlusses der Agrargemeinschaft X vom Tag11 ergab sich für den Bf. die Gelegenheit, das Recht auf den begünstigten Erwerb von Grundstücken gegenüber drei Mitgliedern der Agrargemeinschaft abzulösen. Für diese Ablösen bezahlte er an CC 268.900 S (Ablöse am Tag12), an DD 300.000 S (Ablöse am Tag13) und an die EE 1,152.000 S (Ablöse im Jahr 2002). Im Zuge der Außenprüfung wurden diese Ablösen bei der Ermittlung des für die beiden Grundstücke GSt-Nr. 3 und GSt-Nr. 4 vom Bf. aufgewendeten Kaufpreises mitberücksichtigt, wobei die Ablösen zum Tag1 (Datum des Kaufvertrages) wie folgt indexangepasst wurden: | | S | € | Ablöse CC | 1,075.600,00 | 78.166,90 | Ablöse DD | 1,200.000,00 | 87.207,40 | Ablöse EE | 1,267.200,00 | 92.091,02 | Kaufpreis Schwestern | | 17.805,00 | Summe Kaufpreis | | 275.270,32 Solcherart ermittelte der Prüfer für die beiden Grundstücke GSt-Nr. 3 und GSt-Nr. 4 im Ausmaß von 1.500 m 2 einen Quadratmeterpreis von 183,51 €/m 2 . Dem stellte er einen gemeinen Wert von 250 €/m 2 gegenüber, wodurch sich für den Bf. eine steuerpflichtige Vorteilsgewährung von (gerundet) 99.000 € ergebe (vgl. Tz 2 des Bp-Berichtes vom 22. Jänner 2010, ABNr. 123). 2) Der für die rechtliche Beurteilung maßgebliche Sachverhalt ergibt sich widerspruchsfrei aus der Aktenlage, insbesondere aus den Regulierungsakten des Amtes der Tiroler Landesregierung als Agrarbehörde I. Instanz betreffend die Agrargemeinschaft X, ZahlA . Streit besteht nun darüber, ob dem Bf. ein Vermögensvorteil aus dem Erwerb der beiden Grundstücke GSt-Nr. 3 und GSt-Nr. 4 zugerechnet werden kann bzw. ob diese Vorteilsgewährung - zutreffendenfalls - beim Bf. als Mitglied der Agrargemeinschaft X steuerlich erfasst werden kann. 3.1) Gemäß § 1 Abs. 2 Z 2 KStG 1988 gelten als Körperschaften auch Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts. Gemäß § 2 Abs. 2 Z 3 KStG 1988 gelten als Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts auch die entgeltliche Überlassung von Grundstücken zu anderen als land- und forstwirtschaftlichen Zwecken durch Personengemeinschaften in den Angelegenheiten der Bodenreform (Art. 12 Abs. 1 Z 3 des Bundes-Verfassungsgesetzes). Personengemeinschaften in Angelegenheiten der Bodenreform sind jene Personengemeinschaften, die auf der Grundlage des Art. 12 Abs. 1 Z 3 B-VG und den Grundsatzgesetzen des Bundes nach den jeweiligen Ausführungsgesetzen der Länder bestehen. Für alle Personengemeinschaften in Angelegenheiten der Bodenreform gilt, dass sie körperschaftsteuerrechtlich als Körperschaften öffentlichen Rechts zu behandeln sind, wenn sie entweder durch die jeweilige landesgesetzliche Regelung als solche eingerichtet sind oder ihnen aus der Aufgabenstellung öffentlich-rechtliche Rechtspersönlichkeit eingeräumt ist oder sie auf Grund der besonderen Stellung im öffentlichen Leben auch ohne formalgesetzliche Untermauerung abgabenrechtlich wie Körperschaften öffentlichen Rechts behandelt werden. Tritt allerdings bei nicht ausdrücklich vom Gesetz als Körperschaften öffentlichen Rechts eingerichteten Personengemeinschaften in Angelegenheiten der Bodenreform die öffentliche Aufgabenstellung gegenüber überwiegend privaten Interessen der Anteilsberechtigten zurück, dann sind sie, wenn sie Rechtspersönlichkeit besitzen, körperschaftsteuerrechtlich den Körperschaften privaten Rechts, bei fehlender Rechtspersönlichkeit den nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen zuzurechnen. 3.2) Zu den Personengemeinschaften in Angelegenheiten der Bodenreform im Sinne des Art. 12 Abs. 1 Z 3 B-VG gehören auch die Agrargemeinschaften im Sinne der Ausführungsgesetze zum Flurverfassungs-Grundsatzgesetz 1951, BGBl. Nr. 103/1951. Körperschaftsteuerrechtlich sind Agrargemeinschaften Körperschaften öffentlichen Rechts im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 2 KStG 1988, wenn sie durch Landesgesetz als solche eingerichtet sind. Im Übrigen sind sie als Körperschaften privaten Rechts im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 KStG 1988 zu beurteilen, wenn sie Rechtspersönlichkeit besitzen. Agrargemeinschaften, denen Rechtspersönlichkeit fehlt, sind nichtrechtsfähige Personenvereinigungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 KStG 1988. Die Frage, ob Agrargemeinschaften Rechtspersönlichkeit haben, ist in erster Linie an Hand jener Vorschriften zu beurteilen, die die einzelnen Bundesländer in Ausführung des Flurverfassungs-Grundsatzgesetzes 1951, BGBl. Nr. 103/1951, erlassen haben (OGH 25.8.1993, 1 Ob 560/93). Maßgeblich für die Rechtsqualität von Agrargemeinschaften sind die landesgesetzlichen Regelungen (vgl. Rauscher, „Die Rechtsqualität von Agrargemeinschaften aus körperschaftsteuerrechtlicher Sicht“ in SWK-Heft 18/2001, S. 474 ff). 3.3) § 34 des Tiroler Flurverfassungslandesgesetzes 1996 (TFLG 1996) in der für das Streitjahr geltenden Stammfassung, LGBl. Nr. 74/1996, lautet wie folgt: „Agrargemeinschaften (1) Die Gesamtheit der jeweiligen Eigentümer der Liegenschaften, an deren Eigentum ein Anteilsrecht an agrargemeinschaftlichen Grundstücken gebunden ist (Stammsitzliegenschaften), bildet einschließlich jener Personen, denen persönliche (walzende) Anteilsrechte zustehen, eine Agrargemeinschaft. (2) Die Einrichtung und die Tätigkeit von Agrargemeinschaften ist bei Agrargemeinschaften, die aus mehr als fünf Mitgliedern bestehen, von Amts wegen, bei Agrargemeinschaften mit bis zu fünf Mitgliedern auf Antrag mit Bescheid (Satzungen) zu regeln. (3) Agrargemeinschaften sind Körperschaften des öffentlichen Rechtes. (4) Bei Agrargemeinschaften, denen keine Satzungen verliehen sind, entscheidet mangels einer anderen Vereinbarung die Mehrheit der Stimmen, die nach dem Verhältnis der Anteile der Mitglieder zu zählen sind. Die gemeinschaftlichen Nutzungen und Lasten sind nach dem Verhältnis der Anteile auszumessen. Sind keine Anteile festgelegt, so ist jeder Anteil als gleich groß anzusehen.“ § 33 Abs. 1 TFLG 1996 in der für das Streitjahr geltenden Stammfassung, LGBl. Nr. 74/1996, definiert den Begriff der agrargemeinschaftlichen Grundstücke wie folgt: „Agrargemeinschaftliche Grundstücke im Sinne dieses Gesetzes sind Grundstücke, die von allen oder mehreren Mitgliedern einer Gemeinde oder von den Mitgliedern einer Nachbarschaft, einer Interessentschaft, einer Fraktion oder einer ähnlichen Mehrheit von Berechtigten kraft einer mit einer Liegenschaft (Stammsitzliegenschaft) verbundenen oder einer persönlichen (walzenden) Mitgliedschaft gemeinschaftlich und unmittelbar für land- und forstwirtschaftliche Zwecke auf Grund alter Übung genutzt werden. Als gemeinschaftliche Nutzung gilt auch eine wechselweise sowie eine nach Raum, Zeit und Art verschiedene Nutzung.“ Die an der Agrargemeinschaft Beteiligten sind berechtigt, aus den von der Agrargemeinschaft zu verwaltenden (agrargemeinschaftlichen) Grundstücken in der von der jeweiligen Rechtsgrundlage der Agrargemeinschaft vorgesehenen Form Nutzen zu ziehen. Dies kann sowohl durch eigene Tätigkeit des einzelnen Beteiligten (zB Holzschlägerungsrecht, Recht auf Almauftrieb etc.) als auch durch gemeinschaftliche Bewirtschaftung mit Ausschüttung der Erträge an die Beteiligten erfolgen. Zum Begriff der „Anteilsrechte“ an Agrargemeinschaften sprach der Verfassungsgerichtshof bereits in seinem Erkenntnis vom 20. März 1964, B 80/63, aus: „Unter Anteilsrechten an einer Agrargemeinschaft ist die Gesamtheit der Berechtigungen und Verpflichtungen zu verstehen, die aus der Mitgliedschaft zu einer Agrargemeinschaft entspringen. Diese Anteile bestimmen nicht nur die materiellen Ansprüche und Verpflichtungen, das Ausmaß der Nutzungen und bei Teilung die Größe der Abfindung in Grund und Boden, sondern auch das Maß der Teilnahme an der Verwaltung. Überall dort, wo das Gesetz nichts anderes verfügt, ist das nach Anteilsrechten abgestufte Mitgliedschaftsrecht als einheitliches Recht für alle Formen der Teilhabe an der Gemeinschaft maßgebend.“ Das Anteilsrecht bildet die Grundlage der gegenseitigen Beziehungen zwischen der Agrargemeinschaft als solcher, ihren Mitgliedern und den agrargemeinschaftlichen Grundstücken. Das Anteilsrecht des einzelnen Mitgliedes ist ein doppeltes: einmal die Teilnahme an der Verwaltung der Gemeinschaft und des Gemeinschaftsvermögens und dann die nach der Natur der Gemeinschaft verschieden gestaltete Beteiligung an der Substanz, den Nutzungen und den Einkünften der Gemeinschaft (vgl. OAS 2.12.1963, 323/63). 4.1) Für das Bundesfinanzgericht ist wesentlich, dass es sich bei der Agrargemeinschaft X um eine regulierte Agrargemeinschaft handelt, die aufgrund einer Satzung agiert. Eine regulierte Agrargemeinschaft wurde einem agrarbehördlichen Regulierungsverfahren unterzogen und ihr wurde eine Satzung verliehen. Bei einer regulierten Agrargemeinschaft ist der Rechten- und Pflichtenkreis der Agrargemeinschaftsmitglieder, aber auch für die Agrargemeinschaft selbst, im Regulierungsplan festgelegt. Die Verwaltungssatzung bildet dabei die Grundlage für die Organisation und Tätigkeit der Agrargemeinschaft (vgl. Lang, Tiroler Agrarrecht II, 193, 194). Die Regulierung der Agrargemeinschaft X wurde bereits im Jahr N durchgeführt (vgl. den von der Agrarbezirksbehörde Z mit Edikt vom Tag4, Zl. 8, aufgestellten und vom Landesagrarsenat mit Erkenntnis vom Tag5, Zl. 9, bestätigten Regulierungsplan). Aufgrund des „Generalaktes betreffend die Regulierung der Benützungs- und Verwaltungs-Rechte an der Agrargemeinschaft X“ vom Tag4, Zl. 8, wurde die Agrargemeinschaft X körperschaftlich eingerichtet, wodurch der Agrargemeinschaft Rechtspersönlichkeit zugekommen ist. Aufgrund des „Generalaktes“ hatte die Agrargemeinschaft X bereits im Jahr N die erforderlichen Verwaltungssatzungen (das „Verwaltungsstatut“) und Organe, die für die Agrargemeinschaft X handelten. Das „Verwaltungsstatut“ vom Tag4 trat mit sofortiger Wirksamkeit in Kraft. Dem „Generalakt“ zufolge ist die Agrargemeinschaft X Eigentümerin des Gemeinschaftsgebietes „X“ in der Katastralgemeinde A. 4.2) Das Tiroler Flurverfassungslandesgesetz 1996 normiert Agrargemeinschaften ausdrücklich als Körperschaften öffentlichen Rechts. Als Folge des Vorliegens agrargemeinschaftlicher Grund­stücke besteht eine Agrargemeinschaft von Gesetzes wegen. § 34 Abs. 3 TFLG 1996 stattet die Agrargemeinschaften mit den Merkmalen aus, die für eine Körperschaft öffentlichen Rechts erforderlich sind. Körperschaftlichkeit und damit Rechtssubjektivität liegen vor. Im Einklang mit § 34 Abs. 3 TFLG 1996 hält auch die mit Bescheid vom Tag10, Zl. 14, vom Amt der Tiroler Landesregierung als Agrarbehörde I. Instanz für die Agrargemeinschaft X erlassene (auch im Streitjahr 2005 gültige) „Satzung der Agrargemeinschaft X gem. § 36 TFLG 1996“ in deren § 2 fest, dass die Agrargemeinschaft eine Körperschaft des öffentlichen Rechtes im Sinne des § 34 TFLG 1996 ist, einen Selbstverwaltungskörper darstellt und unter der Aufsicht der Agrarbehörde steht. 4.3) Die Körperschaftlichkeit der Agrargemeinschaft X ergibt sich auch aus dem gesamten Inhalt der mit Bescheid vom Tag10, Zl. 14, vom Amt der Tiroler Landesregierung als Agrarbehörde I. Instanz verliehenen Satzung. Unter Aufsicht der Agrarbehörde regelt die Agrargemeinschaft im Rahmen der Satzung ihre wirtschaftlichen und rechtlichen Angelegenheiten durch ihre Organe selbständig. Entsprechend der gesetzlichen Regelung in § 35 TFLG 1996 und der (auch im Streitjahr 2005 gültigen) Satzung (die weitgehend der von der Agrarbehörde empfohlenen Mustersatzung entspricht) sind als Organe die Vollversammlung, der Ausschuss und der Obmann vorgesehen (§ 4 der Satzung). Die Vollversammlung, die einmal im Jahr stattzufinden hat, besteht aus der Gesamtheit der Mitglieder der Agrargemeinschaft und ist das oberste willensbildende Organ. Ihr obliegt die Wahl der Ausschussmitglieder, der Ersatzmitglieder und der Rechnungsprüfer, sowie die Beschlussfassung über wesentliche vermögensrechtliche Entscheidungen, wie zB die Veräußerung von agrargemeinschaftlichen Grundstücken, die Verteilung von Ertragsüberschüssen sowie die Errichtung von erwerbswirtschaftlichen Unternehmen (§ 9 der Satzung). Für Beschlüsse ist die Mehrheit der Anteilsrechte der anwesenden Mitglieder maßgebend. Dem Ausschuss, der aus dem Obmann, dessen Stellvertreter und einem weiteren Mitglied besteht, kommt eine Art Generalzuständigkeit zu (§ 12 der Satzung). Ihm obliegen alle Angelegenheiten, die nicht ausdrücklich einem anderen Organ vorbehalten sind. Dem Obmann, der von den Ausschussmitgliedern aus ihrer Mitte gewählt wird (§ 5 Abs. 5 der Satzung), kommt nach außen hin eine Vertretungsfunktion und nach innen eine Leitungs- sowie eine Verwaltungsfunktion zu (§ 13 der Satzung). 4.4) Der Vertreter des Bf., RechtsanwaltX, stützte sein Vorbringen im Vorlageantrag vom 19. April 2013 auf den „Ablösungsvergleich“ lt. Servitutenregulierungsurkunde Nr. 10 vom Tag6, verfacht am Tag8, Folio 12, Verfachbuch III. Teil, im Zuge dessen im B-Blatt der Liegenschaft in EZ 6 Katastralgemeinde A „das Eigentumsrecht für die jeweiligen Eigentümer“ der 14 Stammsitzliegenschaften zu jeweils Fünfzigstel-Anteilen einverleibt wurde. Die Agrargemeinschaft sei daher eine spezielle Erscheinungsform des gemeinschaftlichen Eigentums an landwirtschaftlich genutztem Grund und Boden; diese spezielle Erscheinungsform des gemeinschaftlichen Eigentums an Grund und Boden könne nicht anders behandelt werden als die „schlichte Miteigentumsgemeinschaft“, die von Gesetzes wegen gerade nicht als juristische Person ausgestaltet sei. Die Agrargemeinschaft sei nichts anderes als eine Sonderform der Miteigentumsgemeinschaft, nämlich zu land- und forstwirtschaftlichen Zwecken genutztes Miteigentum. 4.5) Zu bedenken ist in diesem Zusammenhang, dass RechtsanwaltX mit seinem Verweis auf den „Ablösungsvergleich“ lt. Servitutenregulierungsurkunde Nr. 10 vom Tag6 auf die Sach- und Rechtslage vor der Regulierung der Agrargemeinschaft X abstellt und damit die Rechtsfolgen der Regulierung außer Acht lässt. Mit dem gegenständlichen Servitutsablösungsvergleich verzichteten die Stammsitzliegenschaftsbesitzer auf ihre Nutzungsrechte an der belasteten Liegenschaft in EZ 6 Katastralgemeinde A und erhielten im Gegenzug Gemeinschaftseigentum an den näher bezeichneten Grundparzellen. Dies führte dazu, dass „das Eigentumsrecht für die jeweiligen Eigentümer“ der 14 Stammsitzliegenschaften einverleibt wurde. Das Wesen des Servitutenablösungsaktes besteht darin, dass die Eigentümer der servitutsberechtigten Liegenschaften Zug um Zug gegen Einräumung von Eigentum an einem Ablösegrundstück auf ihr Servitutsrecht verzichten. Der Verzicht auf die Nutzungsrechte ist veranlasst und bedingt durch die angebotene Gegenleistung, das Eigentum am Abfindungsgrundstück. Mehrere ursprünglich an einer größeren Liegenschaft Servitutsberechtigte rücken als Eigentümer des Abfindungsgrundstückes sozusagen zusammen; durch bessere Bewirtschaftung der nun eigentümlichen Liegenschaft kann die Nutzung auf eine verkleinerte Fläche beschränkt werden. Der Gedanke der Ertragssteigerung durch Privatisierung ist ein wesentlicher Aspekt der Servitutenablösung (vgl. Öhlinger/Oberhofer/Kohl, Das Eigentum der Agrargemeinschaft, in: Die Agrargemeinschaften in Westösterreich, 74). 4.6) Mit dem „Generalakt betreffend die Regulierung der Benützungs- und Verwaltungs-Rechte an der Agrargemeinschaft X“ vom Tag4, Zl. 8, wurde die Agrargemeinschaft X demgegenüber körperschaftlich eingerichtet. Ihr wurden die erforderlichen Verwaltungssatzungen (das „Verwaltungsstatut“) verliehen und Organe eingerichtet, die für die Agrargemeinschaft X handelten. Aufgrund des Regulierungsplans aus dem Jahr N wurde das Gemeinschaftsgebiet „X“ in EZ 6 Katastralgemeinde A nunmehr in das Eigentum der Agrargemeinschaft X übertragen, somit einer als Körperschaft organisierten (und damit mit Rechtssubjektivität ausgestatteten) Einrichtung.