BFG RV/1100012/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Armin Treichl, über die Beschwerde der bf, zH a, adr, vom 23. Februar 2011 gegen die Bescheide des Finanzamtes Bregenz, vertreten durch HR Dr. Ignaz Arnoldi, vom 27. Jänner 2011 betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 2006 bis 2009 nach der am 29. Oktober 2014 in 6800 Feldkirch, Schillerstraße 2, durchgeführten Beschwerdeverhandlung zu Recht erkannt: Die angefochtenen Bescheide werden im Umfang der Berufungsvorentscheidung en abgeändert. Die Höhe der Bemessungsgrundlagen sind aus den Berufungsvorentscheidung en vom 24. November 2011 ersichtlich und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig. Entscheidungsgründe Die Berufungsführerin vermiete ab 01.03.2006 das unentgeltlich erworbene Objekt badr d. Am 10.12.2010 wurden für die Jahre 2006 - 2009 die Steuererklärungen (Feststellung von Einkünften) eingereicht und der Antrag auf Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten iHv € 824.918,00 gestellt. Mit Ersuchen um Ergänzung vom 13.12.2010 wurde betreffend dem Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten um die Vorlage einer Liegenschaftsbewertung gebeten. Anlässlich der persönlichen Vorsprache am 22.12.2010 wurde mitgeteilt, dass eine Liegenschaftsbewertung nicht vorliegt und eine solche aus Kostengründen auch nicht in Auftrag gegeben wird. Vorgelegt wurde eine Ertragswertberechnung mit € 813.260,00 und ein korrigierter Antrag auf Abschreibung des Gebäudes mit den fiktiven Anschaffungskosten von € 828.606,00. Der Ertragswert wurde folgendermaßen berechnet: | Miete tatsächlich | Fläche in m² | Miete pro m² | Monatsmiete | Faktor | Jahresmiete | 1200, später 800 | 120 | 11 | 1.320 | 12 | 15.840 | 300 | 98 | 11 | 1.078 | 12 | 12.936 | 270 | 98 | 8 | 784 | 12 | 9.408 | 300 | 91 | 8 | 728 | 12 | 8.736 | 250 | 73 | 8 | 584 | 12 | 7.008 | 0 | 18 | Parkplätze | 1.080 | 12 | 12.960 | gerundet | 66.880 | minus | 20% | Ausgaben | -13.376 | Faktor | 19 | 1.016.576 | minus | 20% | Grund und Boden | -203.315,2 | AfA-Bemessungsgrundlage gerundet | 813.260 | | | | | | | | Mit Bescheiden vom 27. Jänner 2011 hat das Finanzamt Bregenz die Einkommensteuer für die Jahre 2006 bis 2009 abweichend von den Erklärungen festgestellt. In den Begründungen führte das Finanzamt im Wesentlichen aus: „Die Berufungsführerin vermietet ab 01.03.2006 das unentgeltlich erworbene Objekt badr d. Am 10.12.2010 wurden für die Jahre 2006 - 2009 die Steuererklärungen (Feststellung von Einkünften) eingereicht und der Antrag auf Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten iHv € 824.918,00 gestellt. Mit Ersuchen um Ergänzung vom 13.12.2010 wurde betreffend dem Ansatz der fiktiven Anschaffungskosten um die Vorlage einer Liegenschaftsbewertung gebeten. Anlässlich der persönlichen Vorsprache am 22.12.2010 wurde mitgeteilt, dass eine Liegenschaftsbewertung nicht vorliegt und eine solche aus Kostengründen auch nicht in Auftrag gegeben wird. Vorgelegt wurde eine Ertragswertberechnung mit € 813.260,00 und ein korrigierter Antrag auf Abschreibung des Gebäudes mit den fiktiven Anschaffungskosten von 828.606,00 €. Wird ein Gebäude unentgeltlich erworben, dann ist der gesamte Einheitswert für den letzten Feststellungszeitpunkt vor dem unentgeltlichen Erwerb zugrunde zu legen. Auf Antrag sind auch die fiktiven Anschaffungskosten im Zeitpunkt des unentgeltlichen Erwerbes anzusetzen (§ 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG 1988). § 6 Z. 9 lit. b EStG 1988 definiert die fiktiven Anschaffungskosten als jenen Betrag, den der Empfänger des Wirtschaftsgutes im Zeitpunkt des Empfanges hätte aufwenden müssen. Sie sind aus der Sicht des Erwerbers im Schätzungswege nach dem Grundsatz zu ermitteln, was für den Erwerber als tatsächlicher Kaufpreis angefallen wäre. Die (korrigierte) Ermittlung vom 22.12.2010 geht von einem fiktiven Kaufpreis des Gebäudes mit Grund und Boden von € 1.900,00/m² und von einem Grundanteil von € 210,00/m² aus. Als fiktiver Kaufpreis des Gebäudes ohne Grund und Boden verbleiben € 1.690,00/m² Dazu ist festzuhalten, dass diese Wertansätze in keiner Weise erläutert und begründet sind. Da dieser Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten die elementarste Voraussetzung, nämlich eine nachvollziehbare Wertermittlung fehlt, war eine Berücksichtigung der Abschreibungsgrundlage iHv € 828.606,00 ausgeschlossen. Das Finanzamt ist daher verpflichtet eine eigenständige Wertermittlung vorzunehmen. Anzumerken ist noch folgendes: Sollte bei der obigen (nicht erläuterten) Wertermittlung von den Neuherstellungskosten ausgegangen worden sein, so hat der VwGH die Berechnung der fiktiven Anschaffungskosten durch Ableitung des Zeitwertes aus den Neuherstellungskosten schon mehrfach als unzulässig angesehen hat; zu ermitteln seien fiktive Anschaffungs- und nicht fiktive Herstellungskosten. Der Marktpreis von Mietobjekten orientiert sich am Ertragswert. Daher können auch die fiktiven Anschaffungskosten vom Ertragswert abgeleitet werden; für die Ermittlung fiktiver Anschaffungskosten von vermieteten Gebäuden ist das Ertragswertverfahren ein taugliches Instrument (vgl. Doralt, EStG-Kommentar, Band I, Rz 109 zu § 6, VwGH 20.07.1999, 98/13/0109). Dies liegt insbesondere auch darin begründet, dass der Ansatz einer AfA die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindert und es nur konsequent ist, der AfA-Berechnung dann auch den steuerlich zu erfassenden Ertrag zugrunde zu legen. Da die Ertragswertmethode jedenfalls zulässig ist und ihr in der Literatur teilweise der Vorzug eingeräumt bzw. die Ansicht vertreten wird, dass zur Bewertung fiktiver Anschaffungskosten bei unentgeltlichem Erwerb in erster Linie der Ertragswert maßgeblich ist, war die Ertragswertmethode anzuwenden. Dies umso mehr, als kein Sachverständigengutachten eingereicht wurde und die (Sachwert)Ermittlung durch die Steuerpflichtige nicht schlüssig und nachvollziehbar ist. Ermittlung der AfA auf Basis des Ertragswertes durch das Finanzamt: | | | | Monatsmiete | Faktor | Jahresmiete | a) | EG | Gastlokal | 1.000,00 | 12 | 12.000,00 | b) | | Geschäftsfläche | 490,00 | 12 | 5.880,00 | c) | OG | Wohnung | 270,00 | 12 | 3.240,00 | | | Wohnung | 300,00 | 12 | 3.600,00 | | | Wohnung | 250,00 | 12 | 3.000,00 | d) | Parkplätze | 0,00 | 12 | 0,00 | | | Jahresnettomietzins | | | | 27.720,00 | e) | Mietausfall | 20% | | | -5.544,00 | f) | zu erwartende Werbungskosten (ohne Ust, BK und Afa) | 20% | -5.544,00 | | Jahresreinertrag | | | | 16.632,00 | g) | x Multiplikator bei RND von 43 Jahren und Kapitalisierungszinsatz 5,5% | 16,36 | | Ertragswert | | | | 272.100,00 | h) | + Grunderwerbsteuer | 3,50% | | | 9.523,50 | i) | + Eintragungsgebühr | | | | 1.182,00 | j) | - Anteil Grund und Boden | 20% | | | -56.561,10 | | Liegenschaftswert | | | | 226.244,40 | | gerundet | | | | 226.300,00 | | davon 1,5% Jahres-Afa | | | | 3.394,50 Erläuterung der Ansätze und Begründung zur Abweichung von der vorgelegten Ertragswertberechnung: zu a. b. c. d) Jahresnettomietzins Bei dem Ansatz der Mieten vertritt die Finanzbehörde die Ansicht, dass die nachhaltig erzielbaren Mieten der Berechnung zu Grunde zu legen sind. Es sollte keine statische Betrachtung nur auf Grundlage der gegebenen Ertragssituation zum Stichtag erfolgen, sondern vielmehr sind auch künftige Ertragserwartungen einzubeziehen. a) In der am 22.12.2010 eingereichten Ertragswertermittlung wurde für das Gastlokal von einer monatlich erzielbaren Miete von € 1.320,00 Euro ausgegangen. Tatsächlich wurde zu Beginn der Vermietung ab April 2006 eine monatliche Miete von € 1.200,00 pro Monat vereinbart. Mit dem neuen Mietvertrag ab Mai 2007 beträgt die monatliche Miete für das Gastlokal € 800,00. Dieser neu abgeschlossene Mietvertrag legt nahe, dass die bisherige monatliche Miete von € 1.200,00 bzw. eine prognostizierte Miete von € 1.320,00 nicht nachhaltig erzielt werden kann. Es liegen keine Unterlagen vor und es sind keine Umstände bekannt, die in Zukunft auf die prognostizierte höhere Miete schließen lassen. Bei der Berechnung war daher von einem Mittelwert zwischen der Anfangsmiete (€ 1.200,00) und der aktuellen Miete (€ 800,00) somit von € 1.000,00/Monat für das Gastlokal auszugehen. b) Bei der Geschäftsfläche wurde von Seiten der Abgabenpflichtigen von einer erzielbaren Miete von € 1.078,00 (€ 11,00 Miete pro m 2 x 98 m 2 ) ausgegangen. Genutzt wird diese Geschäftsfläche von einem Unternehmen als Ausstellungs- und Lagerraum um monatlich € 300,00 (€ 3,06 Miete pro m 2 ). Bei einer adäquaten Vermietung als Büro/Verkaufslokal sieht die Behörde einen Entwicklungsspielraum bis zu € 5,00 Miete pro m². Als Miete waren daher € 490,00 (€ 5,00 Miete pro m 2 x 98 m 2 ) anzusetzen. Gegen einen höheren Ansatz spricht das Alter des Gebäudes (Baujahr 1967/1972) und die eher mäßige Lage ca. 1 KM vom Ortskern entfernt. Im Umfeld sind keine weiteren Geschäfte vorhanden. Nach dem Kenntnisstand der Behörde stand das Geschäftslokal längere Zeit leer. Wird berücksichtigt, dass in der Landeshauptstadt Bregenz in Randlagen für Geschäftslokale in normaler Ausstattung bis 100 m 2 eine Miete von € 7,00 pro m 2 am Markt erzielbar ist (Quelle: Preisspiegel für Vorarlberg 2011), so kann keinesfalls dem Begehren mit € 11,00/m 2 gefolgt werden. Nach dieser Quelle ist in Bregenz in lb-Toplagen von einer Miete von € 9,50 (bis 100 m 2 ) bzw. € 7,50 (ab 100 m 2 ) pro m 2 auszugehen. Ein Ansatz in der beantragten Höhe von € 11,00 pro m 2 für die Vermietung in einer Landgemeinde in zentrumsferner Lage ist daher keinesfalls gerechtfertigt. Ergänzend wird auch darauf hingewiesen, dass der Ansatz von € 11,00 pro m 2 nicht erläutert und nachvollziehbar begründet wurde. c) Bei den drei Wohnungen im Obergeschoß wurde von Seiten der Abgabepflichtigen von einer erzielbaren Miete von € 8,00 pro m 2 ausgegangen. Tatsächlich erzielt werden Mieteinnahmen von € 820,00 pro Monat. Dies entspricht bei einer vermieteten Fläche von 262 m 2 einer durchschnittlichen Miete von € 3,13 pro m 2 Vorab ist auch hier festzuhalten, dass der Ansatz von € 8,00 pro m 2 nicht erläutert und nachvollziehbar begründet wurde. Aufgrund der zentrumsfernen Lage und des Alters des Gebäudes geht die Behörde davon aus, dass am Markt keine höheren Mieten als die tatsächlich realisierten erzielbar sind. Auch der Umstand, dass es durch den Betrieb des Gastlokales im Erdgeschoss zu Ruhestörungen kommen kann und die Lage an der Hauptstraße, hat Einfluss auf die erzielbaren Mieten. Jedenfalls liegen keine mietrechtlichen Vorschriften vor, die die Mieteinnahmen reglementieren und in der Höhe beschränken. Gründe, die in der Zukunft zu Ertragsverbesserungen, sprich höheren Mieteinnahmen, führen könnten, wurden nicht genannt. Es war daher von den effektiv erzielten Mieteinnahmen auszugehen. d) Für die Parkplätze wurde von der Behörde keine Miete (lt. Antrag € 60,00 für 18 Parkplätze) angesetzt. Einerseits sind laut vorliegender Verträge vier Parkplätze in der Miete des Gastlokales enthalten. Andererseits wird für die anderen Parkplätze von den Mietern keine Miete verlangt. Die Behörde ist der Überzeugung, dass die veranschlagte Parkplatzmiete unrealistisch ist. Bei den Parkplätzen handelt es sich um großteils unbefestigte Parkflächen, die nicht überdacht und den einzelnen Wohnungen nicht fix zugeordnet sind und die außerhalb einer Parkplatzbewirtschaftung liegen. In einer Landgemeinde ist nach der Erfahrung des täglichen Lebens die Miete für solche Autoabstellmöglichkeiten regelmäßig in der Wohnungs-/Hauptmiete enthalten. Angesichts einer fehlenden Dokumentation bleibt unbekannt, wie diese Ertragsverbesserungen in der Zukunft (dzt. wird keine separate Parkplatzmiete vereinnahmt) bewerkstelligt werden können. Angemerkt wird auch, dass nicht zwingend davon auszugehen ist, dass die restlichen 14 Parkplätze auch tatsächlich von dem/den MieterInnen der Geschäftsfläche und der drei Wohnungen benötigt werden. Durchaus möglich ist, dass ein Haushalt über keinen bzw. nur einen Pkw verfügt. zu e) Mietausfall Die Mietausfälle (Risiko einer Ertragsminderung durch uneinbringliche Zahlungsrückstände und Leerstehen von Raum) wurden mit 20 % angesetzt. Die Höhe des Mietausfallwagnisses ist abhängig vom Zustand, der Art des Grundstücks und von der örtlichen Marktlage. Bei der Ermittlung des Risikos wurde dem Grunde und der Höhe nach Rücksicht auf die tatsächlichen Gegebenheiten genommen. Wie aus den erklärten Mieteinnahmen ersichtlich, ist immer wieder mit Mietausfällen zu rechnen. Die tatsächlichen Mieteinnahmen betrugen: | 2006 | 13.275,15 | (Vermietung ab 03/2006) | 2007 | 14.840,00 | | 2008 | 20.130,00 | | 2009 | 18.100,00 | In der Berechnung der Behörde wird nach Abzug des Mietausfallrisikos von 20 % von einer Jahresmiete von € 22.176,00 ausgegangen. Eine Gegenüberstellung mit den bisher erzielten Mieteinnahmen ergibt unter Berücksichtigung der fiktiv angesetzten Mehreinnahmen ein relativ übereinstimmendes Bild. In der Schätzung des 20%igen Mietausfallrisikos war auch zu berücksichtigen, dass im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung nur ein aktueller Mietvertrag in schriftlicher Form vorgelegt werden konnte. zu f) zu erwartende Werbungskosten Die zu erwartenden Werbungskosten wurden mit 20 % angesetzt. Dieser Wert wurde einerseits aus der Berechnung der Steuerpflichtigen übernommen und entspricht andererseits auch der üblichen Praxis, dass Aufwendungen bei der Ertragswertberechnung pauschal mit einem bestimmten Prozentsatz der Einnahmen geschätzt werden. Die tatsächlichen Werbungskosten (ohne AfA) betrugen: | 2006 | € 3.479,67 | (26,21 % der Einnahmen) | 2007 | € 4.191,79 | (28,25 % der Einnahmen) | 2008 | € 6.984,85 | (34,70 % der Einnahmen) | 2009 | € 3.791,76 | (20,95 % der Einnahmen). Eine Schätzung der Aufwendungen hat nur hinsichtlich der regelmäßig wiederkehrenden Werbungskosten zu erfolgen. Da die erklärten Werbungskosten alle Instandhaltungs- und/oder Instandsetzungskosten und die übrigen Werbungskosten enthalten, war der Ansatz von 20% zu akzeptieren und zu übernehmen. zu g) Restnutzungsdauer, Kapitalisierungszinssatz und Multiplikator Die Restnutzungsdauer ist eine wirtschaftliche Restnutzungsdauer, die angibt, wie viele Jahre das Gebäude bei ordnungsgemäßer Instandhaltung und Bewirtschaftung voraussichtlich noch genutzt werden kann. Das vermietete Gebäude wurde laut der eingereichten Erklärung zur Feststellung des Einheitswertes bebauter Grundstücke im Jahr 1967 (Erdgeschoss: Laden, Obergeschoss: eigene Wohnung und Dachgeschoss) bzw. 1972 (Erweiterung) errichtet. Kranewitter (Liegenschaftsbewertung, 5. Auflage, 2007, Seite 135) bemisst die übliche Gesamtnutzungsdauer bei Mietwohnhäusern mit Geschäftslokalen im Erdgeschoss mit 80 Jahren. Das Gebäude war im Zeitpunkt des Beginnes der Vermietung 39 bzw. 34 Jahre alt. Im Durchschnitt war von einem Alter von gerundet 37 Jahren auszugehen. | Übliche Gesamtnutzungsdauer | 80 Jahre | Minus Alter des Gebäudes mit Beginn der Vermietung ab 03/2006 | 37 Jahre | Restnutzungsdauer | 43 Jahre Nach Kranewitter (Liegenschaftsbewertung, 5. Auflage, 2007, Seite 95) bewegt sich der Kapitalisierungszinssatz bei Wohn- und Geschäftshäusern zwischen 4,5% - 5,5 %. Nach Ross/Brachmann/Holzner/Renner (Ermittlung des Verkehrswertes von Grundstücken und des Wertes von baulicher Anlagen, 29. Auflage, Seite 796) kann bei Mietwohngrundstücken auf 5% und bei gemischt genutzten Grundstücken mit weniger als 50 % (gewerblichen) Mietanteil auf 5,5 % zurückgegriffen werden. Die Wahl des Liegenschaftszinssatzes ist zu einem wesentlichen Teil von der Risikobewertung abhängig. Dabei waren die Faktoren Lagequalität, Gebäudestruktur und -qualität im Hinblick auf die Nutzung und die Qualität der Mietverträge zu berücksichtigen. Die Lage wird als mäßig (ca. 1 km vom Ortskern ohne weitere Geschäfte), die Gebäudestruktur als nicht ideal (mögliche Störungen Gastlokal- Wohnungsmieter) und die Gebäudequalität als schlecht (Baujahr 1967 und 1972 zum damaligen Standard, nach Kenntnis der Behörde keine Investitionen in energie-und schalltechnische Verbesserungen) beurteilt. Bei der Qualität der Mietverträge ist darauf hinzuweisen, dass bei fünf Vermietungen lediglich zwei Mietverträge (Gastlokal – Mieter AK und ab Mai 2007 b c, Wohnung 1. OG über Lokal - Mieter PH) in schriftlicher Form vorgelegt wurden. Zum Zeitpunkt der Vorhaltsbeantwortung im Dezember 2010 war nur noch der Mietvertrag mit b c aktuell. Unter Hinweis auf die Bandbreite in der zitierten Literatur ist von einem Durchschnitt von 5 % auszugehen. Unter Berücksichtigung obenstehender Faktoren war das Gebäude schlechter als der "Durchschnitt" zu beurteilen und der Liegenschaftszinssatz entsprechend zu erhöhen. Es war daher von einem Zinssatz von 5,5 % auszugehen. Bei einer Restnutzungsdauer von 43 Jahren und einem Kapitalisierungszinsatz von 5,5 % ist ein Vervielfältiger zur Ermittlung des Ertragswerts von 16,36 anzusetzen (Kranewitter, Liegenschaftsbewertung, 5. Auflage, 2007, Seite 307). Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass der beantragte Faktor von 19 in der vorgelegten Berechnung nicht erläutert und begründet wurde. zu h) Grunderwerbsteuer Eine Aktivierung von (fiktiven) Nebenkosten, die auch einem gedachten Erwerber erwachsen würden, kann nach der Literatur erfolgen. Die Grunderwerbsteuer ist Teil der fiktiven Anschaffungskosten, weil auch ein Erwerber sie hätte aufwenden müssen. In der vorgelegten Berechnung wurde die Grunderwerbsteuer mit 2% der Bemessungsgrundlage (€ 811.200,00) iHv € 16.224,00 beantragt. Nach Ansicht der Behörde ist gem. § 7 GrEStG ein Steuersatz von 3,5 % anzusetzen, da bei der Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten durch einen fremden Außenstehenden (und nicht durch Familienmitglieder) auszugehen ist. Die fiktive Grunderwerbsteuer war daher mit € 9.523,50 zu ermitteln. zu i) Eintragungsgebühr Die Eintragungsgebühr iHv € 1.182,00 wurde tatsächlich geleistet. Die Grundbucheintragungsgebühren sind als Anschaffungsnebenkosten Teil der fiktiven Anschaffungskosten und waren antragsgemäß zu berücksichtigen. zu j) Anteil von Grund und Boden Der Anteil für Grund und Boden wurde laut vorgelegter Berechnung mit 20% ausgeschieden. In der Praxis werden bei Miethäusern vereinfachend bestimmte Prozentsätze für Grund und Boden ausgeschieden. Bei Gebäuden sind Prozentsätze zwischen 20% und 25% üblich. Unter Hinweis auf die Verwaltungspraxis war der Anteil für Grund und Boden mit 20% zu übernehmen. Anstelle der beantragten AfA iHv € 12.373,77 bzw. € 12.429,00 war bei der Ermittlung der Einkünfte eine Gebäude-AfA iHv € 3.394,50 anzusetzen. Unter Berücksichtigung dieser Änderung betragen die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für: | 2006 | 6.401,01 | 2007 | 7.253,71 | 2008 | 9.750,65 | 2009 | 10.913,74 In der Berufung vom 23. Februar 2011 brachte die Berufungsführerin im Wesentlichen vor: „Gegen die Bescheide über die Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO für 2006 – 2009 vom 27.01.2011 wird Berufung eingelegt. Beantragt wird die Berücksichtigung der fiktiven Anschaffungskosten als Bemessungsgrundlage einer Afa für das Gebäude iHv. € 679.700,- und für die Einrichtung eine Abschreibung laut Anlageverzeichnis iHv. € 3.460,-. Begründung: Die vom Finanzamt angewandte Methode zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten, nämlich die Ertragswertmethode, wird dem Grunde nach zugestimmt. Allerdings ist die vom Finanzamt aufgrund der Ertragswertmethode ermittelte Höhe der fiktiven Anschaffungskosten nicht nachvollziehbar, da vom Finanzamt fast ausschließlich nur von den von uns verlangten Mieten und nicht von marktüblichen Mieten ausgegangen wurde . Die Afa-BGL von € 226.000,00 verteilt auf die vermietete Fläche von 480 m 2 ergibt einen Betrag pro m 2 von € 470,00. Diesen Wert anzusetzen ist keinesfalls marktkonform. Da wir das Gebäude nicht leer stehen lassen wollen und übliche (höhere) Mieten zu verlangen zur Zeit für uns nicht interessant ist - die steuerliche Belastung bietet keinen Anreiz – wird überlegt (falls die beantragte Afa-BGL nicht anerkannt wird) die Vermietung zur Gänze einzustellen und das Gebäude zu verkaufen. Die Vermietung wurde in den Jahren 2006-2009 nicht nach fremdüblichen Grundsätzen vorgenommen, nur darauf darf die Ertragswertmethode nicht aufbauen. Die Ertragswertschätzung hat von möglichen nachhaltig erzielbaren Mieten auszugehen. Als "nachhaltig" ist jener Reinertrag zu bezeichnen, mit dem die Entwicklung der Rendite auf Dauer, dh über die gesamte Restnutzungsdauer der baulichen Anlagen berücksichtigt wird. Für die Bestimmung der künftig erzielbaren Erträge werden die in der Vergangenheit erzielten Mieten als Indiz herangezogen. Dies gilt aber nur insoweit, als sie sich auf die künftige Nutzung projizieren lassen. Erlaubt das Rechenwerk keine Rückschlüsse auf die bisher und weiter zurückliegenden Erträge, weil es entweder mangelhaft ist oder die erfolgswirtschaftliche Nutzung der Liegenschaft erst seit kurzer Zeit erfolgt, dann wird sich ein Gutachter am nachhaltig erzielten Ertrag von Vergleichsliegenschaften orientieren müssen. Daher wird dem Finanzamt zugestimmt, dass nachhaltig erzielbare Mieten zugrunde zu legen sind und keine statistischen. Zu den einzelnen vom Finanzamt angesetzten Mieten wird wie folgt Stellung genommen. zu a, b, c, d) Jahresnettomietzins a) Gastlokal: Bis 2004 wurde das Lokal jahrelang um 1.090,00 € vermietet, was 9,00 € pro m 2 entspricht. Mit der Indexanpassung kann durchaus von 10,00 € als nachhaltig erzielbare Miete ausgegangen werden. Aus persönlichen Gründen wurde die Vermietung vorübergehend eingestellt. Ein Mittelwert aus den vorliegenden Mieten ab 2006 heranzuziehen kann in diesem Fall nicht zu einem verhältnismäßigen Ergebnis führen. Noch vor dem Ortskern auf derselben Straße befindet sich ebenfalls ein Gastlokal früher zx jetzt ac ca. 80 m² wo die Miete seit mehreren Jahren 2.100,00 € (mtl Brutto) ausmacht! In der Bescheidbegründung wurde für das Gastlokal von einer erzielbaren Miete von 12.000,00 € jährlich ausgegangen, das sind € 8,33/m². In der Ertragswertberechnung werden nun 10,00 €/m² für 120 m² angesetzt, das ergibt einen jährlichen Betrag von 14.400,00 €. b) Geschäftsfläche: Auch stimmt es nicht, dass im Umfeld keine Geschäfte vorhanden sind. Eine Apotheke, eine Tierarztpraxis und ein Adeg befinden sind im Nahbereich. In der anderen Richtung ca. 3 Autominuten entfernt befinden sich mehrere Geschäftsräumlichkeiten (CP). Als vorteilhaft kann die direkt danebenliegende Bushaltestelle gesehen werden. Weiters wirkt sich die Grenznähe positiv aus (lt. Fr. P hat sie viele deutsche Gäste). Dem Mietenspiegel der Sparkassen ist zu entnehmen, dass für Bregenz und nähere Umgebung (Nebenlagen von Bregenz) die Mieten für Geschäftsflächen nur minimal von den Ib-Lagen abweichen (von 0,50 Cent bis 1,00 €). d zählt zu den Gemeinden in Vorarlberg und ist nicht allzu weit von Bregenz entfernt - ca. xkm. In der Bescheidbegründung wurde für die Geschäftsfläche von einer erzielbaren Miete von 5.880,00 € jährlich ausgegangen, das sind 5,00 €/m². In der Ertragswertberechnung werden nun 7,00 €/m² für 98 m² angesetzt, das ergibt einen jährlichen Betrag von 8.232,00 €. c) Wohnungen: Dieser Ansatz wurde eingehend erläutert, nur in der Bescheidbegründung vom 27.01.2011 fand er leider keine Berücksichtigung, da Hr. B bereits bei meiner mündlichen Vorsprache erklärte, dass die Mieteinnahmen jedenfalls zu besteuern wären und aus seiner Sicht eine Liebhaberei ausgeschlossen ist. Tatsächlich wird jedoch die Vermietung von uns derzeit ohne großes Bestreben betrieben, da wir nicht interessiert sind Steuern aus Mieteinnahmen zu bezahlen und wir diese Mieteinnahmen auch nicht zur Bestreitung unseres Lebensunterhaltes benötigen. Als zentrumsferne Lage kann die Parzelle U (Dorf steckt noch im Wort) wohl nicht bezeichnet werden. Das Objekt befindet sich 10 Gehminuten vom Ortszentrum entfernt (Verkehrslage) und liegt noch im Randbereich des Ortszentrums (Geschäftslage). Die Wohnlage kann als gut bezeichnet werden, Verkehrsimmission an der Straßenseite (Landstraße) jedoch gartenseitig ruhig und sonnig. Die befürchtete Ruhestörung durch das Lokal betrifft lediglich die Wohnung direkt über dem Gastlokal und kann durch gezielte Mieterauswahl entkräftet werden (z.B. Mieter des Lokals mietet die Wohnung mit od. ein Schichtarbeiter). In der Bescheidbegründung wurde für die drei Wohnungen von einer erzielbaren Miete von 9.840,00 € jährlich ausgegangen, das sind € 3,13/m². In der Ertragswertberechnung werden nun 6,00 €/m² für 262 m² angesetzt, das entspricht einem jährlichen Betrag von € 18.864,-. d) Parkplätze: Die Parkplätze wurden mündlich zugeteilt (ginge gar nicht anders, sonst gäbe es Streitereien). Es ist absolut üblich für die Parkstellflächen eine Miete zu verlangen, üblicherweise wird sie zu dem Mietpreis separat zugeschlagen. Einen Stellplatz für einen PKW muss niemand gratis zur Verfügung stellen. Dass der Preis im LL in der Wohnungsmiete inkludiert ist, ist mir·neu. Der Ansatz der Miete für den Parkplatz zeigt das vorhandene Potenzial auf. Diese Fläche steht zur Benutzung zur Verfügung. Es ist durchaus denkbar Stellflächen auch an Nachbarn in der unmittelbaren Umgebung zu vermieten sollte der Bedarf bei den Mietern im Hause nicht so groß sein. Der Ansatz für einen Stellplatz ohne Überdachung bewegt sich zw. 20 - 30 €. In der Bescheidbegründung wurde für die Parkplätze von einer erzielbaren Miete von 0,00 € ausgegangen. In der Ertragswertberechung werden nun für 18 Parkplätze 25,00 €/m² angesetzt, das ergibt einen jährlichen Betrag von € 5.400,-. zu e) Mietausfall: Ein Mieterwechsel ist bei Vermietungen üblich und hat oft sehr persönliche Gründe. Ein Abzug von 20% für Mietausfall ist jedenfalls zu hoch angesetzt, auch in Betrachtung des nicht sonderlichen Bemühens um Vermietung unsererseits. Daher erscheint eine Berücksichtigung von 3 % als ausreichend da bei normalem nachhaltigem Bestreben einer Vermietung eine relative lückenlose Vermietung gut möglich wäre. - Ansätze der Berechnung können nicht nur von Einzelfaktoren abgeleitet werden, sondern sind jedenfalls nachhaltig zu betrachten, da eine einmal gewählte Afa BGL so beizubehalten ist. Im Leitfaden für die Liebhabereiprüfung wird der Ansatz für Mietausfall von 3-4 % als ausreichend angesehen. zu g) Restnutzungsdauer, Kapitalisierungszinssatz und Multiplikator: Dass es sich hier um eine mäßige Lage, ohne weitere Geschäfte und schlechter Gebäudequalität handelt ist nicht nachvollziehbar. Das Gebäude ist relativ groß und die Fertigstellung erfolgte mit den Jahren. Die Bauqualität kann als gut bezeichnet werden, lediglich die altersbedingte Abnutzung ist zu berücksichtigen. Um einen marktüblichen Mietpreis zu erzielen, ist nur das Alter eines Gebäudes nicht ausschlaggebend. Wesentliche Kriterien sind Lage, Verkehrsanbindung, Erreichbarkeit von öffentlichen Einrichtungen. Diese sind hier als gut zu bezeichnen - Bushaltestelle, Autobahnanschluss, Ärzte, Apotheke, Einkaufsmöglichkeiten sind alle im Nahbereich. Die Nutzungsdauer liegt bei solchen Objekten zwischen 80 u. 100 Jahren. Aufgrund der normal guten (stabilen) Bauqualität kann durchaus von 90 Jahren ausgegangen werden. | Übliche Gesamtnutzungsdauer | 90 Jahre | Minus Alter des Gebäudes mit Beginn der Vermietung ab 03/2006 | 37 Jahre | Restnutzungsdauer | 53 Jahre Unter der Berücksichtigung der Sekundärmarktrendite die im Jahr 2006 lt. Statistik Austria bei 3,8% liegt, ergibt sich bei normaler, guter Lage ein Kapitalisierungszinssatz von 3,8% statt der vom Finanzamt angenommenen 5,5%. Zum Faktor Lagequalität, der Gebäudestruktur u. Qualität ist anzuführen, dass die Lage als gut zu beurteilen ist (Randbereich des Ortszentrums). Bei einer Restnutzungsdauer von 53 Jahren und einem Kapitalisierungszinsatz von 3,8% ist ein Vervielfältiger zur Ermittlung des Ertragswertes von 22,70 anzusetzen (Ross/Brachmann/Holzner) Der Faktor 19 wurde auf Grund telefonischer Auskunft vom Finanzamt Bregenz, Frau F bei der ersten Schätzung der Ertragswertermittlung von der Behörde angesetzt und von mir lediglich so übernommen. Ermittlung der AfA auf Basis des Ertragswertes (Richtigstellung): | Gastlokal | | 1.200,00 | 12,00 | 14.400,00 | Geschäftsfläche | | 686,00 | 12,00 | 8.232,00 | Wohnung | | 546,00 | 12,00 | 6.552,00 | Wohnung | | 588,00 | 12,00 | 7.056,00 | Wohnung | | 438,00 | 12,00 | 5.256,00 | Parkplätze | | 450,00 | 12,00 | 5.400,00 | Jahresnettomietzins | | | | 46.896,00 | minus Mietausfall | 3% | | | -1.406,88 | minus zu erwartende Werbungskosten | 20% | | | -9.379,20 | Jahresreinertrag | | | | 36.109,92 | Restnutzungsdauer | 53 | | | | Kapitaliserungszinssatz | 3,80% | | | | Faktor | | | | 22,70 | Ertragswert | | | | 819.695,18 | plus Grunderwerbsteuer | 3,50% | | | 28.689,33 | plus Eintragungsgebühr | | | | 1.182,00 | minus Anteil Grund und Boden | 20% | | | -169.913,30 | Liegenschaftswert | | | | 679.653,21 | Liegenschaftswert gerundet | | | | 679.700,00 | davon 1,5% Jahres-Afa | | | | 10.195,50 | Anlagenverzeichnis | | | | | Wohnungen: | | | | | 3 x Küche à 5000 € | | 10% | 1.500,00 | | 6 x Schrank à 350 € | | 10% | 210,00 | | Lokal Inventar | | | | | Küche | 7.000,00 | 10% | 700,00 | | Theke, Einrichtung | 10.000,00 | 10% | 1.000,00 | | Geschäftsfläche | | | | | 2 Lampen (neuwertig) | 500,00 | 10% | 50,00 | | Afa aus sonstiger Abschreibung Inventar | | | 3.460,00 | Die Afa für Einrichtung ist zur Afa Gebäude noch zusätzlich anzusetzen, sodass sich eine Gesamt Afa von € 13.655,50 ergibt.“ Das Finanzamt Bregenz übermittelte der Berufungsführer am 3. Oktober 2011 folgenden Vorhalt: „01) Sie bringen in der Berufung begründend vor, nachhaltig seien aus dem Gastlokal Pachteinnahmen in Höhe von 11,00 €/m² erzielbar, weil bis 2005 jahrelang Erlöse in dieser Höhe vereinnahmt worden seien. Die erklärten Pachteinnahmen der Jahre ab 2000 weisen folgende Werte auf: | | Umsätze | Steuersatz | 2000 | 229.082,00 ATS | 20% | 2001 | 198.000.00 ATS | 20% | 2002 | 15.697,30 EUR | 20% | 2003 | 12.000,00 EUR | 20% | 2004 | 4.733,34 EUR | 20% Sie werden ersucht, die erzielten Einnahmen - insbesondere jene der Jahre 2000 bis 2003 - auf die jeweils vermieteten/verpachteten Räume aufzuschlüsseln. 02) Haben Sie bzw. Ihre Eltern am vermieteten/verpachteten Gebäude in den letzten Jahren Renovierungen durchgeführt? (bejahendenfalls welche? - unter Angabe der Kosten). 03.) Welche Art von Heizung haben Sie derzeit installiert? 04.) Wie hoch ist der jährliche Energieverbrauch für die vorhandene Heizung? 05.) Ist das Haus wärmegedämmt (wenn ja, welche Flächen mit welchem Material)? 06.) Welche Art von Fenster (Kunststoff, Holz .... einfach oder mehrfach verglast) sind in das Gebäude eingebaut? 07.) Aus welchem Material sind die Böden (Teppich, Parkett, Linoleum ...) in den Wohnungen, der Geschäftsfläche und im Gastlokal? 08.) Sind die Wände in den einzelnen Räumen angestrichen oder tapeziert .....? 09.) Ist ein Personenlift vorhanden? 10.) Sind die Türen (Haustüre, Wohnungstüren, Innentüren) furniert und gepresst oder aus Vollholz? 11.) Legen Sie bitte Ablichtungen der Heizkostenbelege sowie Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen (jeweils für die Streitjahre) Ihrer Antwort bei.“ In der Vorhaltsbeantwortung vom 17. Oktober 2010 brachte die Berufungsführerin im Wesentlichen vor: 01) In den Jahren 2000 bis 2004 wurde ausschließlich das Gastlokal vermietet. 02) Meine Mutter war im Pflegeheim Stufe 6 untergebracht, daher flossen die Mieteinnahmen dieser Jahre zur Gänze in die anfallenden Heimkosten. Außer dem Bundespflegegeld wurden keine weiteren Pflegeersätze oä. bezogen! Es ist schon eine besondere Härte wenn die Heimkosten (krankheitsbedingt!) aus eigenem Vermögen zu bezahlen sind. Renoviert wurde daher nur das allernotwendigste. Im Jahr 2007 wurden im Lokal die Heizkörper erneuert und umpositioniert sowie eine eigene Gastherme installiert, Gesamtkosten € 7.876,30. Im Jahr 2008 wurden kleinere Reparaturen/Erneuerungen durchgeführt wie Lampen, Balkon-Geländer erneuert (Holz), Schotter für Parkplatz, Gesamtkosten € 3.116,16. Im Jahr 2009 Kleinreparaturen (Material), Gesamtkosten € 238,90. 03) Es ist für das ganze Haus der Gasanschluss vorhanden, weiters gibt es die Möglichkeit mit Holzstückgut zu heizen (jederzeitiger Wechsel der Heizart möglich). Bis ins Jahr 2007 wurde mit Holzstückgut geheizt. 05) Nein 06) Holzfenster mit Isolierglasfenster 07) Wohnungen: Fliesen in Gang, Bad, WC, Spannteppich in den Zimmern Treppenhaus: Marmor Gastlokal: Fliesen Geschäftsfläche: Fliesen 08) In den Wohnungen und der Geschäftsfläche sind die Wände tapeziert u. im Lokal angestrichen. 09) Nein. 10) Haustür: Stahlrahmen mit Glaseinsatz, Lokal-Eingangstür: Holztür mit Glaseinsatz Wohnungstür: Stahlrahmen mit Glaseinsatz Innentüren: Stahlzarge Türblatt furniert 11) Im Lokal wird dzt. mit Gas geheizt (eigener Zähler, die Abrechnung geht direkt an den Pächter). Die Wohnungen werden dzt. mittels Radiatoren durch die Mieter selbst beheizt (Nachtstromzähler vorhanden). Im Jahr 2006 Holzeinkauf € 400,- (Holzvorrat war noch vorhanden). | Einnahmen-Ausgaben 2006 | Miete Lokal | 9.915,18 | | Miete Geschäft | 2.700,00 | | Miete Wohnungen | 660,00 | | Einnahmen | | 13.275,18 | Versicherung | 537,99 | | Eigentümervereinigung | 225,00 | | Grundsteuer | 147,40 | | Laufende Reparaturen | 1.145,50 | | Holzeinkauf | 400,00 | | AfA Gebäude | 10.195,50 | | Afa Sonstige | 3.410,00 | | Sonstige Werbungskosten | 1.023,78 | | Summe Werbungskosten | | 17.085,17 | Überschuss der Werbungskosten über die Einnahmen | | -3.809,99 | | | | Einnahmen-Ausgaben 2007 | Miete Lokal | 6.800,00 | | Miete Geschäft | 3.600,00 | | Miete Wohnungen | 4.440,00 | | Einnahmen | | 14.840,00 | Versicherung | 575,78 | | Eigentümervereinigung | 269,00 | | Grundsteuer | 162,14 | | Wasser/Kanal | 156,69 | | VKW | 402,44 | | Laufende Reparaturen | 972,56 | | Instandsetzung Heizung Lokal 1/10 | 787,63 | | AfA Gebäude | 10.195,50 | | Afa Sonstige | 3.410,00 | | Sonstige Werbungskosten | 865,36 | | Summe Werbungskosten | | 17.797,10 | Überschuss der Werbungskosten über die Einnahmen | | -2.957,10 | | | | Einnahmen-Ausgaben 2008 | Miete Lokal | 10.200,00 | | Miete Geschäft | 3.600,00 | | Miete Wohnungen | 6.330,00 | | Einnahmen | | 20.130,00 | Versicherung | 575,98 | | Eigentümervereinigung | 269,00 | | Grundsteuer | 162,14 | | Wasser/Kanal | 696,45 | | VKW | 340,96 | | Laufende Reparaturen | 3.116,16 | | Instandsetzung Heizung Lokal 2/10 | 787,63 | | AfA Gebäude | 10.195,50 | | Afa Sonstige | 3.460,00 | | Sonstige Werbungskosten | 1.036,53 | | Summe Werbungskosten | | 20.640,35 | Überschuss der Werbungskosten über die Einnahmen | | -510,35 | | | | Einnahmen-Ausgaben 2009 | Miete Lokal | 10.200,00 | | Miete Geschäft | 3.600,00 | | Miete Wohnungen | 4.300,00 | | Einnahmen | | 18.100,00 | Versicherung | 575,98 | | Eigentümervereinigung | 272,00 | | Grundsteuer | 162,14 | | Wasser/Kanal | 662,11 | | VKW | 87,79 | | Laufende Reparaturen | 238,90 | | Instandsetzung Heizung Lokal 2/10 | 787,63 | | AfA Gebäude | 10.195,50 | | Afa Sonstige | 3.460,00 | | Sonstige Werbungskosten | 1.005,21 | | Summe Werbungskosten | | 17.447,26 | Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten | | 652,74 Das Finanzamt Bregenz hat der Berufung mittels Berufungsvorentscheidung vom 24. November 2011 teilweise stattgegeben. In der Begründung führte das Finanzamt im Wesentlichen aus: „Die Lebensdauer einer baulichen Anlage wird durch zwei Faktoren, nämlich der technischen Lebensdauer (bildet die Obergrenze der möglichen Nutzung) sowie der wirtschaftlichen Restnutzungsdauer bestimmt, denn ein Gebäude unterliegt als Realvermögen dem Konjunktur-, aber ebenso dem fortschreitenden Technologierisiko. Der zunehmenden allgemeinen technischen Weiterentwicklung wegen veraltet das Gebäude parallel, teilweise sogar überproportional zur gegebenen Modernisierung und die weitere wirtschaftliche Nutzungsmöglichkeit wird laufend gemindert, weil derartige Entwicklungen die Nachfrage negativ beeinflussen. Diese beiden Faktoren definieren somit die wirtschaftliche Verwertbarkeit einer Immobilie entscheidend. Grundsätzlich ist die ortsübliche Miete anzusetzen als der Maßstab, der die Ertragsfähigkeit einer Immobilie objektiv festlegt. Der Ansatz des üblichen Mietzinses gilt nicht nur für Wohnräume, sondern auch für gewerblich oder freiberuflich genutzte Räume. Deshalb ist z.B. ein in Bestand gegebenes Ladenlokal unter Ansatz der ortsüblichen Miete zu bewerten. Die übliche Miete ist auch dann anzusetzen, wenn ein Grundstück oder ein Grundstücksteil an andere unentgeltlich bzw. unter dem Marktpreis zur Nutzung überlassen wird, unabhängig davon, ob es sich bei den anderen um Angehörige des Grundstückseigentümers oder um fremde Dritte handelt. Auf die Art der Nutzung des Grundstücks oder des Grundstücksteils kommt es nicht an. Die übliche Miete ist in Anlehnung an jenen Miet(Pacht-)zins zu schätzen, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird - sie ist folglich eine objektivierbare Größe. Die Ableitung der üblichen Miete aus Vergleichsmieten kommt insbesondere in Betracht, wenn sich die vermieteten Räumlichkeiten in einem Objekt befinden. Die übliche Miete kann bei vergleichbarer Ausstattung aus der vereinbarten Jahresmiete abgeleitet werden. Die nachhaltig erzielbare Miete setzt sich aus jenen Mieteinnahmen zusammen, die in dieser Größenordnung dauerhaft erzielbar sind. Die nachhaltige Miete kann sich also von der momentanen Miete unterscheiden. Beispielsweise, wenn die Miete gegenwärtig sehr niedrig oder sehr hoch angesetzt wird. Entscheidende Faktoren bei der Einschätzung der nachhaltigen Miete sind die betroffenen Flächen, die Qualität der verwendeten Materialien, die Ausstattungsstandards und die Mietsituation in der Region (Randlage / Zentrumslage). Auch sonstige Einnahmen und Erträge sind mit einzurechnen. Die im Rahmen des Ertragswertverfahrens anzusetzenden Bewirtschaftungskosten sind die bei gewöhnlicher Bewirtschaftung nachhaltig entstehenden Verwaltungskosten, Betriebskosten, Instandhaltungskosten und das Mietausfallwagnis; durch Umlagen gedeckte Betriebskosten bleiben - wie bei der Ermittlung des Rohertrags - unberücksichtigt. Zinsen für Hypothekendarlehen oder sonstige Zahlungen für auf dem Grundstück lastende privatrechtliche Verpflichtungen bleiben ebenfalls außer Ansatz. Die Bewirtschaftungskosten sind pauschal wiederum mit Erfahrungssätzen anzusetzen. Schließlich führt der individuell anzuwendende "Liegenschaftszins" zum "Reinertrag". Der Liegenschaftszins hängt vom jeweiligen Ort, der genauen Straßenlage und der Nutzungsart des Grundstücks ab. Der "Reinertrag" ist ein fiktiver Wert, bei dem die Trennung des Ertragswerts nach Bodenertrag und Gebäudeertrag erfolgt. Die wirtschaftliche Nutzbarkeit einer Immobilie ist zeitlich beschränkt. Deshalb fließt auch die Restnutzungsdauer in die Berechnung mit ein. Basierend auf dem Ertragswert des Gebäudes ist gegebenenfalls durch Wertminderungen oder Werterhöhungen der Endwert zu fixieren. Die Grundstücke mit der Einlagezahl […], verfügen über Bauflächen "Gebäude" von 257 m 2 , die Gesamtfläche beträgt 3.294 m². Mit dem Bau des Gebäudes in der […] wurde 1967 begonnen. Die Fertigstellung des Ladenlokales (89,28 m 2 ) im Erdgeschoß erfolgte 1967. Die Errichtung erfolgte in Etappen. Das Dachgeschoß war 1972 noch nicht fertiggestellt - es befand sich damals noch im Rohbau. Die "Grundstücksbeschreibung", die dem Einheitswertbescheid vom 1.1.1967 zugrunde liegt, hält fest: Das Gebäude wurde in Massivbauweise errichtet. Das Dach ist mit Welleternit eingedeckt. Die Beheizung erfolgte zentral, die Fußböden sind - statisch betrachtet - aus Beton und die Türen furniert. Die Wände sind verputzt. Die vorhandenen Balkone sind vorgehängt und mit einer stehenden Holzlattung versehen. Eine Wärmedämmung ist nicht vorhanden. Die Bauweise zum Zeitpunkt der Errichtung (1967 bis 1972) kann als dem damaligen Standard entsprechend als durchschnittlich eingestuft werden. In Beantwortung des Ergänzungsauftrages vom 10.10.2011 teilen Sie mit, "im Jahr 2007 wurden im Lokal die Heizkörper erneuert und umpositioniert sowie eine eigene Gastherme installiert, Gesamtkosten 7.876,30 €" Im Jahr 2008 seien kleinere Reparaturen durchgeführt worden - Erneuerung der Lampen und des Balkongeländers sowie der Schotter für den Parkplatz ausgetauscht worden (Gesamtkosten: 3.116,16 €) und 2009 seien Kleinreparaturen erfolgt mit Kosten über 238,90 €. Ein Gasanschluss sei für das ganze Haus vorhanden und es bestehe die Möglichkeit, mit Holzstückgut zu heizen. Eine Wärmedämmung weise das Haus nicht auf. Die Holzfenster seien mit Isolierglas versehen. Die einzelnen Wohnungen seien gefliest (Gang, Bad, WC) oder mit Spannteppichen verlegt (übrige Räume). Das Treppenhaus sei mit Marmor (wahrscheinlicher: Kunststein) verkleidet, die Böden des Gastlokales und der Geschäftsfläche ausgefliest, die Wände in den Wohnungen und der Geschäftsfläche tapeziert bzw angestrichen (Lokal). Die Haustüre weise einen Stahlrahmen mit Glaseinsatz auf, die Eingangstüre zum Lokal bestehe aus einer Holztür - wiederum mit einem Glaseinsatz, und die Wohnung(eingangs)türen verfügten über Stahlrahmen mit Glaseinsätzen. Die Innentüren der Wohnungen bestünden aus Stahlzargen und furniertem Türblatt. Das Lokal werde mit Erdgas und die Wohnungen von den Mietern mittels Radiatoren beheizt. Aus der Sicht des ersten Streitjahres (2006) ist der Wohnwert als "einfach" einzustufen bzw. als "Randlage" hinsichtlich des Ladens/Lokales. Derartige Objekte sind technisch tendenziell veraltet, der erforderliche grundlegende Sanierungsaufwand (elektrisch, sanitär, energetisch....) verursachte hinsichtlich der weiteren Kosten für Fassade, Etagen und Dach nahezu die Kosten eines Neubaues. Zudem fehlen, aus dem Blickwinkel der aktuell gegebenen Baustandards, großzügige Glasflächen, die eine natürliche Raumsituation ermöglichen ebenso wie die seit Jahren bei Neubauten feststellbare Tendenz zu großzügig dimensionierten Raumeinteilungen (Grundriss!). Das Dach, die Leitungssysteme (Strom, Wasser, Abwasser) und die Türen sind seit Jahrzehnten unverändert. Bäder und WC's entsprechen nicht dem heutigen Wohnungsstandard. Die Fenster sind bloß einfach verglast, die Fassade und das Dach (bzw die oberste Geschoßdecke) lassen die erzeugte Wärmeenergie nahezu ungehindert nach außen entweichen. Nach dem "Preisspiegel 2006" der Vorarlberger Sparkassen werden in Bregenz für Geschäftsflächen in derartigen 1 b-Lagen maximal 7,00 € und für Mietwohnungen ("mittlerer Wohnwert" bzw. "einfacher Nutzungswert": Zentralheizung, Bad, WC usw., gute Bausubstanz) 5,30 € (ab 55 m²) in Rechnung gestellt. Sie selbst setzen durchschnittlich 8,00 € je m² vermieteter Wohnnutzfläche (3 Wohnungen: 262 m²) anlässlich der Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten an und erzielen tatsächlich 3,13 € je m² Nutzfläche. Die Pacht für die Geschäftsfläche (98 m²) taxieren Sie auf 11,00 €/m² wie auch jene für das Gastlokal (ca 120 m²). Zutreffend sprechen Sie in der Berufung von "nachhaltig erzielbaren Mieten", welche die Methode der Ertragswertschätzung einfordere. Sind die erzielbaren Mieten/Pachten doch regelmäßig abhängig von der Lage, Ausstattung und Infrastruktur des jeweiligen Objektes. Ihre Pacht-/Mietansätze begründen Sie wie folgt: a) Gastlokal: "Bis 2004 wurde das Lokal jahrelang um 1.090 € vermietet, was 9,00 € pro m² entspricht Mit der Indexanpassung kann durchaus von 10,00 € als nachhaltig erzielbare Miete ausgegangen werden". b) Geschäftsfläche: "Es stimmt nicht, dass im Umfeld keine Geschäfte vorhanden sind. Eine Apotheke, eine Tierarztpraxis und ein Adeg befinden sich im Nahbereich. In der anderen Richtung ca. 3 Autominuten entfernt befinden sich mehrere Geschäftsräumlichkeiten (CP). Als vorteilhaft kann die direkt danebenliegende Bushaltestelle gesehen werden. Weiters wirkt sich die Grenznähe positiv aus ...... d zählt zu den Gemeinden in Vorarlberg und ist nicht allzu weit von Bregenz entfernt - ca. xkm. .. .. In der Ertragswertberechnung werden nun 7,00 €/m2 für 98 m2 angesetzt, das ergibt einen jährlichen Betrag von € 8.232". c) Wohnungen: "Dieser Ansatz wurde eingehend erläutert nur in der Bescheidbegründung vom 27.01.2011 fand er leider keine Berücksichtigung ....... Tatsächlich wird jedoch die Vermietung von uns derzeit ohne großes Bestreben betrieben, da wir nicht interessiert sind Steuern aus Mieteinnahmen zu bezahlen und wir diese Mieteinnahmen auch nicht zur Bestreitung unseres Lebensunterhaltes benötigen. Als zentrumsferne Lage kann die Parzelle U wohl nicht bezeichnet werden. Das Objekt befindet sich 10 Gehminuten vom Ortszentrum entfernt und liegt noch im Randbereich des Ortszentrums. Die Wohnlage kann als gut bezeichnet werden, Verkehrsimmissionen an der Straßenseite (Landstraße) jedoch gartenseitig ruhig und sonnig. Die befürchtete Ruhestörung durch das Lokal betrifft lediglich die Wohnung direkt über dem Gastlokal und kann durch gezielte Mieterauswahl entkräftet werden (z.B. Mieter des Lokals mietet die Wohnung mit od. ein Schichtarbeiter). In der Ertragswertberechnung werden nun 6,00 €m² für 262 m² angesetzt, das entspricht einem jährlichen Betrag von € 18.864". d) Parkplätze: "Die Parkplätze wurden mündlich zugeteilt. Es ist absolut üblich für die Parkstellflächen eine Miete zu verlangen, üblicherweise wird sie zu dem Mietpreis separat zugeschlagen. Einen Stellplatz für eine Wohnung muss niemand gratis zur Verfügung stellen. Dass der Preis im LL in der Wohnungsmiete inkludiert ist, ist mir neu. In der Ertragswertberechnung werden nun für 18 Parkplätze 25 € pro Parkplatz angesetzt, das ergibt einen jährlichen Betrag von € 5.400". Ihr Vorbringen hinsichtlich der Parkplatzbewirtschaftung ist zutreffend und die Einnahmen in Höhe von 5.400 € jährlich in die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten einfließen zu lassen. Das Ausfallwagnis ist, da die Parkplätze an die Miet-/Pachtflächen gebunden sind, in Anlehnung an Letztere zu bestimmen. Die Vermietung des Gastlokales wurde nicht, wie Sie behaupten, "aus persönlichen Gründen vorübergehend eingestellt", sondern "im Jahr 2005 gab es keine Mieteinnahmen, da der Pächter seit Mitte 2004 schon nicht mehr die Miete bezahlte und per Gericht auf Räumung geklagt werden musste - Räumung im Jänner 2005. Es konnte 2005 kein Mieter mehr gefunden werden" (Schriftsatz vom 10.5.2006). Die Pachteinnahmen der Jahre ab 2006 verteilen sich auf die vermieteten/verpachteten Flächen wie folgt: | Jahr | Lokal 120 m² | je m² | Geschäft 98 m² | je m² | Wohnungen 262 m² | je m² | 2006 | 9.915,18 | 6,89 | 2.700,00 | 2,30 | 660,00 | 0,21 | 2007 | 6.800,00 | 4,72 | 3.600,00 | 3,06 | 4.400,00 | 1,40 | 2008 | 10.200,00 | 7,08 | 3.600,00 | 3,06 | 6.330,00 | 2,01 | 2009 | 10.200,00 | 7,08 | 3.600,00 | 3,06 | 4.300,00 | 1,37 Sie wenden ein, "bis 2004 wurde das Lokal jahrelang um 1.090,00 € vermietet, was 9 € pro m² entspricht". Tatsächlich erwirtschaftete Ihre Mutter (gesamthaft) folgende Umsätze aus der Vermietung/Verpachtung: | | Umsätze | Steuersatz | 2000 | 229.082,00 ATS | 20% | 2001 | 198.000.00 ATS | 20% | 2002 | 15.697,30 EUR | 20% | 2003 | 12.000,00 EUR | 20% | 2004 | 4.733,34 EUR | 20% Die Aufstellung verdeutlicht: Die Umsätze waren stark rückläufig. Dies hat zur Folge, Ihre Mutter erzielte keinesfalls 9,00 €/m² in Bezug auf das Gastlokal. Es ist denkmöglich, dass ein derartiger Pachtzins (9 € bis 10 €) angepeilt wurde, nach den Marktgesetzen war ein solcher in den vorstehend aufgelisteten Jahren jedoch nicht erzielbar bzw. nicht einbringlich. Die in den Jahren 2008 und 2009 von Ihnen erwirtschafteten Erträge (7,08 €) entsprechen offensichtlich dem Marktpreis, zumal in 1 B-Lagen (Bregenz: ab 100 m²) für Geschäftsflächen mit gegebenem einfachem Nutzungswert ca. 7,00 € erzielbar waren. Dieselbe Sachlage trifft auf die Geschäftsfläche zu (=8.232 €/jährlich). Ein wesentliches Kriterium an lässlich der Eingrenzung der fiktiven Anschaffungskosten ist die Restnutzungsdauer. Die entscheidenden Merkmale hiezu sind das Alter und der Grad der im Haus durchgeführten Modernisierungen einschließlich durchgreifender Instandsetzungen. | Modernisierungselemente | Max. Punkte | Dacherneuerung | 3 | Verbesserung der Fenster | 2 | Verbesserung der Leitungssysteme | 2 | Einbau eines neuen Heizsystems | 2 | Wärmedämmung der Außenwände | 2 | Modernisierung von Bädern | 2 | Einbau von Bädern | 3 | Modernisierung des Innenbaus, z.B. Decken und Fußböden | 3 | Wesentliche Änderung und Verbesserung der Grundrissgestaltung | 3