BFG RV/7100049/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Dr. Rudolf Wanke, die beisitzende Richterin Mag. Gertraud Hausherr, die fachkundigen Laienrichter Ing. Mag. Dr. Martin Jilch und Reinhold Haring, im Beisein der Schriftführerin Diana Engelmaier, über die Beschwerden des Diplomingenieur Franz B, Adresse1, vor dem Bundesfinanzgericht vertreten durch BDO Austria GmbH, 1010 Wien, Kohlmarkt 8-10, vom 19.4.2011 gegen die Bescheide des Finanzamtes Gänserndorf Mistelbach vom 22.3.2011 hinsichtlich Einkommensteuer 2007, 2008, 2009 und vom 18.11.2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes Gänserndorf Mistelbach vom 20.10.2011 hinsichtlich Einkommensteuer 2010 vor dem Bundesfinanzgericht vertreten durch Hofrätin Mag. Susanne Brandstätter, nach der am Bundesfinanzgericht am 29.1.2014 über Antrag der Partei (§ 78 Bundesabgabenordnung – BAO i.V.m. § 274 Abs 1 Z 1 BAO) abgehaltenen mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: 1) Den Beschwerden betreffend Einkommensteuer 2007, 2008, 2009, 2010 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden gemäß § 279 Abs. 1 BAO abgeändert. 2) Die Revision ist gemäß Art 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. 3) Der Antrag, „die Pauschalierungsverordnung (LuF PauschVO 2006). BGBl II 2005/258 in § 8 (2) insoweit aufzuheben, als die Betriebseinnahmen einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen sind, ohne dass auf die Differenzierung zwischen nach den Vorschriften des § 22 UStG pauschalierten und nicht pauschalierten Betrieben Bedacht genommen wird“, wird als unzulässig zurückgewiesen. Entscheidungsgründe Herr Diplomingenieur Franz B (Beschwerdeführer) bezieht unter anderem Einkünfte aus der Führung seines landwirtschaftlichen Betriebes. Der Beschwerdeführer hatte auf die Pauschalierung der Umsatzsteuer gemäß § 22 Abs 5 UStG 1994 in der Landwirtschaft verzichtet. Den Gewinn aus seiner Landwirtschaft ermittelte er für die Jahre 2007, 2008, 2009, 2010 gemäß § 8 Abs 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnitts­sätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft (LuF Pausch VO 2006) BGBL II 2005/258, da der Einheitswert seines landwirtschaftlichen Betriebes mehr als 65.500 Euro betrug. Gemäß § 8 Abs 1 dieser Verordnung ist der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft stets durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln. In § 8 Abs 2 der LuF Pausch VO 2006 wird geregelt, dass die Betriebsausgaben, soweit die § 9 bis 12 keine abweichende Regelung vorsehen, mit einem Durchschnittssatz von 70% der diesen Betriebsausgaben gegenüberstehenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen sind. In seiner Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelte der Beschwerdeführer diesen Gewinn ohne Ansatz von Umsatzsteuer und ausbezahlten Vorsteuern – nur mit den „Nettoeinnahmen“. Die Einkommensteuerbescheide 2007, 2008, 2009 wurden vom Finanzamt rechtskräftig veranlagt. Im Jahr 2011 wurde für die Jahre 2007, 2008 und 2009 eine Prüfung des landwirtschaftlichen Betriebes durch die Abgabenbehörde durchgeführt. Neben anderen nicht beschwerderelevanten Punkten stellte die Betriebsprüfung fest, dass einerseits die Nettoeinnahmen als Betriebseinnahmen angesetzt wurden andererseits Umsatzsteuer­gutschriften nicht als Betriebseinnahmen erfasst wurden. Tz 2 des Betriebsprüfungsberichtes: | Zeitraum | 2007 | 2008 | 2009 | Umrechnung Bruttoeinnahmen | 8.826,09 | 13.323,44 | 8.794,76 | USt Gutschriften lt vorliegender Tabelle | 7.357,96 | 8.333,43 | 15.428,41 | Summe | 16.184,05 | 21.656,87 | 24.223,17 Das Finanzamt nahm das Verfahren betreffend die Einkommensteuerbescheide wieder auf und erließ neue Einkommensteuersachbescheide, in denen es die Feststellungen der Betriebsprüfung hinsichtlich der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft einerseits berücksichtigte, aber in der Begründung der neuen Einkommensteuersachbescheide vom 22. März 2011 den Ansatz der betragsmäßigen Höhe Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nicht begründete und auch nicht auf die Ergebnisse der Betriebsprüfung verwies. Gegen die Einkommensteuerbescheide 2007, 2008, 2009 vom 22. März 2011 erhob Herr Diplomingenieur B Beschwerde und führte begründend aus: „Die bekämpften Bescheide resultieren aus der Wiederaufnahme des Verfahrens aufgrund der durchgeführten steuerlichen Außenprüfung, welche mittels Bericht vom 14. März 2011 abgeschlossen worden ist. Diese Berufung richtet sich ausschließlich gegen die unter Tz 2 dieses Prüfungsberichtes angeführten Feststellungen, welche neben anderen Prüfungsfeststellungen, die somit nicht Gegenstand dieser Berufung sind, von der Betriebsprüfung getroffen worden sind. In den betreffenden Jahren 2007, 2008 und 2009 erfolgte aufgrund des maßgebenden Einheitswertes die Gewinnermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nach den Bestimmungen des § 8 der Pauschalierungsverordnung (Teilpauschalierung). Umsatzsteuerlich erfolgte in den betreffenden Jahren die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG (Regelbesteuerung). Bei Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft für die Jahre 2007, 2008 und 2009 wurden im Rahmen der Einkommensteuererklärungen als Betriebseinnahmen, von welchen die pauschalen Betriebsausgaben in Höhe von 70% dieser Einnahmen abgezogen wurden, die Nettoeinnahmen (ohne Umsatzsteuer) angesetzt. Vom Finanzamt im Falle von Vorsteuerüberhängen bei Ermittlung der monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen gewährte Steuergutschriften wurden nicht als Einnahme angesetzt. Der Ansatz der vereinnahmten Umsatzsteuer sowie der Umsatzsteuergutschriften seitens des Finanzamtes als Betriebseinnahme unterblieb, da diese Zahlungen gemäß § 4 (3) EStG durchlaufende Posten darstellten. Die Gewinnermittlung nach den Bestimmungen des § 8 (1) der Pauschalierungsverordnung stellt eine Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung dar. Die gesetzlichen Bestimmungen für Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen regelt der § 4 (3) EStG unter anderem wie folgt: „Durchlaufende Posten, das sind Beträge, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden, scheiden dabei aus. Der Steuerpflichtige darf selbst entscheiden, ob er die Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und die abziehbaren Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten behandelt.“ Der § 4(3) EStG sieht aber gesetzlich vor, dass: Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge keine Betriebseinnahmen und –ausgaben darstellen und der Unternehmer selbst entscheiden darf, die Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten zu behandeln oder nicht. Der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung sieht vor, dass als Betriebseinnahmen die Einnahmen einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen sind, worauf sich die Feststellungen der Betriebsprüfung begründen. Der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung steht daher im Widerspruch zu den oben angeführten gesetzlichen Bestimmungen des § 4 (3) EStG und ist daher rechtswidrig wie folgt: Die Pauschalierungsverordnung sieht eine Einkommensteuerpflicht für vereinnahmte Umsatzsteuerbeträge vor, welche gemäß § 4 (3) EStG explizit nicht als Betriebseinnahme gelten. Die Pauschalierungsverordnung schränkt das Wahlrecht auf Brutto-oder Nettoverrechnung beim Ansatz der vereinnahmten und verausgabten Umsatzsteuerbeträge auf Bruttoverrechnung ein. Die Pauschalierungsverordnung unterscheidet beim zwingend verlangten Ansatz der Betriebseinnahmen als Bruttobeträge (einschließlich Umsatzsteuer) nicht zwischen pauschalierten Land- und Forstwirten, welche für Zwecke der Umsatzsteuer gemäß § 22 UStG pauschaliert sind und jenen, für welche die Umsatzsteuer nach den allgemeinen Vorschriften des UStG erhoben wird (Regelbesteuerung). Die Verordnungsbestimmung gemäß § 8(2) steht daher nur im Falle der Umsatzsteuer­pauschalierung gemäß § 22 UStG im Einklang mit § 4 (3) EStG, nämlich dass die vereinnahmten Umsatzsteuerbeträge als Einnahmen anzusetzen sind, da diese nicht an das Finanzamt abgeführt werden. Die entsprechenden Ausführungen zu § 8(2) der Pauschalierungsverordnung in den EStR (Rz 4166a) sehen unter anderem vor, dass Umsatzsteuererstattungen als Betriebseinnahmen anzusetzen sind. Hinsichtlich des rechtswidrigen Ansatzes von Umsatzsteuerbeträgen (durchlaufende) Posten als Betriebseinnahmen verweise ich auf die obigen Ausführungen. Darüber hinaus widerspricht diese Praxis dem Grundprinzip im Abgabenrecht, nämlich der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Dies begründet sich wie folgt: Bei meinem landwirtschaftlichen Betrieb, welcher durchaus repräsentativ für vergleichbare Betriebe ist, entsprechen die jährlichen Vorsteuergutschriften nahezu den jährlichen geschuldeten Umsatzsteuerbeträgen, sodass die Umsatzsteuerjahressalden nur relativ geringe Gesamtgutschriften bzw. Gesamtlastschriften ergeben (2008: Zahllast Euro 510,35; 2007: Gutschrift EUR 2.299,31). Aufgrund des Umstandes, dass Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit Vorleistungen wie zB Saatgut, Düngemittel, Pflanzenschutzmittel, Treibstoff, Reparaturen und Anlageinvestitionen durchwegs in der ersten Jahreshälfte eines Kalenderjahres anfallen, und die Verkaufserlöse der Produkte durchwegs in der zweiten Jahreshälfte vereinnahmt werden, weisen die Umsatzsteuervoranmeldungen in der ersten Jahreshälfte überwiegend Vorsteuerguthaben und in der zweiten Jahreshälfte überwiegend Umsatzsteuerzahllasten aus. Der Ansatz der Steuergutschriften einzelner Voranmeldungs­zeiträume als Einnahmen führt daher zu einer nicht sachgerechten Besteuerung, wenn die tatsächliche Gesamtgutschrift im gesamten Kalenderjahr aufgrund der geschuldeten und abgeführten Umsatzsteuerzahllasten deutlich niedriger ist. Im Extremfall, wie zB in 2008 ergibt der Umsatzsteuerbescheid eine Gesamtzahllast. Die unterjährig im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldungen verbuchten Steuergutschriften verbleiben nicht in der Verfügungsmacht und sind trotzdem als Betriebseinnahme anzusetzen. Die Höhe der Einkommensteuerbelastung durch den Ansatz von Steuergutschriften hängt somit vom Zufall ab, ob Vorsteuergutschriften in einer Voranmeldungsperiode mit zufälligen Umsatzsteuerzahllasten saldiert werden oder nicht. Weiters führen monatliche und quartalsweise eingereichte Umsatzsteuervoranmeldungen ebenfalls zu unterschiedlich hohen Steuergutschriften bzw –zahlungen ebenso wie der Umstand , dass allenfalls Steuergutschriften bzw. – zahlungen erst im Rahmen der jährlichen Steuerveranlagung festgesetzt werden. Der gestaltbare Zeitpunkt von Steuergutschriften und –zahlungen führt daher zu unterschiedlich hohen Einkommensteuerbemessungsgrundlagen und widerspricht daher dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Gesetzt den Fall, die Rechtswidrigkeit des Ansatzes von Steuergutschriften als Betriebseinnahme ergibt sich nicht bereits aus der Bestimmung des § 4(3) EStG – nämlich dass die Umsatzsteuer als durchlaufender Posten nicht anzusetzen ist -, so wäre allenfalls die in einem Kalenderjahr insgesamt erzielte Umsatzsteuergutschrift als steuerpflichtige Betriebseinnahme im Sinne des § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung in Verbindung mit Rz 4166a EStR gerechtfertigt. Ich stelle daher den Antrag, die Pauschalierungsverordnung (LuF PauschVO 2006) BGBl II 2005/258 in § 8 (2) insoweit aufzuheben, als die Betriebseinnahmen einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen sind, ohne dass auf die Differenzierung zwischen nach den Vorschriften des § 22 UStG pauschalierten und nicht pauschalierten Betrieben Bedacht genommen wird. Weiters widerspricht der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung den Bestimmungen des § 4 (3) EStG, nämlich dass Umsatzsteuerbeträge grundsätzlich keine Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben darstellen. Darüber hinaus beschränkt die Pauschalierungsverordnung das Wahlrecht des § 4(3) EStG auf zwingende Bruttoverrechnung der Umsatzsteuer. Weiters stelle ich den Antrag, die im Betreff genannten Einkommensteuerbescheide aufzuheben und bei der Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft folgende Beträge als Betriebseinnahme, welche zu 30% Gewinn darstellen, außer Ansatz zu lassen: 2007: Vereinnahmte Umsatzsteuer EUR 8.826,09 Steuergutschriften EUR 7.357,96 2008: Vereinnahmte Umsatzsteuer EUR 13.323,44 Steuergutschriften EUR 8.333,43 2009: vereinnahmte Umsatzsteuer EUR 8.794,76 Steuergutschriften EUR 15.428,41“ Das Finanzamt wies die Beschwerde mit Beschwerdevorentscheidung (vormals Berufungsvor­entscheidung) ab und setzte die Einkommensteuer in allen Jahren mit höheren Beträgen fest. Die Begründung hiefür lautet: „Der Abgabepflichtige Hr. DI Franz B betreibt eine Landwirtschaft mit einem Gesamteinheitswert der selbstbewirtschafteten Fläche von ca. 136.000,- €. Über die Jahre 2007 bis 2009 wurde eine Betriebsprüfung durchgeführt und mit Bericht vom 13.03.2011 abgeschlossen. Die Gewinnermittlung erfolgte für die Jahre 2007 bis 2009 gemäß § 8 der Verordnung über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft (Teilpauschalierung). Im Zuge der Betriebsprüfung (Tz 2,3 Bp-Bericht) wurden 70% von den Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) als Betriebsausgabe anerkannt. Zusätzlich wurden auch die zugeflossenen Umsatzsteuergutschriften mit 30% als Betriebseinnahme erfasst. In der gegen die diesbezüglichen Einkommensteuerbescheide für 2007 bis 2009 gerichteten Berufung wird ausgeführt, dass § 4 (3) EStG gesetzlich vorsieht, dass Umsatzsteuer und Vorsteuer keine Betriebseinnahmen und Ausgaben darstellen und der Unternehmer selbst entscheiden darf, die Umsatzsteuer und Vorsteuer als durchlaufende Posten zu behandeln oder nicht. Weiters wird ausgeführt, dass § 8 (2) der PauschVO im Widerspruch zu § 4 (3) EStG steht und daher rechtswidrig ist: Dazu wird ausgeführt: Der Gewinn eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, dessen Inhaber hinsichtlich dieses Betriebes weder zur Buchführung verpflichtet ist, noch freiwillig Bücher führt, kann nach der auf Grund des § 17 Abs 4 und 5 EStG 1988 erlassenen Verordnung des Bundesministers für Finanzen, BGBl. II 2001/54, durch Aufstellung von Durchschnittssätzen ermittelt werden (§ 1 Abs 1 der VO). In der L u F PauschVO 2001 bzw. L u F PauschVO 2006 wurde die Teilpauschalierung als Bruttomethode ausgestaltet: Auf welche konkrete Weise die Gewinnermittlung erfolgt, hängt unter anderem von der Höhe des maßgebenden Einheitswertes ab. Bei einem Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes von mehr als 65.000,-€ ist der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft stets durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln (§ 8 Pausch VO). Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgt bei dieser Gewinnermittlung nach dem Bruttoprinzip, d.h. dass sich die in den Ausgaben enthaltene Umsatzsteuer bezogener Lieferungen oder Leistungen in einem Ausmaß von 70% ausgabenerhöhend auswirkt. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen daher im Betriebsausgabenpauschale auf. Wird daher diese zunächst als Ausgabe berücksichtigte Umsatzsteuer in weiterer Folge als Gutschrift durch das Finanzamt zurückgezahlt (oder mit anderen Abgaben verrechnet), muss sie sich daher auch im ursprünglich gewinnmindernd berücksichtigten Ausmaß von 70% als Betriebseinnahme gewinnerhöhend auswirken. Der Gewinn aus L u F war daher wie folgt zu ermitteln: | L u F 2007 | | Einkünfte aus L u F lt. Betriebsprüfung | 13.580,52 | Ust-Gutschrift lt. BP 7.357,96 x 30% | -2.207,38 | Ust-Gutschrift lt. Berufungsvorentscheidung 7.357,96 x70% | +5.150,57 | Einkünfte aus L u F lt. Berufungserledigung | 16.523,71 | | | L u F 2008 | | Einkünfte aus L u F lt. Betriebsprüfung | 28.118,99 | Ust-Gutschrift lt. BP 8.333,43 x 30% | +2.500,02 | Ust-Gutschrift lt. Berufungsvorentscheidung 8.333,43 x 70% | +5.833,40 | Einkünfte aus L u F lt. Berufungserledigung | 31.452,37 | | | L u F 2009 | | Einkünfte aus L u F lt. Betriebsprüfung | 17.052,81 | Ust-Gutschrift lt. BP 15.428,41 x 30% | +4.628,52 | Ust-Gutschrift lt. Berufungsvorentscheidung 15.428,41 x 70% | +10.799,88 | Einkünfte aus L u F lt. Berufungserledigung | 23.224,17 Die Prüfung der Verfassungsmäßigkeit von Gesetzesbestimmungen fällt jedoch nicht in die Kompetenz des Finanzamtes als Abgabenbehörde I. Instanz. Die Finanzbehörde hat die Gesetze bis zu einer eventuellen Aufhebung durch den Verfassungsgerichtshof anzuwenden. Die Berufung war daher als unbegründet abzuweisen.“ Der Beschwerdeführer stellte einen Vorlageantrag gemäß § 276 Abs 2 BAO alt für die Einkommensteuerbescheide 2007, 2008 und 2009 und führte aus: „Ich nehme Bezug auf die Berufungsvorentscheidungen betreffend die Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide 2007, 2008, 2009 und stelle gemäß § 276 (2) BAO den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbörde zweiter Instanz. Weiters beantrage ich gemäß § 282 (1) Z 1 BAO die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat und stelle gemäß § 284 (1) Z 1 BAO den Antrag auf mündliche Berufungsverhandlung. Hinsichtlich der Berufungsbegründungen verweise ich auf die Berufungen und erlaube mir weiters auf folgendes hinzuweisen: Das Finanzamt hat die Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide 2007, 2008 und 2009 vom 22. März 2011 durch die Berufungsvorentscheidungen vom 28. April 2011 erledigt und dies zum Anlass genommen, die Bescheide vom 22. März 2011 entgegen den Feststellungen der Betriebsprüfung gemäß § 276 (1) BAO abgeändert und die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft weiter erhöht. Die Abänderungen gegenüber den Feststellungen durch die Betriebsprüfung bestehen darin, dass die Umsatzsteuergutschriften im Ausmaß von 70% als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft festgesetzt worden sind. Die Pauschalierungsverordnung sieht in § 8 (2) vor, dass die Betriebsausgaben mit 70% der Betriebseinnahmen anzusetzen sind, sodass die Einkünfte 30% der Betriebseinnahmen betragen. Für das Jahr 2010 wurde vom Finanzamt ein Einkommensteuerbescheid erlassen, der auf Grund der Nachschau der Betriebsprüfung die Feststellungen der Betriebsprüfung (wiederum Bruttoansatz) berücksichtigte und in der Bescheidbegründung auf diese verwies. Lt Nachschau der BP 2010: | Umstellung brutto | 7.213,40 | USt-Gutschriften davon 70% | 7.875,92 Dagegen erhob der Beschwerdeführer Berufung und führte aus: „Ich erhebe gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 20. Oktober 2011 das Rechtsmittel der Berufung und begründe diese wie folgt: Der bekämpfte Bescheid weicht von der eingereichten Einkommensteuererklärung ab. Die Abweichung resultiert aus den Feststellungen aufgrund der Nachschau gemäß § 144 (1) BAO. Wie in den Vorjahren erfolgte in 2010 die Gewinnermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aufgrund des maßgebenden Einheitswertes nach den Bestimmungen des § 8 der Pauschalierungsverordnung (Teilpauschalierung). Umsatzsteuerlich erfolgte 2010 ebenso wie in den Vorjahren die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG (Regelbesteuerung). Bei Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft wurden im Rahmen der Einkommensteuererklärung als Betriebseinnahmen, von welchen die pauschalen Betriebsausgaben in Höhe von 70% dieser Einnahmen abgezogen wurden, die Nettoeinnahmen (ohne Umsatzsteuer) angesetzt. Vom Finanzamt im Falle von Vorsteuerüberhängen bei Ermittlung der monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen gewährte Steuergutschriften wurden nicht als Einnahme angesetzt. Der Ansatz der vereinnahmten Umsatzsteuer sowie der Umsatzsteuergutschriften seitens des Finanzamts als Betriebseinnahme unterblieb, da diese Zahlungen gemäß § 4 (3) EStG durchlaufende Posten darstellen. Die Gewinnermittlung nach den Bestimmungen des § 8 (1) der Pauschalierungsverordnung stellt eine Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung dar. Die gesetzlichen Bestimmungen für Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen regelt der § 4 (3) EStG unter anderem wie folgt: Durchlaufende Posten, das sind Beträge, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden, scheiden dabei aus. Der Steuerpflichtige darf selbst entscheiden, ob er die für die Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und die abziehbaren Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten behandelt. Der § 4 (3) EStG sieht daher gesetzlich vor, dass: Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge keine Betriebseinnahmen und –ausgaben darstellen und der Unternehmer selbst entscheiden darf, die Umsatzsteuer- und Vorsteuerbeträge als durchlaufenden Posten zu behandeln oder nicht. Der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung sieht vor, dass als Betriebseinnahmen die Einnahmen einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen sind, worauf sich die Feststellungen der Nachschau begründen. Der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung steht daher im Widerspruch zu den oben angeführten gesetzlichen Bestimmungen des § 4 (3) und ist daher rechtswidrig wie folgt: Die Pauschalierungsverordnung sieht eine Einkommensteuerpflicht für vereinnahmte Umsatzsteuerbeträge vor, welche gemäß § 4 (3) EStG explizit nicht als Betriebseinnahmen gelten. Die Pauschalierungsverordnung schränkt das Wahlrecht auf Brutto- oder Nettoverrechnung beim Ansatz der vereinnahmten und verausgabten Umsatzsteuerbeträge auf Bruttoverrechnung ein. Die Pauschalierungsverordnung unterscheidet beim zwingend verlangten Ansatz der Betriebseinnahme als Bruttobeträge (einschließlich Umsatzsteuer) nicht zwischen pauschalierten Land- und Forstwirten, welche für Zwecke der Umsatzsteuer gemäß § 22 UStG pauschaliert sind und jenen, für welche die Umsatzsteuer nach den allgemeinen Vorschriften des UStG (Regelbesteuerung) erhoben wird. Die Verordnungsbestimmung gemäß § 8 (2) steht daher nur im Falle der Umsatzsteuerpauschalierung gemäß § 22 UStG im Einklang mit § 4 (3) EStG, nämlich dass die vereinnahmten Umsatzsteuerbeträge als Einnahmen anzusetzen sind, da diese nicht an das Finanzamt abgeführt werden. Die entsprechenden Ausführungen zu § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung in den EStR (Rz 4166a) sehen unter anderem vor, dass Umsatzsteuererstattungen als Betriebseinnahmen anzusetzen sind. Hinsichtlich des rechtswidrigen Ansatzes von Umsatzsteuerbeträgen (durchlaufende Posten) als Betriebseinnahme verweise ich auf die obigen Ausführungen. Darüber hinaus widerspricht diese Praxis dem Grundprinzip im Abgabenrecht, nämlich der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Dies begründet sich wie folgt: Bei meinem landwirtschaftlichen Betrieb, welcher durchaus repräsentativ für vergleichbare Betriebe ist, entsprechen die jährlichen Vorsteuergutschriften in der Regel nahezu den jährlichen geschuldeten Umsatzsteuerbeträgen, sodass die Umsatzsteuerjahressalden nur relativ geringe Gesamtgutschriften bzw. Gesamtlastschriften ergeben. Aufgrund des Umstandes, dass Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit Vorleistungen wie zB Saatgut, Düngemittel, Pflanzenschutzmittel, Treibstoff, Reparaturen und Anlageinvestitionen durchwegs in der ersten Jahreshälfte eines Kalenderjahres anfallen, und die Verkaufserlöse der Produkte durchwegs in der zweiten Jahreshälfte vereinnahmt werden, weisen die Umsatzsteuervoranmeldungen in der ersten Jahreshälfte in der Regel überwiegend Vorsteuerguthaben und in der zweiten Jahreshälfte überwiegend Umsatzsteuerzahllasten aus. Der Ansatz der Steuergutschriften einzelner Voranmeldungszeiträume als Einnahmen führt daher zu einer nicht sachgerechten Besteuerung, wenn die tatsächliche Gesamtgutschrift im gesamten Kalenderjahr aufgrund der geschuldeten und abgeführten Umatzsteuerzahllasten deutlich niedriger ist. In 2010 wurden durch die Nachschau insgesamt Umsatzsteuergutschriften in Höhe von € 11.251,32 als relevante Einnahmen angesetzt, obwohl sich unter Berücksichtigung der monatlichen Umsatzsteuerzahllasten sowie der Differenz aus Umsatzsteuerjahreserklärung lediglich ein Gesamtüberschuss von € 6.536,25 ergab. Im Extremfall, wie z.B in 2008 ergab der Umsatzsteuerbescheid eine Gesamtzahllast. Die unterjährig im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldungen verbuchten Steuergutschriften verbleiben nicht bzw. nicht zur Gänze in der Verfügungsmacht und sind nach Ansicht der Nachschauprüfung trotzdem als Betriebseinnahme anzusetzen. Die Höhe der Einkommensteuerbelastung durch den Ansatz von Steuergutschriften hängt somit vom Zufall ab, ob Vorsteuergutschriften in einer Voranmeldungsperiode mit zufälligen Umsatzsteuerzahllasten saldiert werden oder nicht. Weiters führen monatliche und quartalsweise eingereichte Umsatzsteuervoranmeldungen ebenfalls zu unterschiedlich hohen Steuergutschriften bzw. – zahlungen ebenso wie der Umstand, dass allenfalls Steuergutschriften bzw. – zahlungen erst im Rahmen der jährlichen Steuerveranlagungen festgesetzt werden. Der gestaltbare Zeitpunkt von Steuergutschriften und –zahlungen führt daher zu unterschiedlich hohen Einkommensteuerbemessungsgrundlagen und widerspricht daher dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Gesetzt den Fall, die Rechtswidrigkeit des Ansatzes von Steuergutschriften als Betriebseinnahme ergibt sich nicht bereits aus der Bestimmung des § 4(3) EStG- nämlich dass die Umsatzsteuer als durchlaufender Posten nicht anzusetzen ist-, so wäre allenfalls die in einem Kalenderjahr insgesamt erzielte Umsatzsteuergutschrift als steuerpflichtige Betriebseinname im Sinne des § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung in Verbindung mit Rz 4166a EStR gerechtfertigt. Weiters unterliegt die Nachschauprüfung dem Irrtum, dass vom Betrag der auf dem Abgabenkonto verbuchten Umsatzsteuergutschriften von insgesamt € 11.251,32 die pauschalen Betriebsausgaben im Ausmaß von 30% abgezogen worden sind, sodass 70% davon als Gewinn ermittelt worden sind. Die Nachschauprüfung verkennt offensichtlich, dass die pauschalen Betriebsausgaben im Ausmaß von 70% abzuziehen sind, sodass der pauschale Gewinn 30% der Einnahmen beträgt. Hinsichtlich der Begründung meiner Berufung verweise ich weiters auf meine Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 2007 – 2009 sowie auf den diesbezüglichen Vorlageantrag. Ich stelle daher den Antrag, die Pauschalierungsverordnung (LuF) Pausch VO 2006, BGBl II 2005/258 in § 8 (2) insoweit aufzuheben, als die Betriebseinnahmen einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen sind, ohne dass auf die Differenzierung zwischen nach den Vorschriften des § 22 UStG pauschalierten und nicht pauschalierten Betrieben Bedacht genommen wird. Weiters widerspricht der § 8 (2) der Pauschalierungsverordnung den Bestimmungen des § 4 (3) EStG, nämlich dass Umsatzsteuerbeträge grundsätzlich keine Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben darstellen. Darüber hinaus beschränkt die Pauschalierungsverordnung das Wahlrecht des § 4 (3) EStG auf zwingende Bruttoverrechnung der Umsatzsteuer. Weiters stelle ich den Antrag den Einkommensteuerbescheid 2010 aufzuheben und die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend der eingereichten Einkommensteuererklärung festzusetzen.“ Mit Berufungsvorentscheidung wies das Finanzamt die Beschwerde (Berufung) ab und führte aus: „In der gegen den Einkommensteuerbescheid für 2010 gerichteten Berufung wird ausgeführt, dass § 4 (3) EStG gesetzlich vorsieht, dass Umsatzsteuer und Vorsteuer keine Betriebseinnahmen und Ausgaben darstellen und der Unternehmer selbst entscheiden darf, die Umsatzsteuer und Vorsteuer als durchlaufende Posten zu behandeln oder nicht. Weiters wird ausgeführt, dass § 8 (2) der PauschVO im Widerspruch zu § 4 (3) EStG steht und daher rechtswidrig ist: Dazu wird ausgeführt: Der Gewinn eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, dessen Inhaber hinsichtlich dieses Betriebes weder zur Buchführung verpflichtet ist, noch freiwillig Bücher führt, kann nach der auf Grund des § 17 Abs 4 und Abs 5 EStG 1988 erlassenen Verordnung des Bundesmininsters für Finanzen, durch Aufstellung von Durchschnittssätzen ermittelt werden (§ 1 Abs 1 der VO). In der LuF PauschVO 2001 bzw. LuF PauschVO 2006 wurde die Teilpauschalierung als Bruttomethode ausgestaltet: Auf welche konkrete Weise die Gewinnermittlung erfolgt, hängt unter anderem von der Höhe des maßgebenden Einheitswertes ab. Der Einheitswert lt Erklärung des Eigenbesitzes beträgt € 24.682,00 und der Einheitswert der Zupachtungen beträgt € 111.270,00. Bei einem Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes von mehr als 65.000,00 ist der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft stets durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln (§ 8 PauschVO). Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgt bei dieser Gewinnermittlung nach dem Bruttoprinzip, d.h., dass sich die in den Ausgaben enthaltene Umsatzsteuer bezogenen Lieferungen oder Leistungen in einem Ausmaß von 70% ausgabenerhöhend auswirkt. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen daher im Betriebsausgabenpauschale auf. Wird daher diese zunächst als Ausgabe berücksichtigte Umsatzsteuer in weiterer Folge als Gutschrift durch das Finanzamt zurückgezahlt oder mit anderen Abgaben verrechnet, muss sie sich daher auch im ursprünglich gewinnmindernd berücksichtigten Ausmaß von 70% als Betriebseinnahme gewinnerhöhend auswirken. Die Prüfung der Verfassungsmäßigkeit von Gesetzesbestimmungen fällt jedoch nicht in die Kompetenz des Finanzamtes als Abgabenbehörde I. Instanz. Die Finanzbehörde hat die Gesetze bis zu einer eventuellen Aufhebung durch den Verfassungsgerichtshof anzuwenden. Die angeführten Ausführungen sind Bestandteil des oben bezeichneten Bescheides. Ein nach Maßgabe der Rechtsmittelbelehrung zulässiges Rechtsmittel kann nur gegen den Spruch des oben bezeichneten Bescheides, nicht aber gegen die Begründung erhoben werden. Im übrigen wird auf die entsprechende Rechtsmittelbelehrung bzw. Rechtsbelehrung verwiesen.“ Der Beschwerdeführer beantragte mit Vorlageantrag vom 20.12.2011 die Berufung betreffend Einkommensteuer 2010 dem UFS vorzulegen, eine Entscheidung durch den gesamten Berufungs­senat und stellte einen Antrag auf eine mündliche Berufungsverhandlung. Gemäß § 323 Abs. 38 BAO sind die am 31. 12. 2013 bei dem Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. 1. 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht. Herr DI B legte über Ersuchen des Bundesfinanzgerichtes eine Aufstellung der Einnahmen vor. In der am 29. Jänner 2014 abgehaltenen mündlichen Verhandlung wurde vorgebracht: „Die Berichterstatterin trug den Sachverhalt vor, der steuerliche Vertreter führte wie in den Schriftsätzen aus und die Vertreterin des Finanzamtes hielt die rechtliche Würdigung durch die Außenprüfung für zutreffend. Der Vorsitzende hielt vor, dass die LuF PauschVO eine ausdrückliche Regelung, das ausschließlich das Bruttosystem bei der Pauschalierung anzuwenden ist, nicht enthält. Die Vertreterin des Finanzamtes verwies auf den Klammerausdruck in § 8 Abs. 2, der sowohl in den Richtlinien als auch in der Literatur dahingehend interpretiert werde, dass nur die Bruttomethode zulässig sei. Über Vorhalt der Berichterstatterin erklärte der steuerliche Vertreter, dass auch die durch die Außenprüfung vorgenommenen Änderungen netto anzusetzen wären. Der Vorsitzende verkündete den Beschluss, dass die Entscheidung der schriftlichen Ausfertigung vorbehalten bleibt.“ Über die Beschwerde wurde erwogen: Sachverhalt: Der Senat des Bundesfinanzgerichtes hat dazu erwogen: Unbestritten sind die Tatsachenfeststellungen der Betriebsprüfung und die Bekanntgabe der Erlöse durch den Beschwerdeführer. Der Sachverhalt steht zwischen den Parteien außer Streit. Strittig ist allein die Rechtsfrage, ob die Erlöse / Einnahmen brutto oder netto anzusetzen sind und ob Umsatzsteuergutschriften als Betriebseinnahmen bei der Ermittlung gemäß § 8 LuF PauschVO 2006 zu erfassen sind oder nicht. Maßgebende rechtliche Bestimmungen: § 8 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft (LuF PauschVO 2006) in der Fassung BGBl. II Nr. 258/2005 gültig von 24.08.2005 bis 31.12.2010, anzuwenden bei der Veranlagung für die Kalenderjahre 2006 bis einschließlich 2010, lautet: § 8. (1) Bei einem Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes von mehr als 65.500 Euro oder bei Ermittlung der sozialversicherungsrechtlichen Beitragsgrundlage gemäß § 23 Abs. 1a des Bauernsozialversicherungsgesetzes (Beitragsgrundlagenoption) ist der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft stets durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln. (2) Die Betriebsausgaben sind, soweit die §§ 9 bis 12 keine abweichende Regelung vorsehen, mit einem Durchschnittssatz von 70% der diesen Betriebsausgaben gegenüberstehenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen. Judikatur zur Wahl der Ermittlung des Gewinnes nach § 4 Abs 3 EStG oder in Form einer Pauschalierung: Zu der Wahl zwischen den allgemeinen Regeln der Ermittlung der Höhe eines Gewinnes eines Betriebes und der Wahl der Ermittlung des Gewinnes aufgrund einer pauschalierten Form der Gewinnermittlung führt der VwGH aus: Verwaltungsgerichtshof vom 28.10.2009 Zl. 2005/15/0019 auszugsweise: „……Im Beschwerdefall ist nicht strittig, dass der Beschwerdeführer nicht buchführungspflichtig war und nicht freiwillig Bücher geführt hat. § 4 Abs. 3 EStG 1988 eröffnete ihm daher die Möglichkeit, den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben als Gewinn seines landwirtschaftlichen Betriebes anzusetzen. Auf der Grundlage des § 17 Abs. 4 EStG 1988 bestimmte die LuF PauschVO 2001 in ihrem § 1, dass der Gewinn, wenn keine Buchführungspflicht besteht und Bücher nicht freiwillig geführt worden sind, nach den Bestimmungen dieser Verordnung (vereinfacht) ermittelt werden kann. Der Beschwerdeführer konnte somit wählen, ob er den Gewinn durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 oder durch Pauschalierung unter Anwendung der LuF PauschVO 2001 ermittelt. Es ist unstrittig, dass der Beschwerdeführer beantragte, von der Pauschalierung nach der LuF PauschVO 2001 Gebrauch zu machen. In diesem Fall stand es allerdings nicht in seinem Belieben, ob die "Vollpauschalierung" nach §§ 2 ff LuF PauschVO 2001 oder die Teilpauschalierung nach §§ 8 ff LuF PauschVO 2001 zur Anwendung kommt (vgl. das hg. Erkenntnis vom 19. Dezember 2007, 2005/15/0004). Im § 2 Abs. 1 legte die Verordnung fest, dass bei einem Einheitswert bis EUR 65.500,-- der Gewinn mittels Durchschnittssatzes vom maßgebenden Einheitswert ermittelt werden kann, soweit die sozialversicherungsrechtliche Beitragsgrundlage nicht gemäß § 23 Abs. 1a Bauernsozialversicherungsgesetz ermittelt wird (Vollpauschalierung). § 8 der zitierten Verordnung legte die Verpflichtung fest, bei einem Einheitswert von mehr als EUR 65.500,-- oder bei Ermittlung der sozialversicherungsrechtlichen Beitragsgrundlage gemäß § 23 Abs. 1a BSVG den Gewinn durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln und sah für diesen Fall den Ansatz der Betriebsausgaben mit einem Durchschnittssatz von 70 % der diesen gegenüberstehenden Betriebseinnahmen vor. Im Beschwerdefall ist unstrittig, dass der Beschwerdeführer von der Beitragsgrundlagenoption nach § 23 Abs. 1a BSVG nicht Gebrauch gemacht hat und der Einheitswert seines landwirtschaftlichen Betriebes unter EUR 65.500,-- liegt. Bei dieser Sachlage konnte der Beschwerdeführer bei Anwendung der LuF PauschVO 2001 den Gewinn aus seinem landwirtschaftlichen Betrieb nur durch Vollpauschalierung ermitteln. Seinem Antrag, mit Teilpauschalierung vorzugehen, ist die belangte Behörde zutreffend nicht gefolgt, weil die hiefür vorgesehenen Voraussetzungen des § 8 der genannten Verordnung unstrittig nicht gegeben sind. Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.“ Rechtssatz des Verwaltungsgerichtshofes vom 19.12.2007, Zl. 2005/15/0004: „Der Steuerpflichtige konnte wählen, ob er von der Pauschalierung nach der Verordnung BGBl. II Nr. 54/2001 Gebrauch machen wollte. Machte er von der Pauschalierung Gebrauch, stand es allerdings nicht in seinem Belieben, ob die "Vollpauschalierung" nach §§ 2 ff (Art. II der Verordnung) oder die Teilpauschalierung nach §§ 8 ff (Art. III der Verordnung) zur Anwendung kam. Bei Vorliegen der in § 8 der Verordnung genannten Voraussetzungen (und nur in einem solchen Fall) "ist" der Gewinn durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln (§ 8 Abs. 1 der Verordnung), wobei die Betriebsausgaben mit einem Durchschnittssatz von 70 % anzusetzen "sind" (§ 8 Abs. 2 der Verordnung). § 8 Abs. 1 der Verordnung sah die Teilpauschalierung für den Fall vor, dass der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes den Betrag von 65.500 EUR überschritt. ………. Außerhalb dieses Anwendungsbereiches konnte von der Teilpauschalierung nach §§ 8 der Verordnung nicht Gebrauch gemacht werden.“ Rechtsmeinung des Bundesministerium für Finanzen zu § 8 Abs 2 Luf PauschVO veröffentlicht in den Einkommensteuerrichtlinien: EStR Rz 4166a zur Rechtslage vor 2011: In der LuF PauschVO 2001 bzw. LuF PauschVO 2006 wurde die Teilpauschalierung als Bruttomethode ausgestaltet. Der pauschale Betriebsausgabensatz errechnet sich durch Anwendung des Durchschnittssatzes von 70% aus den Betriebseinnahmen einschließlich der Umsatzsteuer. Im Rahmen der Bruttomethode sind Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt Betriebsausgaben und Umsatzsteuererstattungen seitens des Finanzamtes Betriebs­einnahmen. Da die Betriebsausgabenpauschalierung den Charakter der Brutto-Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht verändert, sind Umsatzsteuererstattungen (Gutschriften aus dem Saldo Vorsteuer und geschuldeter Umsatzsteuer) auch bei Inanspruchnahme der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung im Weg der Teilpauschalierung als Betriebseinnahmen zu erfassen; sie erhöhen damit auch wieder im Ausmaß von 70% das Betriebsausgabenpauschale. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen im Betriebsausgabenpauschale auf. Rechtsauffassungen in der Literatur zu § 8 Abs 2 LuF PauschVO: Jilch: Die Besteuerung pauschalierter Land- und Forstwirte Seite 416 ff. Bei der Regelbesteuerung sind gemäß Einkommensteuer-Richtlinien von den Umsatzsteuererstattungen (Gutschriften aus dem Saldo Vorsteuer/Umsatzsteuer) die pauschalen Betriebsausgaben abzurechnen; die Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen in der Betriebsausgabenpauschale auf. Zutreffend kann nur der Jahressaldo aus Vorsteuer und Umsatzsteuer den Betriebseinnahmen hinzuzurechen sein, weil sonst zufällige zeitliche Abläufe Einfluss auf das Einkommen hätten. Verweis auf Fußnote 2109 (Hinweis Urban, Forst & Steuern 57) und Fußnote 2110. Urban: Forst & Steuern, 58: Im Falle einer Option von teilpauschalierten Forstwirten zur Regelbesteuerung in der Umsatzsteuer sind die Vorsteuer und Umsatzsteuer für das Kalenderjahr zu saldieren. Ein Vorsteuerüberhang ist den Betriebseinnahmen hinzuzurechen. Die pauschalen Abzugssätze dürfen abgerechnet werden, Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen im Betriebsausgabenpauschale auf. Trauner Wakounig zitieren die EStR ‚ Rz 4166a. Silber: Die Einkommensbesteuerung in der Land- und Forstwirtschaft Seite 29 Punkt 3.2.1: Die Betriebseinnahmen sind im Rahmen der Teilpauschalierung durch Einnahmen –Ausgaben-Rechnung in tatsächlicher Höhe zu erfassen. Repnik: Einkommen- und Umsatzsteuer in der Land- und Forstwirtschaft Seite 72: Gemäß § 8 Abs 2 VO sind die Betriebsausgaben mit 70% der Betriebseinnahmen anzusetzen. Es ist zu berücksichtigen, dass die Betriebseinnahmen brutto angesetzt werden müssen. Dies gilt auch wenn sich der Landwirt freiwillig den allgemeinen Regeln des Umsatzsteuergesetzes unterworfen hat. Wiesner/Grabner/Wanke EStG: § 17 Rz 61: Grundsätzlich gehen die DurchschnittssatzV davon aus, dass die USt nach der Bruttomethode (Ansatz der Bruttoeinnahmen, davon idR 70% Bruttoausgaben) verrechnet wird. Der pauschale Betriebsausgabensatz errechnet sich durch Anwendung des Durchschnittssatzes von (idR) 70% auf die Betriebseinnahmen einschließlich der USt. Im Rahmen der Bruttomethode sind Umsatzsteuerzahlungen an das FA Betriebsausgaben und Umsatzsteuerstattungen seitens des FA Betriebsausgaben und Umsatzsteuerstattungen an das FA Betriebseinnahmen. Da die Betriebsausgabenpauschalierung den Charakter der Brutto-Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht verändert, sind Umsatzsteuererstattungen (Gutschriften aus dem Saldo Vorsteuer und geschuldeter Umsatzsteuer) bei Teilpauschalierung (zu 100%) als Betriebseinnahme zu erfassen; die erhöhen damit auch wieder im Ausmaß von 70% das Betriebsausgabenpauschale. Im Ergebnis werden daher 30% der Umsatzsteuereinnahmen unabhängig von der tatsächlichen Vorsteuerbelastung als Gewinn angesetzt. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen im Betriebsausgabenpauschale auf. Bei der Gewinnermittlung nach § 8 LuF PauschVO 2006 sind die Betriebsausgaben mit einem Durchschnittssatz von 70% der „diesen Betriebsausgaben gegenüberstehenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen“. Die Verwaltungspraxis geht davon aus, dass „Umsatzsteuererstattungen (Gutschriften aus dem Saldo Vorsteuer und geschuldeter Umsatzsteuer) auch bei Inanspruchnahme der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung im Weg der Teilpauschalierung als Betriebseinnahmen zu erfassen“ sind; „sie erhöhen damit auch wieder im Ausmaß von 70% das Betriebsausgabenpauschale. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen im Betriebsausgabenpauschale auf“ (EStR 2000 Rz 4166a). Dies führt dazu, dass unabhängig von der tatsächlichen Vorsteuerbelastung (auch) 30% der Einnahmen aus Umsatz­steuergutschriften als Gewinn angesetzt werden (vgl. Jilch, Die Besteuerung der Land- und Forstwirte4, 416). Der UFS hat hingegen die Ansicht vertreten, dass im Fall der Rückzahlung einer zunächst als Ausgabe berücksichtigten Umsatzsteuer als Gutschrift durch das Finanzamt diese nur im ursprünglich gewinnmindernd angesetzten Ausmaß (70%) gewinnerhöhend anzusetzen sei (UFS 17. 3. 2004, RV/0386-L/03): „Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfolgt bei dieser Gewinnermittlung nach dem Bruttoprinzip, d.h., dass sich die in den Ausgaben enthaltene Umsatzsteuer bezogener Lieferungen oder Leistungen in einem Ausmaß von 70% ausgabenerhöhend auswirkt. Wird daher diese zunächst als Ausgabe berücksichtigte Umsatzsteuer in weiterer Folge als Gutschrift durch das Finanzamt zurückgezahlt (oder mit anderen Abgaben verrechnet), muss sie sich daher auch im ursprünglich gewinnmindernd berücksichtigten Ausmaß von 70% als Betriebseinnahme gewinnerhöhend auswirken.“ Zu hinterfragen ist aber, was einschließlich Umsatzsteuer bedeutet. Das Bundesfinanzgericht trifft dazu folgende rechtliche Würdigung: Der Beschwerdeführer hat freiwillig auf die Umsatzsteuerpauschalierung gemäß § 22 Abs 1 UStG 1994 für Landwirte gemäß § 22 Abs 6 UStG 1994 verzichtet. Er versteuert nach den allgemeinen Regeln des Umsatzsteuergesetzes. Sein Einkommen ermittelt er nicht nach den tatsächlichen Einnahmen und Ausgaben in Form einer Einnahmen-Ausgaben Rechnung gemäß § 4 Abs 3 EStG 1988 sondern pauschal gemäß § 8 LuF PauschVO 2006. Wie in der oben zitierten VwGH-Judikatur ausgeführt steht es dem Beschwerdeführer frei seinen Gewinn entweder gemäß § 4 Abs 3 EStG 1988 zu ermitteln oder freiwillig Bücher zu führen oder eine pauschalierte Form der Gewinnermittlung zu wählen. Wählt er eine pauschale Form der Gewinnermittlung, so ist er gemäß § 8 der LuF PauschVO 2006 BGBl II Nr. 258/2001 verpflichtet bei einem – hier gegebenen - Einheitswert von über 65.500 Euro die Form der Teilpauschalierung zu wählen. § 8 Abs 2 LuF PauschVO 2006 enthält keine ausdrückliche Regelung, ob die Betriebseinnahmen brutto oder netto zu erfassen sind. Allerdings kann aus der Betriebsausgabenpauschalierung, wonach ein „Durchschnittssatz von 70% der diesen Betriebsausgaben gegenüberstehenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen“ ist, abgeleitet werden, dass die Umsatzsteuer nach der Bruttomethode (Ansatz der Bruttoeinnahmen, davon idR 70% Bruttoausgaben) zu ermitteln ist (herrschende Auffassung, vgl. etwa Doralt, EStG9, § 21 Tz 191; Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 17 Anm. 61; Jilch, Die Besteuerung der Land- und Forstwirte4, 416, hält es für fraglich, ob dadurch tatsächlich die Nettomethode ausgeschlossen ist). Im Rahmen der Bruttomethode sind Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt Betriebsausgaben und Umsatzsteuererstattungen seitens des Finanzamtes Betriebseinnahmen. Bei der Nettomethode wäre weder die auf Grund von Lieferungen oder sonstigen Leistungen geschuldete Umsatzsteuer noch die an andere Unternehmer bezahlte Umsatzsteuer (Vorsteuer) noch eine Umsatzsteuerzahllast anzusetzen (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 17 Anm. 12). Sowohl bei der Nettomethode als auch bei der Bruttomethode muss der ertragsteuerliche Gewinn letztlich – über mehrere Gewinnermittlungsperioden bezogen – letztlich gleich bleiben, Unterschiede können sich isoliert in den einzelnen Veranlagungsjahren ergeben. Nach einhelliger Auffassung sind bei der Gewinnermittlung nach § 8 LuF PauschVO 2006 infolge der Bruttomethode Umsatzsteuererstattungen durch das Finanzamt als Betriebseinnahmen anzusetzen (vgl. etwa Doralt, EStG9, § 21 Tz 191; Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 17 Anm. 61; Jilch, Die Besteuerung der Land- und Forstwirte4, 416). Nach Ansicht von Jilch, Die Besteuerung der Land- und Forstwirte4, 416 f, und von Urban, Forst und Steuern, 57, ist der (positive) Jahressaldo aus Vorsteuer und Umsatzsteuer als Betriebseinnahmen anzusetzen, „weil sonst zufällige zeitliche Abläufe Einfluss auf das Einkommen hätten“. Diese Ansicht will der Problematik der Unterschiede bei der Behandlung der Einnahmen und der Ausgaben bei der Bruttomethode nach der Teilpauschalierung begegnen, findet aber nach Ansicht des Gerichts weder in der Verordnung noch im Gesetz Deckung. Betriebseinnahmen sind Zuflüsse von Geld, Sachen oder geldwerten Vorteilen, die der Steuerpflichtige im Rahmen des Betriebes bzw aus betrieblicher Veranlassung vereinnahmt; Betriebsausgaben sind jene im Sinne des § 4 Abs. 4 bis 9 EStG 1988 unter Beachtung des § 20 EStG 1988 (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 4 Anm. 50), eine Saldierung von Aufwänden und Erträgen würde den allgemeinen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung widersprechen (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 4 Anm. 44) und kommt auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 oder nach § 8 LuF PauschVO 2006 nicht in Betracht. Bei der Gewinnermittlung nach § 8 LuF PauschVO 2006 sind die Betriebsausgaben mit einem Durchschnittssatz von 70% der „diesen Betriebsausgaben gegenüberstehenden Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen“. Nach Art. 18 Abs. 2 B-VG darf jede Verwaltungsbehörde „auf Grund der Gesetze innerhalb ihres Wirkungskreises Verordnungen erlassen.“ Durchführungsverordnungen, und eine solche ist die auf Grund des § 17 Abs. 4 f EStG 1988 ergangene LuF PauschVO 2006, dürfen gesetzliche Regelungen nur präzisieren (vgl. etwa Mayer, B-VG4, Art 18 B I.1). Nun sieht, worauf der Beschwerdeführer ausdrücklich verweist, das EStG 1988 in seinem § 4 Abs. 3 vor: „Der Steuerpflichtige darf selbst entscheiden, ob er die für Lieferungen und sonstige Leistungen geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und die abziehbaren Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten behandelt.“ Das Gesetz räumt dem Steuerpflichtigen somit grundsätzlich ein Wahlrecht ein, ob er die Umsatzsteuer brutto oder netto verrechnet. Auch bei der im EStG 1988 selbst geregelten Pauschalierung, der Basispauschalierung nach § 17 Abs. 1 bis 3 EStG 1988, ist die Inanspruchnahme unabhängig davon möglich, ob der Steuerpflichtige die Umsatzsteuer ertragsteuerlich nach der Bruttomethode oder nach der Nettomethode ansetzt (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 16. EL § 17 Anm. 12): „Wird die Nettomethode gewählt, ist weder die auf Grund von Lieferungen oder sonstigen Leistungen geschuldete USt noch die an andere Unternehmer bezahlte USt (Vorsteuer) noch eine Umsatzsteuerzahllast anzusetzen. Das Betriebsausgabenpauschale ist als Nettogröße zu werten. Aus dem Betriebsausgabenpauschale darf keine USt herausgerechnet werden. Bei der Bruttomethode sind sowohl die auf Grund von Lieferungen oder sonstigen Leistungen geschuldete USt als auch die an andere Unternehmer bezahlte USt (Vorsteuer) sowie die Umsatzsteuerzahllast anzusetzen. Da das Betriebsausgabenpauschale als Nettogröße anzusehen ist, ist die auf ertragsteuerlich „abpauschalierte“ Betriebsausgaben entfallende Vorsteuer gesondert abzusetzen.“ § 8 LuF PauschVO 2006 enthält keine ausdrückliche Regelungen zur Brutto- oder Nettoverrechnung. § 8 LuF PauschVO 2006 steht dem gesetzlich in § 4 Abs. 3 EStG 1988 dem Steuerpflichtigen eingeräumten Wahlrecht, ob die geschuldeten Umsatzsteuerbeträge und die abziehbaren Vorsteuerbeträge als durchlaufende Posten behandelt werden, grundsätzlich nicht entgegen. Allerdings übersieht der Beschwerdeführer, dass § 8 LuF PauschVO 2006 eine pauschale Gewinnermittlungsvorschrift ist und es dem Beschwerdeführer zwar freistünde seine Einnahmen grundsätzlich entweder "brutto" oder "netto" anzusetzen, es darauf aber bei der pauschalierten Gewinnermittlung, die einen eigenen Durchschnittssatz bei Teilpauschalierung vorsieht, nicht ankommt. In Wirklichkeit geht der Streit nicht darum, ob die "Nettomethode" oder die "Bruttomethode" anzusetzen ist, sondern darum, ob bei Vorsteuergutschriften- siehe oben -unabhängig von der tatsächlichen Vorsteuerbelastung (auch) 30% der Einnahmen aus Umsatzsteuergutschriften als Gewinn angesetzt werden, also die grundsätzliche ertragsteuerliche Neutralität der Umsatzsteuer verloren geht. Der UFS hat in einer Entscheidung UFS Linz 17.03.2004 RV/0386-L/03 nur 70% der Umsatzsteuergutschriften gemäß § 8 Abs 2 LuFPauschVO 2006 gewinnerhöhend angesetzt. Die ertragsteuerliche Neutralität der Umsatzsteuer ist vorrangig als Grundprinzip der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung zu beachten.