BFG RV/7102581/2012

Es sei also von Bedeutung, dass es sich bei jener Tätigkeit, für die Werbungskosten aus Umschulungsmaßnahmen angefallen seien, überhaupt um eine ernst gemeinte erwerbswirtschaftliche Betätigung handle und zusätzlich diese Betätigung nicht steuerlich irrelevante Liebhaberei darstelle. Da bisher nur negative Einkünfte erklärt worden seien, hätten diese nicht zur Sicherung des Lebensunterhaltes beigetragen. Aus Sicht des Finanzamtes habe sich aufgrund der vorgelegten Vorhaltebeantwortung keine Änderung in der bisherigen steuerlichen Beurteilung ergeben; die Berufung wäre daher als unbegründet abzuweisen. Des Weiteren werde auf die Ausführungen in der Bescheidbegründung hingewiesen. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Strittig ist die Anerkennung von Aufwendungen in Höhe von Euro 3.927,76 als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988. I) Der Sachverhalt ist durch folgende Umstände bestimmt: a) Der Bf. war im Streitjahr, 2010 und 2011 bei der Fa. A. GmbH. nichtselbstständig erwerbstätig. Er hatte die Funktion eines Industrie- und Großkundenbetreuers im Zusammenhang mit der Versicherungsberatung und -vermittlung. Die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in diesen drrei Jahren betrugen: 2009: Euro 57.112,29 (lt. BVE vom 15. Juni 2012); 2010: Euro 56.807,57 (lt. Erstbescheid vom 1. Februar 2012); 2011: Euro 38.223,10 (lt. Erstbescheid vom 7. August 2013). b) In der vom Bf. noch nicht unterfertigten Einkommensteuererklärung für das Jahr 2012 werden als Einkünfte lediglich negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb in der Höhe von Euro 8.307,52 ausgewiesen (Verlust von G. e.U. Euro 2.458,41 mit Einnahmen von Euro 4.545,60 und Verlust von E. e.U. von Euro 5.849,11 mit Einnahmen von 7.517,50). In der Beilage zur Einkommensteuererklärung für das Jahr 2013 wird ein Verlust von Euro 4.116,47 ausgewiesen (Einnahmen von Euro 18.665,35). c) Am 15. Februar 2010 erhielt der Bf. von der Fa. B. GmbH. ein Zertifikat über die Qualifikation eines Risikomanagers mit den Bestimmungen ONR 49003:2008 (Risikomanagement für Organisationen und Systeme). d) Die Rechnungen vom 11. Jänner 2010 betreffend Personenzertifizierung über Euro 708,00 und vom 4. Jänner 2010 betreffend Download ÖNORM EN ISO 9001:2009 über Euro 106,56 [siehe Abschnitt L)] wurden erst im Jänner 2010 bezahlt. e) Am 3. Mai 2012 ließ der Bf. in das Firmenbuch sein Einzelunternehmen "E. e.U." eintragen (FN 3ef. x). Der Betriebsgegenstand dieses Unternehmens ist die Unternehmensberatung einschließlich Unternehmensorgansisation. f) Am 13. Juli 2012 ließ der Bf. in das Firmenbuch sein Einzelunternehmnen "G. e.U." eintragen (FN 3gh. w). Der Betriebsgegenstand dieses Unternehmens ist die Versicherungsvermittlung als Versicherungmakler und Berater in Versicherungsangelegenheiten. II) einkommensteuerliche Beurteilung § 16 Abs. 1 EStG 1988 bestimmt: Werbungskosten sind die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhalung der Einnahmen. § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF BGBl. I 2004/180 (AbgÄG 2004 ab der Veranlagung 2003) normiert, dass auch Werbungskosten sind: Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen. Die Z 10 des § 16 Abs.1 wurde mit dem StRefG 2000 (für Lohnzahlungszeiträume ab dem 1. Jänner 2000) eingeführt. Es sollte damit die frühere bestandene strenge Differenzierung von steuerlich nicht abzugsfähigen Aufwendungen für die Ausbildung einerseits und steuerlich abzugsfähigen Aufwendungen für die Fortbildung andererseits gelockert werden. Mit dem HWG 2002 wurden (umfassende) Umschulungsmaßnahmen in einen neuen Beruf (ab 2003) in den Werbunsgkostenkatalog aufgenommen (vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Band III B, Anm. 1 zu § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988). Im Fall des Bw. ist davon auszugehen, dass weder Aufwendungen für Ausbildung noch solche für (umfassende) Umschulungsmaßnahmen vorliegen. Dies deshalb, weil der Bf. nicht Aufwendungen zur Erlangung von Kenntnissen, die eine erstmalige Berufausübung oder eine Berufsausübung in einem anderen Beruf ermöglichen, absetzen will. Auch will der Bf. nicht Aufwendungen geltend machen, die eine Bildungsmaßnahme betreffen, die derart umfassend ist, dass sie auf eine neue berufliche Tätigkeit ausgerichtet sind. Es ist daher im gegenständlichen Fall zu prüfen, ob die Kriterien für Aufwendungen für die Fortbildung vorliegen. Fortbildung liegt vor, wenn der Steuerpflichtige seine bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten verbessert, um seinen Beruf besser ausüben zu können. Fortbildung dient dazu, in einem bereits ausgeübten Beruf auf dem Laufenden zu bleiben und den jeweiligen Anforderungen gerecht zu werden (vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Band III B, Anm. 2 zu § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 und die dort zitierte VwGH-Judikatur sowie VwGH vom 25. April 2013, 2010/15/0019). Entscheidend für die Unterscheidung zwischen Berufsausbildung und Berufsfortbildung ist die Beantwortung der Frage, ob bereits ein Beruf ausgeübt wird und ob die Bildungsmaßnahmen der Erlangung eines anderen Berufes dienen oder der Verbesserung von Fähigkeiten und Kenntnissen in der Ausübung des bisherigen Berufes dienen, sei es auch in einer qualifizierteren Stellung. Wie sich aus den Erläuterungen zur Regierungsvorlage ergibt, sollen im Gegensatz zur Rechtslage vor dem Steuerreformgesetz 2000 auch solche Bildungsmaßnahmen als abzugsfähige Fortbildung angesehen werden, die nicht spezifisch für eine bestimmte betriebliche oder berufliche Fortbildung sind, sondern zugleich für verschiedene berufliche Bereiche dienlich sind, die aber jedenfalls im ausgeübten Beruf von Nutzen sind und somit einen objektiven Zusammenhang mit dem ausgeübten Beruf aufweisen. Eine begünstigte Bildungsmaßnahme liegt jedenfalls vor, wenn die Kenntnisse im Rahmen der ausgeübten Tätigkeit verwertet werden können (vgl. VwGH vom 22. September 2005, 2003/14/0090). Bildungsmaßnahmen, die aus Gründen des persönlichen Interesses getätigt werden, sind vom (Werbungskosten-)Abzug ausgeschlossen. Sie stellen Kosten der Lebensführung dar. Abzugsfähig sind Aufwendungen, die zur Sicherung des künftigen Lebensunterhaltes des Steuerpflichtigen beitragen sollen und daher künftiges Steuersubstrat darstellen (vgl. VwGH vom 15. September 2011, 2008/15/0321). Ein und diesselbe Bildungsmaßnahme kann somit bei einer Person eine Berufsaubildung darstellen, wähernd sie bei einer anderen Person aufgrund der Berufstätigkeit als Berufsfortbildung zu werten ist. Daher ist jeweils eine einzelfallbezogene Prüfung vorzunehmen (vgl. VwGH vom 31. Jänner 2002, 2001 /15/0098). Im Fall des Bf. ist davon auszugehen, dass er jedenfalls in den Jahren 2009 bis 2011 bei der Fa. A. GmbH. als nichselbstständig Erwerbstätiger und in seiner Funktion als Versicherungsfachkraft beschäftigt gewesen ist. Er beriet und betreute dabei Industrie- und Großkunden bei ihren Versicherungsverträgen. Dabei ist aber sachverhaltsmäßig davon auszugehen, dass der Bf. in den Folgejahren 2010 und 2011 deutlich weniger Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielte als im Jahr 2009. Selbst für das Jahr 2009 hat der Bf. in seiner Vorhaltsantwort vom 30. Mai 2012 angegeben, dass das durch die Bildungsmaßnahme erzielte Honorar für die Beratung der D. lediglich 10% seines Bruttoeinkommens von 2010 ausmache [siehe Abschnitt H)]. Für die Jahre 2012 und 2013 ist nach dem Antritt der beruflichen Selbstständigkeit durch den Bf. (Gründung von zwei Einzelunternehmen am 3. Mai und 13. Juli 2012) davon auszugehen, dass er Verluste in der Höhe von Euro 8.307,52 (2012) und 4.116,47 (2013) erzielt hat. Wenn weiters berücksichtigt wird, dass die Einnahmen in den Jahren 2012 und 2013 in der Höhe von Euro 9.975,91 und Euro 18.665,35 lagen, kann von der Erarbeitung eines der Einkommensbesteuerung unterziehbaren Steuersubstrates keine Rede sein. Vielmehr stellt sich die Frage aus welchen Geldmitteln der Bf. in den Jahren 2012 und 2013 seinen Lebensunterhalt finanzierte. Von einer Verbesserung der bisherigen Kenntnisse und Fähigkeiten durch die streitgegenständliche Bildungsmaßnahme kann nicht gesprochen werden, denn sonst müsste der Bf. in der Lage sein, entsprechende Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder aus nichtselbstständiger Arbeit zu erzielen (vgl. VwGH vom 25. April 2013, 2010/15/0019). Wenn im Vorlageantrag vom 26. Juli 2012 [siehe Abschnitt J)] auf die Entscheidung des unabhängigen Finanzsenates vom 31. Mai 2012, RV3861-W/09, verwiesen wird, so ist dem Folgendes zu entgegnen: Der dort zu entscheidende Berufungsfall betraf eine Assistentin der Geschäftsführúng einer Kuranstalt, die in den diese Berufungsentscheidung betreffenden Streitjahren als Geschäftsführerin eines Museums berufstätig war und daraus (beträchtliche), dauerhafte positive Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielte. Gerade dieser Umstand ist im Fall des Bf. nicht erfüllt, hat er doch seit der Absolvierung der Bildungsmaßnahme ständig sinkende, ja sogar negative Jahreseinkünfte erzielt. Die gegenständliche Bildungsmaßnahme hatte somit nicht die Verbesserung der bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten des Bf. zur Folge. Schließlich ist festzuhalten, dass, weil die steuerliche Anerkennung der Bildungsmaßnahme des Bf. im Jahr 2009 bereits dem Grunde nach zu versagen ist, ein Abspruch über die Höhe der andernfalls anzuerkennenden Bildungskosten nicht mehr erforderlich ist. Somit sind über die mit der Berufungsvorentscheidung anerkannten Werbungskosten hinaus keine weiteren Werbungskosten anzuerkennen. Damit war wie im Spruchpunkt II. ausgeführt über die Einkommensteuerfestsetzung zu erkennen. Damit erweist sich der aufgehobene Einkommensteuerbescheid vom 1. März 2011 als nicht richtig. Statt der Gutschrift in Höhe von Euro 4.555,68 ist richtigerweise nur eine solche von Euro 2.810,14 anzusetzen. § 299 Abs. 1 BAO ist somit erfüllt und das Ermessen ist zu üben. Das Ermessen wird folgendermaßen geübt: Die Auswirkung der Bescheidaufhebung beträgt Euro 1.745,54. Dies ist nicht geringfügig und die Zweckmäßigkeit daher erfüllt. Billigkeitsüberlegungen haben demgegenüber zurückzustehen. Die Bescheidaufhebung ist dem Sinn des § 299 BAO, welcher in der Herstellung der Rechtsrichtigkeit liegt, entsprechend zu bestätigen (Spruchpunkt I.). Zulässigkeit einer Revision Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist die Revision dann zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Da im gegenständlichen Fall das Erkenntnis nícht von der ständigen Rechtsprechung des VwGH abweicht und der zu lösenden Rechtsfrage keine grundsätzliche Bedeutung zukommt, ist eine Revision nicht zulässig. Wien, am 14. Juli 2014