BFG RV/7103097/2011

Das Finanzamt geht daher davon aus, dass eine verdeckte Ausschüttung nicht nur in Höhe der Differenz zwischen dem vom Betriebsprüfer geschätzten Wert des Mietrechtes und dem tatsächlichen Kaufpreis anzunehmen ist, sondern vielmehr der volle Kaufpreis die verdeckte Ausschüttung darstellt. B. A.: Die Fremdfinanzierung hat bereits bei der Vermietung stattgefunden. Ich war seinerzeit Schuldner des Kredites, diesen hat die Beschwerdeführerin übernommen. Amtsvertreter: Ich möchte zurückweisen, dass irgendjemand vom Finanzamt Herrn A. beleidigen wollte. Betriebsprüfer: Ich bin vom Immobilienpreisspiegel der Wirtschaftskammer ausgegangen und habe einige Vergleichsimmobilien angeführt. Ich habe mir nicht alle Immobilien angesehen. Zu den von mir angeführten verschiedenen Nutzungsdauern: Es gibt gesetzliche Regelungen, wie hoch die AfA sein darf, wenn kein Gutachten vorhanden ist. Im vorliegenden Fall gab es kein Gutachten. Vorsitzender hält vor, dass der VwGH in einem Erkenntnis entschieden hat, dass die Nutzungsdauer, die bei Ermittlung des Ertragswertes angesetzt wird, ident sein muss mit der Nutzungsdauer für die Bemessung der AfA. B. A.: Ich verweise auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 10.8.2005, 2002/13/0132 , wo der VwGH ausdrücklich erwähnt, dass zwei verschiedene Nutzungsdauern rechtswidrig sind. Betreffend die Vergleichswerte des Betriebsprüfers führe ich aus, dass der Prüfer Vergleichswerte von 2010 herangezogen hat, somit nach der Immobilienblase, wo die Preise um bis zu 30% gesunken sind. Betriebsprüfer: Ich betone, dass ich den Immobilienpreisspiegel der Wirtschaftskammer für das Streitjahr 2007 berücksichtigt habe. Ich verweise weiters darauf, dass der Wert des Gebäudes im Jahr 1995 im Einvernehmen mit der Betriebsprüfung mit ca. € 700.000,-- ermittelt worden ist. Zieht man davon die Abschreibung ab, kommt man auf einen Wert im Jahr 2007 iHv rd. € 550.000,--. Bereits damals wurde die Nutzungsdauer mit 2% angesetzt; dies deshalb, da trotz der Bestimmung des § 16 Abs 1 Z. 8 lit e EStG, in der ein AfA-Satz von 1,5 % angeführt ist, nach den Bestimmungen der EStR bei Gebäuden, die vor 1915 errichtet worden sind, eine Nutzungsdauer bis zu 2% zum Ansatz kommen kann. Dieser Wert stellt eine Art von Kontrollwert dar, aus dem abgelesen werden kann, dass der von der Beschwerdeführerin ermittelte Ertragswert wesentlich überhöht ist. Ich lege dem Senat den seinerzeitigen Bericht vom 8. Juni 2000 in Ablichtung vor. B. A.: Für mich ist diese Aussage des Betriebsprüfers nicht schlüssig. Denn wenn man 1995 50 Jahre Nutzungsdauer unterstellt hat, wäre die Restnutzungsdauer im Jahr 2007 38 Jahre gewesen. Daraus ist zu erkennen, dass der Prüfer mit allen Mitteln versucht hat, einen überhöhten Kaufpreis des Mietrechtes darzulegen. Betriebsprüfer: Bei der Nutzungsdauer von 50 Jahren handelt es sich um den höchstmöglichen AfA-Satz laut EStR. Dies bedeutet aber nicht, dass die tatsächliche Nutzungsdauer zwingend in gleicher Höhe anzusetzen gewesen wäre. B. A.: Ich verweise auf die Entscheidungen des UFS Zlen. RV/0332-S/07 und RV/3893-W/09, wo ausgeführt wird, dass vom Gesetz her eine Nutzungsdauer von 66,6 Jahren vorgesehen ist und dass man von diesem Wert nur abweichen kann, wenn dies begründet wird. In den tragenden Bauteilen müssen Mängel nachgewiesen werden, dass von einer kürzeren Nutzungsdauer ausgegangen werden kann. Im vorliegenden Fall fehlt die Feststellung, dass tragende Bauteile Schäden aufweisen. Es wurden bei dem Gebäude zwei große Sanierungen vorgenommen. Der UFS hat entschieden, dass selbst bei Liegenschaften, die um 1700 erbaut worden sind, eine weitere Nutzungsdauer von 70 Jahren angenommen werden kann. Betriebsprüfer: Betreffend die Nutzungsdauer verweise ich auf meine Stellungnahme (Seite 2 f) sowie auf Seite 5 und 6 des Betriebsprüfungsberichtes. Betreffend fremdübliche Miete verweise ich ferner auf meine Stellungnahme auf Seite 7 bis 15. Betonen möchte ich, dass in den Vergleichswerten regelmäßig auch der Grund und Boden inkludiert ist, wo hingegen im Streitfall nur die Bewertung des Gebäudes strittig ist. B. A.: Ich verweise abschließend auf meine Ausführungen in der Stellungnahme, in der ich darauf hingewiesen habe, dass die A. Wirtschaftstreuhand GmbH Mieterin eines zweiten Objektes ist, für das ein höherer Mietzins bezahlt wird als für die streitgegenständliche Liegenschaft. Auch daraus ist erkennbar, dass die Bewertung des Mietzinses den tatsächlichen/Gegebenheiten entspricht. Amtsvertreter: Ich stelle klar, dass der Hauptantrag des Finanzamtes nunmehr ist, den gesamten Kaufpreis des Mietrechtes als verdeckte Ausschüttung zu behandeln." Über die Beschwerde wurde erwogen: Die Voraussetzungen für das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 sowie für die Anerkennung von Verträgen zwischen Nahestehenden sind sowohl in der Beschwerde als auch in der Stellungnahme des Betriebsprüfers ausführlich und rechtlich zutreffend dargestellt worden. Strittig ist im Wesentlichen, ob der Kauf des Mietrechtes einem Fremdvergleich standhält und ob die subjektiven Voraussetzungen einer verdeckten Ausschüttung vorliegen. Das Bundesfinanzgericht hat unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht (§ 167 Abs. 2 BAO iVm § 2a BAO). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. für viele VwGH 9.9.2004, 99/15/0250) ist von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt. Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung dem Grunde nach In der mündlichen Verhandlung hat das Finanzamt nunmehr beantragt, den gesamten Kaufpreis als verdeckte Ausschüttung zu behandeln. Dies würde voraussetzen, dass eine Vereinbarung zwischen fremden Dritten über den Kauf eines Mietrechtes im Geschäftsleben nicht üblich ist. Dem ist allerdings entgegenzuhalten, dass - insbesondere bei Geldbedarf des Vermieters - derartige Vertragsgestaltungen zwar selten vorkommen, aber keineswegs ausgeschlossen sind. Auch eine Grundbuchseintragung muss nicht zwingend erfolgen. Somit liegt die Vorgangsweise dem Grunde nach noch im Rahmen der unternehmerischen Dispositionsfreiheit. Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung der Höhe nach Der Bf. ist grundsätzlich Recht zu geben, dass die Bewertung eines Mietrechtes grundsätzlich nach der Ertragswertmethode zu erfolgen hat, da der kapitalisierte Wert an die Stelle der laufenden Mietzahlungen tritt. Es bestehen allerdings massive Bedenken, dass der vereinbarte Mietzins tatsächlich fremdüblich ist; schon allein die bereits vom Finanzamt aufgezeigte erhebliche Differenz zwischen Sach- und Ertragswert spricht für einen überhöhten Mietzins. Das Finanzamt hat weiters eine Fülle von Vergleichsmieten vorgelegt, die die Bf. nur teilweise als unzutreffend entkräften konnte, die aber insgesamt für ein Preisgefüge sprechen, das unter dem Betrag der tatsächlich von der Bf. gezahlten Miete liegt. Auch die beiden vorliegenden Gutachten sind in diesem Punkt unschlüssig; das Finanzamt hat zu Recht auf die Kapitalisierung auf ewige Rente hingewiesen. Auch übernehmen die Gutachten kritiklos die Höhe der tatsächlich bezahlten Miete, ohne das Naheverhältnis zwischen Vermieterin und Mieter zu berücksichtigen. Was allerdings die Ermittlung des Ertragswertes durch die Außenprüfung anlangt, verweist die Bf. zu Recht auf das Erkenntnis des VwGH 10.8.2005, 2002/13/0132, in dem der Gerichtshof die Meinung vertritt, es sei unzulässig, der Ermittlung des Kapitalisierungsfaktors eine andere Nutzungsdauer zugrunde zu legen wie bei Ermittlung der AfA. Da eine kürzere Nutzungsdauer als die in § 8 Abs. 1 EStG normierte von der Bf. nicht nachgewiesen wurde - die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens gehen zu Recht davon aus, dass diese auch bei Erwerb eines Mietrechtes zum Ansatz kommen kann - war die gesetzliche Nutzungsdauer von 50 Jahren auch beim kapitalisierten Reinertrag heranzuziehen. Bei gleichbleibenden übrigen Parametern würde sich allein durch Erhöhung des Faktors auf 19,76 ein Ertragswert von € 850.372 ergeben. Die Bf. hat ferner nicht beachtet, dass ein fremder Mieter nicht bereit sein würde, einen Kaufpreis für das Mietrecht zu zahlen, der exakt dem kapitalisierten Wert des Mietzinses entspricht. Er würde vielmehr die Ablöse nur dann akzeptieren, wenn ihm der Vermieter als Gegenleistung eine entsprechende Preisreduktion bietet. Hierzu kommt, dass der Kaufpreis zum Großteil fremdfinanziert wurde, zum Mietrecht also noch die Zinsen hinzuzurechnen sind. Diese Vorgangsweise wäre unter Fremden völlig unüblich. Damit kann auch die subjektive Vorteilsgewährungsabsicht bedenkenlos als erwiesen angenommen werden. Die Bf. berücksichtigt weiters nicht, dass zwar der Ertragswert als grundsätzlicher Bewertungsmaßstab heranzuziehen ist, der Sachwert aber insoweit in die Betrachtung einzubeziehen ist, als ein fremder Dritter bloß bereit sein wird, höchstens den Sachwert zu zahlen. Auch darauf hat bereits das Finanzamt hingewiesen. Es wäre nämlich für den Mieter rentabler, den Mietvertrag zu kündigen und zu einem weit unter dem kapitalisierten Wert des Mietrechtes gelegenen Preis selbst ein vergleichbares Objekt zu erwerben. Nach Ansicht des Senates ist daher der unter Fremden übliche Preis mit dem Sachwert des Gebäudes gedeckelt. Was die Höhe des Sachwertes anlangt, liegen bezüglich des Gebäudes D-Gasse die Gutachten G. und H. WTP GmbH relativ nahe beisammen. Das 2002 erstellte Gutachten kommt auf einen Neubauwert von € 1,360.000, das 2007 erstellte Gutachten auf einen Neubauwert von € 1,581.000. Der zeitbedingte technische und wirtschaftliche Wertminderung wird mit 45 sowie 50% angesetzt. Der so ermittelte Zeitwert beträgt € 748.000 (das offenbar irrtümlich doppelt angesetzte Grundstück konnte nicht berücksichtigt werden) sowie € 791.000. Demgegenüber ermittelt die Betriebsprüfung einen Neubauwert von rund € 1,100.000 und eine Wertminderung von 65,5%. Da aufgrund des 1989/1990 durchgeführten Umbaus und der Generalsanierung von einer Verlängerung der Nutzungsdauer auszugehen ist, scheint aber der Wertminderungsabschlag überhöht. Ebenso sind die in den Gutachten angesetzten Kubikmeterpreise zwar an der oberen Bandbreite angesiedelt, aber noch vetretbar. Insgesamt kann daher ein Zeitwert von € 791.000 angenommen werden. Auch der sich hieraus ergebende Quadratmeterpreis von rund € 750 bewegt sich noch im Rahmen. Auch die Werte für Garage und Parkplatzanlage sind relativ hoch angesetzt, aber noch akzeptabel. Insgesamt kann somit der Sachwert laut Gutachten H. WTP GmbH in Höhe von € 1,006.000 Berücksichtigung finden, wobei hinzuzufügen ist, dass der relativ hohe Wert auch den Umstand mitberücksichtigt, dass bei einem Auszug des Mieters auch Übersiedlungskosten anfallen würden. Dieser Wert liegt auch relativ nahe dem vom Finanzamt ermittelten Ertragswert unter Berücksichtigung der Erhöhung des Faktors. Bereits eine moderate Erhöhung der angemessenen Miete für Erdgeschoss und Obergeschoss auf einen vertretbaren Wert von € 5,5/m² würde bewirken, dass der Ertragswert mit dem Sachwert anähernd übereinstimmt. Sachverhaltsmäßig ist es daher in freier Beweiswürdigung als erwiesen anzunehmen, dass unter Fremden der Sachwert von € 1,006.000 als Kaufpreis vereinbart worden wäre. Die Differenz zwischen dem tatsächlich gezahlten Kaufpreis von € 1,566.000 und dem Sachwert von € 1,006.000 stellt daher eine verdeckte Ausschüttung in Höhe von € 560.000 dar, die darauf entfallende Kapitalertragsteuer beträgt somit € 140.000. Absetzung für Abnutzung Die AfA-Basis beträgt daher ebenfalls € 1,006.000 und damit die AfA bei einer unbestrittenen Nutzungsdauer von 50 Jahren € 20.120. Für 2007 steht die Halbjahresafa in Höhe von € 10.060 zu. Der Gewinn laut Bp vermindert sich daher um € 3.818,26. Wie der Betriebsprüfer auf S 27 seiner Stellungnahme zu Recht unter Anführung von VwGH 17.10.2007, 2006/13/0069, hinweist, sind Zinsen für die Fremdfinanzierung einer verdeckten Ausschüttung nicht abzugsfähig. Soweit also der aufgenommene Kredit über den als angemessen zu wertenden Kaufpreis von € 1,006.000 hinausgeht, sind die auf diesen Kreditteil entfallenden Zinsen nicht abzugsfähig. Insgesamt können daher 19,5% der Kreditzinsen nicht anerkannt werden. Der Gewinn erhöht sich somit um € 6.290,31. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb beträgt daher € 7.142,95. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da keine Rechtsfrage vorliegt, sondern der vorliegende Sachverhalt bezüglich der Angemessenheit des Kaufpreises eines Mietrechtes in freier Beweiswürdigung beurteilt wurde, liegt diese Voraussetzung im Beschwerdefall nicht vor. Gegen dieses Erkenntnis ist daher keine (ordentliche) Revision zulässig. Wien, am 9. Juli 2014