UFSW RV/1037-W/06

Geschenke, im gegenständlichen Verfahren teure Weine, die aufgrund beruflicher Beziehungen an Klienten, Kunden oder sonstige Geschäftsfreunde übergeben werden, sind durch die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Geschenkgebers bedingte Aufwendungen der Lebensführung (Repräsentationsaufwendungen). Repräsentationsaufwendungen, die zwar in Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit stehen, durch die aber auch ein gewisses Repräsentationsbedürfnis befriedigt werden, was bei der Vergabe von teuren Weinen sicher der Fall ist, sind nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig. Die Berufung war in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. 2. KFZ-Kosten Nachdem bei der Bescheidausfertigung im Jahr 2002 eine Abschreibung auf ein KFZ in Höhe von 2.125 € seitens der Betriebsprüfung übersehen wurde, ist dieser Betrag aufwandswirksam bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit anzusetzen. Es sind bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit 2.125 € aufwandswirksam zu berücksichtigen. Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit sind im Jahr 2002 in Höhe von 877.128,41 € festzusetzen. Der Berufung war in diesem Punkt Folge zu geben. 3. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung: Freimachungskosten Folgender Sachverhalt wird der Berufung zugrunde gelegt: Mit Kaufvertrag vom 28. November 2002 erwarb der Bw. 1361/2138 Anteile der Liegenschaft mm von MW um einen Kaufpreis von 430.000 €. Am 28. November 2002 wurde mit dem zweiten Liegenschaftseigentümer "oo " Liegenschaftsverwertung und Bauträger GmbH eine Vereinbarung geschlossen, dass dieses Objekt nach Erwerb saniert und adaptiert werde, um danach, nach Begründung von Wohnungseigentum, durch Vermietung Erträgnisse zu erzielen. Mit 31. Dezember 2002 hat der Bw. an die SS einen - wie aus dem Kontenblatt ersichtlich - als Pönalezahlung bezeichneten Betrag von 350.000 € überwiesen. Am 13. Jänner 2003 wurde ein Werkvertrag zwischen der Hausinnehabung der Liegenschaft vertreten durch "oo" Vermögensentwicklung GmbH als Auftraggeber und Architekt h als Auftragnehmer über die örtliche Bauaufsicht und der Feststellung des Baufortschrittes abgeschlossen. Am 20. Jänner 2003 wurde ein Generalunternehmervertrag zwischen der "oo" Liegenschaftsverwertung und Bauträger GmbH und dem Bw. als Auftraggeber und der mlv GmbH als Auftragnehmer über diverse Umbauten, Ausbau des Dachgeschosses im Straßentrakt und die Sanierung bzw. Ausbau der Hoftrakte geschlossen. Der Auftragnehmer übernimmt die Ausführung der gesamten Bau- und Professionistenarbeiten für die schlüsselfertige Herstellung des Bauwerkes gemäß Vertragsunterlagen (Punkt III.1.) Als Anhang zu diesem Vertrag findet sich eine Bau- und Ausstattungsbeschreibung vom 25. November 2002. Weiters wurde am 20. Jänner 2003 ein Bauverwaltungs- und Koordinationsvertrag zwischen der "vvvv GmbH als Auftragnehmer und "oo" Liegenschaftsverwaltung und Bauträger GmbH und dem Bw. als Auftraggeber abgeschlossen. Unbestritten ist, dass ab dem Jahr 2003 das Gebäude vollständig saniert wurde. Die Kategorie der Wohnungen wurde von D auf A angehoben. Das Top 7 wurde mit dem darunter befindlichen Top 1 mittels innerliegenden Treppe verbunden. Ebenso wurde ein Dachbodenausbau vorgenommen. Dem Bw. wurden nach Parifizierung die Wohnungen 1, 2, 2A, 3, 4, 5, 6, (7 wurde mit Top 1 verbunden), 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 22 zugeteilt. Mietverträge wurden ab dem Jahr 2004 geschlossen. Im Jahr 2002 aktivierte der Bw. einen Betrag in Höhe von 430.000 € und hat die Zahlungen auf 15 Jahre abgeschrieben. Dieser Betrag resultiert einerseits aus der Weiterverrechnung von Zahlungen an bisherige Mieter, damit diese das Gebäude räumen und um es nach einer Generalsanierung gewinnbringend vermieten zu können (80.000 €), gebucht unter Ablöse Mietrecht und andererseits aus einer Pönalezahlung an die SS für die Abstandnahme der Option, die von MW als Eigentümer der Liegenschaft an die Stiftung erteilt wurde (350.000 €). Der Bw. sieht in diesen Zahlungen den Erwerb von Mietrechten. Die Betriebsprüfung sieht in diesen Zahlungen Freimachungskosten, die jedoch erst ab der Inbetriebnahme, im gegenständlichen Verfahren ab der tatsächlichen Vermietung zu aktivieren sind. Im gegenständlichen Verfahren ist strittig, um welche Art der Aufwendungen es sich bei den vom Bw. geleisteten Zahlungen handelt, ob sie Anschaffungskosten sind oder ob sie als Erwerb von Mietrechten zählen, weil an der Beantwortung dieser Frage unterschiedliche Rechtsfolgen (Höhe und Beginn der AfA) hängen. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 können bei Gebäuden, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, ohne Nachweis der Nutzungsdauer jährlich 1,5% der Bemessungsgrundlage (lit. a bis c) als Absetzung für Abnutzung geltend gemacht werden. Grundsätzlich sind die tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu Grunde zu legen. Nach § 203 Abs. 2 HGB idgF sind Anschaffungskosten jene Aufwendungen, die geleistet werden, um Vermögensgegenstände zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie ihnen einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören alle Kosten, die aufgewendet werden, um das Wirtschaftsgut in die eigene wirtschaftliche Verfügungsmacht zu überführen. Ebenso die sonstigen durch den Erwerb des Wirtschaftsgutes entstandenen Ausgaben und jene, die es nutzbar machen sollen (VwGH 19.4.2006, 2001/13/0294) (Jakom, EStG6, § 6 Tz 25f). a) Freimachung des Gebäudes/Entschädigungszahlungen an bisherige Mieter Ein Hauseigentümer, der einen Mieter dazu veranlasst, gegen Zahlung einer Entschädigung auf sein Mietrecht an Räumlichkeiten zu verzichten, erwirbt damit nicht ein Mietrecht, sondern die Freiheit seines Eigentums von einer schuldrechtlichen Bindung. Diese Kosten der Freimachung des Objektes sind als zusätzliche bzw. nachträgliche Anschaffungskosten zu aktivieren und können steuerlich nur im Wege der AfA berücksichtigt werden (VwGH vom 12.1.1971, 1764/69; VwGH vom 22.2.1972, 1909/70, VwGH vom 19.9.1989, 88/14/9174), vorausgesetzt, die freigemachte Einheit dient der Erzielung von Einkünften mit Vermietung und Verpachtung (VwGH vom 9.6.1982, 81/13/123) (EStRL 6414). Unstrittig ist, dass die verfahrensgegenständlichen Räumlichkeiten auch der weiteren Vermietung dienen. Ebenso unstrittig - wie aus dem vorgelegten Prospekt ersichtlich -- ist, dass durch die Sanierung des gesamten Gebäudes bei der künftigen Vermietung höhere Erträge erzielt werden können, schon allein durch die Anhebung der Kategorie von D auf A. Die Freimachung eines Gebäudes von Bestandsrechten zur Weitervermietung gehört zu den Anschaffungskosten und sind im Wege der AfA abzugsfähig (VwGH 19.9.1989, 88/14/0174). Anschaffungszeitpunkt ist der Zeitpunkt der Lieferung. Voraussetzung für die Anschaffung ist die Erlangung der betrieblichen Nutzungsmöglichkeit nicht im Sinn der bloß rechtlichen, sondern im Sinn der faktischen Verfügungsmöglichkeit über das Wirtschaftsgut. Der Bw. hat durch diese Bestandsfreimachung für sich die Möglichkeit geschaffen, das Bestandsobjekt in saniertem Zustand zu vermieten. Der Erwerb eines diesbezüglichen "Mietrechtes" ist denkunmöglich, da den Bw. als Bestandseigner das Recht selbiges zu vermieten ohnedies zukommt. Dem Bw. ist allerdings insoweit zu folgen, als diese Kosten bereits im Jahr der Bezahlung zu aktivieren sind und zwar als Anschaffungskosten auf die Nutzungsdauer, die ident ist mit der des Bestandsobjektes. Da das Bestandsobjekt laufend abgeschrieben wird, gilt das auch für die zusätzlich zu aktivierenden Kosten und zwar ab dem Moment der Bezahlung. Ein weiteres Argument, dass diese Ausgaben zu den Anschaffungskosten zu zählen sind, bringt der steuerliche Vertreter in der Beantwortung des Vorhaltes des unabhängigen Finanzsenates vor, wonach die 80.000 € an MW für bereits erfolgte Klagen, Vergleiche und Räumungen Zahlungen weiterverrechnet wurden. Es liegt in der Natur der Sache, dass ein Eigentümer, im gegenständlichen Verfahren MW, der in ein Projekt investiert (Ausgaben für Räumungsklagen), um nach einer Sanierung höhere Mieteinkünfte erzielen zu können, nach Verkauf dieses Wirtschaftsgutes, die bereits erfolgten Investitionen bzw. Vorbereitungshandlungen auf den Verkaufspreis schlägt. Kein wirtschaftlich Denkender lässt sich auf eine derartige Konstruktion ein, dass ein niedriger Kaufpreis vereinbart wird und es vom Willen vom Käufer abhängt, die bereits erfolgten Investitionen zu ersetzen. Außer es gibt Nebenabreden, die zivilrechtlich eingeklagt werden können. Daraus kann abgeleitet werden, dass bereits zum Zeitpunkt des Kaufvertrages feststand, dass diese Zahlungen vom Bw. übernommen werden, womit sie zu den Anschaffungskosten gehören und gemäß § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 mit 1,5% abgeschrieben werden können. b) Erwerb von Mietrechten/Pönalzahlung Diese Zahlung in Höhe von 350.000 € sei, wie der Bw. ausführt, eine Abstandszahlung an MW zum Erwerb des Mietrechtes. Der Bw. beschreibt den Sachverhalt in der Art, dass er das Haus erworben hat, jedoch habe eine Stiftung die Option auf das Mietrecht schon vorher erworben. Nach den zivilrechtlichen Bestimmungen über das Eigentumsrecht erwirbt ein Miteigentümer zwar Eigentum nach ideellen Anteilen, doch kann er über den ihm zustehenden Teil allein verfügen. Wohnungseigentum ist das dem Miteigentümer einer Liegenschaft eingeräumte dingliche Recht, eine selbständige Wohnung oder eine sonstige Räumlichkeit ausschließlich zu nutzen und hierüber allein zu verfügen (§ 1 Abs. 1 WEG). Es ist also kein Eigentumsrecht an Teilen des Hauses, kein real geteiltes Eigentum. Der Wohnungseigentümer ist Miteigentümer der ganzen Liegenschaft und erhält das dingliche Nutzungs- und Verfügungsrecht an bestimmten Räumlichkeiten. Wenn der Bw. mehrere Wohnungen bzw. einen bestimmten Anteil des Gebäudes erwirbt, kann er als Eigentümer über diese ihm zugeteilten Wohnungen frei verfügen. Die Nutzung einer Wohnung besteht entweder in der eigenen Benützung oder in einer Vermietung. Mit Erwerb der Liegenschaft tritt der Bw. in die Stellung des Eigentümers, der über sein Eigentum frei verfügen kann, somit auch das Recht zu vermieten. Wird ein Eigentumsrecht beschränkt übereignet, vermindert diese Beschränkung den Wert der Liegenschaft und folglich die Anschaffungskosten. Wird eine Abgeltung dieser Beschränkung, hier das Recht die Wohnungen zu vermieten, bezahlt, gehört dieser Betrag zu den Anschaffungskosten, da erst ab diesem Zeitpunkt der Erwerber die volle Verfügungsmacht über sein Eigentum erhält. Wenn wie im gegenständlichen Verfahren dieses Recht zusätzlich abgegolten wird, so ist dies ein Bestandteil der Anschaffungskosten und ist steuerlich als AfA über die Restnutzungsdauer von 1,5% abzuschreiben. Es ist dem Bw. nicht zuzustimmen, wenn er den Erwerb der Liegenschaft in zwei Erwerbsvorgänge trennt und verschiedene Rechtsfolgen (hier die AfA) anknüpft. Wenn ein Steuerpflichtiger ein Mietgebäude erwirbt, um es nach einer Wohnhaussanierung zu vermieten, kann die AfA von den Anschaffungskosten bereits ab der Anschaffung geltend gemacht werden. Für eine kürzere Nutzungsdauer, sei es 10 oder 15 Jahre mangelt es an einer sachlichen Begründung. Da es sich in beiden Fällen um zusätzliche Anschaffungskosten handelt, sind diese zwar ab dem Zeitpunkt des Erwerbes bzw. Zahlung im Jahr 2002, jedoch auf die Restnutzungsdauer absetzbar und beträgt 1,5%. Die AfA für die in Rede stehenden Zahlungen in Höhe von 430.000 € ist festzusetzen mit 6.417,90 €/pro Jahr. Da die Liegenschaft erst in der zweiten Hälfte des Jahres 2002 erworben wurde, beträgt die AfA folglich 3.208,95 €. Der Berufung war in diesem Punkt teilweise stattzugeben. 4. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung: Rechts- und Beratungsaufwand Der Bw. hat folgende Ausgaben netto aufwandswirksam geltend gemacht: | Konto 7540 | Provision an fremde Vertreter | 37.500 € | Konto 7700 | Steuerberatung | 80.000 € | Konto 7706 | Wirtschaftsberatung | 95.500 € | Konto 7708 | Rechtsberatung | 8.500 € | Summe | | 221.500 € Den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 1.126,70 € standen Ausgaben in Höhe von insgesamt 285.695,97 € gegenüber, sodass ein Verlust von 286.117,17 € erklärt wurde. Dabei handelt es sich um folgende Rechnungen: a) Rechnung vom 31.10.2002 von der f-gmbh in Höhe von 45.000 € netto ("Kostenersatz erste Halbjahr", "Vertragsgemäße Suche von adäquaten Immobilienprojekten als Altersvorsorge"). b) Rechnung vom 11.11.2002 von Beratung in Höhe von 50.500 € netto ("Betriebswirtschaftliche Beurteilung diverser nicht realisierter Immobilienprojekte"). c) Rechnung vom 4.12.2002 von der "vv" in Höhe von 37.500 € netto ("Vermittlungshonorar für Vermietung"). d) Rechnung vom 16.12.2002 von der "vv " in Höhe von 8.500 € netto ( "Rechtsanwältlich Betreuung"). e) Rechnung vom 20.11.2002 von Beratung in Höhe von 80.000 € netto ("Steuerliche Projektprüfung für Vermietung F3"). Seitens der Betriebsprüfung wurden die oben angeführten Rechnungen c - e (nicht als sofort abzugsfähige Werbungskosten anerkannt, sondern festgestellt, dass diese Beträge ab dem Jahr der Inbetriebnahme im Jahr 2004 (Beginn der Vermietung) zu aktivieren sind. Der Bw. beantragte, diese sofort im Jahr der Bezahlung (2002) zu berücksichtigen bzw. als Sonderausgaben anzuerkennen. Die Rechnung vom 11.11.2002 von Beratung in Höhe von 50.500 € netto wurde von der Betriebsprüfung nicht anerkannt und dem Gewinn zugerechnet. Sie wurde jedoch als Sonderausgabe gewährt. Der Bw. bringt vor, dass die in Rede stehenden Rechnungen Leistungen für den Steuerberater und Rechtsanwalt Leistungen für die steuerliche Prüfung von Projekten, insbesondere des verfahrensgegenständlichen Projektes betreffen. Im Vorlageantrag bringt der steuerliche Vertreter vor, dass es sich um eine steuerliche und wirtschaftliche Aufbereitung eines Projektes handelte, die in einem Kauf oder einen Nichtkauf enden konnte. Werbungskosten sind bei den außerbetrieblichen Einkunftsarten jene Aufwendungen, die zur Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte von den Einnahmen abzuziehen sind. Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Aufwendungen und Ausgaben für den Erwerb oder Wertminderungen von Wirtschaftsgütern sind nur insoweit als Werbungskosten abzugsfähig, als dies ausdrücklich zugelassen ist (§ 16 Abs. 1 zweiter Satz). Da im gegenständlichen Verfahren die Liegenschaft bzw. Gebäude noch nicht im Eigentum des Bw. stand und folglich keine Einkunftsquelle war, können diese Ausgaben lediglich Ausgaben zum Erwerb einer Einkunftsquelle oder vorbereitende Werbungskosten darstellen. Wie bereits oben ausgeführt stellen lediglich die im § 16 Abs. 1 Z 1 bis 10 EStG 1988 taxativ aufgezählten Werbungskosten abzugsfähige Aufwendungen oder Ausgaben dar. Rechtsanwalts- bzw. Steuerberatungskosten für die steuerliche Überprüfung eines Projektes fallen nicht darunter. Vorbereitende Werbungskosten, die vor der Einnahmenerzielung entstehen, sind abzugsfähig, wenn die ernsthafte Absicht zur Erzielung von Einkünften klar erwiesen ist. Da wie der steuerliche Vertreter ausführt, nicht die ernsthafte Absicht zur Erzielung von Mieteinkünften im Vordergrund für den Bw. stand, sondern die Erbringung eines Gesamtkonzeptes für eine optimale Steuerplanung, sind diese Ausgaben nicht in Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung zu sehen und stellen daher keine vorbereitenden Werbungskosten dar. Die in der Rechnung vom 4.12.2002 verrechnete Leistung, bestand in der steuerlichen Prüfung von Projekten, insbesondere des Projektes F3 (Stellungnahme des Bw. vom 29. September 2004). Im Vorlageantrag bringt der steuerliche Vertreter vor, dass es sich bei dieser Leistung um die Vermittlung irgendeines Projektes und nicht im Speziellen der verfahrensgegenständlichen Liegenschaft handelte. Seitens des Bw. war nicht Ziel ein Objekt zur Vermietung zu finden, sondern es wird von einem Projekt gesprochen, ein passendes Projekt im Sinne einer Steueroptimierung. Wie aus dem Leistungsinhalt der anderen Rechnungen ersichtlich, bezieht sich die erbrachte Leistung nicht auf die konkrete Einkunftsquelle, sondern auf die Erstellung eines Gesamtkonzeptes für den Bw. Bei diesen Aufwendungen oder Ausgaben handelt es sich folglich um keine Werbungskosten. Zu prüfen ist nun, ob es sich bei diesen Ausgaben um etwaige Sonderausgaben handelt. Sonderausgaben sind taxativ aufgezählte Aufwendungen, die vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen sind, die nicht mit der Einnahmenerzielung in Zusammenhang stehen, sondern der privaten Lebensführung zuzurechnen sind und daher Einkommensverwendung darstellen. Gemäß § 18 Abs.1 Z 6 EStG 1988 können Steuerberatungskosten als Sonderausgaben geltend gemacht werden, sofern sie an berufsrechtlich befugte Personen geleistet werden. Die Rechnung vom 31.10.2002 wurde von der f-gmbh (Errichtungs- und Verwaltungs GmbH) ausgestellt. Da der Rechnungsaussteller keine berufsrechtlich befugte Person ist, können diese Ausgaben nicht als Sonderausgaben angesetzt werden. Die Rechnung vom 11.11.2002 wurde von einer berufsrechtlich befugten Person (Beratung Wirtschafts- und Steuerberatungs GmbH) ausgestellt, daher können diese Ausgaben in Höhe von 60.600 € brutto grundsätzlich als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Die Rechnung vom 4.12.2002 wurde von der "vv" ausgestellt. Da der Rechnungsaussteller keine berufsrechtlich befugte Person ist, können diese Ausgaben nicht als Sonderausgaben angesetzt werden. Die Rechnung vom 16.12.2002 wurde ebenfalls von der "vv" ausgestellt. Wie bereits ausgeführt, handelt es sich beim Rechnungsaussteller nicht um eine berufsrechtlich befugte Person, weshalb diese Ausgaben nicht als Sonderausgaben geltend gemacht werden können. Die Rechnung vom 20.11.2002 wurde von einer berufsrechtlich befugten Person, Beratung Wirtschafts- und Steuerberatungs GmbH ausgestellt, daher können diese Ausgaben in Höhe von 96.000 € brutto grundsätzlich als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Die beiden von der Wirtschafts- und Steuerberatungskanzlei Beratung ausgestellten Rechnungen im Jahr 2002 belaufen sich auf insgesamt 156.600 €. Auf Befragen des steuerlichen Vertreters in der mündlichen Verhandlung, ob es Zeit- und Leistungsaufstellungen in der Kanzlei über diese Beträge gibt, wurde diese Frage verneint. Es wurde der Behörde weder eine Zeit- noch eine Leistungsaufstellung vorgelegt. In Anbetracht der höhe dieser beiden Rechnungen erscheint es absolut unüblich, dass weder Leistungsaufzeichnungen noch Zeitaufzeichnungen vorhanden sind. Vor allem deshalb, weil diese Aufzeichnungen bei den Wirtschaftstreuhändern und Steuerberatern allgemein üblich sind. Nimmt man einen Stundensatz eines "Partners" von 500 € an, würde dieser 312 Stunden für die Beratung dieses Projektes benötigen, bei der Annahme von einer Normalarbeitszeit von 40 Stunden pro Woche wäre dies ein Zweitaufwand von fast acht Wochen oder zwei Monaten. Sollte nicht die gesamte Beratung von einem Partner vorgenommen worden sein, ist ein niedrigerer Stundensatz anzusetzen, z.B. 100€/Stunde, es wären 1.560 Stunden für die Beratung benötigt geworden oder 39 Wochen bzw. 8 Monate. Es erscheint dem Unabhängigen Finanzsenat nicht als glaubwürdig, dass eine derartige Beratung ohne Leistungs- oder Zeitaufstellung vorgenommen wird. In Anbetracht der Höhe der Rechnungen und mangels Nachweis der tatsächlich erbrachten Leistungen werden im Schätzungswege 20% der in Rechnung gestellten Beträge in Höhe von insgesamt 156.600 € als Sonderausgaben anerkannt (= 31.320 €). In diesem Zusammenhang wird angemerkt, dass die Leistungen von der Beratung sehr wohl nach Leistungen abgerechnet wird, wie aus der Überschussrechnung des Bw. aus seiner Tätigkeit als Arzt ersichtlich ist. So wurden im Jahr 2001 für die Steuerberatung 9.941,38 € und im Jahr 2002: 1.671,35 €, für die Buchhaltung im Jahr 2001: 22.324,86 € und im Jahr 2002: 32.742,58 € und als Wirtschaftsberatung im Jahr 2002: 17.400 € verrechnet. Unter Einbeziehung dieser Tatsache erscheinen die oben angeführten Beträge als nicht glaubhaft. Insgesamt sind 31.320 € als Sonderausgaben anzusetzen. In diesem Punkt war der Berufung teilweise Folge zu geben. Ergänzendes Schreiben betreffend Einkommensteuerbescheide gemäß § 295 Abs. 1 BAO für die Jahre 2000 und 2001 vom 21. November 2006 sowie vom 20. Dezember 2006 (RV/3037-W/07) Gemäß § 295 Abs. 1 BAO ist ein Bescheid, wenn dieser von einem Feststellungsbescheid abzuleiten ist, ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben. Im vorliegenden Fall hat das Finanzamt xy Feststellungsbescheide gemäß § 188 BAO erlassen, in denen die von der KF, Steuernummer 333 in den Jahren 1997 bis 2001 erzielten Einkünfte je zur Hälfte den Komplementären zugewiesen wurden. Zusätzlich erließ das Finanzamt am 27. November 2006 auf § 92 Abs. 1 lit. b BAO und § 190 Abs. 1 iVm § 188 BAO gestützte Bescheide mit dem Inhalt, dass eine Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO betreffend die Kommanditisten für die Jahre 1997 bis 2001 zu unterbleiben habe ("Nichtfeststellungsbescheide"). Die diesbezüglichen Bescheide ergingen an die KEG und die jeweiligen Kommanditisten, sie wurden jeweils beiden zugestellt. Die gegen die Feststellungs- und "Nichtfeststellungsbescheide" für die Jahre 1997 bis 2001 erhobene Berufung wurde mit Bescheid des UFSW vom 0.0.0000, RV/xxxx-W/08, als unzulässig zurückgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass sowohl Feststellungs- als auch "Nichtfeststellungsbescheide" gegen das Verbot der Einheitlichkeit verstoßen und somit Nichtbescheide vorliegen. Auf Grund der "Nichtfeststellungsbescheide" des Finanzamtes xy vom 1. Dezember 2006 änderte das Finanzamt 12/13/14/Purkersdorf am 1. Dezember 2006 die Einkommensteuerbescheide für 1997 bis 2001 gemäß § 295 Abs. 1 BAO ab. Eine derartige Abänderung ist jedoch nur zulässig, wenn die Einkommensteuerbescheide 1997 bis 2001 von einem Feststellungsbescheid abzuleiten sind. Erwiesen ist, dass die vom Finanzamt ausgefertigten "Bescheide" vom 1.12.2006 betreffend Nichtfeststellung von Einkünften, die als Grundlage für die Änderung der Einkommensteuerbescheide 1997 bis 2001 gemäß § 295 BAO am 20.12.2006 herangezogen wurden, ins Leere gegangen sind, weil es sich dabei um Nichtbescheide handelt. Damit hat jedoch ein tauglicher Feststellungsbescheid gefehlt, um die bereits erlassenen Bescheide betreffend Einkommensteuer für 1997 bis 2001 gemäß § 295 Abs. 1 BAO abzuändern. Im Erkenntnis vom 24.11.1998, 93/14/0203, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass im Falle einer unzulässigen, weil auf Grundlage von Nichtbescheiden erfolgten Änderung gemäß § 295 Abs. 1 BAO der abgeänderte Bescheid aufzuheben ist. Da sich aus den dargestellten Gründen die Abänderung der Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 als unzulässig erweist, waren die angefochtenen Bescheid aufzuheben. Gleiches gilt für die Feststellungsbescheide betreffend OF, Steuernummer 222. Die Berufung wurde mit Bescheid des UFSW vom 0.0.000, RV/ddd/08, als unzulässig zurückgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass sowohl Feststellungs- als auch "Nichtfeststellungsbescheide" gegen das Verbot der Einheitlichkeit verstoßen und somit Nichtbescheide vorliegen. Gleiches gilt für die Feststellungsbescheide betreffend DF, Steuernummer 111. Die Berufung wurde mit Bescheid des UFSW, als unzulässig zurückgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass sowohl Feststellungs- als auch "Nichtfeststellungsbescheide" gegen das Verbot der Einheitlichkeit verstoßen und somit Nichtbescheide vorliegen. Die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000 und 2001 gemäß § 295 Abs. 1 BAO vom 20. Dezember 2006 waren ersatzlos aufzuheben. Gleiches gilt für die Feststellungsbescheide betreffend TF, Steuernummer 444. Die Berufung wurde mit Bescheid des UFSW vom 0.0.00, RV/ggg/07, als unzulässig zurückgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass sowohl Feststellungs- als auch "Nichtfeststellungsbescheide" gegen das Verbot der Einheitlichkeit verstoßen und somit Nichtbescheide vorliegen. Die Einkommensteuerbescheide gemäß § 295 Abs. 1 BAO für die Jahre 2000 und 2001 vom 21. November 2006 waren somit ersatzlos aufzuheben. Im Rahmen des Berufungsverfahrens werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb aufgrund dieser Ausführungen neu festgesetzt. Berechnungsgrundlagen Die aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung festgesetzten Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in den verfahrensgegenständlichen Jahren sind aufgrund der rechtlichen Erwägungen durch den Unabhängigen Finanzsenat nicht zu ändern. | Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit 2000 | 11.346.209,00 S | Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit 2001 | 9.182.220,00 S | Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit 2002 | 877.128,41 € Die Einkünfte aus Gewerbetrieb sind im Jahr 2000 wie folgt anzusetzen: | Bescheid vom 20.12.2006 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 247.306 S | fd | Nichtbescheid | 124.527 S | fo | Nichtbescheid | 281.789 S | fk | Nichtbescheid | 12.000 S | vt | Nichtbescheid | -5.501.509 S | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut BE | | -4.835.887 S Die Einkünfte aus Gewerbetrieb sind im Jahr 2001 wie folgt anzusetzen: | Bescheid vom 20.12.2006 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | -5.700.039 S | fd | Nichtbescheid | 37.059 S | fo | Nichtbescheid | 30.845 S | fk | Nichtbescheid | 20.000 S | vt | Nichtbescheid | 53.315 S | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut BE | | -5.558.820 S Die Einkünfte aus Gewerbetrieb sind im Jahr 2002 wie folgt anzusetzen: | Bescheid vom 21.4.2004 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | -179.799,00 € | | | | hl | Korrektur Tangente 2.9.2003 | -10.690,38 € | hl | Tangente vom 29.6.2004 | -16.154,38 € | hlg | Tangente 9.9.2005 | 1.665,00 € | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut BE | | -204.978,76 € Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung F3 | Erklärung | -286.117,00 € | Mietrecht AfA (Tz 17) | +21.500,00 € | Mietrecht AfA (UFS) | -3.208,95 € | Aktivierungen (Tz18) | +126.000,00 € | Wirtschaftsberatung | 50.500,00 € | Einkünfte aus V+V | -91.325,95 € | Tangente vom 27.1.2004 V+V (906/7025) | +3.783,71 € | Tangente vom 15.4.2004 V+V (841/6566) | -2.809,03 € | Einkünfte aus V+V laut BE | -90.351,27 € Zusammenfassung der Bemessungsgrundlagen im Jahr 2002: | | Bescheid vom 21.4.2004 | | Berufungsentscheidung | Einkünfte aus selbständiger Arbeit | 879.253,41 € | -2.125,00 € | 877.128,41 € | Einkünfte aus Gw | -178.134,19 € | | -204.978,76 € | Einkünfte aus V+V | -84.333,46 € | -3.208,95 € -2.809,03 € | -90.351,27 € | Sonderausgaben | | | 31.320 € € Insgesamt war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 5 Berechnungsblätter (für 2000 und 2001 je in ATS und €) Wien, am 26. November 2013