UFSW RV/2007-W/10

Aus dem Umstand, dass Einnahmen in den Verdienstlisten aufscheinen, ist jedenfalls zu schließen, dass dem Bw die diesen Monat betreffenden Unterlagen ausgefolgt wurden. Hinsichtlich der bis Ende Jänner 2000 beschäftigten Z und I bestätigt dies der Bw mit seinem Vorbringen, Z habe ihm eine "offensichtlich falsche" Abrechnung für Jänner 2000 vorgelegt, ob die von I vorgelegte Verdienstliste richtig sei, wisse er nicht, selbst. Warum diese Abrechnungen unrichtig gewesen wären, führt der Bw im Übrigen nicht näher aus. Entscheidend ist auch nicht, ob die Abrechnungen richtig waren, sondern dass dem Bw damit von den Tierärzten der schon langjährig geübten Praxis entsprechend mitgeteilt wurde, was sie dem Bw schuldeten. In Bezug auf I gibt der Bw in der Berufung konkret an, dass das Ergebnis aus der Verdienstliste für Jänner 25.500,00 S betragen habe. Auch den Erhalt der Abrechnung von L bestätigt der Bw, wenn er vorbringt, er habe sich dessen Abrechnung für Februar und März "in die Haare" schmieren können. Jedenfalls ergibt sich aus all dem, dass die Tierärzte dem Bw Beträge bekannt gegeben haben, die sie im Rahmen ihres im Jahr 2000 noch aufrechten Beschäftigungsverhältnisses erwirtschaftet haben. Damit haben sie, der üblichen Abrechnungspraxis entsprechend, auch klar zum Ausdruck gebracht, dass die abgerechneten, in die Verdienstlisten aufgenommenen Beträge dem Bw zustehen. Dass die Tierärzte zuerst im Wege der Abrechnungen bzw. Verdienstlisten Beträge als dem Bw geschuldet einbekennen, um sie ihm dann vorzuenthalten, bzw. dass sie dem Bw Abrechnungen über ihr Tätigwerden überhaupt vorlegen sollten, wenn sie, wie der Bw behauptet, in die eigene Tasche gewirtschaftet hätten, ist nicht plausibel. Das gilt auch für die Märzabrechnung von U, auch wenn der Bw behauptet, diese erstmals im Juli 2000 im Finanzamt gesehen zu haben. Der Bw hat den Gewinn aus seinem Tierarztbetrieb durch Einnahmen- Ausgabenrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, weshalb es hinsichtlich des Zeitpunktes, in dem sich Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben auswirken, auf den Zufluss bzw. Abfluss ankommt. Gemäß § 19 EStG 1988 sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Gemäß § 19 Abs. 2 Z 1 lit. b UStG 1994 entsteht die Steuerschuld in den Fällen der auch vom Bw vorgenommenen Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind. Nach den unwidersprochen gebliebenen Feststellungen der Betriebsprüfung sind die Tierärzte im Auftrag des Bw im Rahmen der vom Bw geführten Tierarztpraxis auf Provisionsbasis tätig geworden, und sind die von den Tierärzten für den Bw entfalteten Tätigkeiten bzw. die Einnahmen hieraus dem Bw zuzurechnen. Sämtliche Honorare, welche die Tierärzte bei ihren Visiten kassiert haben, waren daher solche des Bw; bei den Tierärzten sind diese Beträge nur durchgelaufen. Ähnlich wie bei einer Vereinnahmung durch einen Bevollmächtigten (vgl. VwGH 12.11.1980, 13000/80) erfolgte mit der Vereinnahmung durch die beauftragten Tierärzte gleichzeitig auch die Vereinnahmung zugunsten des Bw. Dafür, dass die Tierärzte die den strittigen Beträgen zu Grunde liegenden Leistungen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung erbracht hätten, besteht kein Anhaltspunkt. Vielmehr haben sie dem Bw auch für diesen Zeitraum die Unterlagen über die von ihnen erbrachten Leistungen und kassierten Honorare zur Erfassung in den Verdienstlisten übergeben. Die von den Tierärzten bei den in den fraglichen Monaten durchgeführten Visiten kassierten, vom Bw in den Verdienstlisten entsprechend erfassten Beträge sind dem Bw folglich gleichzeitig mit der Vereinnahmung durch die Tierärzte zugeflossen. Die dabei erzielten Umsätze sind dem Bw als Inhaber der Tierarztpraxis zuzurechnen. Von der Frage des Zuflusses bzw. der Zurechnung zu unterscheiden ist die Frage, ob die betreffenden Tierärzte die von ihnen vereinnahmten Beträge auch an den Bw weitergeleitet haben. Da es sich bei den in Rede stehenden Umsätzen um dem Bw zuzurechnende Umsätze handelte, vermag eine allfällige (rechtswidrige) Zueignung oder Verweigerung der Herausgabe der kassierten Beträge durch die Tierärzte in umsatzsteuerlicher Hinsicht an der Zurechnung nichts zu ändern und führt daher schon aus diesem Grund nicht zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage beim Bw (vgl. Ruppe, UStG 1994, Kommentar³, § 2 Tz 71 betreffend Veruntreuung durch einen Arbeitnehmer). In ertragsteuerlicher Hinsicht gilt, dass der widerrechtliche Entzug von Geld, wie etwa durch Diebstahl, Veruntreuung, Unterschlagung oder Entwendung, (auch) beim Einnahmen-Ausgabenrechner zu einer Betriebsausgabe führt, wenn das Geld Betriebsvermögen bildet (VwGH 28.6.1988, 87/14/0118). Betriebsausgaben müssen aber jedenfalls nachgewiesen oder, wenn dies nicht möglich erscheint, zumindest glaubhaft gemacht werden (Quantschingg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 4 Tz 35). Von einem Nachweis oder einer Glaubhaftmachung kann aber schon deshalb nicht die Rede sein, weil nicht ersichtlich ist, dass der Bw auf eine Auszahlung ihm widerrechtlich vorenthaltener Abrechnungsbeträge gedrängt hätte; er hat gegen die Tierärzte weder Anzeige erstattet noch Ansprüche eingeklagt. Dass der Bw eine Geltendmachung seiner gegenüber den Tierärzten bestehenden Ansprüche, nicht nur der in den Verdienstlisten ausgewiesenen Abrechnungsbeträge in fünfstelliger Höhe aus den letzten Monaten des Tätigwerdens der Tierärzte, sondern auch etwa gegen Z bestehender Forderungen in Höhe von 125.500,00 S für ein Auto, 30.000,00 S für Instrumente und 70.000,00 S für Medikamente, gegen I und L in Höhe von jeweils 70.000,00 S und 25.500,00 S für Medikamente und Instrumente, oder gegen I die von Landwirten einkassierten Schulden von 30.692,00 S, unterlassen hätte, widerspricht der Lebenserfahrung, und kann auch nicht damit erklärt werden, dass eine klagsweise Durchsetzung die wahren Verrechnungsmodi ans Licht gebracht hätte. Im Übrigen hatten auch die Tierärzte eine Aufdeckung der praktizierten Vorgangsweise zu befürchten, weshalb sich für sie in gleicher Weise argumentieren ließe, die ausstehenden Beträge bezahlt zu haben, um einer solchen Aufdeckung vorzubeugen. Der Bw bringt, wie bereits in dem die Vorjahre betreffenden Berufungsverfahren, auch in der gegenständlichen Berufung vor, dass es sich bei dem auf der von ihm I vorgelegten Abschlussrechnung als "bezahlt" vermerkten Betrag von 40.000,00 S um eine Vorauszahlung handle, die I dann letztlich nicht beglichen habe; der auf der Abrechnung als offen bezeichnete Betrag wäre fällig gewesen, wenn I ihm die Vorauszahlung gegeben hätte. Dass dieses Vorbringen wenig plausibel ist, wurde bereits in der Berufungsentscheidung vom 12. September 2007, RV/4322-W/02, begründet, weshalb die dortigen Ausführungen auch für die gegenständliche Entscheidung maßgeblich sind. Abgesehen davon, dass dem Abrechnungsbeleg die Vereinbarung einer Anzahlung nicht zu entnehmen ist, sprechen gegen diese Darstellung sowohl der auf dem Beleg neben dem genannten Betrag von 40.000,00 S enthaltene Vermerk "bezahlt" als auch der Umstand, dass der nach Abzug dieses Betrages verbleibende Restbetrag als "offen" bezeichnet wird. In dem umständlichen Versuch des Bw, dies damit zu erklären, dass der "offene Betrag" die bis 31. Jänner 2000 fälligen Zahlungen beinhalte, wenn I die Vereinbarung, dem Bw die 40.000,00 S zu übergeben, eingehalten hätte, kann angesichts des eindeutigen Inhalts des Abrechnungsbeleges nur eine Ausflucht erblickt werden, zumal auch nicht einleuchtet, warum der Bw I einen Beleg, der unmissverständlich einen Betrag in Höhe von immerhin 40.000,00 S als bezahlt bestätigt, aushändigen sollte, wenn er diesen Betrag tatsächlich (noch) nicht erhalten hätte. Dazu kommt, dass der Bw den Feststellungen der vorangegangenen Betriebsprüfung zufolge am 9. Feber 2000 einen Betrag in Höhe von 40.000,00 S auf sein Bankkonto einbezahlt hat. Angesichts der zeitlichen Nähe zur Beendigung der Zusammenarbeit mit I Ende Jänner 2000 und der Übereinstimmung mit dem in der Abrechnung als "bezahlt" vermerkten Betrag vermag die Behauptung des Bw, er habe die Einzahlung nur getätigt, um zu verhindern, nach einer von I in dieser Höhe erwarteten Anzahlung, für deren Vereinbarung es zudem, wie bereits erwähnt, keinen Hinweis gibt, zu viel Bargeld zu Hause zu haben, nicht zu überzeugen. Weiters hat Z in dem die Vorjahre betreffenden Betriebsprüfungsverfahren unter Vorlage eines Überweisungsbelegs angegeben, im Februar 2000 dem Bw 73.300,00 S überwiesen zu haben. Dass die Behauptung des Bw, Z habe ihm damit einen schon seit längerem (privat) geschuldeten Betrag zurückgegeben, nicht glaubwürdig ist, wurde ebenfalls bereits in der Berufungsentscheidung vom 12. September 2007, RV/4322-W/02, begründet, weshalb auch in diesem Punkt die diesbezüglichen Ausführungen in dieser Entscheidung maßgeblich sind. Der Bw behauptet, es habe sich um die Rückzahlung eines Geldbetrages gehandelt, den er Z für einen Familienurlaub geliehen und mit dessen Erhalt er eigentlich nicht mehr gerechnet habe. Z bestritt bei seiner Befragung vom 14. Dezember 2000, jemals privat Geld vom Bw geliehen zu haben. Der Bw führte als Nachweis für die Richtigkeit seiner Behauptung schon im vorangegangenen Berufungsverfahren Eintragungen im Tagebuch seiner Gattin sowie drei Zeugen, die den Geldverleih an Z bestätigen könnten, ins Treffen. Es kann dahingestellt bleiben, ob der Bw Z tatsächlich Geld für einen Urlaub geliehen hat oder nicht. Der Überweisungsbeleg vom 15. Feber 2000 enthält nämlich keinen Zahlungsgrund. Selbst wenn die genannten Zeugen oder die Tagebucheintragungen beweisen könnten, dass der Bw Z Geld für einen Familienurlaub geliehen hat, so vermögen sie doch keinen Beweis über den Grund für die Überweisung vom 15. Feber 2000 zu erbringen. Fest steht, und das hat auch der Bw wiederholt so vorgetragen, dass Z dem Bw Geld für u.a. anlässlich der Beendigung der Zusammenarbeit zurückbehaltene Instrumente und Medikamente schuldete. Warum nun die Überweisung vom 15. Feber 2000, von dem von Z genannten Anlass für die Zahlung abweichend, gerade die Rückzahlung eines für einen Urlaub geliehenen Geldbetrages, mit dem der Bw ohnehin nicht mehr gerechnet habe, nicht aber die Begleichung eines anlässlich der Beendigung der Zusammenarbeit geschuldeten Betrages betreffen sollte, ist nicht einsichtig. Dies umso mehr, als die Aussage Zs, der überwiesene Betrag sei jener, den der Bw noch von ihm gefordert habe, und er nehme an, dass die Zahlung die bei der Trennung zurückbehaltenen Medikamente betroffen habe, im Einklang mit dem Vorbringen des Bw im Schreiben vom 17. Jänner 2000, von den Tierärzten anlässlich der Beendigung der Zusammenarbeit für die von diesen behaltenen Medikamente jeweils 70.000,00 S verlangt zu haben, steht. Damit ist die von Z als Grund für die Überweisung gegebene Erklärung glaubwürdiger, als die vom Bw behauptete Begleichung einer privaten Schuld. Dass, wie der Bw im Übrigen völlig unbelegt in den Raum gestellt hat, Z seit Mitte Jänner 2000 einen auf seinen Namen lautenden Samencontainer gehabt hätte, ist unerheblich, weil dies an dem Umstand, dass Z in der Abrechnung für Jänner dem Bw die diesem zustehenden Einnahmen bekannt gegeben hat, nichts ändert. Es ist auch nicht plausibel, dass Z dem Bw mitgeteilt hätte, was er diesem aus seinem Tätigwerden im Jänner schuldet, wenn er bereits mit einem eigenen Samencontainer auf eigene Rechnung gewirtschaftet hätte. Das Vorbringen des Bw ist auch nicht stimmig, wenn er hinsichtlich L zum einen erklärt, er habe sich dessen Abrechnungen für Februar und März "in die Haare schmieren" können - was nur bedeuten kann, dass ihm L die geschuldeten Beträge mitgeteilt, aber nicht ausbezahlt habe - und zum anderen behauptet, die im Jänner 2000 von L erwirtschafteten Umsätze seien ihm nicht bekannt, weil er diese Umsätze nicht für ihn (den Bw) erwirtschaftet habe. Wenn nämlich L die Umsätze Februar und März mit dem Bw abgerechnet hat, dann ist nicht verständlich, warum er die davor liegenden - zudem auch in die Verdienstliste aufgenommenen - Jännerumsätze nicht für den Bw erwirtschaftet haben soll. Das Gleiche gilt für das U betreffende Berufungsvorbringen. Einerseits behauptet der Bw, U habe eine Überweisung der Märzabrechnung versprochen, aber bisher unterlassen, andererseits erklärt er, die im Jänner 2000 von U erwirtschafteten Umsätze seien ihm nicht bekannt, weil sie die Umsätze nicht für ihn erwirtschaftet habe. Davon abgesehen hat der Bw noch im Prüfungsverfahren nur eingewendet, dass ihm die Umsätze der Monate Februar und März nicht zugerechnet werden könnten. Dass im Jahr 2000 Zahlungen von L an den Bw erfolgt sind - L hat ausgesagt, im Februar und März 2000 Teilzahlungen getätigt zu haben -, gibt der Bw mit seinem Berufungsvorbringen, es habe zunächst nach einer ratenweisen Überweisung der geschuldeten Beträge ausgesehen, selbst zu erkennen. Laut Feststellung im USO Bericht lagen hinsichtlich U eine Übergabe-Übernahme Bestätigung vom 2. April 2000 sowie eine Aufstellung von U, aus der eine Verrechnung mit dem Bw ersichtlich ist, vor. Diese vom Bw nicht konkret widerlegte Feststellung, insbesondere die erfolgte Verrechnung, die auch die Abrechnung für März 2000 mit 22.775,00 S umfasste, spricht gegen die Behauptung des Bw, von U kein Geld mehr erhalten zu haben. Nach den vorstehenden Ausführungen ist die Darstellung des Bw, die Tierärzte Z, I, L und U hätten im Jahr 2000 keine Zahlungen an ihn mehr geleistet, so auch nicht mehr für die in den Verdienstlisten der betreffenden Monate des Jahres 2000 abgerechneten Beträge, nicht glaubwürdig. Damit kann von einem Nachweis oder einer Glaubhaftmachung der Behauptung, die genannten Tierärzte hätten dem Bw die geschuldeten Honorare nicht ausgefolgt, nicht gesprochen werden, weshalb es auch nicht möglich ist, diese Beträge als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Nach den Feststellungen der USO haben betreffend den bis 15. März 2000 tätigen Tierarzt L nur für Jänner und Februar 2000, betreffend die bis 31. Juli 2000 tätige Tierärztin ST nur für Jänner, Februar und April 2000, betreffend den bis 31. Juli 2000 tätigen Laienbesamer B nur für Jänner bis Juni 2000, Verdienstlisten vorgelegen, betreffend den bis 31. Juli 2000 tätigen Laienbesamer Ö waren für das Jahr 2000 keine Verdienstlisten vorhanden. Hinsichtlich jener Einnahmen des Bw, welche er im Wege der von ihm beschäftigten Tierärzte erzielt hat, gibt es folglich für den Zeitraum Jänner bis Juli 2000 keine vollständigen Aufzeichnungen. Da somit die Aufzeichnungen hinsichtlich der von den Tierärzten erzielten Einnahmen lückenhaft sind, liegen auch insoweit die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Die Vorgangsweise der USO, die von den beschäftigten Tierärzten und Laienbesamern in den betroffenen Monaten erzielten Einnahmen anhand der für die anderen Monate vorhandenen Verdienstlisten zu schätzen, kann nicht als unschlüssig erkannt werden. Der Bw hat dieser Schätzung auch nichts Konkretes entgegengesetzt. Dem Einwand des Bw, er könne hinsichtlich ST nicht nachvollziehen, dass für die Monate Mai bis Juli 25 % der in den ersten vier Monaten erzielten Umsätze zugeteilt wurden, ist entgegenzuhalten, dass im Bericht der USO dieses Schätzungsergebnis sehr wohl begründet wurde. Die USO hat damit den nicht quantifizierten Hinweis des Bw auf einen ab April rückläufigen Umsatz berücksichtigt. Dass dem behaupteten Umsatzrückgang damit, dass die USO die Umsätze Mai bis Juli 2000 mit 25 % des rechnerischen Mittels der für die Vormonate vorliegenden Verdienstlisten geschätzt hat, nicht hinreichend Rechnung getragen worden wäre, zeigt die Berufung nicht auf. Der Einwand, Ö habe im Jahr 2000 nicht ganz so viel besamt wie B, bei ihm werde es sich im April um einen Betrag von 18.000,00 S handeln, ist allgemein gehalten und vermag die von der Außenprüfung angesichts des vollständigen Fehlens von Aufzeichnungen hinsichtlich der von Ö im Jahr 2000 erwirtschafteten Umsätze auf Grundlage der Verdienstlisten des Jahres 1999 vorgenommene Zuschätzung nicht zu widerlegen. Zudem hat der Bw in einem Schreiben an das Finanzamt (Bl. 218r Ordner 1 des Arbeitsbogens) selbst vorgebracht, dass sich die Umsätze und Provisionen von Ö, für den er seit der Vernichtung für das Jahr 2000 keinerlei Unterlagen mehr habe, in der Höhe der Umsätze und Provisionen des Jahres 1999 bewegten. Konkrete Ausführungen enthält die Berufung noch in Bezug auf die für das Jahr 2000 von der Betriebsprüfung als Betriebseinnahmen berücksichtigten Besamungskostenzuschüsse. Wie dem Arbeitsbogen zu entnehmen ist, hat die Betriebsprüfung diese Zuschüsse bei den Gemeinden erhoben und nach dem Zeitpunkt der Bezahlung erfasst, und zwar für die Monate 1-7/2000 mit 645.615,00 S und für 8-12/2000 mit 217.123,96 S, das ergibt insgesamt den in Tz 18 des Berichts als Betriebseinnahme ausgewiesenen Betrag von 862.738,96 S. Der Bw wendet ein, dass er von 1-7/2000 versteuerte Besamungskostenzuschüsse am Jahresende nochmals versteuern solle; die Betriebsprüfung habe den Betrag für 1-7/2000 mit dem für ihn glaubhaften Betrag von 448.928,96 S errechnet, während er von 8-12/2000 nach einem anderen System abgerechnet habe, dieser Betrag belaufe sich auf 413.810,00 S. Mit diesem Vorbringen zeigt der Bw schon deshalb keinen Fehler in der Berechnung der Betriebsprüfung auf, weil die von ihm genannten Beträge in Summe ebenfalls den von der Betriebsprüfung als Betriebseinnahme erfassten Betrag von 862.738,96 S ergeben. Inwiefern es zu einer nochmaligen Versteuerung von Besamungskostenzuschüssen gekommen wäre, hat der Bw daher nicht dargetan. Die Betriebsprüfung hat für die Jahre 2001 und 2002 weiters Eingänge auf den Bankkonten des Bw in Höhe von 161.959,50 S und 5.308,02 € (73.039,95 S) als Betriebseinnahmen erfasst. Es handelt sich dabei, worauf der Bw in der Berufung auch hinweist, um teilweise über 20.000,00 S liegende Einzelbeträge. Mit seinen allgemein gehaltenen Berufungsausführungen, die Bankeingänge könnten keine Honorare von Kunden sein bzw. es könnten dies lediglich Besamungskostenzuschüsse, Impfhonorare, Einzahlungen von Kollegen oder eigene Bareinzahlungen sein, gelingt es dem Bw nicht, die Herkunft der Bareingänge aufzuklären. Außerdem gehören die in der Berufung genannten Besamungskostenzuschüsse der Gemeinden (z.B. D-Dorf 23.200,00 S, E-Dorf 16.100,00 S oder F-Dorf 19.100,00 S) nicht zu den im Prüfungsverfahren unaufgeklärt gebliebenen Beträgen, sondern wurden von der Prüferin in der Auswertung der Bankkontoauszüge unter der Bezeichnung "Künstliche Besamungen" sehr wohl als aufgeklärt berücksichtigt (Bl. 105 ff Ordner 1 Arbeitsbogen). Wird ein Vermögenszuwachs festgestellt, den der Abgabepflichtige nicht aufklären kann, so ist die Annahme gerechtfertigt, dass der unaufgeklärte Vermögenszuwachs aus nicht einbekannten Einkünften stammt; das Vorliegen eines unaufgeklärten Vermögenszuwachses löst diesfalls die Schätzungsbefugnis der Behörde nach § 184 Abs. 2 BAO aus, wobei eine solche Schätzung in einer dem ungeklärten Vermögenszuwachs entsprechenden Zurechnung zu den vom Abgabepflichtigen erklärten Einkünften zu bestehen hat (z.B. VwGH 31.3.1998, 96/13/0002). Die BP hat daher die unaufgeklärt gebliebenen Eingänge auf den Bankkonten des Bw zu Recht den Betriebseinnahmen aus dem Tierarztbetrieb hinzugerechnet. 2.1. Streit besteht weiters darüber, ob im Zeitraum 1. Juni bis 30. November 2001 der Tierarzt Mag. S die Tierarztpraxis geführt und der Bw in dieser Zeit nur Dienstnehmer des Mag. S gewesen ist, oder ob das Dienstverhältnis bloß vorgetäuscht und ungeachtet der formellen Dienstnehmerstellung der Bw auch in diesem Zeitraum als selbständiger Unternehmer die Einkunftsquelle "Tierarztpraxis" innehatte, ihm daher auch die in diesem Zeitraum aus dem Betrieb der Tierarztpraxis angefallenen Einnahmen zuzurechnen sind. Zurechnungssubjekt ist derjenige, der aus der Tätigkeit das Unternehmerrisiko trägt, der also die Möglichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern; die rechtliche Gestaltung ist dabei nur insoweit maßgebend, als sich in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nichts anderes ergibt (Doralt/Toifl, EStG14, § 2 Tz. 142). Die am Standort B-Dorf, C-Straße, bestehende Tierarztpraxis war vor dem 1. Juni 2001 schon seit Jahren die Tierarztpraxis des Bw (der vorangegangene Prüfungszeitraum reicht bis 1995 zurück) und ist weiterhin dessen Tierarztpraxis. Er war und ist derjenige, der aus der an diesem Standort ausgeübten tierärztlichen Tätigkeit als Inhaber der Tierarztpraxis das Unternehmerrisiko getragen hat bzw. trägt. Dafür, dass er per 1. Juli 2001 seinen Betrieb an Mag. S und Mag. S per 30. November 2001 den Betrieb wiederum an den Bw rückübertragen hätte, gibt es nicht den geringsten Anhaltspunkt. Vereinbarungen, die solche Betriebsübergänge dokumentieren würden, gibt es nicht. Der Bw hat sich am Standort seiner Praxis über Jahre einen Kundenstock und eine funktionierende betriebliche Struktur aufgebaut. Wie die Betriebsprüfung anhand der Unterlagen des Bw festgestellt hat, hat die Tierarztpraxis im Jahr 2001 einen Umsatz von rd. 3,5 Mio S erbracht. Es ist nicht plausibel, dass der Bw einen solchen Betrieb ohne weitere Ablösezahlungen einem anderen Tierarzt überlassen und fortan als dessen Dienstnehmer gearbeitet hätte. Die am 7. und 8. Juni 2001 für Medikamente und Instrumente auf ein Konto des Bw erfolgten Überweisungen von 42.000,00 S und 33.600,00 S reichen zum einen nicht aus, eine Betriebsveräußerung, die auch einen Kaufpreis für etwa Kundenstock, betriebliche Organisation, Bekanntheitsgrad, umfassen müsste, zu dokumentieren. Zum anderen hat Mag. S in Abrede gestellt, diese Überweisungsbelege zu kennen, er habe die Überweisungen nicht durchgeführt, auch der Namensstempel auf den Belegen stamme nicht von ihm; der Bw hat auch nicht aufgeklärt, von welchem Konto die Überweisungen durchgeführt worden sind. Es gibt damit keinen Nachweis für einen Betriebsübergang auf Mag. S. Dass der Bw so ohne weiteres den Betrieb an Mag. S überlassen hätte und in ein Dienstverhältnis gewechselt wäre, ist nicht glaubwürdig. Es gibt keinen vernünftigen Grund dafür, dass der Bw den Betrieb samt den damit verbundenen Vorteilen wie etwa Kundenstock und betriebliche Organisation sowie den erzielbaren Einnahmen dem Mag. S, den er zuvor nach einem von ihm geschalteten Inserat nichtselbständig beschäftigt hatte, ohne Gegenleistung überlassen sollte. Vielmehr spricht der Umstand, dass sich der zweimalige Wechsel ohne den Betriebsübergang regelnde Vereinbarungen vollzogen hätte, insbesondere im Zusammenhang mit der Tatsache, dass die Tierarztpraxis vor und nach dem Wechsel unstrittig jene des Bw war bzw. ist, dafür, dass der Bw diesen Wechsel nach seinem Belieben vorgenommen hat, Mag. S den Betrieb im fraglichen Zeitraum daher nur als Strohmann des Bw geführt hat (was ja letztlich auch das Vorbringen des Bw in der Berufungsverhandlung, Mag. S habe Ende November 2001 gesagt, dass er nicht mehr mitmache, er wisse nicht, was noch komme, zum Ausdruck bringt). Es ist daher schon aus diesen Gründen davon auszugehen, dass der Bw auch in diesem Zeitraum das betriebliche Geschehen bestimmt hat und ihm daher auch in diesem Zeitraum die Einkunftsquelle "Tierarztbetrieb" bzw. die daraus erzielten Einnahmen und Einkünfte zuzurechnen waren. Das Vorbringen des Bw, die Führung des Betriebes habe zu seiner Tätigkeit als Dienstnehmer des Mag. S gehört, ist bei dieser Sachlage nicht plausibel. Demgegenüber ist die Schlussfolgerung der BP, das Dienstverhältnis des Bw sei für Zwecke des über ihn verhängten Schuldenregulierungsverfahrens vorgetäuscht worden, plausibler. Damit im Einklang stehen auch die Ausführungen in der Berufung bzw. in der Berufungsverhandlung, der Bw habe im betreffenden Zeitraum keine Eigenverantwortung gehabt, eine Weiterführung der Praxis wäre ohne Zustimmung des Masseverwalters nicht möglich gewesen, er habe auf Grund des anhängigen Konkursverfahrens nicht anders als als Dienstnehmer fungieren könnten. Dazu kommt, dass die Angaben des Mag. S sowie der Mag. C und der Dr. ST übereinstimmend die Sichtweise, dass der Bw auch von Juni bis November 2001 Inhaber der Tierarztpraxis gewesen ist, bestätigen. Mag. S hat am 21. August 2003 ausgesagt, dass der Bw im Juni 2001 an ihn herangetreten sei und ihn gebeten habe, auf Grund von Schwierigkeiten mit den Behörden für kurze Zeit seine Ordination zu übernehmen; der Betrieb sei offiziell auf ihn gelaufen, der Bw sei sein Dienstnehmer gewesen; an der Zusammenarbeit habe sich in dieser Zeit nichts geändert, er habe seine täglichen Einnahmen aufgeschrieben, am Monatsende dem Bw abgeliefert und die Provision erhalten; die in der Steuererklärung 2001 ausgewiesenen Honorareinnahmen habe er nie erzielt; er habe für Praxiseinrichtung, Medikamente, Samen usw. nichts bezahlt. Am 17. Oktober 2003 gab Mag. S in Bezug auf ihm vorgehaltene Überweisungsbelege weiters an, dass sich der Bw einen Stempel mit seinem Namen (des Mag. S) habe anfertigen lassen. Dr. ST betreffende Honorarabrechnungen habe er nie ausgestellt, diese habe nie für ihn gearbeitet; das gleiche gelte für Mag. C, die ihn während seines Urlaubs vertreten habe. Seine ursprüngliche Behauptung vom 9. Feber 2004, dass er das, was in den Niederschriften enthalten sei, nicht verstanden habe, diese daher falsch seien, hat der Bw am 19. Februar 2004 gegenüber der Prüferin wieder zurückgezogen. Mag. S lebt seit 1990 in Österreich und hat schon vor der Beschäftigung beim Bw Tierärzte vertreten, weshalb davon auszugehen ist, dass er im Zeitpunkt der Aussage der deutschen Sprache mächtig war. Ferner kann ihm im Hinblick auf die im Jahr 2001 gegebenen Konstellationen - einmal war er Dienstnehmer, dann schlüpfte er in die Rolle des Dienstgebers - ein Wissen um den Unterschied zwischen selbständiger und nichtselbständiger Tätigkeit unterstellt werden. Zudem sind die zur Niederschrift gegebenen Angaben des Mag. S eindeutig und unmissverständlich. Dass Mag. S sich nicht klar habe ausdrücken können, ist anhand der Niederschriften nicht feststellebar. Auch hat Mag. S bereits anlässlich einer vom Finanzamt am 30. September 2001, also zu einer Zeit, als er angeblich Betriebsinhaber und der Bw sein Dienstnehmer gewesen sei, erklärt, seit März 2001 als Aushilfe für den Bw zu arbeiten, er bekomme pro Besamung 100,00 S und für veterinärmedizinische Behandlungen 20 % des Honorars. Es ist daher davon auszugehen, dass Mag. S vom Bw unter Druck gesetzt worden ist, weil anders auch nicht der zweimalige, vorgetäuschte Wechsel der Betriebsinhaberschaft zu erklären wäre. Mag. C gab am 3. März 2004 an, Mag. S nicht zu kennen, sie sei im September 2001, auf Grund eines Inserats des Bw, als Vertretung beim Bw beschäftigt gewesen; dieser habe ihr Wohnung, Kfz, Medikamente und Instrumente zur Verfügung gestellt. Dr. ST gab am 16. Jänner 2004 an, dass der Bw in den Monaten, in denen die Abrechnungen an Mag. S tituliert wurden, selbst nicht geschäftsfähig gewesen sei. Es liegt auch ein Widerspruch vor, wenn der Bw zum einen behauptet, im Zeitraum Juni bis November 2001 sei Mag. S Betriebsinhaber gewesen, zum anderen in einer Übersicht der für ihn tätig gewesenen Tierärzte (Schreiben vom 29. Dezember 2003) aber erklärt, Mag. C sei im September 2001, also gerade in dem Zeitraum, in dem er angeblich bloß Dienstnehmer gewesen wäre, drei oder vier Wochen vertretungsweise tätig gewesen. Bei dieser Sachlage ist die vom Bw beantragte Befragung von Landwirten nicht erforderlich. Davon abgesehen könnten diese ohnehin nur Angaben zum äußeren Anschein machen, ob dieser äußere Anschein die tatsächlichen Verhältnisse zutreffend wiedergespiegelt hat bzw. das Dienstverhältnis des Bw tatsächlich bestanden hat oder vom Bw und Mag. S nur vorgetäuscht war, betrifft einen Umstand, welchen die Landwirte nicht bezeugen konnten. Aus den dargelegten Gründen ist es wahrscheinlicher, dass der Bw auch im Zeitraum Juni bis November 2001 über die Einkunftsquelle "Tierarztbetrieb" verfügt hat und ihm daher auch die in diesem Zeitraum erzielten Einnahmen und Einkünfte zuzurechnen waren. 2.2. Der Bw hat im Rahmen der Vortäuschung eines Dienstverhältnisses zu Mag. S diesem auch die Tierarztpraxis betreffende Aufwendungen zugeordnet. Die Betriebsprüfung hat dies rückgängig gemacht und die Aufwendungen sowie die dem Mag. S bezahlten Provisionen beim Bw berücksichtigt. Dass der Betriebsprüfung dabei ein Fehler unterlaufen wäre, zeigt der Bw mit seinen allgemein gehaltenen Berufungsausführungen, es sei ihm etwa nicht klar, wie die Betriebsprüfung bei der Arbeitskleidung auf einen bestimmten Betrag komme, nicht auf. Es wäre seine Sache gewesen, die Berechnung bzw. Aufwandszuordnung der Betriebsprüfung durch eine eigene, nachvollziehbare Aufwandsermittlung zu widerlegen, anstatt sich auf das Verlangen, es möge mitgeteilt werden, ob die Zahlen berechnet oder geschätzt wurden, zu beschränken. Das Begehren, einen Vorsteuerabzug aus laut Berufung von Mag. S an den Bw weiterverkauften Medikamenten zu berücksichtigen, muss daran scheitern, dass ein solcher das Vorliegen von den Vorschriften des § 11 UStG 1994 entsprechenden Rechnungen erfordert, der Bw das Vorhandensein solcher Rechnungen aber in keiner Weise dargetan hat. 3. Die Betriebsprüfung hat weiters festgestellt, dass Ausgaben für Sozialversicherung, Kammerbeiträge, Sterbekassa und Versorgungsfonds der für den Bw tätigen Tierärzte nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können, weil die Tierärzte diese Aufwendungen selbst getragen hätten. Mit seinem Einwand, aus den Verdienstlisten sei erkennbar, dass er diesen Aufwand getragen habe, ist der Bw im Recht. Auf der beispielsweise für L vorliegenden Verdienstliste für Jänner 2000 werden von den Umsätzen (versehen mit "plus") verschiedene Positionen, wie die L zustehende Provision, abgezogen (versehen mit "min"). Unter den mit "min" bezeichneten Beträgen finden sich auch die Positionen NÖGKK, Bundeskammer und Versorgungsfonds. Nach Saldierung der "plus"-Beträge und der "min"-Beträge ergibt sich der dem Bw zustehende Abrechnungsbetrag. Daraus geht klar hervor, dass die in Rede stehenden Beträge von den dem Bw gebührenden Einnahmen abgezogen wurden und somit jenen Betrag, der dem Bw zustand, gemindert haben, dass sohin der Bw diesen Aufwand getragen hat. Das ergibt sich auch aus der mit I im Beisein von L aufgenommenen Niederschrift vom 7. Juli 2000, worin I die Verrechnung laut Verdienstliste erläutert und bestätigt, dass sämtliche Aufwendungen, die in diesen Listen aufscheinen, aus den erzielten Einnahmen beglichen wurden, also zu Lasten des Bw gingen, den Tierärzten sei aus ihrer Tätigkeit unmittelbar kein Aufwand erwachsen. Der Berufung war daher in diesem Punkt Folge zu gegeben. Die vom Bw auf den Seiten 19 und 20 der Berufung geltend gemachten Ausgaben von insgesamt 92.430,30 S sind als Betriebsausgaben des Jahres 2000 zu berücksichtigen. 4. Weiters sind, wie mittlerweile außer Streit gestellt wurde, die unter Punkt 2.3.3. genannten Aufwendungen und Vorsteuern für ein Kfz sowie für zwei Mobiltelefone anzuerkennen.   5. Ermittlung der Bemessungsgrundlagen: [Grafik] [Grafik] 6. Das Finanzamt hat wegen Nichtabgabe der Umsatz- und Einkommensteuererklärungen des Jahres 2000 einen Verspätungszuschlag von 6,5 % der jeweils festgesetzten Abgabe verhängt. Die Berufung enthält dazu kein eigenständiges Vorbringen. Der Verspätungszuschlag kann gemäß § 135 BAO bis zu 10 % betragen. Im Hinblick darauf, dass der Bw für das Jahr 2000 überhaupt keine Steuererklärungen eingereicht hat, durch die Nichtabgabe erst Jahre nach dem Entstehen des Abgabenanspruchs die Steuerfestsetzung möglich war, was einen erheblichen finanziellen Vorteil - die Abgaben betragen auch nach der gegenständlichen, teilweise stattgebenden Entscheidung die nicht unbeträchtlichen Beträge von rd. 12.600,00 € an Umsatzsteuer und rd. 16.200,00 € an Einkommensteuer - für den Bw mit sich brachte und der Bw, wie auch das die Vorjahre betreffende Berufungsverfahren gezeigt hat, seinen abgabenrechtlichen Verpflichtungen nicht in der gebotenen Weise nachgekommen ist, hat das Finanzamt mit einem Zuschlag von 6,5 % nicht zu hoch gegriffen. Der Zuschlag wird jedoch der Höhe nach an die gegenständlich festgesetzten Abgaben angepasst und beträgt daher 822,63 € (=6,5 % v. 12.655,79 €) betreffend Umsatzsteuer 2000 und 837,05 € (=6,5 % v. 12.877,63 €) betreffend Einkommensteuer 2000. 7. Da der Bw die Berufung gegen den Bescheid betreffend Festsetzung von Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 2004 in der Berufungsverhandlung zurückgenommen hat, war diese insoweit als gegenstandslos zu erklären. Beilage: 6 Berechnungsblätter Wien, am 5. August 2013