UFSW RV/3758-W/09

"Ist die Berufung weder zurückzuweisen (§ 273) noch als zurückgenommen (§ 85 Abs. 2, § 86a Abs. 1, § 275) oder als gegenstandslos (§ 256 Abs. 3, § 274) zu erklären, so kann die Abgabenbehörde zweiter Instanz die Berufung durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Berufungsvorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs. 1) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Im weiteren Verfahren sind die Behörden an die für die Aufhebung maßgebliche, im Aufhebungsbescheid dargelegte Rechtsanschauung gebunden. Durch die Aufhebung des angefochtenen Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor Erlassung dieses Bescheides befunden hat. Soweit die Verjährung der Festsetzung einer Abgabe in einer Berufungsentscheidung (Abs. 2) nicht entgegenstehen würde, steht sie auch nicht der Abgabenfestsetzung im den aufgehobenen Bescheid ersetzenden Bescheid der Abgabenbehörde erster Instanz entgegen; § 209a gilt sinngemäß." (§ 289 Abs. 1 BAO). Der von der Bw selbst mehrfach angesprochene Internetauftritt der Bw bietet nicht nur die Nutzung verschiedener luxuriös ausgestatteter Zimmer und eines umfassenden Wellnessbereiches an, sondern wirbt vor allem damit, dass den Gast im Etablissement der Bw "über 10 umwerfend schöne Mädchen" erwarten. Der B***** wird, folgt man dem Internetauftritt, typischerweise von Kunden in Erwartung sexueller Dienstleistungen aufgesucht, was von der Bw auch nicht bestritten wird, mag es auch einzelne Zimmernutzungen ohne Zusammenhang mit Prostitutionsleistungen gegeben haben. Der Behauptung, dass die Bw über die Zimmervermietung hinausgehend keinerlei Leistungen für die Prostituierten erbracht haben will, widerspricht die von der Bw selbst vorgelegte, im Bescheid des Magistrats der Stadt Wiener Neustadt wiedergegebene Aussage der I***** C****, wonach der Machthaber der Bw für sie regelmäßig Beträge "an den Steuerberater" weitergeleitet habe (offenbar die an das Finanzamt abgeführte Abzugsteuer nach § 99 EStG 1988). Folgt man den vom Bw selbst vorgelegten Bescheiden des Magistrats der Stadt Wiener Neustadt, haben nicht die Prostituierten von den Kunden den Zimmerpreis kassiert, sondern die Kellner oder andere. Die Berufung der Bw schildet hingegen, dass die Prostituierten selbst das Zimmer gemietet haben sollen, was weder mit den Zeugenaussagen vor dem Magistrat der Stadt Wiener Neustadt noch mit dem Internetauftritt der Bw (der zwischen Zimmerpreisen und dem - im Gegensatz zu diesen - von den "Damen" direkt zu kassierendem "Damenunterhaltungsgeld" unterscheidet) vereinbar ist. Hingegen könnte die Anzeige des Landeskriminalamtes Niederösterreich den Schluss zulassen, die Prostituierte miete das Zimmer selbst (oder nützt dieses in Unkenntnis der Bw). Die diesbezügliche Aussage des H***** S***** vom 12. 3. 2009 vor der Abgabenbehörde ist - wie die dortige Fragestellung - unklar. Dem Prüfer zufolge soll wiederum offenbar der Kunde eine Hälfte des Zimmerpreises direkt an die Bw (an deren Kellner?) und die andere Hälfte - zusätzlich zum Entgelt für sexuelle Dienstleistungen - an die Prostituierten gezahlt haben, wobei sich Letztere - siehe die Stellungnahme vom 27. 10. 2009 - diesen "Mietanteil" offenbar behalten haben dürften. Feststellungen dazu hat das Finanzamt bislang nicht getroffen. Auch der im Prüfungsbericht angesprochene Unterschied der Vorgangsweise der Bw in Bezug auf die Zimmervermietung im Jahr 2005 und im Jahr 2006 liegt für einen Außenstehenden im Dunkeln. Da das Finanzamt offenbar zusätzliche Zimmererlöse umsatzsteuerrechtlich der Bw zurechnen möchte, fehlen bislang Feststellungen - und diese tragende Ermittlungen - dazu, wie hoch die Zimmererlöse gewesen sind, wer die Zimmererlöse für wen von wem vereinnahmt hat und schließlich wie die vom Finanzamt angenommene Erhöhung der umsatzsteuerpflichtigen Erlöse um 200.000 € begründet wird. Nicht nachvollziehbar ist die Aussage der Prüfers in der Stellungnahme vom 27. 10. 2009, es habe "keinerlei ,Zuschätzung'" gegeben, wenn ein Betrag von 200.000 € den erklärten Erlösen hinzugerechnet wird. Wie die "einheitliche Leistung" aus der Vermietung der Zimmer vom Prüfer ermittelt wurde, lässt sich dem angefochtenen Bescheid nicht entnehmen. Im Zuge des weiteren Verfahrens wird auch den diesbezüglichen Beweisanträgen der Bw nachzukommen sein (§ 183 Abs. 3 BAO). Für das weitere Verfahren ist darauf hinzuweisen, dass zur Frage der umsatzsteuerlichen Zurechnung von Prostitutionsumsätzen eine umfangreiche Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes besteht (siehe auch Laudacher, Zimmererlöse aus Bordellbetrieben, UFSaktuell 2004, 333). Es kommt in umsatzsteuerrechtlicher Hinsicht in Bezug auf die Zurechnung der von den Kunden vereinnahmten Erlöse nicht darauf an, ob die Prostituierten in einem Arbeitsverhältnis zu einem Bordellbetreiber stehen oder die Prostituierten selbst als Unternehmerinnen anzusehen sind. Wenn auch für das gegenständliche Verfahren nicht von Bedeutung, ist darauf hinzuweisen, dass Vereinbarungen zwischen einer Prostituierten und ihrem Kunden ist nicht generell sittenwidrig iSd § 879 Abs. 1 ABGB sind. Ein klagbarer Anspruch auf Vornahme oder Duldung einer sexuellen Handlung besteht nicht. Wurde die sexuelle Handlung gegen vorher vereinbartes Entgelt vorgenommen oder geduldet, begründet diese Vereinbarung eine klagbare Entgeltforderung. Dieser Grundsatz gilt auch im Verhältnis zwischen Bordellbetreiber und Kunden (OGH 18. 4. 2012, 3 Ob 45/12g; OGH 13. 9. 2012, 6 Ob 124/12x). Wenngleich Prostituierte typischerweise Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, können diese steuerrechtlich durchaus auch bei Eingliederung in ein Bordell und Überwiegen der Merkmale eines Dienstverhältnisses - allerdings in Bezug auf die konkrete Erbringung der sexuellen Dienstleistungen weisungsfreie - Arbeitnehmerinnen sein (vgl. Peth/Wanke/Wiesner in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG § 23 Anm. 84 "Prostitution"; UFS 22. 3. 2005, RV/0442-W/04). Ein Unternehmer kann sich zur Erbringung von Leistungen nicht nur eigener Arbeitnehmer(innen), sondern auch Subunternehmer(innen) bedienen. Dies ist aber für die Frage der Zurechnung der Zahlungen der Kunden in einem Bordellbetrieb nicht von Bedeutung, allenfalls für die Frage eines Vorsteuerabzugs aus Rechnungen selbständiger Prostituierter an den Bordellbetreiber, wenn diese keine Kleinunternehmer sind oder zur Regelbesteuerung optiert haben. Etwas anderes wäre der Fall, wenn ein Steuerpflichtiger etwa nur als Vermieter von Wohnungen zur Wohnungsprostitution auftritt und - wie jeder andere bloße Vermieter von Wohnungen und Geschäftslokalen - nur in Vertragsbeziehungen mit den Prostituierten als Mieterinnen steht, ohne auch (anders als etwa in dem von Laudacher, Wohnungsprostitution und Umsatzzurechnung, AStN 2005/23, geschilderten Fall) gegenüber den Kunden der Prostituierten als Unternehmer in Erscheinung zu treten. Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass bei einer Bar oder einem Nachtklub mit angeschlossenen Separees oder Zimmern die Leistung des Nachtklubbetreibers nach der Kundenerwartung nicht nur im Getränkeausschank, sondern entscheidend auch in der Gelegenheit zum Separee- oder Zimmerbesuch besteht. Vom Betreiber eines solchen Lokals wird allgemein angenommen, dass er zu diesem Zweck "Mädchen offeriert", welche mit den Nachtklubbesuchern die Separees oder Zimmer aufsuchen, um dort die sexuellen Wünsche der Gäste zu erfüllen. Bei einer solchen Fallkonstellation ist davon auszugehen, dass der Nachtklubbetreiber hinsichtlich sämtlicher im Nachtklub erbrachten Leistungen wirtschaftlich deren Erbringer ist, sodass auch die Umsätze aus der Prostitution diesem zuzurechnen sind (vgl. VwGH 15. 6. 2005, 2002/13/0104; VwGH 22. 9. 2005, 2003/14/0002; VwGH 23. 9. 2005, 2003/15/0147; VwGH 24. 1. 2007, 2003/13/0138; VwGH 19. 4. 2007, 2004/15/0037; VwGH 20. 5. 2010, 2006/15/0290; VwGH 24. 6. 2010, 2010/15/0059; VwGH 31. 3. 2011, 2009/15/0199 ). Ein getrenntes Inkasso - etwa von Getränkeerlösen einerseits durch Kellner und Erlösen für sexuelle Dienstleistungen durch Prostituierte (VwGH 20. 5. 2010, 2006/15/0290) - steht nach der Rechtsprechung dieser Zurechnung ebensowenig entgegen wie eine Ankündigung, wonach allfällige Leistungen der Prostituierten auf deren Rechnung erfolgen (VwGH 24. 6. 2010, 2010/15/0059). Entgegen der Stellungnahme des Prüfers vom 27. 10. 2009 steht keineswegs fest, "dass die Leistungen der selbständig agierenden Prostituierten gegenüber den Kunden gänzlich unabhängig vom Geschäftsbetrieb der Berufungswerberin erbracht werden". Die Berufung der Bw unterstreicht selbst den "örtlichen und logischen Zusammenhang" zwischen dem Geschäftsbetrieb der Bw und der Ausübung der Prostitution. Im weiteren Verfahren wird das Finanzamt daher auch zu ermitteln haben, ob die Bw eine Bar bzw. einen Nachtklub im vorstehenden Sinn betrieben hat. Ist dies der Fall, wurden nach der ständigen Rechtsprechung auch die sexuellen Dienstleistungen umsatzsteuerrechtlich durch die Bw erbracht und wären die diesbezüglichen Erlöse der Prostituierten umsatzsteuerlich der Bw zuzurechnen. Diesfalls wäre auf Grund entsprechender Ermittlungen die Höhe dieser Erlöse (voraussichtlich im Schätzungsweg) zu ermitteln (zu den erforderlichen Feststellungen siehe etwa auch UFS 21. 1. 2009, RV/1340-W/05). Im Hinblick auf den Umfang der vorzunehmenden ergänzenden Ermittlungen und den Umstand, dass sich dem angefochtenen Bescheid nicht einmal annähernd entnehmen lässt, welcher Sachverhalt von der Berufungsbehörde überhaupt beurteilen werden soll, war der Aufhebung des angefochtenen Bescheide unter Zurückverweisung der Sache an das Finanzamt der Vorrang vor Durchführung von Ermittlungen durch die Berufungsbehörde zu geben. Zum Vorhalt des Finanzamtes vom 18. 9. 2009 ist noch zu bemerken, dass - es handelt sich um keinen Mängelbehebungsauftrag gemäß § 85 Abs. 2BAO - eine Rechtsgrundlage für die dort angedrohte Rechtsfolge nicht besteht. Wien, am 5. Juni 2013