UFSW RV/0839-W/08

Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen (vgl. Doralt/Toifl, EStG14, § 2 Tz 160). Die notwendige Publizität setzt eine ausreichend deutliche Fixierung der wesentlichen Vertragsbestandteile sowie des Beweises des Abschlusses und der tatsächlichen Durchführung des Vertrages Dritten gegenüber voraus. Schriftlichkeit ist nicht unbedingt erforderlich, ihr kommt nur im Rahmen der Beweiswürdigung besondere Bedeutung zu. Die bloße Mitteilung an das Finanzamt kann üblicherweise nicht als eine nach außen hin mit genügender Deutlichkeit in Erscheinung tretende Vereinbarung angesehen werden (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG, 12. GL, § 4 Anm. 69) Das bisherige Vorbringen der Bw. vermag nicht davon zu überzeugen, dass ein steuerlich anzuerkennender Mietvertrag mit ihrer Mutter abgeschlossen wurde. Auch das vorerwähnte Schreiben vom 29. März 2000 enthält keine Aussagen über die wesentlichen Vertragsbestandteile. Darüber hinaus waren aber auch noch folgende Überlegungen entscheidungsrelevant: Die Vereinbarung der Gebrauchsüberlassung gegen Entgelt begründet unter Miteigentümern - auch bei fremdüblichem Entgelt - grundsätzlich noch kein Mietverhältnis. Eine Benützungsregelung stellt nämlich unter Miteigentümern, denen schon nach § 833 erster Satz ABGB der Gebrauch gemeinsam zusteht, keine entgeltliche Gebrauchsüberlassung dar. Der Abschluss eines Mietvertrages ist in einem solchen Fall nur dann anzunehmen, wenn die Parteien eindeutig ihren Willen zum Ausdruck bringen, durch die Vereinbarung mehr als eine Gebrauchsregelung zu begründen. Die bloße Gebrauchsregelung stellt den Regelfall, die Begründung eines Bestandverhältnisses die Ausnahme dar. Auch die Bestimmung des Benützungsentgeltes nach den gesetzlichen Regelungen über die Zinsbildung, auch die Bezeichnung des Entgeltes als Miete und die Eintragung dieses Entgeltes in einem Zinsbuch rechtfertigen nicht schon die Annahme eines Bestandvertrages (VwGH vom 11. Dezember 1996, 95/13/0227; VwGH vom 09. Juli1997, 93/13/0002; VwGH vom 27. Mai1998, 98/13/0084; VwGH vom 24. Juni 1999, 96/15/0098). Vor dem Hintergrund vorstehender Ausführungen gelangt der unabhängige Finanzsenat zu dem Ergebnis, dass auch im konkreten Fall eine zwischen Mutter und Tochter mündlich abgeschlossene Vereinbarung in Wahrheit als Benützungsregelung unter Miteigentümern angesehen werden muss. Der Umstand, dass einzelne Räumlichkeiten (unbefristet) entgeltlich überlassen werden, genügt zur Begründung eines Mietverhältnisses nicht, da ein solcher Vertragsinhalt auch einer bloßen Gebrauchsregelung unter Miteigentümern, die - wie oben ausgeführt - als Regelfall zu gelten hat, entspricht. Die Zahlung eines Entgelts, oder die Bezeichnung des Entgelts als "Miete" reichen nämlich nicht aus, um die Begründung eines Bestandvertrages über die gemeinsame Liegenschaft unter Miteigentümern annehmen zu können. Dem Vorbringen im Berufungsverfahren ist jedenfalls nicht zu entnehmen, dass Mutter und Tochter durch Abschluss eines Mietvertrages eindeutig ihren Willen zum Ausdruck gebracht haben, mehr zu beabsichtigen als eine bloße Gebrauchsregelung. Das vorerwähnte Schreiben vom 29. März 2000 hält sogar ausdrücklich fest, dass keine schriftlichen Mietverträge mit der Bw. bestehen, enthält allerdings - wie bereits erwähnt - keinen über die Höhe des Mietzinses hinausgehenden Hinweis auf den Inhalt der mündlich abgeschlossenen Vereinbarungen. Es wurde sohin weder ein schriftlicher Mietvertrag abgeschlossen noch wurde der Inhalt einer nach außen ausreichend zum Ausdruck kommenden mündlichen Vereinbarung dargetan, die von eindeutigem, klarem und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt ist und auch zwischen Familienfremden unter solchen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. Den streitgegenständlichen Mietzahlungen war daher die steuerliche Abzugsfähigkeit zu versagen. 3) Betrieblich genutzte Räume Vorweg ist festzuhalten, dass die von der Bw. im Zuge des Rechtsmittelverfahrens bekanntgegebenen Quadratmeterangaben für die Beurteilung der einzelnen Räumlichkeiten herangezogen wurden, zumal diese vom Finanzamt unwidersprochen blieben bzw. der Betriebsprüfer offenbar nur eine ungefähre Nutzflächenaufstellung aus dem Gedächtnis der Bw. erhalten hat (vgl. Stellungnahme des Prüfers vom 19. November 2007). Im gegenständlichen Fall ist davon auszugehen, dass die Bw. als Miteigentümerin Teile der Liegenschaft privat zu Wohnzwecken (64,35m²) und einzelne Räume der Liegenschaft im Zusammenhang mit ihrer betrieblichen Tätigkeit als Warenpräsentatorin nutzte. Gemischt genutzte unbewegliche Wirtschaftsgüter wie Gebäude sind nach allgemeiner Rechtsmeinung in einen betrieblich sowie einen privat genutzten Teil aufzuteilen. Eine Aufteilung findet nur dann nicht statt, wenn der betrieblich oder der privat genutzte Teil von untergeordneter Bedeutung ist. Ausgaben sind dem entsprechend verhältnismäßig aufzuteilen (Jakom/Marschner EStG, 2012, § 4 Rz 166). Bei der Aufteilung ist für jeden einzelnen Raum zu beurteilen, ob dieser betrieblich oder privat genutzt wird; dies erfolgt nach ausschließlich oder zeitlich überwiegenden betrieblichen oder privaten Nutzung des Raumes (VwGH vom 14. Dezember 2005, 2002/13/0114). Ist aufgrund der Nähe zum Privatbereich eine (teilweise) betriebliche Nutzung nicht feststellbar, gehört der Raum zum Privatvermögen. Werden dieselben Gebäudeteile zeitlich abwechselnd teils betrieblich teils privat genutzt, ist auf das Überwiegen abzustellen (Jakom/Marschner EStG, 2012, § 4 Rz 167). Eine untergeordnete Nutzung wird bei einer Nutzung von weniger als 20% in einem Bereich angenommen. Wird das Gebäude bei untergeordneter betrieblicher Nutzung zur Gänze dem Privatvermögen zugeordnet, liegt betreffend den betrieblichen Teil eine Nutzungseinlage in den Betrieb vor, sodass die angefallenen anteiligen Kosten als Betriebsausgaben anzuerkennen sind (Jakom/Marschner EStG, 2012, § 4 Rz 171, VwGH vom 13.September 2006, 2002/13/0123). Darüber hinaus ist zu beachten, dass bei einem Gebäude im Miteigentum der betrieblich genutzte Gebäudeteil nur mit jenem Anteil Betriebsvermögen darstellt, welcher der Miteigentumsquote entspricht (Zorn in Hofstätter/Reichel, EStG, § 4 Abs. 1 Tz 70). Im gegenständlichen Fall hat das Ermittlungsverfahren ergeben, dass die von der Bw. als betrieblich genutzt bezeichneten Räume allerdings nicht zur Gänze eindeutig ihrer betrieblichen Tätigkeit als Warenpräsentatorin zuordenbar sind: Konkret geht es dabei um folgende Räume | Lagerraum (Souterrain) | 9,29m² | Büro (Souterrain) | 4,40m² | Seminarraum (Souterrain) | 17,93m² | Besprechungszimmer (Parterre) | 6,99m² | insgesamt | 38,61m² Mit Schreiben vom 4. Juni 2012 hat die Bw. insgesamt sechs Fotos vorgelegt, davon betreffen drei Fotos das Lager. Auf allen Bildern ist ausschließlich ein offenbar vom Boden bis zur Decke reichendes Regal mit den von der Bw. vertriebenen Kosmetikprodukten ersichtlich, die restliche Einrichtung bzw. Nutzungsmöglichkeit des Raumes ist auf den Fotos nicht ersichtlich. Beim Seminar-/Schulungraum handelt es sich um einen mit Teppichen, einem Tisch, einer Eckbank mit je einem Sitzplatz und 2 Stühlen (insgesamt sohin 4 Sitzplätzen), Bildern, einer Wanduhr sowie einem Kruzifix wohnlich ausgestatteten Raum. Das Besprechungszimmer ist mit einem Teppich, einem runden Tisch und vier Sesseln, einem Sekretär und einer Kommode mit drei Laden eingerichtet. Festzustellen ist, dass den von der Bw. erstellten Fotos nicht zu entnehmen ist, dass aufgrund ihrer Ausstattung der "Seminar-/Schulungsraum" und das "Besprechungszimmer" überwiegend betrieblich genutzt werden. Die Einrichtung spricht vielmehr dafür, dass beide Räume in erster Linie das private bzw. familiäre Wohnbedürfnis befriedigen. Die Bezeichnung des im Souterrain befindlichen "Schulungsraumes" (Bezeichnung lt. Bw.) durch den Betriebsprüfer als "Kellerstüberl" ist durchaus nachvollziehbar. An diesem Eindruck vermag auch die - leicht aufstell- und wieder entfernbare - neben der Sitzecke befindliche auf einem Stativ montierte Leinwand nichts zu ändern. An einem Tisch dieser Größenordnung kann nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates auch kein Seminar mit mehreren Personen abgehalten werden. Dazu kommt noch, dass die Bw. in der Vorhaltsanwort vom 4. Juni 2012 unter Punkt 4) + 6) keine Angaben mehr über die Größe der Teilnehmergruppen (Kunden oder Verkäuferinnen) gegeben hat und auch das zeitliche Ausmaß der betrieblichen Nutzung nicht konkretisiert hat, sondern vielmehr selbst darauf hingewiesen hat, dass Schulungen und Informationsveranstaltungen unregelmäßig stattgefunden hätten. Darüber hinaus wurde der in Tz 7 des Bp-Berichtes getroffenen Feststellung, wonach das "Kellerstüberl" lediglich fallweise (ca. einmal im Monat) betrieblich genutzt werde bzw. den diesbezüglichen Ausführungen in der vom Prüfer zu Berufung abgegebenen Stellungnahme im Berufungsverfahren nicht entgegengetreten. Damit war dieser Raum nicht der betrieblichen Sphäre zuzuordnen und hat das Finanzamt zu Recht auch den Aufwendungen für die Vergitterung des Fensters die Abzugsfähigkeit versagt. Ebenso spricht die oben beschriebene Einrichtung des sog. Besprechungszimmers nicht gerade für eine nachhaltige betriebliche Nutzung durch Empfang von Kunden bzw. Produktpräsentationen, sondern handelt es sich - wie nach dem Foto zu schließen ist - vielmehr um einen zu Wohnzwecken eingerichteten Raum, welcher ebenfalls der Privatsphäre der Bw. zuzurechnen ist. Abgesehen davon, dass die Einrichtung der vorbeschriebenen beiden Räume nach der Verkehrsauffassung für typische Wohnräume spricht, hat die Bw. - wie bereits vorstehend dargelegt - auch nicht dargetan oder durch Vorlage entsprechender Unterlagen untermauert, dass die in Rede stehenden Räumlichkeiten in zeitlicher Hinsicht überwiegend betrieblich genutzt wurden. Hinzu kommt noch, dass sich in der Einnahmen-Ausgabenrechnung die Position "Miete für Präsentationsräumlichkeiten" befindet (2002: 1.266,80 €, 2003: 1.094,20 € 2004: 2.150,14 € AB 30, 32 und 34), was nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates ein Indiz dafür darstellt, dass Kundentreffen mit mehreren Teilnehmern jedenfalls außerhalb der streitgegenständlichen Liegenschaft stattgefunden haben. Lediglich hinsichtlich des Lagerraumes erscheint es glaubhaft, dass dort Waren im Streitzeitraum aufbewahrt und gelagert wurden und dass im Hinblick auf die Größe von rd. 9m² dieser Raum neben der Lagerung der von der Bw. vertriebenen Produkte kaum noch anderweitig, etwa zu privaten Zwecken verwendet wurde. Das Finanzamt hat daher zur Recht nur die Aufwendungen im Zusammenhang mit der Vergitterung des Kellerfensters im Lagerraum als steuerlich abzugsfähig anerkannt. Zum im Souterrain gelegenen Büro wurden zwar keine Fotos vorgelegt, allerdings hat der Prüfer die betriebliche Nutzung des Raumes offensichtlich nicht in Abrede gestellt und besteht für den unabhängigen Finanzsenat keine Veranlassung, davon abzuweichen. Im gegenständlichen Berufungsverfahren liegt somit jedenfalls hinsichtlich Lagerraum und Büro eine untergeordnete betriebliche Nutzung vor. Gemessen an der Gesamtnutzfläche des Gebäudes von 353,76 m² entfallen nämlich auf den 9,29 m² großen Lagerraum und das 4,40 m² große Büro nämlich nur rd. 3,8%. Doch selbst bei Berücksichtigung von insgesamt 38,61 m² - also sogar inklusive "Kellerstüberl" - ergeben sich in Beziehung zur Gesamtnutzfläche 10,91% und wäre daher noch immer von einer untergeordneten Bedeutung auszugehen. Feststeht somit, dass im Streitzeitraum hinsichtlich der von der Bw. betrieblich genutzten Räume kein Betriebsvermögen vorliegt. Geht man weiters davon aus, dass für einen rd. 9 m² großen Lagerraum für Kosmetikartikel und ein 4,4 m² großes Büro sowohl Strom- als auch Heizkosten lediglich in geringem Umfang anfallen und weiters eine in zeitlicher Hinsicht bloß gelegentliche Nutzung privater Wohnräume zu betrieblichen Zwecken gleichfalls keine nennenswerten Kosten verursacht und darüber hinaus die Bw. trotz Aufforderung auch keine ihr Vorbringen untermauernden Unterlagen vorgelegt hat, erscheint die vom Finanzamt in den (teilweise stattgebenden) Berufungsvorentscheidungen vorgenommene Erhöhung der Schätzung der Strom- und Gaskosten auf 20% der Gesamtkosten (lt. Betriebsprüfung wurden 10% der Gesamtkosten angesetzt) als durchaus angemessen. Dies vor allem unter dem Gesichtspunkt, dass der Anteil der betrieblich genutzten Räume (Lager u. Büro im Ausmaß von 13,69 m²) an der Summe der von der Bw. insgesamt genutzten Räume (81,37m² ohne Keller) 16,82% ausmacht. Der Berufung war daher im Sinne der Berufungsvorentscheidungen teilweise stattzugeben. Wien, am 4. Februar 2013