UFSW RV/0609-W/10

Die Kriterien des VwGH zur Beurteilung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen sind Ausfluss der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (Ellinger et al., § 21 BAO, E 87; VwGH 10.5.1988, 87/14/0084). An diesen Kriterien werden auch Verträge zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern gemessen; eine Vereinbarung muss demnach nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen (Publizität), einen eindeutigen, klaren Inhalt haben (Klarheit) und fremdüblich sein (VwGH 8.2.2007, 2004/15/0149). Somit hat die Beurteilung von Verträgen, Rechtsbeziehungen und Vorgängen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu erfolgen, um über das Vorliegen oder Nichtvorliegen einer verdeckten Ausschüttung entscheiden zu können. Das Entstehen einer zivilrechtlichen Forderung der Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter reicht nach dieser Judikaturlinie nicht aus, um auch für steuerliche Zwecke davon auszugehen, dass bei einer Entnahme bloß eine Vermögensumschichtung erfolge - die Kapitalgesellschaft gebe Zahlungsmittel ab und bekomme eine Forderung in derselben Höhe (vgl. in diesem Zusammenhang auch Renner in Quantschnigg et al., KStG, § 8 Rz 124 f, zur bilanziellen Seite des Themas). Vielmehr könne eine derartige, in der Handelsbilanz (Unternehmensbilanz) angesetzte Forderung für steuerliche Zwecke, in der sogenannten Steuerbilanz, nur dann angesetzt werden, wenn eine solche Forderung auch in wirtschaftlicher Betrachtungsweise, welche hier insbesondere durch die Untersuchung der Kriterien der Publizität, Klarheit und Fremdüblichkeit anzuwenden ist, besteht. Diese Kriterien sind hinsichtlich der streitgegenständlichen Entnahmen nicht erfüllt, was für steuerliche Zwecke gegen eine bloße Vermögensumschichtung spricht - bei der Bw: Verminderung der Zahlungsmittel + Erhöhung der Forderungen; bzw. beim Gesellschafter-Geschäftsführer: Erhöhung der Verbindlichkeiten + Erhöhung der Zahlungsmittel -, sondern für eine Ausschüttung: Für das Kriterium ´Publizität´ eines allfälligen Darlehensvertrages oder sonstigen Vertrages über eine Auszahlung mit Rückzahlungsverpflichtung reicht die Verbuchung der Forderung auf dem für den Gesellschafter-Geschäftsführer von der Bw geführten Verrechnungskonto nicht aus.Die handelsrechtlich/unternehmensrechtlich (gesellschaftsrechtlich) vorgesehenen Aufzeichnungen sind gemäß § 124 BAO auch im Interesse der Abgabenerhebung zu führen. Da im gegenständlichen Fall kein schriftlicher Vertrag abgefasst wurde und die Gewährung von Darlehen bzw. Krediten nicht zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb der Bw, welche keine Bank ist, gehört, wurde die in § 18 Abs. 5 GmbHG vorgesehene Urkunde nicht erstellt. Denn § 18 Abs. 5 und 6 GmbHG lauten:"(5) Über Rechtsgeschäfte, die der einzige Gesellschafter sowohl im eigenen Namen als auch im Namen der Gesellschaft abschließt, ist unverzüglich eine Urkunde zu errichten. Dabei ist vorzusorgen, daß nachträgliche Änderungen des Inhaltes und Zweifel über den Zeitpunkt des Abschlusses ausgeschlossen sind; die Bestellung eines Kurators ist nicht erforderlich. (6) Eine Urkunde muß nicht errichtet werden, wenn das Geschäft zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb gehört und zu geschäftsüblichen Bedingungen abgeschlossen wird."Es ist zwar strittig, ob außersteuerliche Aufzeichnungspflichten durch § 124 BAO formell in das Abgabenrecht transformiert werden (vgl. Ritz, BAO4, § 124 Tz 11 ff); im Ergebnis hat die Verletzung außersteuerlicher Aufzeichnungsverpflichtungen aber Folgen wie die Verletzung ursprünglich steuerlicher Aufzeichnungsverpflichtungen (vgl hinsichtlich Schätzung: Ellinger et al., § 124 E 4; VwGH 26.5.1999, 97/13/0157) Das Kriterium ´Klarheit´ ist nicht erfüllt, weil hinsichtlich Verzinsung und Rückzahlungszeitpunkt(e) nichts Erkennbares festgelegt wurde. Die Nichterfüllung des Kriteriums ´Klarheit´ hat auch zur Folge, dass eine umfassende Prüfung der Fremdüblichkeit nicht möglich ist.Jedenfalls unübliche Details zwischen Fremden sind: kein schriftlicher Vertrag, keine Festlegungen hinsichtlich Verzinsung und Rückzahlung.Die Themen Sicherheiten und Bonität des Schuldners könnten nur dann umfassend auf Fremdüblichkeit geprüft werden, wenn auch die vereinbarten Zinsen (hinsichtlich eines allfälligen Risikoaufschlages) sowie die vereinbarte Laufzeit in die Betrachtung zum jeweiligen Auszahlungstag einbezogen werden. Dies ist mangels Festlegungen hinsichtlich Verzinsung und Laufzeit nicht möglich. Lediglich hinsichtlich der im Jahr 2005 erfolgten Entnahmen konnte - wie unter Punkt D/c dargestellt - eine Bonität, die für eine fremdübliche Darlehensgewährung ausgereicht hätte, festgestellt werden. Bereits die Nichterfüllung eines der drei Kriterien Publizität, Klarheit und Fremdüblichkeit spräche bei strenger Anwendung dieser Judikaturlinie gegen die steuerliche Anerkennung des behaupteten Darlehens, wobei hier mehr als ein Kriterium nicht erfüllt wird. Die Vereinbarung vom 31. August 2009 zwischen dem Gesellschafter-Geschäftsführer und seiner Lebensgefährtin kann steuerlich nicht zurückwirken. Es kann daher für den Streitzeitraum dahingestellt bleiben, ob diese Vereinbarung für den Gesellschafter-Geschäftsführer der Bw zivilrechtlich durchsetzbar wäre und dadurch seine Bonität in Zukunft erhöhen könnte. Die von der Bw vorgebrachte tatsächliche Rückzahlung eines Teilbetrages iHv 40.000 € der Verbindlichkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers gegenüber der Bw im Juli 2011 sowie die von der Bw vorgebrachte, von ihr für Jänner 2013 erwartete Rückzahlung der Verbindlichkeit können nicht bewirken, dass die den drei Kriterien (Publizität, Klarheit, Fremdüblichkeit) nicht entsprechenden, strittigen Darlehensgewährungen der Bw an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer rückwirkend anders zu beurteilen wären als ursprünglich. Denn die Verwirklichung eines steuerlichen Tatbestandes (hier "sonstige Bezüge aus ... Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung") kann - mit hier nicht maßgebenden Ausnahmen (etwa umgründungsbedingte Rückbeziehungen) - grundsätzlich nicht rückwirkend wieder beseitigt werden. e) Judikaturlinie mit Schwerpunkt auf Verbuchung auf dem Verrechnungskonto: Diese Judikaturlinie findet ihren Ausdruck etwa in VwGH 28.4.2009, 2004/13/0059 (Verrechnungskonto diente zur kontokorrentmäßigen Verbuchung von Verbindlichkeiten der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter [seinem Einzelunternehmen] sowie Forderungen der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter iZm Überweisungen an diesen zur Deckung der Lebenskosten), und basiert darauf, dass auf dem Verrechnungskonto verbuchte Zahlungsmittelflüsse von der Gesellschaft zum Gesellschafter keine verdeckten Ausschüttungen sind, außer die Verbuchung der Verrechnungsforderung erfolgte nur zum Schein (=Rückzahlung von vornherein nicht gewollt) oder die Rückzahlung war wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten. f) Vereinigende Sicht der beiden Judikaturlinien: Beide Judikaturlinien dürften dahingehend übereinstimmen, dass verdeckte Ausschüttungen aus Zahlungsmittelflüssen von der Gesellschaft zum Gesellschafter möglich sind, auch wenn infolge der Verbuchungen von Forderungen in gleicher Höhe auf dem für den Gesellschafter geführten Verrechnungskonto im (Wirtschafts)Jahr der Zahlungsmittelflüsse de facto keine Gewinnauswirkung bei der Gesellschaft resultierte. (Vgl. auch Ressler/Stürzlinger in Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 8 Rz 115 und 163.) Weiters dürften beide Judikaturlinien dahingehend übereinstimmen, dass bei zu geringer Bonität des Gesellschafters das diesem von der Gesellschaft gewährte Darlehen - sei es nun mangels Fremdüblichkeit oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit - steuerlich nicht anzuerkennen ist. Die Ergänzung des Erfordernisses des Gegebenseins des objektiven Tatbildes mit dem Erfordernis nach dem Gegebensein des subjektiven Tatbildes dient zur Berücksichtigung eines allfällig mangelnden Wissens und Wollens der Gesellschaft, eines allfälligen Tatbestandsirrtums der Gesellschaft bei der Durchführung eines Rechtsgeschäftes (vgl. Ressler/Stürzlinger in Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 8 Rz 134), sowie laut Wiesner et al., Anm 17 zu § 8 KStG des Erfordernisses, rechtzeitig klare Vereinbarungen zu schließen. Das Wissen und Wollen der Bw, das objektive Tatbild zu verwirklichen, kann im vorliegenden Fall nicht gefehlt haben, weil der Gesellschafter-Geschäftsführer zugleich Vertreter der Bw als auch Ausschüttungsempfänger war (vgl. Ressler/Stürzlinger in Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 8 Rz 131). Ein Tatbestandsirrtum der Bw, etwa hervorgerufen durch Fehlbuchungen oder Fehler bei Bewertungen (Preiskalkulationen), liegt im vorliegenden Fall nicht vor, in welchem es um Geldbeträge (Nominalwerte) geht. Ein irrtümliches Unterlassen der Verbuchung der Verzinsung der vorgebrachten Darlehensgewährungen liegt nicht vor; vielmehr wurde schon ursprünglich keine Verzinsung vereinbart. Ob die Ansicht von Wiesner et al., Anm 17 zu § 8 KStG, wonach der mangelnde Abschluss klarer und rechtzeitiger Vereinbarungen in den Bereich des subjektiven Tatbildes gehöre, die beiden Judikaturlinien vereinigen hätte können, kann hier dahingestellt bleiben, weil hier schließlich VwGH 4.3.2009, 2004/15/0135 gefolgt werden wird. Die Literatur und die Verwaltungspraxis haben die Judikatur des VwGH zum gegenständlichen Thema insbesondere dahingehend vereinigt, dass die Kriterien zur Anerkennung von Angehörigenverträgen nicht absolut bzw. automatisch wirkten sowie dass das Gesamtbild zu betrachten sei (vgl. Kirchmayr in Achatz/Kirchmayr, KStG § 8 Tz 287 und 381; KStR 2001, Rz 903; Renner in Quantschnigg et al., KStG, § 8 - Anhang "Darlehen") Im Erkenntnis VwGH 4.3.2009, 2004/15/0135, hat der Gerichtshof in seinen Erwägungen unter "4. Kapitalertragsteuer" ausgeführt: "Dass Gesellschafter einer GmbH "Entnahmen" aus dem Gesellschaftsvermögen tätigen, die auf keinen einwandfrei nachgewiesenen zivilrechtlich tragenden Rechtsgrund zurückgeführt werden können, ist eine Fallkonstellation, mit der sich der Verwaltungsgerichtshof schon wiederholt befasst hat. In diesem Zusammenhang hat der Verwaltungsgerichtshof auch mehrfach klargestellt, dass es das zwischen dem Gesellschafter und der GmbH bestehende Naheverhältnis gebietet, die behaupteten Vereinbarungen an jenen Kriterien zu messen, welche für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen entwickelt wurden. Die Vereinbarung muss demnach nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen werden. Diese Kriterien haben - so die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - ihre Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung (vgl. etwa das hg Erkenntnis vom 29. Jänner 2002, 2001/14/0074). In Bezug auf die am Verrechnungskonto festgehaltenen Zahlungen der Kapitalgesellschaft hat demnach die Abgabenbehörde auf der Sachverhaltsebene die Feststellung zu treffen, ob eine ernst gemeinte Rückzahlungsverpflichtung besteht. Dabei ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse des jeweiligen Falles abzustellen. Wesentliche Bedeutung kommt dem Umstand zu, ob die Gestaltung einem Fremdvergleich standhält..." Nach Ansicht der Berufungsbehörde wird mit dem zuletzt zitierten Absatz - zumindest für den vorliegenden Fall - eine vereinigende Sichtweise der beiden Judikaturlinien möglich, indem dieser zuletzt zitierte Absatz folgendermaßen interpretiert wird: Es ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse (zum jeweiligen Zeitpunkt des Zahlungsmittelflusses) abzustellen, wodurch die Kriterien Publizität, Klarheit und Fremdüblichkeit nicht absolut/schematisch/automatisch anzuwenden sind. Das Kriterium der Fremdüblichkeit ist das wesentliche der drei Kriterien.Nach Ansicht der Berufungsbehörde ist bei einer Darlehensgewährung die Fremdüblichkeit zuvorderst daran zu messen, dass ein fremder Darlehensgeber einen Forderungsausfall vermeiden will, also eine entsprechende Bonität des Darlehensnehmers voraussetzt. Andere fremdunübliche Aspekte eines Darlehensvertrages (Unverzinslichkeit, unbestimmte Laufzeit) belasten den Darlehensgeber zwar auch, aber der Forderungsausfall belastet den Darlehensgeber am meisten. Eine "ernst gemeinte" Rückzahlungsverpflichtung erfordert den Willen hierzu und - auch um das Kriterium der Fremdüblichkeit in seiner wesentlichen Bedeutung zu berücksichtigen - eine ausreichende Bonität des Gesellschafters. Im Übrigen bedurfte es hinsichtlich Bonität weniger einer Vereinheitlichung der beiden Judikaturlinien, weil beide diesbezüglich ohnehin ähnlich waren. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse werden die streitgegenständlichen Vorgänge vom 31. Juli 2005, 15. November 2005 und 31. Dezember 2005 trotz der in Unterpunkt d dargestellten Fremdunüblichkeiten und Nichterfüllung der Kriterien Publizität und Klarheit steuerlich als Darlehensgewährungen anerkannt, weil Rückzahlungswille und eine - für eine fremdübliche Darlehensgewährung hinreichende - Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers vorhanden waren. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse werden die streitgegenständlichen Vorgänge vom 29. Mai 2006 bis zum 24. Oktober 2008 steuerlich nicht als Darlehensgewährungen anerkannt, weil - wie in Unterpunkt d dargestellt - die Kriterien Publizität, Klarheit und Fremdüblichkeit nicht erfüllt waren und insbesondere zu diesen Entnahmezeitpunkten keine - für eine fremdübliche Darlehensgewährung hinreichende - Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers vorhanden war. Der Wille zur Rückzahlung allein reicht nicht zur steuerlichen Anerkennung der Darlehensgewährungen aus. g) KESt Die KESt ist eine Erhebungsform der Einkommensteuer desjenigen, dem die Kapitalerträge (hier: die strittigen verdeckten Ausschüttungen) zufließen. Denn § 95 Abs 2 Sätze 1 bis 3 EStG 1988 in der für die Streitjahre anwendbaren Fassung bestimmen: "Schuldner der Kapitalertragsteuer ist der Empfänger der Kapitalerträge. Die Kapitalertragsteuer ist durch Abzug einzubehalten. Der zum Abzug Verpflichtete (Abs. 3) haftet dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer." Bei verdeckten Ausschüttungen liegen nach der für die Streitjahre anzuwendenden Fassung (hier als aF [alte Fassung] abgekürzt) des EStG 1988 sowohl Einkünfte aus Kapitalvermögen als auch Kapitalerträge vor, weil verdeckte Ausschüttungen jeweils unter "sonstige Bezüge aus ... Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung" zu subsumieren sind, welcher Begriff sowohl in der Umschreibung von Einkünften aus Kapitalvermögen in § 27 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 alte Fassung (aF) als auch in der Umschreibung von Kapitalerträgen in § 93 Abs. 2 Z 1 lit. a EStG 1988 aF enthalten ist (vgl. Doralt/Kirchmayr, EStG8, § 27 Tz 33 iVm § 93 Tz 21). G) Zu den Voraussetzungen der Erlassung der Haftungsbescheide: § 202 BAO bestimmt: "(1) Die §§ 201 und 201a gelten sinngemäß, wenn nach den Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe einem abgabenrechtlich Haftungspflichtigen obliegt. Hiebei sind Nachforderungen mittels Haftungsbescheides (§ 224 Abs. 1) geltend zu machen. (2) Abs. 1 gilt nicht, soweit ein zu Unrecht einbehaltener Betrag gemäß § 240 Abs. 3 zurückgezahlt wurde oder im Fall einer Antragstellung nach dieser Bestimmung zurückzuzahlen wäre." § 201 BAO bestimmt: "(1) Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. (2) Die Festsetzung kann erfolgen, 1. von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages, 2. wenn der Antrag auf Festsetzung spätestens ein Jahr ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages eingebracht ist, 3. wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 Abs. 4 die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen vorliegen würden, 4. (Anm.: aufgehoben durch BGBl. I Nr. 20/2009 ) 5. wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 293b oder des § 295a die Voraussetzungen für eine Abänderung vorliegen würden. (3) Die Festsetzung hat zu erfolgen, 1. wenn der Antrag auf Festsetzung binnen einer Frist von einem Monat ab Bekanntgabe des selbst berechneten Betrages eingebracht ist, 2. wenn bei sinngemäßer Anwendung der §§ 303 bis 304 die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens auf Antrag der Partei vorliegen würden, 3. wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 295 die Voraussetzungen für eine Änderung vorliegen würden. (4) Innerhalb derselben Abgabenart kann die Festsetzung mehrerer Abgaben desselben Kalenderjahres (Wirtschaftsjahres) in einem Bescheid zusammengefasst erfolgen." Soweit verdeckte Ausschüttungen durch die vorliegende Berufungsentscheidung bestätigt werden, liegen auch die (Grund)Voraussetzungen - vorbehaltlich der Ermessensübung - des sinngemäß anzuwendenden § 201 Abs. 2 Z 3 BAO vor, indem die von § 96 Abs. 3 EStG 1988 aF vorgeschriebenen KESt-Anmeldungen nicht erfolgt sind. Die Geltendmachung der Haftung ist hierbei durch die Einhebungsverjährungfrist begrenzt (Ritz, BAO4, § 202 Tz 5). Da die Einhebungsverjährung gemäß § 238 Abs. 1 BAO mindestens fünf Jahre beträgt, erfolgte die Geltendmachung der gegenständlichen Haftungen mit den Bescheiden vom 27. November 2009 jedenfalls vor Ablauf der Einhebungsverjährung. Somit erübrigen sich weitere Überlegungen zu einem Hinausschieben des Ablaufes der Einhebungsverjährung infolge einer länger dauernden Festsetzungsverjährung für die zugrundeliegenden Abgabenansprüche an Einkommensteuer beim Gesellschafter-Geschäftsführer. Die Geltendmachung der Haftung ist eine Ermessensentscheidung. Sinn der Haftungsvorschrift in § 95 Abs. 2 Satz 3 EStG 1988 aF ist die Durchsetzung der von § 95 Abs. 2 Satz 2 EStG 1988 aF normierten Einbehaltung durch Abzug sowie der Abfuhrverpflichtung gemäß § 96 Abs. 1 und 2 EStG 1988 aF. Unter Billigkeit ist die Angemessenheit in bezug auf berechtigte Interessen der Partei zu verstehen. Unter Zweckmäßigkeit ist das öffentliche Interesse, insbesondere an der Einbringung der Abgaben, aber auch die Berücksichtigung der Verwaltungsökonomie, zu verstehen. (Ritz, BAO4, § 20 Tz 7) Wenn gleichzeitig zu entscheiden ist, ob mehrere Haftungsinanspruchnahmen zu erfolgen haben, ist die im Hinblick auf die Verwaltungsökonomie relevante steuerliche Auswirkung nicht je Haftungsinspruchnahme, sondern insgesamt zu berücksichtigen (zur insoweit vergleichbaren Situation bei der Ermessensübung zur Verfügung amtswegiger Wiederaufnahmen vgl. Ritz, BAO4, § 303 Tz 41). Übertragen auf das Abgabenberufungsverfahren, in welchem die Ermessensübung der Abgabenbehörde erster Instanz voll zu prüfen ist, und somit das Ermessen in der Berufungsentscheidung nochmals voll zu üben ist (vgl. Ritz, BAO4, § 20 Tz 11), bedeutet dies: Die seinerzeit erstinstanzlich zugleich erfolgten Haftungsinanspruchnahmen sind - reduziert um die laut Berufungsentscheidung wegfallenden Haftungsinanspruchnahmen - hinsichtlich Geringfügigkeit insgesamt zweitinstanzlich zu beurteilen. Mit dem angefochtenen Haftungs(sammel)bescheid wurde die Bw ursprünglich gleichzeitig insgesamt zur Haftung für 33.918,97 € KESt herangezogen. Durch die vorliegende Berufungsentscheidung soll die Heranziehung zur Haftung hinsichtlich 2005 mit 3.558,40 € statt wie erstinstanzlich mit 7.271,87 € erfolgen, d.h. um 3.713,47 € weniger. Als steuerliche Auswirkung der Haftungsinanspruchnahmen, reduziert um die laut Berufungsentscheidung wegfallenden, verbleiben somit 30.205,50 €. Dies ist nicht geringfügig, sodass kein Anlass besteht, aus Zweckmäßigkeitsüberlegungen alle Haftungsinanspruchnahmen zu unterlassen. Es wird auch keine Uneinbringlichkeit des KESt-Betrages bei der Bw vorgebracht, und es ist auch keine derartige Uneinbringlichkeit aus der Aktenlage zu erkennen. Somit sprechen auch in diesem Zusammenhang keine Zweckmäßigkeitsüberlegungen gegen die Haftungsinanspruchnahmen. Vielmehr sprechen Zweckmäßigkeit und Sinn der Haftungsvorschrift dafür, die verbliebenen Haftungsinanspruchnahmen durchzuführen und somit im Berufungsverfahren die erstinstanzliche Durchführung der verbliebenen Haftungsinanspruchnahmen zu bestätigen. Dagegen sprechen keine Billigkeitsüberlegungen, weil die Inanspruchnahme der Bw für denjenigen KESt-Abzug und diejenige KESt-Abfuhr, die die Bw nach dem Gesetz schon früher hätte vornehmen müssen und die die Bw unterlassen hat, nicht unbillig ist. Ergeht auch an Finanzamt X zu St.Nr. Y Wien, am 3. Jänner 2013