UFSW RV/2515-W/09

Danach ist zu untersuchen, ob die tatsächlich erzielten Margen der Bw. dem Fremdvergleich entsprechen, da aus der Fremdunüblichkeit der Vertriebsvereinbarungen nicht zwangsweise auf mangelnde Fremdüblichkeit der erzielten Ergebnisse der Bw. geschlossen werden kann. Weiters ist darzustellen, auf welchen Wert die Marge im Falle des erkannten Korrekturbedürfnisses (d.h. wenn das Ergebnis außerhalb der Bandbreite liegt) zu berichtigen ist. 3.2.1. Bandbreite, Vergleichsstudie Die Prüfung von Verrechnungspreisen erfolgt i.d.R. mit Hilfe der in den OECD-VPG aufgezeigten Methoden die als Auslegungshilfe zur Einhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes dienen. Die OECD-VPG konkretisieren diese nach dem Prinzip des ,dealing at arm's length'. Demnach sind die Preise so festzulegen, als wären sie zwischen unabhängigen Unternehmen vereinbart worden. Die österreichische Finanzverwaltung sieht die OECD-Verrechnungspreisgrundsätze ebenso als international anerkannte Auslegungshilfe zu Art. 9 des OECD-MA (vgl. ,Die neuen Verrechnungspreisrichtlinien der OECD Bd. 4 S13 mit Verweis auf Loukota, Internationale Steuerfälle (1989) Rz. 738 u.a.) wie die Bw. Obwohl zum Zeitpunkt der Erstellung der Vergleichsstudie die OECD-VPG 1995 Gültigkeit hatten, können die in den OECD-VPG 2010 dargelegten Bestimmungen nach h.o. Ansicht in die Überlegungen einbezogen und zur Auslegung herangezogen werden. Dies jedenfalls insoweit, als den OECD-VPG 2010 im Verhältnis zur Vorgängerbestimmung, keine abweichende sondern klarstellende und präzisierende Bedeutung zukommt. In der Literatur (Linde, Die Neuen Verrechnungspreisrichtlinien der OECD Bd. 4 S 27) wird dazu die Meinung vertreten, dass die Anwendung der ,späteren' Verrechnungspreisgrundsätze ihrem Zweck, ,nämlich einer Konkretisierung des Fremdverhaltensgrundsatzes gemäß Art 9 OECD-MA viel eher gerecht' wird. Der UFS zieht daher in der Folge die OECD-VPG 2010 zur Auslegung von § 6 Z 6 EStG 1988 bzw. Art. 9 OECD-MA heran. Die Bw. bedient sich zur Überprüfung der Fremdüblichkeit der von ihr festgelegten Verrechnungspreise einer von Ernst&Young erstellten Studie die auf einer Datenbankanalyse der Amadeus Datenbank (Version Oktober 2000) der Jahre 1996 bis 1998 und damit auf einem betriebsexternen Fremdvergleich basiert. Nach darin näher dargelegten Überlegungen hat die Studie 7 mit der Bw. vergleichbare Betriebe herangezogen. Eine Auswertung der operating margin (EBIT) ergibt einen Median von 0,9% mit einer oberen und unteren (Quartil-)Bandbreite von 0,3% bis 2,5%. Die Ap. hat die von der Bw. herangezogenen Vergleichsbetriebe einer Überprüfung unterzogen und dabei zunächst 3 Firmen aus näher dargelegten Gründen ausgeschieden. Die Aufnahme der C in die Vergleichsstudie wurde nicht anerkannt, weil der Betrieb erst 1997 gegründet wurde und daher von einem start-up Verlust auszugehen ist. Die Bw. ist den Bedenken der Ap. in diesem Punkt gefolgt. Die übrigen von der Ap. geäußerten Bedenken gegen zwei weitere Vergleichsbetriebe wurden nach Vorlage weiterer Unterlagen durch die Bw. zurückgezogen. 3.2.1.1. Vergleichsstudie (Plausibilitätskontrolle) der Ap. Die Ap. hat zur Überprüfung der Ergebnisse der vorgelegten Vergleichsstudie eine eigene quantitative Datenbankrecherche zur Plausibilitätskontrolle durchgeführt, wobei sie die erforderliche Unabhängigkeit der Vergleichsbetriebe ab einem Beteiligungsanteil von verbundenen Unternehmen von 25% bzw. 50% annahm. Wie der Bw. mit Verweis auf Steiner/Macho Verrechnungspreise - Dokumentation durch Datenbankstudien, ÖStZ 7/2008 hinweist, ist nach dem ,konservative Ansatz' ein Ausschluss von Vergleichsunternehmen bereits bei einer 25%igen Beteiligung vorzunehmen. Ab diesem Prozentsatz kann von keiner Unabhängigkeit mehr gesprochen werden (25%-Kriterium). Die Ap. gelangte unter Heranziehung einer eigenen Datenbankanalyse bei einem Unabhängigkeitskriterium von 75% zu einem EBIT-Median von 1,2% (mit einer Quartilsbandbreite zwischen 0,44% und 4,36%) bzw. bei Anwendung eines Unabhängigkeitskriteriums von 50% zu einem EBIT-Median von 1,53% (mit einer Quartilsbandbreite zwischen 0,79% und 3,10%). Dem ,screening' der Ap. liegen Ergebnisse von Vergleichsbetrieben der Jahre 1997 bis 2005 zu Grunde. Die Ap. korrigierte das Betriebsergebnis der Bw., indem sie 2001 von einer fremdüblichen Umsatzrendite i.H.v. 1,53% (Median laut Plausibilitätskontrolle nach dem ,50% Kriterium') bzw. für die Jahre 2002 bis 2004 von einer Umsatzrendite von 0,9% (Median laut vorgelegter Studie von Ernst&Young) ausging und die Differenz zum erzielten Betriebserfolg dem Gewinn hinzurechnete. Die Bw. bekämpft die Anwendung der von der Ap. erstellten Vergleichsstudie, die der Berechnung des Betriebsergebnisses (im Jahr 2001) zugrunde gelegt wurde mit mehreren Argumenten. Einerseits liege ein rein quantitatives screening vor, das keine Rückschlüsse auf vergleichbare Funktions- und Risikoprofile zulasse. Daneben wird nach Ansicht der Bw. das erstellte Unabhängigkeitskriterium von mindestens 50% das der Vergleichsrechnung zugrunde liegt (und zur Berechnung des Betriebsergebnisses für 2001 herangezogen wurde), der geforderten Sicherstellung der Unabhängigkeit von Vergleichsunternehmen nicht gerecht. Zudem müsse, da Verrechnungspreise im Vorhinein festgesetzt würden, auf jene Daten zurückgegriffen werden, die vor Durchführung der bepreisten Transaktion vorliegen würden. Festzustellen ist, dass das der Vergleichsstudie zugrundeliegende Zahlenmaterial die Jahre 1997 bis 2005 umfasst. Die Argumente der Bw. sind nach Ansicht des UFS zumindest zum Teil berechtigt weshalb die von der Ap. erstellte Studie zur Ermittlung des fremdüblichen Verrechnungspreises ungeeignet ist und von ihr allenfalls zur Plausibilitätskontrolle der vorgelegten Studie von Ernst&Young herangezogen werden konnte. In diesem Zusammenhang ist jedoch festzustellen, dass die Bedenken der Bw. soweit sie sich auf die Jahre 2002 bis 2004 beziehen ins Leere laufen, da die Ap. für die Berechnung des Betriebsergebnisses dieser Jahre vom Median der von ihr vorgelegten Studie von Ernst&Young und nicht von der (von der Ap. erstellten) Vergleichsstudie ausgegangen ist. Was die Kritik der Bw. betrifft, wonach die von ihr vorgelegte Studie deren EBIT-Margen auf Werten der Jahre 1996 bis 1998 basiert von Seiten der Ap. auf Werte des Jahres 1999 ausgedehnt wurde ist folgendes festzuhalten: Nach OECD-VPG 2010 Pkt. 3.69 sind Verrechnungspreisdokumentationen ,auf einer Ex-ante-Basis anhand von Informationen, die ihnen zu diese Zeitpunkt vernünftigerweise zugänglich waren' zu erstellen. Nun ist festzustellen, dass die von der Bw. vorgelegte Verrechnungspreisstudie von Ernst&Young (Stand Oktober 2000) zwar statistische Auswertungen auf Basis der Jahre 1996 bis 1998 enthält, der Studie aber auch Werte für Vergleichsunternehmen für das Jahr 1999 zu entnehmen sind. Aus Sicht des UFS können diese, der Bw. zugänglichen und bekannten Werte ohne Bedenken Eingang in allfällige Auswertungen/Analysen finden. Wenn die Bw. anführt, dass die Ziel-EBT die sich aus den Vertriebsvereinbarungen ergeben zwischen 1,2% und 1,58% und sich damit innerhalb der Bandbreite der Vergleichsunternehmen ihrer Studie von Ernst&Young, die zwischen -2,5% und 7,1% gelegen sei befinde, so ist dem nicht zu folgen. Erstens handelt es sich dabei um Zielwert-Margen, die Ergebnisse der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (EBT) in Bezug auf den Umsatz darstellen und nicht um Betriebsergebnisse (EBIT) wie sie Verrechnungspreisstudien zugrunde liegen, weshalb die Ergebnisse nicht vergleichbar sind. Zweitens stellen die errechneten Zielwert-Margen Sollwerte dar, die aufgrund der mit maximal 10% der Herstellkosten eingeschränkten Ausgleichszahlungen der Lieferanten an die Bw. zum Teil (im Prüfungszeitraum in 3 von 5 Jahren) nicht erreicht werden. Drittens ist zu berücksichtigen, dass einer der in der Studie von Ernst&Young aufgenommenen Betriebe (C) aus der Vergleichsstudie auszuschließen und dadurch zwangsläufig eine neu zu berechnende Bandbreite heranzuziehen ist. Viertens ist handelt es sich bei der Bandbreite laut Bw. (-2,5% bis 7,1%) um nicht um Quartilsgrenzen eingeschränkte Durchschnittswerte der in die Vergleichsstudie aufgenommenen Unternehmen (siehe unten) wobei zu untersuchen ist, ob eine entsprechende Einschränkung durchzuführen ist oder nicht. 3.2.2. Einengung der Bandbreite durch Quartile? Die Studie von Ernst&Young (Pkt. 6.2.) legt dar, dass gemäß den OECD Richtlinien vorgesehen ist, dass Vergleichsbetriebe im Falle bedeutsamer (reasonable and significant) Unterschiede angepasst werden müssen. Sofern dies nicht möglich ist, können auch statistische Methoden zur Bestimmung der Bandbreite angewendet werden. Da hinsichtlich der Vergleichsbetriebe nur eingeschränkte Informationen vorhanden gewesen seien, sei es laut Verrechnungspreisstudie nicht möglich gewesen, entsprechende Anpassungen durchzuführen weshalb eine interquartile Bandbreite herangezogen worden sei, die Werte Rentabilitätswerte zwischen 0,3% und 2,5% mit einem Median von 0,9% ergeben hätten. Zur Berechnung der Einschränkung der Bandbreite ist anzuführen, dass hiezu ,die oberen wie auch die unteren 25% der Ergebnisse eliminiert und somit die Bandbreite auf den Bereich zwischen dem 25ten und dem 75ten Perzentil eingeschränkt' werden (vgl. Macho/Steiner Verrechnungspreise - Dokumentation durch Datenbankstudien ÖStZ 7/2008). Der Darstellung der Ersteller der Vergleichsstudie (Ernst&Young - die eine eingeschränkte Bandbreite (0,3%-2,5%) errechnet haben) wurde von der Bw. im Rahmen der Berufung mit der Argumentation, dass die Zielwerte innerhalb der (nicht eingeschränkten (-2,5% bis 7,1%)) Bandbreite liegen würden, nicht gefolgt. Die OECD VPG 2010 führen zur Frage einer nach statistischen Methoden einzuschränkenden Bandbreite unter Pkt. 3.57 aus: ,Es kann auch der Fall sein, dass obwohl sämtliche Anstrengungen unternommen wurden, um Punkte auszuschließen, die einen geringeren Grad an Vergleichbarkeit aufweisen, eine Bandbreite von Werten erreicht wird, für die angenommen wird, dass - angesichts des für die Auswahl der Vergleichswerte angewandten Verfahrens und der Einschränkungen bei den verfügbaren Informationen zu den Vergleichswerten - Vergleichbarkeitsmängel verbleiben, die nicht identifiziert und/oder quantifiziert werden können und deshalb nicht angepasst sind. In solchen Fällen, wenn die Bandbreite eine beträchtliche Zahl solcher Beobachtungen enthält, können statistische Instrumente, die die zentrale Tendenz zur Einschränkung der Bandbreite berücksichtigen (z.B. Inter quartilsbandbreite oder andere Perzentile) dabei helfen, die Verlässlichkeit der Analyse zu verbessern.' Die österreichischen Verrechnungspreisrichtlinien VPR 2010 Rz. 67 führen dazu aus: ,Es ist international üblich, durch Bildung von Quartilen eine Bandbreitenverengung in der Form herbeizuführen, dass die kleinsten und größten Werte jeweils im Ausmaß von 25% der Gesamtmenge der Vergleichswerte ausgeschieden werden.' Im vorliegenden Fall liegt eine Studie mit 7 Vergleichsbetrieben (=Beobachtungen) vor, die (wegen Gründungsverlusten der C) auf 6 Vergleichsbetriebe zu reduzieren war. Ein derart geringes sample wird nach Ansicht des Senates dem in Pkt. 3.57 OECD VPG 2010 dargelegten Erfordernis einer ,beträchtlichen Anzahl von Beobachtungen' (noch) nicht gerecht, weshalb die Anwendung von Quartilen zur Bandbreitenverengung im gegebenen Fall nicht anzuwenden ist. 3.2.2.1. Berechnung der Bandbreite und des Medians der adaptierten Studie Ernst&Young Legt man die Werte der vorgelegte Studie unter Außerachtlassung der Firma C diesen Überlegungen zugrunde, so errechnen sich die Bandbreite bzw. der Median unter Heranziehung des Kalkulationsprogrammes Excel (Microsoft) wie folgt:   | Vergleichsbetrieb | EBIT Margen | EBIT Margen | EBIT Margen | EBIT Margen | EBIT Margen | | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | Durchschnitt | D | 1,60 | 4,40 | 3,00 | 4,20 | 3,30 | Ex | 0,20 | 0,70 | n.a. | n.a. | 0,45 | Lx | 10,70 | 3,50 | n.a. | n.a. | 7,10 | Rx | 0,50 | 1,60 | 0,50 | 1,30 | 0,98 | Vx | 1,70 | 2,30 | n.a. | n.a. | 2,00 | V | 0,00 | 0,00 | 0,10 | n.a. | 0,03 | | | | | | | Minimumwert | 0,00 | 0,00 | 0,10 | 1,30 | 0,03 | unteres Quartil | 0,28 | 0,93 | 0,30 | 2,03 | 0,58 | Median | 1,05 | 1,95 | 0,50 | 2,75 | 1,49 | oberes Quartil | 1,68 | 3,20 | 1,75 | 3,48 | 2,98 | Maximalwert | 10,70 | 4,40 | 3,00 | 4,20 | 7,10 | | | | | | | unlimitierte Bandbreite | | | | | | Untergrenze | 0,00 | 0,00 | 0,10 | 1,30 | 0,03 | Obergrenze | 10,70 | 4,40 | 3,00 | 4,20 | 7,10 Die unlimitierte Bandbreite der EBIT-Margen der Vergleichsunternehmen liegt somit zwischen 0,03% und 7,10% mit einem Median von 1,49%.   | | | | | | | | | | | | | | 3.3. Vergleich erzielter EBIT-Margen mit der fremdüblichen Bandbreite laut (adaptierter) Studie Der ermittelten Bandbreite sind wie oben dargestellt nicht die geplanten Zielwert-Margen laut Vertriebsvereinbarungen (die zwischen 1,2% und 1,58% liegen) sondern die tatsächlich erzielten EBIT-Margen gegenüberzustellen. Vor Anwendung der EBIT-Marge hat die Ap. bei der Berechnung der Nettorendite das Betriebsergebnis angepasst und dabei berücksichtigt, dass im Jahr 2001 Aufwendungen aus Vorperioden neutralisiert wurden (vgl. Berechnung unten) und im Jahr 2002 Restrukturierungskosten (u.a. aus der Auslagerung der Debitorenbuchhaltung, der Schießung der österreichischen Telefonzentrale sowie der halben EDV-Abteilung) i.H.v. € 304.000,- anfielen. Die Korrekturen erfolgten dem Grunde nach zutreffend und stellen eine Anpassung an betriebsindividuelle Gegebenheiten dar weil davon auszugehen ist, dass derartige Aufwendungen bei Vergleichsbetrieben nicht angefallen sind. Zudem hatte eine Korrektur des EBIT um jene Werte zu erfolgen, die Gewinnänderungen laut Ap. nach sich gezogen haben (Feststellungen der Ap.) bzw. von der Bw. aufgezeigt wurden (konkret Periodenverschiebungen aus PPA-Adjustments s. oben) und zur Berücksichtigung eines vergleichbaren Betriebsergebnisses erforderlich sind. Daraus ergibt sich folgendes Bild: | | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | | € | € | € | € | € | Nettoverkäufe lt. GuV | 40.426.230,25 | 32.340.926,03 | 30.543.443,84 | 29.763.006,48 | 29.117.569,95 | | | | | | | EBIT lt. GuV | -7.457.634,60 | -224.243,41 | 107.351,26 | -45.666,48 | 630.606,67 | Korrektur Aufwand aus Vorperioden | 4.552.695,09 | | | | | Restrukturierungskosten | | 304.000,00 | | | | sonst. Korrekturen laut Ap.-Bericht | -11.844,39 | 4.689,81 | | -9.220,38 | 15.670,00 | Ergebniskorrekturen aus PPA-Adjustments lt. Bw. | -589.234,07 | -46.000,00 | -117.786,41 | 155.800,54 | -134.121,54 | EBIT korrigiert lt. UFS | -3.506.017,97 | 38.446,40 | -10.435,15 | 100.913,68 | 512.155,13 | | | | | | | EBIT-Marge lt. GuV | -18,45% | -0,69% | 0,35% | -0,15% | 2,17% | EBIT-Marge korrigiert | -8,67% | 0,12% | -0,03% | 0,34% | 1,76% | | | | | | | adaptierte Bandbreite für EBIT-Marge lt. Studie | 0,03%-7,1% | 0,03%-7,1% | 0,03%-7,1% | 0,03%-7,1% | 0,03%-7,1% | EBIT-Marge innerhalb/außerhalb d. Bandbreite | außerhalb | innerhalb | außerhalb | innerhalb | innerhalb Die Auswertung der erzielten Nettorenditen (EBIT-Margen) führt zum Ergebnis, dass sich die in den Jahren 2001 und 2003 erzielten Margen außerhalb der Bandbreite befinden und eine Anpassung der EBIT-Marge dieser Jahre stattzufinden hat. In den übrigen Jahren liegt die erzielte EBIT-Marge innerhalb der Bandbreite weshalb kein Korrekturerfordernis vorliegt. 3.4. Anpassung auf den Median Gemäß OECD-VPG 2010 Pkt. 3.55 ist die Verrechnungspreisgestaltung keine exakte Wissenschaft, sodaß es viele Situationen gibt, bei denen die Anwendung der am besten geeigneten Methode bzw. Methoden eine Bandbreite von Werte ergibt, von denen alle relativ gleich zuverlässig sind. Zur Frage, der Auswahl des am besten geeigneten Punktes innerhalb der Bandbreite führen die OECD-VPG 2010 unter Pkt. 3.61 aus: ,Im allgemeinen und soweit eine Auswahl zwischen verschiedenen Punkten in der Bandbreite möglich ist, sollten diese Berichtigungen auf denjenigen Punkt innerhalb der Bandbreite zielen, der am besten den Gegebenheiten und Umständen des betreffenden konzerninternen Geschäftes entspricht' Die OECD-VPG 2010 führen weiters unter Rz. 3.62 aus: ,Bei der Festlegung dieses Punktes könnte in dem Fall, in dem die Bandbreite eine relativ gleichwertige und hohe Verlässlichkeit der Ergebnisse aufweist, argumentiert werden, dass jeder Punkt innerhalb der Bandbreite dem Fremdvergleichsgrundsatz genügt. Dort wo, wie unter Ziffer 3.57 (s.o.) besprochen, Vergleichbarkeitsmängel verbleiben , kann es zweckmäßig sein, statistische Instrumente mit zentraler Tendenz zu verwenden, um diesen Punkt zu bestimmen (z.B. den Median, die Mittelwerte oder die gewichteten Durchschnitte usw., je nach den genauen Merkmalen der Datenreihe), um das Fehlerrisiko durch unbekannte oder nichtquantifizierbare verbleibende Vergleichbarkeitsmängel zu minimieren.' Die heranzuziehende Verrechnungspreisstudie von Ernst&Young legt unter Pkt. 6.2. dar, dass es den Erstellern nicht möglich war, genaue Anpassungen vorzunehmen: ,Due to the limited amount of balance sheet information available for the comparable companies and variations in accounting principles, it was not possible to accurately make adjustments to the comparable company data'. In der Verrechnungspreisstudie wurde aus diesem Grund eine interquartile Bandbreitenverengung vorgenommen, die wie oben ausgeführt aufgrund des geringen samples nicht im Einklang mit den Ausführungen der OECD-VPG 2010 Ziffer 3.57 steht. Die OECD-VPG 2010 sehen unter Ziffer 3.62 als weitere Möglichkeit mit Vergleichbarkeitsmängeln behaftete Ergebnisse zu verbessern die Anwendung statistischer Instrumente mit zentraler Tendenz ohne Einschränkung der Bandbreite vor. Die OECD-VPG 2010 Rz. 3.55 gehen zwar davon aus, dass alle Werte innerhalb der Bandbreite relativ gleich zuverlässig sind, dies allerdings mit der Einschränkung, dass sich bei Vorliegen von Vergleichbarkeitsmängeln (Rz. 3.57) die Verlässlichkeit der Aussagekraft durch Anwendung statistischer Methoden erhöhen kann. Aus Sicht des UFS ist die Heranziehung des Medians für den Fall, dass die erzielte EBIT-Marge außerhalb der Bandbreite liegt im vorliegenden Fall schon deshalb anzuwenden, weil infolge von Vergleichbarkeitsmängeln laut Studie keine ,hochverlässliche' Bandbreite (vgl. Loukota/Jirousek Anmerkungen zur Kritik an den Verrechnungspreisrichtlinien 2010 ÖStZ 2011) vorliegt. Soweit die Bw. davon ausgeht, dass die Korrektur der EBIT-Marge auf den Medianwert eine unzulässige Strafbesteuerung darstellt und in eventu eine Anpassung an den unteren Bandbreitenwert anstrebt, wobei sie insoweit erkenntlich auf eine Entscheidung des BFH vom 17.10.2001 I R 103/00 Bezug nimmt, nach der sich eine Schätzung an den für den Steuerpflichtigen günstigeren Ober- bzw. Unterwert der Bandbreite von Fremdvergleichspreisen zu orientieren hätte und es für die Anwendung einer Mittelwertmethode an einer Rechtsgrundlage fehlt, ist neben den vorhandenen Vergleichbarkeitsmängeln die für sich bereits eine Anpassung auf den Median rechtfertigen auch auf die von der Bw. gleichfalls vorgelegte Verrechnungspreisstudie von Baker&McKenzie aus dem Jahr 2005 hinzuweisen. Es mag zwar zutreffen, dass Verrechnungspreise im Vorhinein festgelegt werden müssen, andererseits wurden im vorliegenden Fall keine Verrechnungspreise pro durchgeführter Transaktion festgelegt sondern es wurden seit 1999 in unveränderter Form Vertriebsvereinbarungen abgeschlossen und die Fremdüblichkeit dieser Vereinbarungen mit Ergebnissen von Vergleichsbetriebsstudien begründet. Aus h.o. Sicht ist es zulässig, zur weiterführenden Beurteilung der Fremdüblichkeit der EBIT-Marge auch eine Studie (Baker&McKenzie) heranzuziehen, die zwar zu einem Zeitpunkt erstellt wurde (hier 31. Dezember 2005), der den Zeitraum in dem die zu beurteilenden Nettorenditen erwirtschaftet wurden folgt (2001 bis 2005) jedoch auf Datenmaterial Bezug nimmt, dass diesem Zeitraum entstammt (2002 bis 2004). Dies deshalb, weil ein Vergleich der erzielten Nettorenditen des Prüfungszeitraumes (2001 bis 2005) mit Vergleichsbetrieben die auf einem Datenmaterial der Jahre 1996 bis 1999 beruhen allenfalls zur Planung herangezogen werden kann, nachfolgende bedeutsame Entwicklungen des Vergleichszeitraumes (z.B. Konjunktureinbrüche...) jedoch nicht berücksichtigt werden (können). Das dabei zu Anwendung gelangende Datenmaterial führte laut Baker&McKenzie zum Ergebnis vergleichbarer Nettorenditen mit einem Median von 2,3% und einer Quartils-Bandbreite zwischen 1,3% und 3,9%. Aus einem speziell für die Bw. erstellten Anhang dieser Studie der auf Besonderheiten der Lagerhaltung (inventory adjustment), Lieferforderungen und -verbindlichkeiten (accounts receivable, accounts payable) eingeht ergibt sich ein für die Bw. vergleichbarer Median der EBIT-Rendite i.H.v. 2,6% mit einer Quartils-Bandbreite von 1,5% bis 4,1%. Die dargestellten Werte wurden von Vergleichsbetrieben im Prüfungszeitraum erzielt und liegen durchwegs über dem adaptierten Median laut der Verrechnungspreisstudie von Ernst&Young weshalb die von der Bw. beantragte Anpassung an den unteren Bandbreitenbereich auch aus diesem Grund ungerechtfertigt ist. Wenn der UFS zur Beurteilung des fremdüblichen Verrechnungspreises von der Studie von Ernst&Young ausgeht und den dort erzielten Median heranzieht so deshalb, weil er der Argumentation der Bw. was die im Vorhinein erforderliche Preisfestlegung betrifft folgt und aus diesem Grund seinen Überlegungen betreffend vergleichbarer Nettorenditen die modifizierte Verrechnungspreisstudie von Ernst&Young zugrundelegt. Besondere weitere Einflussfaktoren die eine Anpassung dieser Studie erforderlich machen würden sind nicht zu erkennen. Der UFS geht in Ansehung obiger Überlegungen davon aus, dass der in der von der Bw. vorgelegten nunmehr modifizierten Vergleichsstudie von Ernst&Young ermittelte Median der Nettorendite i.H.v. 1,49% sachgerecht und für den Prüfungszeitraum anzuwenden ist. 3.5. Berechnung des EBIT auf Basis der fremdüblichen EBIT-Marge Die Berechnung der EBIT-Marge hat nach Berücksichtigung aller übrigen Feststellungen zu erfolgen. Dazu zählen die von der Bw. dargestellten Periodenverschiebungen ebenso wie die übrigen Feststellungen der Ap.   | | 2001 | 2003 | | € | € | Nettoverkäufe lt. GuV | 40.426.230,25 | 30.543.443,84 | | | | Median EBIT-Marge lt. Studie = Marge lt. UFS | 1,49% | 1,49% | | | | EBIT lt. UFS = Nettoverkäufe mal 1,49% | 602.350,83 | 455.097,31 | EBIT korrigiert lt. UFS (s. oben) | -3.506.017,97 | -10.435,15 | | | | Differenz=Zurechnung | 4.108.368,80 | 465.532,46 4. Verdeckte Ausschüttung Verdeckte Ausschüttungen liegen bei Zuwendungen an die an einer Körperschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten Personen vor, die zu einer Gewinnminderung der Körperschaft führen und die Dritten, der Körperschaft fremd gegenüberstehenden Personen nicht gewährt worden wären (vgl. VwGH v. 20.9.1983, 82/14/0273). Der Begriff verdeckte Ausschüttung umfasst alle nicht ohne weiteres als Ausschüttung erkennbaren Zuwendungen (Vorteilsgewährungen) an die einer Körperschaft unmittelbar oder mittelbar Beteiligten, die zu einer Minderung der Einkünfte der Körperschaft führen und die dritten der Körperschaft fremd gegenüberstehenden Personen nicht gewährt werden. Die Bw. steht als österreichische Vertriebstochter des Wx-Konzerns im 100%igen Eigentum der Z. Da festgestellt wurde, dass die vereinbarten Preise in zwei Jahren nicht innerhalb der Bandbreite angemessener Fremdvergleichspreise liegen stellen die mittels Ergebniskorrekturen erfolgten Anpassungen der Verrechnungspreise gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988 verdeckte Ausschüttungen an die Muttergesellschaft dar, wobei die Kapitalertragsteuer von der Bw. getragen wird. Die verdeckte Ausschüttung errechnet sich wie folgt: |   | 2001 | 2003 | verdeckte Ausschüttung | € | € | vA netto = Zurechnung Verrechnungspreis | 4.108.368,80 | 465.532,46 | 33,33% KESt | 1.369.456,27 | 155.177,49 | vA brutto | 5.477.825,07 | 620.709,95 Die Besteuerungsgrundlagen stellen sich wie folgt dar: | | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | | € | € | € | € | € | Summe Korrekturen laut Ap.-Bericht | 7.521.156,53 | 216.001,55 | 167.539,73 | 304.313,16 | 15.670,00 | abzüglich Korrektur Verrechnungspreise lt. Ap. | -2.980.305,83 | -211.311,74 | -167.539,73 | -313.533,54 | | zuzügl. Korrektur Verrechnungspreise lt. UFS | 4.108.368,80 | 0,00 | 465.532,46 | 0,00 | | Korrektur Periodenverschiebungen PPA Adjustment lt. Bw. | -589.234,07 | -46.000,00 | -117.786,41 | 155.800,54 | -134.121,54 | Summe Korrekturen laut UFS | 8.059.985,43 | -41.310,19 | 347.746,05 | 146.580,16 | -118.451,54 | | öS 110.907.817,48. | | | |   | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | | öS | € | € | € | € | Laut Erklärung/Veranlagung | -111.133.504,00 | 300.004,60 | -55.578,84 | -30.900,34 | 566.990,09 | Korrekturen lt. UFS s.o. | 110.907.817,48 | -41.310,19 | 347.746,05 | 146.580,16 | -118.451,54 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut UFS | -225.686,52 | 258.694,41 | 292.167,21 | 115.679,82 | 448.538,55 Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe beträgt: | Körperschaftsteuer | | | | 2001 | | | öS | € | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | -225.686,52 | -16.401,28 | Gesamtbetrag d. Einkünfte | -225.686,52 | | Einkommen | 0,00 | | | | | Köst gem. § 22 KStG 1988 | 0,00 | | Diff. Zur Mindestkörperschaftsteuer | 24.080,00 | | Körperschaftsteuer | 24.080,00 | 1.749,96 | | | | | | | | 2002 | | | € | | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 258.694,41 | | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 258.694,41 | | Verlustabzug | -16.401,28 | | Einkommen | 242.293,13 | | | | | Köst 34% v. 242.293,13 | 82.379,66 | | anrechenbare Mindestkörperschaftsteuer | -1.750,00 | | Körperschaftsteuer | 80.629,66 | | | | | | | | | 2003 | | | € | | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 292.167,21 | | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 292.167,21 | | Einkommen | 292.167,21 | | | | | Köst 34% v. 292.167,21 | 88.570,51 | | Körperschaftsteuer | 88.570,51 | | | | | | | | | 2004 | | | € | | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 115.679,82 | | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 115.679,82 | | Einkommen | 115.679,82 | | | | | Köst 34% v. 115.679,82 | 39.331,14 | | Körperschaftsteuer | 39.331,14 | | | | | | | | | 2005 | | | € | | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 448.538,55 | | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 448.538,55 | | Einkommen | 448.538,55 | | | | | Köst 25% v. 448.538,55 | 112.134,64 | | Körperschaftsteuer | 112.134,64 | | Kapitalertragsteuer | 2001 | 2003 | | € | € | vA netto = Zurechnung Verrechnungspreis | 4.108.368,80 | 465.532,46 | 33,33% KESt | 1.369.456,27 | 155.177,49 | vA brutto | 5.477.825,07 | 620.709,95 | Kapitalertragsteuer | 1.369.456,27 | 155.177,49 | | öS | | | 18.844.129,07 | Wien, am 30. Juli 2012