UFSL RV/0742-L/09

In der gegenständlichen Berufung brachte der Bw. vor, die Rechtsansicht der Behörde, dass ein "novum productum" vorliege, sei jedoch durch das Gesetz bzw. Rechtsprechung nicht gedeckt; es sei nämlich zu beachten, dass § 303 Abs. 1 lit. b BAO zwei sich eigenständige zu beurteilende, jeweils für sich wirksame, somit für sich völlig selbständige Wiederaufnahmegründe vorsieht. Der eine ist eben der der neuhervorgekommenen Tatsache, der andere der des neu hervorgekommenen Beweismittels. Wenn somit durch neue Beweismittel Tatsachen, das seien dem realen Seinsbereich angehörende Gegebenheiten, hervorkommen, die im Erstverfahren bedeutsam hätten sein können, also einem im Spruch anders lautenden Bescheid hätten herbeiführen können, dann sei eben der Wiederaufnahmegrund der neuhervorgekommenen Tatsache ("nova causa reperta") gegeben. Hätte bei Kenntnis des gesamten Tatsachenbestandes, somit auch bei Kenntnis der nunmehr hervorgekommenen Tatsachen ein anders lautender Bescheid herbeigeführt werden können, dann liege in diesem Umstand des Neuhervorkommens der Tatsache (wenn auch mit Hilfe eines neuen Beweismittels) ein Wiederaufnahmegrund, nämlich der neu hervorgekommenen Tatsache vor. Das Beweismittel (hier der Internet-Firmenbuchauszug) sei lediglich ein Instrument des Heranbringens von Tatsachen, ein Informationsträger, eine Erkenntnisquelle für die bescheidbedeutsamen Tatsachen. Hier sei angemerkt, dass die Tatsache der Auftragserteilung an die C AG zH Herrn H. P. St. zu einem Zeitpunkt, an welchem H. P. St. nach Annahme der Behörde nicht Geschäftsführer der Firma C AG war, unstrittig ein entscheidungswesentliches Sachverhaltselement ist, weil wie im Punkt 6.2.2. der Berufungsentscheidung (des UFS) ersichtlich, die Behörde von Widersprüchen ausgeht, und aus diesem Grunde das Nichtvorliegen einer Auftragserteilung an die C AG oder das Einzelunternehmen des H. P. St. unterstellt. Da das vermeintliche Nichtvorliegen einer Auftragserteilung wegen der fehlenden Geschäftsführereigenschaft des Herrn Hans Peter St. erstmalig in dieser Berufungsentscheidung vom UFS behauptet worden wäre, hätte die Tatsache, dass Herr Hans Peter St. schon anlässlich der Auftragserteilung Geschäftsführer dieser Firma war, erst im Rahmen der VwGH-Beschwerde recherchiert werden können. Somit hätte dieses Beweismittel unverschuldet nicht früher geltend gemacht werden können. Der Bw. ging davon aus, dass der geltend gemachte Wiederaufnahmegrund geeignet ist auf den Spruch durchzuschlagen, weil die Schlussfolgerungen (Punkt 6.2.6.) auch auf diesem Faktum aufbauen und daher auf den Spruch des ursprünglichen Bescheides - nämlich, dass die Berufung als unbegründet abgewiesen wird - Einfluss genommen hätte. Neben der Stattgabe der Berufung wurden die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung und die Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt. 5. Verfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat: 5.1. Berufungsvorlage: Die Berufung wurde dem Unabhängigen Finanzsenat am 15. Juli 2009 zur Entscheidung vorgelegt. 5.2. Mängelbehebungsverfahren: Mit Bescheid vom 3. Juli 2012 wurde dem Bw. aufgetragen, den Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO betreffend Einkommensteuer 1998, 1999 und 2000 hinsichtlich der Angaben, die zur Beurteilung des fehlenden groben Verschuldens an der Nichtgeltendmachung im abgeschlossenen Verfahren notwendig sind, zu ergänzen. Zur Begründung wurde ausgeführt: "Im Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 lit b BAO betreffend Einkommensteuer 1998, 1999 und 2000 vom 15. April 2009 ist zum fehlenden groben Verschulden lediglich ausgeführt worden: "Anlässlich der Vorbereitung der VwGH-Beschwerde sind Tatsachen und Beweismittel neu hervorgekommen, die im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht werden konnten und in Kenntnis dieses Umstandes einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätten (§ 303 (1) lit b BAO)." Allein aus der Behauptung, dass "im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei" Tatsachen und Beweismittel nicht geltend gemacht werden konnten, stellen keine Angaben dar, die zur Beurteilung des fehlenden groben Verschuldens an der Nichtgeltendmachung im abgeschlossenen Verfahren notwendig sind. Der Berufungsentscheidung vom 26. Februar 2009, RV/0165-L/04 , welche mit dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. März 2012, 2009/15/0084 bestätigt wurde, liegt nämlich ein umfangreiches Ermittlungsverfahren durch die Abgabenbehörden (Betriebsprüfung des Finanzamtes, Vorhalteverfahren des Unabhängigen Finanzsenates) zu Grunde. Sämtliche Bedenken des Berufungswerbers gegen die Rechtmäßigkeit des Ermittlungsverfahrens der Abgabenbehörden hat der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntis vom 29. März 2012, 2009/15/0084 verworfen. Die Berufungsentscheidung vom 26. Februar 2009, RV/0165-L/04 ist das Ergebnis eines mangelfreien Verfahrens, sodass die bloße Behauptung eines fehlenden groben Verschuldens keine Angabe im Sinne des § 303a lit. d BAO darstellt. Da der Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens vom 15. April 2009 von einem zur berufsmäßigen Parteienvertretung befugten Steuerberater eingebracht wurde, wäre grundsätzlich davon auszugehen, dass ein derartiger Antrag von vornherein mangelfrei eingebracht wird. Es ist daher ausreichend, wenn eine Frist von einer Woche zur Behebung des Mangels eingeräumt wird." 5.3. Stellungnahmen: Der Bw. brachte in der Stellungnahme vom 11. Juli 2012 vor, zumindest in der Berufung vom 6.7.2009 sei die nun mehr geforderte fehlende Begründung dargelegt worden: "da das vermeintliche Nichtvorliegen einer Auftragserteilungwegen der fehlenden Geschäftsführereigenschaft des Herrn Hans Peter St. erstmalig in dieser Berufungsentscheidung vom UFS behauptet wurde, konnte die Tatsache, dass Herr Hans Peter St. schon anlässlich der Auftragserteilung Geschäftsführer dieser Firma war, erst im Rahmen der VwGH-Beschwerde recherchiert werden. Somit konnte dieses Beweismittel unverschuldet nicht früher geltend gemacht werden." Auch wenn heute vielleicht es sehr einfach erscheinen mag ein Beweismittel im Internet darüber zu finden, ob Herr St. im Jahr 1997 Mitglied das Leitungsorgan mit Einzelunterschrift war, wäre es ein Ergebnis tagelangen Suchens im Internet (bzw. Telefonate mit Schweizer Kollegen). Der gefundene Handelsregisterauszug aus dem Jahr 1997 sei das einzige Ergebnis dieses tagelangen Suchens gewesen, immerhin seien zum Zeitpunkt der Recherche über 10 Jahre vergangen und im Jahr 1997 sei es nicht allgemein üblich, das Alles ins Internet gestellt wurde. Auch wenn der VwGH bestätigt hätte, dass die Berufungsentscheidung vom 26.2.2009 das Ergebnis eines mangelfreien Verfahrens war, so bedeute dies nicht, dass das Hervorkommen neuer Beweismittel kein Wiederaufnahmegrund ist (Stoll, BAO, 2926). Im Anbringen vom 24. Juli 2012 wurden die Anträge auf Entscheidung durch den gesamten Senat und mündliche Verhandlung zurückgenommen. Über die Berufung wurde erwogen: 6) Maßgebliche Rechtslage: Die maßgeblichen Bestimmungen des § 303 Abs. 1 und 2 der Bundesabgabenordnung (BAO) lauten: "(1) Dem Antrag einer Partei auf Wiederaufnahme eines durch Bescheid abgeschlossenen Verfahrens ist stattzugeben, wenn ein Rechtsmittel gegen den Bescheid nicht oder nicht mehr zulässig ist und a) der Bescheid durch Fälschung einer Urkunde, falsches Zeugnis oder eine andere gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht werden konnten, oder c) der Bescheid von Vorfragen abhängig war und nachträglich über eine solche Vorfrage von der hiefür zuständigen Behörde (Gericht) in wesentlichen Punkten anders entschieden wurde und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. (2) Der Antrag auf Wiederaufnahme gemäß Abs. 1 ist binnen einer Frist von drei Monaten von dem Zeitpunkt an, in dem der Antragsteller nachweislich von dem Wiederaufnahmsgrund Kenntnis erlangt hat, bei der Abgabenbehörde einzubringen, die im abgeschlossenen Verfahren den Bescheid in erster Instanz erlassen hat. ..." 7) Beurteilung des fehlenden groben Verschuldens: Tatsachen oder Beweismittel stellen nur dann taugliche Wiederaufnahmegründe dar, wenn sie im abgeschlossenen Verfahren ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht werden konnten. Grobes Verschulden fehlt, wenn überhaupt kein Verschulden oder nur leichte Fahrlässigkeit vorliegt (VwGH 20.5.2010, 2008/15/0305). Eine (lediglich) leichte Fahrlässigkeit liegt vor, wenn ein Fehler unterläuft, den gelegentlich auch ein sorgfältiger Mensch begeht (zB VfGH 24.2.1998, B 2290/96, G 176/96; VwGH 22.11.1996, 95/17/0112; 13.9.1999, 97/09/0134; 31.5.2011, 2007/15/0169). Das (grobe) Verschulden des Vertreters ist dem Verschulden des Vertretenen gleichzuhalten (vgl zu § 308 zB VwGH 25.11.1999, 99/15/0118; 26.4.2000, 2000/14/0006-0008). Grobe Fahrlässigkeit ist extremes Abweichen von der gebotenen Sorgfalt, das subjektiv schwer anzulasten ist. Bewusste Fahrlässigkeit wird idR grobe Fahrlässigkeit bedeuten. Für die Frage des Neuhervorkommens ist der Kenntnisstand der Abgabenbehörde (im jeweiligen Verfahren) maßgebend, nicht jedoch, ob im Zeitpunkt des abgeschlossenen Verfahrens diese Umstände der Partei bekannt waren (Vgl. Ritz, BAO4, § 303 Tz. 27; aM VwGH 28.9.1998, 96/16/0158; 26.2.2003, 97/13/0081). Dies ergibt sich ua aus § 303 Abs. 1 lit. b BAO (arg "ohne grobes Verschulden der Partei nicht geltend gemacht"). In der gegenständlichen Berufung behauptete der Bw. das vermeintliche Nichtvorliegen einer Auftragserteilung wegen der fehlenden Geschäftsführereigenschaft des Herrn Hans Peter St. sei erstmalig in dieser Berufungsentscheidung vom UFS behauptet worden, daher hätte die Tatsache, dass Herr Hans Peter St. schon anlässlich der Auftragserteilung Geschäftsführer dieser Firma war, erst im Rahmen der VwGH-Beschwerde recherchiert werden können. Mit dieser Behauptung übersieht der Be., dass der UFS lediglich das Vorbringen des Bw. in seiner Eingabe an den UFS vom 15. Jänner 2009, wonach H. P. St. am 24. November 1998 in die Consulting AG eingetreten sei, bei der Beweiswürdigung berücksichtigt hat. Der UFS hat somit in der Berufungsentscheidung vom 26. 2. 2009, RV/0165-L/04 keine neue Behauptung aufgestellt, sondern lediglich das Vorbringen des Bw. bei der vom Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 29. März 2012, 2009/15/0084 als schlüssig erkannten Beweiswürdigung berücksichtigt. Bereits im Prüfungsverfahren (vgl. Tz 9 und 10 der Niederschrift vom 29. September 2003) ist das Finanzamt davon ausgegangen, dass das Handbuch im Betrieb des Beschwerdeführers erstellt worden ist und in diesem Zusammenhang keine Leistungen von Beratern aus der Schweiz an den Betrieb des Beschwerdeführers erbracht worden sind. Gerade dieser Umstand ist von Anfang an Thema des Berufungsverfahrens gewesen. Solcherart ergibt sich aus der langen Dauer des Berufungsverfahrens nichts für die Frage, ob es dem Bw. zumutbar war, Fragen (insbesondere aus dem Vorhalt vom 27. August 2008) zu beantworten. Der UFS hat - wie bereits das Prüfungsorgan - angenommen, dass die strittigen Leistungen von Beratern aus der Schweiz an den Betrieb des Beschwerdeführers nicht erbracht worden sind. Demnach war von vornherein klar, dass der Bw. sämtliche Umstände im Zusammenhang mit den behaupteten Fremdleistungen offenlegen sollte. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 29. März 2012, 2009/15/0084 zutreffend dargestellt hat, können die Sachverhaltsfeststellungen für den Bw. nicht überraschend gewesen sein. Überdies hat der UFS den Bw. im Vorhalt vom 27. August 2008 konkret auf den Umstand hingewiesen, dass nach den vorgelegten Unterlagen der Bw. am 23. Jänner 1998 einen Auftrag zur Aktualisierung des Qualitätssicherungshandbuches an die C AG zu Handen Herrn H. P. St. in CH-PLZ1 B erteilt hätte, sich aber der schriftliche Auftrag an die Fa. C AG gerichtet hätte, während dann die Durchführung des Auftrages offenbar von der Fa. H. P. St. Consulting abgewickelt wurde. Auch wurde der Bw. im Vorhalt vom 27. August 2008 ausdrücklich darauf hingewiesen, dass eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Partei (eine in den Hintergrund tretende amtswegige Ermittlungspflicht) vorliegt, weil die gegenständlichen Sachverhaltselemente ihre Wurzeln im Ausland haben. Die Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht sei in dem Maße höher, als die behördlichen Ermittlungsmöglichkeiten geringer sind. Es bestehe somit eine erhöhte Mitwirkungspflicht des Bw., eine Beweismittelbeschaffungspflicht und eine Vorsorgepflicht. Insbesondere wurden auch Fragen zur Existenz einer Fa. H. P. St. Consulting in CH-PLZ1 B SG in den Jahren 1998, 1999 und 2000 gestellt und darauf hingewiesen, ein H. P. St. nicht im Handelsregister eingetragen war. Dieser Vorhalt wurde nur teilweise beantwortet. In einer der wenigen konkreten Aussagen gab der Bw. in seiner Eingabe an den UFS vom 15. Jänner 2009 jedoch bekannt, H. P. St. sei am 24. November 1998 in die C AG eingetreten. Der UFS folgte in diesem Punkt bei seiner Beweiswürdigung den Angaben des Bw.. Wenn die Internetrecherchen des Bw. über den Eintritt des H.P. St. in die C AG erst im Zuge der Erstellung der Verwaltungsgerichtshofbeschwerde erfolgt sind, dann stellt dies ein extremes Abweichen von der gebotenen Sorgfalt dar, war doch genau dies Gegenstand konkreter Fragen an den Bw. im Ermittlungsverfahren vor dem UFS. Einerseits macht der Bw. auf Vorhalt des UFS konkrete Angaben, andererseits recherchierte er erst im Zuge der Erstellung der Verwaltungsgerichtshofbeschwerde genauer, ob diese Angaben zutreffend waren. Damit hat der Bw. mit ein extrem sorgloses Verhalten gesetzt und es in Kauf genommen, dass die Beweiswürdigung des UFS von einem unrichtigen Teilaspekt ausgeht. Im Übrigen handelte der Bw. von vornherein extrem sorglos, wenn er der Beweissicherungs- und Beweisvorsorgepflicht in Zusammenhang mit Auslandssachverhalten nicht nachgekommen ist und somit im Zuge des Verwaltungsverfahrens in Beweis- und Behauptungsnotstand gerät. Damit ist dem Bw. schon aus diesem Grund ein grobes Verschulden am Unterlassen der Geltendmachung des behaupteten Wiederaufnahmegrundes im abgeschlossenen Verfahren anzulasten. Im gegenständlichen Fall ist zudem maßgeblich, dass der Bw. in der - nach Ergehen der gemäß § 295 Abs. 1 BAO geänderten Einkommensteuerbescheide eingebrachten - Eingabe vom 13. Februar 2009 selbst erkannt hat, dass die Finanzverwaltung nach wie vor seinem sachverhaltsmäßigen Vorbringen nicht folgt. Wer trotz dieses Erkennens und der konkreten Fragen im Zuge des Berufungsverfahrens erst im Zuge der Erstellung der Verwaltungsgerichtshofbeschwerde genauere Recherchen vornimmt, handelt bewusst fahrlässig, was grobem Verschulden gleichzuhalten ist. 8) Erheblichkeit des behaupteten Wiederaufnahmegrundes: Wiederaufnahmegründe müssen geeignet sein, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen. Ob dies der Fall ist, hat die die Wiederaufnahme verfügende Behörde zu beurteilen. Kommt sie bei der Prüfung dieser Frage zum Ergebnis, dass die Wiederaufnahmegründe nicht geeignet sind, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen, darf sie die Wiederaufnahme des Verfahrens nicht verfügen. Nicht schon das Vorliegen eines Wiederaufnahmegrundes, sondern erst der Zusammenhang mit einem anders lautenden Bescheid rechtfertigt die Wiederaufnahme des Verfahrens. Schon im Wiederaufnahmeverfahren ist daher die materiell rechtliche Frage der möglichen Auswirkung auf den Sachbescheid zu berücksichtigen. Somit liegt kein tauglicher Wiederaufnahmegrund vor, wenn die Kenntnis über neu hervorgekommene Tatsachen (allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens) nicht zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid geführt hätte, wenn also bei richtiger rechtlicher Subsumtion der Spruch des Bescheides auch ohne Kenntnis dieser Tatsachen hätte gleich lauten müssen. Der UFS hat (vgl auch VwGH 29. 3. 2012, 2009/15/0084) die Beweiswürdigung im Wesentlichen darauf gestützt, dass der Bw. die behaupteten Leistungen trotz entsprechender Vorhalte nicht detailliert und nachvollziehbar beschrieben hat, unterschiedliche Angaben zur Frage gemacht hat, in welchen Zeitabschnitten die behaupteten Leistungen für das Handbuch erbracht worden sein sollen. In Bezug auf H. P. St. hat es der UFS ebenfalls für entscheidend angesehen, dass die behaupteten Leistungen nicht konkret erläutert werden konnten und Hans-Peter K., der für das Handbuch zuständige Dienstnehmer des Beschwerdeführers, keine Auskunft über Leistungen des H. P. St. geben konnte. Im Rahmen des Gesamtbildes der Verhältnisse hat der UFS auch darauf abgestellt, dass der Auftrag vom 23. Jänner 1998 an eine Consulting AG trotz des erst späteren Eintritts von H. P. St. bereits zu dessen Handen gerichtet gewesen ist. Der vom Bw. nunmehr ins Treffen geführte Umstand, dass H.P. St. bereits zum Zeitpunkt der Erteilung des Beratungsauftrages (23. Jänner 1998) Leitungsorgan der Fa. C AG war, ist jedoch bloß ein Teilaspekt der Beweiswürdigung des UFS in der Berufungsentscheidung vom 26. 2. 2009, RV/0165-L/04, der aber das Gesamtbild nicht entscheidend beeinflussen kann. Nach wie vor hat der Bw. die behaupteten Leistungen nicht konkret erläutert und auch Hans-Peter K., der für das Handbuch zuständige Dienstnehmer des Beschwerdeführers, kann keine Auskunft über Leistungen des H. P. St. geben. Alleine diese schon von der Betriebsprüfung getroffenen Feststellungen reichen aus, um das Vorliegen einer Fremdleistung des H.P. St. schlüssig zu verneinen. Zudem ist auf die zahlreichen weiteren Aspekte der Beweiswürdigung in der Berufungsentscheidung vom 26. 2. 2009, RV/0165-L/04, wie zB. Zweifel an der Authentizität des vorgelegten Schriftverkehr zwischen Fa. H. P. St. Consulting bzw. Herrn Hanspeter St. und dem Bw., sowie der "Telefonnotizen" zu verweisen. Am Gesamtbild, das Beweiswürdigung in der Berufungsentscheidung vom 26. 2. 2009, RV/0165-L/04 ändert sich durch den vom Bw. ins Treffen geführten vermeintlichen Wiederaufnahmegrund nichts. Somit ist der behauptete Wiederaufnahmegrund nicht geeignet, anderslautende Sprüche der Einkommensteuerbescheide 1998, 1999 und 2000 herbeizuführen. 9) Schlussfolgerung: Da bereits zwei kumulative Tatbestandsvoraussetzungen für die Bewilligung einer Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO nicht erfüllt sind, erübrigt die Auseinandersetzung mit der Frage, ob später hervorkommende (nova reperta) oder später entstandene (nova producta) Umstände vorliegen. Schon aus dem Umstand, dass dem Bw. am Unterlassen der Geltendmachung des behaupteten Wiederaufnahmegrundes im abgeschlossenen Verfahren ein grobes Verschulden anzulasten ist und der behauptete Wiederaufnahmegrund nicht geeignet ist, anderslautende Sprüche der Einkommensteuerbescheide 1998, 1999 und 2000 herbeizuführen, war der Wiederaufnahmeantrag abzuweisen. Der angefochtene Bescheid erweist sich daher im Ergebnis als rechtmäßig, sodass die Berufung als unbegründet abzuweisen war. Linz, am 26. Juli 2012