UFSL RV/0241-L/12

Der Bw betrieb jedenfalls ab dem Jahr 2003 neben dem Gasthaus auch mobile Verkaufsstände in Form einer Hühner- und Fischbraterei und übernahm in den Prüfungsjahren die gastronomische Betreuung von Großveranstaltungen. Der Prüfer stellte fest, dass die auf Basis der Einzelverkaufspreise hochgerechneten Wareneinkäufe nicht überprüft werden könnten, da die vollständigen Preislisten für die Prüfungsjahre nicht vorgelegt worden seien. Nach den Branchenerfahrungen sei mit Sicherheit von einer unterschiedlichen Gestaltung der Verkaufspreise bei diversen Veranstaltungen, die im Rahmen der mobilen Gastronomie betreut würden, auszugehen. In einer Werbeaussendung des Unternehmens sei auch darauf hingewiesen worden, dass "der Preis nach der Menge" vereinbart werde. Laut den vorgefundenen Ausgangsrechnungen hätten die Preise für Grillhühner zwischen 3,00 € und 5,00 € betragen. Die erklärten Erlöse aus den Fischverkäufen seien ebenfalls mit einem fixen Aufschlag hochgerechnet worden. Die Ausgangsrechnungen lägen nur fragmentarisch vor. Die aus den Ausgangsrechnungen resultierenden unbaren Erlöse (Bankeinnahmen) seien, abgesehen von wenigen Ausnahmen, im Rechenwerk überhaupt nicht erfasst. Den beschlagnahmten Unterlagen sei zu entnehmen, dass in den Prüfungsjahren regelmäßig und in erheblichem Umfang Schwarzeinkäufe von Getränken, Küchen- und Tabakwaren getätigt worden seien. Würden die am gleichen Tag getätigten Weißeinkäufe den Schwarzeinkäufen gegenüber gestellt, sei festzustellen, dass regelmäßig Wareneinkaufsverkürzungen von 100 % und mehr erfolgt seien. Auf Grund des Einkaufsverhaltens sei davon auszugehen, dass noch weitere, nicht nachgewiesene Schwarzeinkäufe in beträchtlichem Umfang abgewickelt worden seien (Punkt 4.4.1.3. bis 4.4.1.8 der vorläufigen Besprechungspunkte). Aus dem - unbeantwortet gebliebenen - Vorhalt vom 29. Juli 2011 ergibt sich am Beispiel von beschlagnahmten Unterlagen für Gebäck und Zigaretten, dass im Jahr 2004 ein Einkauf von 1.750 Stück Gebäck verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 3.500 Stück Gebäck gekauft wurden; im Jahr 2004 ein Einkauf von neun Stangen Zigaretten verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 50 Stangen Zigaretten gekauft wurden; im Jahr 2005 ein Einkauf von 2.175 Stück Gebäck verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 4.350 Stück Gebäck gekauft wurden; im Jahr 2005 ein Einkauf von 16 Stangen Zigaretten verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 50 Stangen Zigaretten gekauft wurden; im Jahr 2006 ein Einkauf von 2.100 Stück Gebäck verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 4.800 Stück Gebäck gekauft wurden; im Jahr 2006 ein Einkauf von 20 Stangen Zigaretten verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 50 Stangen Zigaretten gekauft wurden; im Jahr 2007 ein Einkauf von 1.000 Stück Gebäck verbucht wurde, laut den beschlagnahmten Unterlagen aber 2.000 Stück Gebäck gekauft wurden. Zur "mobilen Gastronomie" (Verkaufsanhänger und Grillwägen) hielt der Prüfer im Wesentlichen fest, dass laut den vorliegenden Unterlagen bereits im Jahr 2004 in T ein Grillstandplatz betrieben worden sei. Für diesen Standort sei von 17. Oktober 2005 bis 8. Februar 2010 eine eigene Gewerbeberechtigung erteilt worden. Welche weiteren Standorte regelmäßig angefahren worden seien, lasse sich an Hand der vorgefundenen Unterlagen nicht nachvollziehen. Zwar seien für die Prüfungsjahre Notizen in Form von "Lade- und Standlisten" gefunden worden, doch sei aus diesen der Umfang dieses Geschäftsfeldes nicht ableitbar. Aus den im Zuge der Hausdurchsuchung gefundenen Unterlagen sei jedoch nachvollziehbar, dass im Zusammenhang mit den "rollenden Grillständen" an den jeweiligen Standplätzen regelmäßig Schwarzeinkäufe getätigt worden seien. Die Einkaufsbons diverser Supermärkte bzw. Lebensmitteldiskonter seien lediglich lose vorgefunden worden, sodass weder eine Vollständigkeit garantiert werden könne, noch eine genaue Berechnung der Wareneinkäufe zu erstellen gewesen sei. Darüber hinaus seien die Grill- und Verkaufswägen für Kundenaufträge im Zusammenhang mit (Groß)Veranstaltungen und Feiern jeglicher Art eingesetzt worden (Punkte 4.4.2.2. bis 4.4.2.6. der vorläufigen Besprechungspunkte). Im Zuge der Hausdurchsuchung wurden zum Bergrennen C sowohl für das Jahr 2004 als auch 2007 gesonderte händische Erlösaufzeichnungen vorgefunden. Demnach hatte dieses Rennen am 3. und 4. April 2004 stattgefunden. Die dabei erzielten Erlöse betrugen laut den vorgefundenen Erlösaufzeichnungen 36.773,00 €. Dem gegenüber fanden sich in den steuerlichen Aufzeichnungen für den 3. und 4. April 2004 Tageslosungen in Höhe von 18.763,42 €. Ebenfalls vorgefunden wurden Aufzeichnungen für die an den restlichen drei Wochenenden im April erzielten Einnahmen. Der Prüfer schied diese durchschnittlichen Erlöse eines "normalen" Wochenendes von den steuerlichen Aufzeichnungen für den 3. und 4. April 2004 aus, sodass der an diesem Wochenende erzielte (gegenüber der Abgabenbehörde offen gelegte) Umsatz für das Bergrennen verblieb. Diese Berechnung ergab hinsichtlich der beim Bergrennen erwirtschafteten Erlöse eine Erlösverkürzung von 113 % (Punkt 4.4.2.2. der vorläufigen Besprechungspunkte). Für die Schätzung der in den Jahren 2003, 2005 und 2006 durch das Bergrennen tatsächlich erwirtschafteten Erlöse wurde eine Berechnung wie oben dargestellt durchgeführt. Ausgehend von der offiziellen Besucherzahl des Jahres 2004 und des Erlöses laut den gefundenen Aufzeichnungen wurde an Hand der auch für die Jahre 2003, 2005 und 2006 bekannten Besucherzahl die beim Bergrennen tatsächlich erzielten Einnahmen ermittelt (Punkte 4.4.2.1., 4.4.2.3. und 4.4.2.4. der vorläufigen Besprechungspunkte). Diese Schätzungen ergaben Erlösverkürzungen von 461 % (2003), 54 % (2005) und 357 % (2006). Zwar konnte nach Auskunft der verantwortlichen Organisation in den Jahren 2003 bis 2010 von einer Vergleichbarkeit der Veranstaltung ausgegangen werden (Punkt 4.4.2.1. der vorläufigen Besprechungspunkte), doch erscheint auffällig, dass die Anzahl der Besucher im Jahr 2005 um rund die Hälfte geringer war als in den übrigen Jahren. Zu dem im April 2007 veranstalteten Bergrennen wurden ebenfalls gesonderte händische Erlösaufzeichnungen gefunden. Der Prüfer stellte dazu nachstehende Berechnungen an: Würden von den erklärten Umsätzen laut Umsatzsteuervoranmeldung 04/2007 die tatsächlich anlässlich des Bergrennens erwirtschafteten Umsätze in Abzug gebracht, verblieben für diesen Monat nur Erlöse von rund 1.370,00 €. Diese wären den übrigen Geschäftsbereichen, nämlich dem Gasthaus in Adresse, der mobilen Gastronomie sowie der gastronomischen Betreuung anderer Veranstaltungen zuzuordnen. Im Vergleich dazu habe der Bw für die Monate 03/2007 und 05/2007 durchschnittliche Bruttomonatsumsätze von rund 13.860,00 € erklärt. Für April 2007 wurden für die Grillstandorte keine "Lade- und Standlisten" vorgefunden. An Hand von für April 2009 aufgefundenen "Lade- bzw. Standlisten" stellte der Prüfer für diesen Monat einen Bruttoumsatz von rund 23.500,00 € fest. Er schloss daraus, dass die für April 2007 erklärten Umsätze für die übrigen Geschäftsfelder bei Weitem nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen konnten. Im Zuge der Betriebsprüfung für den Zeitraum 2001 bis 2003 hatte der Bw niederschriftlich bekannt gegeben, dass im Innenbereich des Gasthauses etwa 80 Sitzplätze und im Gastgarten etwa 60 Sitzplätze zur Verfügung stünden. In der wärmeren Jahreszeit erfolge im Freien ein so genannter Gassenverkauf von Getränken und Grillwaren. Für Familien-, Firmen- oder Weihnachtsfeiern stehe ein Extrastüberl für bis zu 45 Personen zur Verfügung. Das Angebot umfasse auch spezielle Fisch- und Wildwochen. Darüber hinaus führe direkt am Gasthaus der Donauradweg vorbei, der für eine entsprechende Frequenz sorge (Punkt 4.4.2.5. der vorläufigen Besprechungspunkte). Für die Jahre 2008 und 2009 erfolgte die Schätzung der Erlöse aus dem Bergrennen - unter Berücksichtigung der offiziellen Besucherzahlen dieser beiden Jahre - in Anlehnung an die für das Jahr 2007 vorgefundenen Aufzeichnungen. Nach den Berechnungen des Prüfers konnten die in den Voranmeldungen 04/2008 und 04/2009 nach Abzug der Erlöse aus dem Bergrennen verbleibenden Umsätze für die übrigen Geschäftsbereiche ebenfalls nicht den Tatsachen entsprechen, weil diese deutlich geringer ausfielen als beispielsweise die für April 2009 vorgefundenen "Lade- und Standlisten" (Punkte 4.4.2.6. und 4.4.2.7. der vorläufigen Besprechungspunkte). Ähnliche Feststellungen traf der Prüfer zum Donauinselfest, das im September 2008 stattgefunden hatte und wofür ebenfalls händische Aufzeichnungen vorlagen. Auch in diesem Monat erachtete der Prüfer die verbleibenden Einnahmen nach Abzug der beim Donauinselfest erzielten Umsätze als unmöglich den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend, weil für andere Monate vorgefundene "Lade- und Standlisten" bereits wesentlich höhere Umsätze auswiesen und dabei Erlöse aus dem Gasthausbetrieb oder aus der gastronomischen Betreuung anderer Veranstaltungen oder gesonderter Grillaufträge noch nicht berücksichtigt waren (Punkt 4.4.2.6. der vorläufigen Besprechungspunkte). Eine Gegenüberstellung der Erlöse laut Umsatzsteuervoranmeldungen 01-03/2009, 09/2009, 11/2009, 01/2010, 02/2010, 07/2010, 11/2010 und 12/2010 und der für diese Monate vorgefundenen "Lade- und Standlisten" lässt besonders deutlich erkennen, dass die gegenüber der Abgabenbehörde offen gelegten Erlöse nicht den Gegebenheiten entsprechen können, verblieben doch nach Abzug der in den "Lade- und Standlisten" erfassten Umsätze für 01/2009, 02/2009, 09/2009, 02/2010 und 07/2010 zumindest noch geringfügige Umsätze, während sich für 03/2009, 11/2009, 01/2010, 11/2010 und 12/2010 sogar negative Umsätze ergaben! Laut Prüfer war dabei noch zu bedenken, dass die Umsätze laut den vorgefundenen "Lade- und Standlisten" auf Grund der Lücken nicht vollständig waren, die Umsätze des Standortes T nur zum Teil bekannt waren oder diesbezügliche Aufzeichnungen überhaupt nicht vorgefunden wurden und Erlöse aus dem Gasthausbetrieb oder der Betreuung von Feiern und sonstigen Veranstaltungen darin ebenfalls noch nicht berücksichtigt waren. Insbesondere in der wärmeren Jahreszeit (zB Juli 2010) seien an Freitagen, Samstagen und Sonntagen größere Grillaufträge im Zusammenhang mit Festen und Veranstaltungen abgewickelt worden, die in den aufgezeichneten Umsätzen der "Lade -und Standlisten" nicht vollständig erfasst waren. Aus dem Umstand, dass die - unvollständigen - "Lade- und Standlisten" alleine zum Teil bereits höhere als die erklärten Umsätze ergaben, schloss der Prüfer zu Recht auf massive Erlösverkürzungen (Punkte 4.4.2.6 bis 4.4.2.8. der vorläufigen Besprechungspunkte). Auf Grund des Einkaufsverhaltens, der dargelegten Erlösdifferenzen sowie der Tatsache, dass ganzjährig Schwarzeinkäufe sowohl für den Gasthausbetrieb als auch für die Betreuung von auswärtigen Veranstaltungen getätigt worden waren, erachtete der Prüfer eine pauschale bzw. griffweise Wareneinkaufs- bzw. Erlöszuschätzung in Höhe von 75 % für gerechtfertigt. Die ermittelten Erlösdifferenzen konnten seinen Feststellungen zufolge mangels Erlösaufzeichnungen lediglich griffweise bestimmt werden, sodass Unsicherheitsfaktoren unvermeidbar waren. Die Daten der Buchhaltung und der steuerlichen Aufzeichnungen hätten keine Ansätze für eine Schätzung durch Verprobungsmaßnahmen geboten, um zu den wahrscheinlich richtigen Bemessungsgrundlagen zu gelangen. Im vorliegenden Fall sei daher nur eine griffweise Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen in Form einer Global- bzw. Pauschalschätzung möglich gewesen (Punkt 4.5. der vorläufigen Besprechungspunkte). Konnte bereits, wie an Hand der Erlösdifferenzen in der Gastronomie oder des Einkaufs von Gebäck und Zigaretten dargestellt, aus hinreichenden Unterlagen für einzelne Monate oder Warengruppen der Schluss gezogen werden, dass zwischen den tatsächlichen und erklärten Einkäufen bzw. Erlösen eine Differenz von 100 % oder mehr bestand, so erscheint die durch den Prüfer vorgenommene pauschale Wareneinkaufs- bzw. Erlöszuschätzung in Höhe von 75 % zur Ermittlung der real erwirtschafteten Umsätze und Gewinne nicht unschlüssig. Es kann nämlich - ohne gegen die Denkgesetze zu verstoßen - angenommen werden, dass bei mangelhaften Aufzeichnungen nicht nur die nachgewiesenermaßen nicht verbuchten Vorgänge, sondern auch noch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden (Ritz, BAO4, § 184 Tz 18; VwGH 13.9.1989, 88/13/0042). Gerade das Fehlen jeglicher brauchbarer Unterlagen (vgl. Punkt 4.5. der vorläufigen Besprechungspunkte) zwang die Abgabenbehörde dazu, die abgabenrechtlich relevanten Vorgänge zu rekonstruieren, also zu schätzen. Das Risiko unvermeidbarer Schätzungsungenauigkeiten hat, wie bereits oa., der Bw, dessen Aufzeichnungen mangelhaft sind und der mehrere Gelegenheiten zur Vorlage seiner Unterlagen bzw. zur Aufklärung des Sachverhaltes ungenützt ließ, zu tragen. Aus welchen Gründen in Anbetracht der schweren formellen und materiellen Mängel des Rechenwerks, der nur spärlichen Unterlagen und der nicht vorhandenen Mitwirkung des Bw an der Aufklärung des abgabenrechtlich maßgeblichen Sachverhaltes die vorgenommene Schätzung durch § 184 BAO nicht gedeckt sein soll, welche Schätzungsmethode auf Grund der vorhandenen Unterlagen nach Meinung des Bw möglich und zielführend gewesen wäre bzw. welche Sachverhaltsfeststellungen des Prüfers unzutreffend gewesen wären, wurde nicht vorgebracht. Es wäre aber am Bw gelegen gewesen, begründete Überlegungen und zielführende Anhaltspunkte vorzubringen, die eine taugliche Schätzungsmethode und ein richtiges Ergebnis gewährleistet und die Behörde zu Zweifeln an ihrer Schätzungsmethode und dem Schätzungsergebnis veranlasst hätten. Dass die Behörde ihrer Begründungspflicht nicht ausreichend nachgekommen wäre, wandte auch der Bw nicht ein und konnte der Unabhängige Finanzsenat nicht feststellen. Die lapidare Feststellung, die Behörde habe lediglich Vermutungen angestellt, was durch § 184 BAO nicht gedeckt sei, ist nicht geeignet, die auf nur fragmentarisch vorliegenden Unterlagen basierende und ohne jegliche Mitwirkung des Bw erfolgte Schätzung anzugreifen, dies umso weniger, als im Sicherungsverfahren eine gesicherte Beweislage noch nicht erforderlich ist und eine inhaltliche Auseinandersetzung mit den Feststellungen der Prüfung (erst) im Zuge des Abgabenfestsetzungsverfahrens zu erfolgen hat. Wie bereits dargelegt, ist ein Sicherstellungsauftrag kein abschließender Sachbescheid im Sinne des § 183 Abs. 4 BAO, sondern eine dem Bereich der Abgabeneinbringung zuzuordnende "Sofortmaßnahme". Das dort normierte Erfordernis, den Parteien vor Erlassung des abschließenden Sachbescheides Gelegenheit zu geben, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahme Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern, gilt daher im Sicherstellungsverfahren nicht uneingeschränkt. Es liegt in der Natur der Sache, dass Sicherstellungsaufträge insbesondere während laufender Außenprüfungen erlassen werden, um dem Abgabengläubiger bereits zu einem Zeitpunkt, in dem sein Anspruch zwar dem Grunde nach feststeht, er aber noch nicht realisierbar ist, wegen Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung ein Pfandrecht zu verschaffen. Dass somit zum Zeitpunkt der Erlassung des bekämpften Sicherstellungsauftrages weder ein Prüfbericht übermittelt noch eine Schlussbesprechung angesetzt war und geänderte Bescheide, wie in der Berufung eingewendet, noch nicht ergangen sind, hindert nicht die Rechtmäßigkeit des Sicherstellungsauftrages. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die dem Sicherstellungsauftrag vom 28. Dezember 2011 beigefügten, auf 29 eng beschriebenen Seiten aufgelisteten "vorläufigen Besprechungspunkte", die Kalkulation der Waren (20 % und 10 %), die dargestellte Gewichtung des RAK sowie die einer gesonderten Bescheidbegründung vom 13. Jänner 2012 zu entnehmenden Detailberechnungen der Abgabenansprüche verwiesen. Daraus, dass das am 6. April 2011 eingeleitete Finanzstrafverfahren gemäß § 54 Abs. 1 FinStrG vorläufig eingestellt wurde, ist entgegen der Ansicht des Bw für ihn ebenfalls nichts zu gewinnen. Nach dieser Gesetzesbestimmung hat die Finanzstrafbehörde, wenn sie nach Einleitung des Finanzstrafverfahrens findet, dass für die Ahndung des Finanzvergehens das Gericht zuständig ist, das verwaltungsbehördliche Finanzstrafverfahren vorläufig einzustellen. Wird jedoch das Ermittlungsverfahren durch die Staatsanwaltschaft eingestellt oder wird das gerichtliche Verfahren rechtskräftig durch eine Unzuständigkeitsentscheidung beendet, so hat die Finanzstrafbehörde das Verfahren fortzusetzen (§ 54 Abs. 5 FinStrG). Wegen der gegenständlichen Verdachtsmomente für eine gewerbsmäßige Abgabenhinterziehung in einem die Gerichtszuständigkeit begründenden Ausmaß erstattete die Finanzstrafbehörde Freistadt Rohrbach Urfahr am 17. Oktober 2011 einen Anlassbericht an die Staatsanwaltschaft Linz. Dort ist das finanzstrafrechtliche Ermittlungsverfahren unter der Zahl 2 anhängig. Mit Bescheid vom 27. Oktober 2011 stellte die Finanzstrafbehörde Freistadt Rohrbach Urfahr das eingeleitete Finanzstrafverfahren unter Hinweis auf § 54 Abs. 1 FinStrG demnach nur vorläufig ein. Wenn der Bw ferner einwendet, seitens der Finanzstrafbehörde aufgeklärt worden zu sein, dass er beim derzeitigen Stand des Verfahrens keine Aussage treffen müsse, und dennoch enthielten die "vorläufigen Besprechungspunkte" die Feststellung, dass er als Beschuldigter in einem Finanzstrafverfahren bis dato dem Ersuchen zu einer Stellungnahme nicht nachgekommen sei, ist diesem Vorwurf zu entgegnen, dass zwischen dem Abgaben- und dem Finanzstrafverfahren eine differenzierende Betrachtungsweise Platz zu greifen hat. Nach § 84 Abs. 4 FinStrG darf der Beschuldigte zur Beantwortung von Fragen nicht gezwungen werden. Dem gegenüber sind im Abgabenverfahren Zwangsmaßnahmen wie die Verhängung einer Zwangsstrafe vorgesehen, wenn ein Abgabepflichtiger der Aufforderung der Abgabenbehörde zur Offenlegung abgabenrechtlich relevanter Sachverhalte nicht nachkommt. Wird eine Mitwirkung dennoch verweigert, greift die freie Beweiswürdigung ein, und die Behörde kann Schätzungen vornehmen (Stoll, BAO, 1361). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes haben Prüfungen nach § 99 Abs. 2 FinStrG in dieser Norm nur ihren Veranlassungsgrund, nicht aber ihre verfahrensrechtliche Grundlage, weshalb für derartige Prüfungen die Bestimmungen der BAO mit Ausnahme des § 148 Abs. 3 und Abs. 5 gelten. Das bedeutet, dass für eine abgabenbehördliche Prüfung auf Grund eines finanzstrafbehördlichen Prüfungsauftrages nach § 99 Abs. 2 FinStrG das Wiederholungsverbot nicht gilt und eine Prüfung auch für einen Zeitraum durchgeführt werden kann, für den bereits eine Prüfung vorgenommen worden ist. Diese Prüfung kann auch ohne Ankündigung erfolgen. Nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 99 Abs. 2 FinStrG ist die Finanzstrafbehörde befugt, zur Klärung des Sachverhaltes Nachschauen und Prüfungen im Sinne der Abgabenvorschriften vornehmen zu lassen. Solche abgabenbehördlichen Prüfungen werden daher weder von den Finanzstrafbehörden selbst durchgeführt, noch sind sie finanzstrafbehördliche Amtshandlungen, sondern solche des Abgabenverfahrens, weshalb grundsätzlich die Bestimmungen der BAO anzuwenden sind (§§ 147 ff). An der Geltung der Bestimmungen der §§ 119 (Offenlegungs- und Wahrheitspflicht) und 166 ff BAO (Beweise) im abgabenrechtlichen Prüfungsverfahren ändert der Umstand, dass die gesondert vorzunehmende finanzstrafrechtliche Beurteilung ermittelter Sachverhalte den Beschränkungen des § 98 Abs. 3 und 4 FinStrG unterliegt, nichts. Der darin gesetzlich verankerte Zweifelsgrundsatz und die Beweisverwertungsverbote gelten zwar für die finanzstrafrechtliche Auswertung der Prüfungsergebnisse, nicht jedoch für deren abgabenrechtliche Umsetzung im Veranlagungsverfahren. Eine Prüfung nach § 99 Abs. 2 FinStrG vermittelt dem Abgabepflichtigen aber die Stellung eines Beschuldigten bzw. Verdächtigen. Wenn ihn nach herrschender Ansicht auch weiterhin eine Mitwirkungspflicht trifft, kann er dennoch nicht zur Herausgabe von Unterlagen oder zur Beantwortung von Fragen gezwungen werden. Allerdings besteht nicht nur im Abgabenverfahren, sondern auch im Finanzstrafverfahren jedenfalls dann eine Verpflichtung zur Mitwirkung an der Aufklärung des Sachverhaltes, wenn die Finanzstrafbehörde von entscheidungsrelevanten Tatsachen nur durch den Beschuldigten selbst Kenntnis erlangen kann (VwGH 18.3.1991, 90/14/0260, unter Hinweis auf VwGH 22.9.1987, 87/14/0083). Nach der Aktenlage ist nicht ersichtlich, dass gegenüber dem Bw - etwa durch Verhängung einer Zwangsstrafe - Zwangsmaßnahmen ergriffen worden wären. Mit Schreiben vom 13. Mai 2011 wurde der Bw unter Bezugnahme auf die laufende Außenprüfung ersucht, dem Prüfer die dort genannten Unterlagen vorzulegen. Diesem Ersuchen kam der Bw nicht nach. Im Rahmen einer am 27. Juli 2011 angesetzten Vorbesprechung betreffend das abgabenbehördliche Verfahren und die bisherige Auswertung der beschlagnahmten Unterlagen verweigerte der Bw die Beantwortung der an ihn gerichteten Fragen. Die Zusendung eines schriftlichen Fragenkatalogs und dessen Beantwortung in Schriftform wurden zwar angeregt und zugesagt, die in der Folge am 29. Juli 2011 schriftlich gestellten Fragen zur Aufklärung offener und unklarer Sachverhalte aber ebenfalls nicht beantwortet (vgl. den oa. Bericht an die Staatsanwaltschaft Linz vom 17. Oktober 2011, Bl. 98 Strafakt, sowie Punkt 4.4.1.8., letzter Absatz, der vorläufigen Besprechungspunkte). Mit dem Berufungseinwand, die Finanzstrafbehörde habe ihn belehrt, beim derzeitigen Verfahrensstand keine Aussage treffen zu müssen, nimmt der Bw offenbar Bezug auf die am 27. Juli 2011 nach den Bestimmungen der StPO durchgeführte Beschuldigtenvernehmung. Dort gab der Bw, nachdem er unter Hinweis auf § 164 Abs. 1 StPO auf sein Aussageverweigerungsrecht hingewiesen worden war, an, derzeit keine Aussage machen zu wollen, sondern sich in einem allfälligen Gerichtsverfahren äußern zu wollen. Der Bw übersieht in diesem Zusammenhang aber, dass das anhängige Finanzstrafverfahren und die dort vorzunehmende strafrechtliche Würdigung des abgabenrechtlichen Sachverhaltes nicht Gegenstand des vorliegenden Sicherungsverfahrens sind. Die Auffassung, § 119 BAO verstoße gegen Art. 6 EMRK, wenn der Abgabepflichtige mit einem Finanzstrafverfahren rechnen müsse und die Offenlegungspflicht in Widerspruch mit dem Verbot einer finanzstrafrechtlichen Selbstbeschuldigung stehe, wurde von der Rechtsprechung abgelehnt (vgl. VwGH 20.6.1990, 86/13/0168, mit Hinweis auf den Ablehnungsbeschluss des VfGH vom 25.9.1986, B 860/85; VwGH 26.11.2002, 99/15/0154). Danach läuft die nach §§ 119 ff BAO gebotene Offenlegungspflicht dem Verbot des Zwangs zur Selbstbelastung nicht zuwider, wenn sich die Deklarationspflicht auf abgabenrelevante Umstände bezieht. Auch nach der Judikatur des OGH (Entscheidung vom 26.7.2005, 11Os 23/04) widerspricht die nach §§ 119 ff BAO gebotene Offenlegungspflicht dem Verbot des Zwangs zur Selbstbeschuldigung nicht, weil danach nur die Verpflichtung besteht, die Einkünfte insoweit offen zu legen, als eine Bemessungsgrundlage für die ordnungsgemäße Entrichtung der dazu korrespondierenden Abgaben ermöglicht wird. Die im Rahmen des Prüfungsverfahrens gestellten Fragen hätten dem Bw die Gelegenheit geboten, der Abgabenbehörde die Grundlagen für die Bemessung der Abgaben zur Verfügung zu stellen und eine Schätzung zu vermeiden sowie den erhobenen Verdacht durch ein entsprechendes Vorbringen zu zerstreuen. Dass nicht zu erkennen sei, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert erscheine, wurde in der Berufung gegen den Sicherstellungsauftrag vom 28. Dezember 2011 zu Recht nicht eingewendet. Den Feststellungen der Abgabenbehörde, wonach zum derzeitigen Zeitpunkt kein ausreichendes Einkommen und kein verwertbares Vermögen zur Abdeckung der zu erwartenden hohen Abgabennachforderung bekannt seien, trat der Bw nicht entgegen. Für den Prüfungszeitraum legte der Bw (laut bisherigen Abgabenbescheiden) nachfolgende Einkommen offen: 2003: 19.933,58 €; 2004: -11.779,41 €; 2005: 2.234,13 €; 2006: 15.615,31 €; 2007: 7.367,25 €; 2008: 3.253,08 €; 2009: -582,94 €. Selbst die in den geprüften Zeiträumen erklärten jährlichen Umsätze (2009: steuerbare Umsätze in Höhe von rund 264.000,00 €) betragen nur einen Bruchteil der sicher gestellten Abgabenansprüche. Die Einkommensverhältnisse sowie das belastete und damit dem Zugriff der Finanzverwaltung entzogene Grundvermögen (die im Hälfteeigentum des Bw und seiner Gattin stehende Liegenschaft GB E, EZ 315, ist mit einer Höchstbetragshypothek zu Gunsten der Volksbank H in Höhe von 78.000,00 € sowie mit einem wechselseitigen Belastungs- und Veräußerungsverbot zu Gunsten des jeweils anderen Ehegatten belastet), der dringende Verdacht einer (gewerbsmäßigen) Abgabenhinterziehung sowie schwer wiegende Mängel in den Büchern und Aufzeichnungen des Bw ließen die Erstbehörde berechtigt darauf schließen, dass nur bei raschem Zugriff der Abgabenbehörde die Abgabeneinbringung voraussichtlich gesichert sei. Darüber hinaus hatte der Bw zum Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages Kraftfahrzeuge im Ausland angemeldet, sodass auch die Begünstigung eines Vermögenstransfers ins Ausland nicht von der Hand zu weisen war. Das der Abgabenbehörde eingeräumte Ermessen erfordert gemäß § 20 BAO die Beachtung der Grundsätze der Billigkeit und Zweckmäßigkeit. Bei der Ermessensübung sind demnach berechtigte Interessen des Abgabepflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände abzuwägen. Aus der zwingenden Tatbestandsvoraussetzung der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringlichkeit der Abgaben ergibt sich, dass nur durch die Sofortmaßnahme dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben Rechnung getragen werden kann. Die berechtigten Interessen des Abgabepflichtigen werden daher grundsätzlich in den Hintergrund treten. Nur in Ausnahmefällen - etwa bei Geringfügigkeit des zu sichernden Betrages oder der zu erlangenden Sicherheit - ist von der Erlassung eines Sicherstellungsauftrages abzusehen (VwGH 3.7.2003, 2000/15/0042). Ein derartiger Ausnahmefall liegt nicht vor. Die zu sichernden Abgabenbeträge sind nicht geringfügig, und der Sicherstellungsauftrag war nicht nur Exekutionstitel für die Vormerkung eines Pfandrechtes in Höhe von 30.000,00 € auf der bislang unbelasteten, im Alleineigentum des Bw stehenden Liegenschaft GB E, EZ 15, sondern auch Titel für weitere Sachpfändungen (Kraftfahrzeuge) und Forderungspfändungen (Z Vers.-AG, V. GenmbH). Da im März und April 2012 in diversen Filialen der R "Frühlingsfeste" stattfanden und der Bw bei diesen Festen als Gastronom bzw. Hühnerbrater engagiert war, wurde auch eine diesbezügliche Forderungspfändung veranlasst. Sowohl die Entstehung der Abgabenschuld dem Grunde nach als auch die gewichtigen Anhaltspunkte für ihre Höhe und das Vorliegen gewichtiger, für eine Gefährdung bzw. wesentliche Erschwerung der Einbringung der Abgabenschuld sprechender Anhaltspunkte wurden ausführlich dargelegt und begründet. Da aus Sicht des Unabhängigen Finanzsenates die gesetzlichen Voraussetzungen für die Erlassung des gegenständlichen Sicherstellungsauftrages vorlagen, war spruchgemäß zu entscheiden. Selbst wenn sich im fortgesetzten Ermittlungsverfahren (durch neue Beweismittel) andere Bemessungsgrundlagen ergeben würden, hätte dies auf die Rechtmäßigkeit des Sicherstellungsauftrages keinen Einfluss, wenn im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages sämtliche gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt waren. Obwohl in der Berufung dazu nichts eingewendet wurde, sind zu einer allfälligen Verjährung nachfolgende Überlegungen anzustellen: Das Recht, eine Abgabe festzusetzen, unterliegt nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung (§ 207 Abs. 1 BAO). Nach Abs. 2 leg. cit. beträgt die Verjährungsfrist bei den Verbrauchsteuern (...) drei Jahre, bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre. Gemäß § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 mit Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist, soweit nicht im Abs. 2 ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird. Werden innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr. Die Verjährungsfrist verlängert sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Verfolgungshandlungen (§ 14 Abs. 3 FinStrG, § 32 Abs. 2 VStG) gelten als solche Amtshandlungen (§ 209 Abs. 1 BAO). Nach Abs. 3 leg. cit. verjährt das Recht auf Festsetzung einer Abgabe spätestens zehn Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruchs (§ 4). Die dreijährige Verjährungsfrist für Verbrauchsteuern gilt weder für die Umsatzsteuer noch für die NoVA (Ritz, BAO4, § 207 Tz 11) oder die Kraftfahrzeugsteuer, die eine Verkehrsteuer ist (UFS 4.10.2010, RV/0885-W/10). Im vorliegenden Fall kommt daher generell die Verjährungsfrist von fünf Jahren zur Anwendung. Die Verlängerung der Verjährungsfrist bei hinterzogenen Abgaben von sieben auf zehn Jahre ist nach § 323 Abs. 27 BAO erstmals auf Abgaben anzuwenden, für die der Abgabenanspruch nach dem 31. Dezember 2002 entstanden ist. Ob eine Abgabe (gemäß § 33 FinStrG) hinterzogen ist, ist eine Vorfrage. Der Bw ist seit rund 20 Jahren im Gastgewerbe tätig. Die beiden Vorprüfungen führten, wie oben dargestellt, zu zahlreichen Beanstandungen und Zuschätzungen. Nicht nur auf Grund seiner langjährigen selbständigen Tätigkeit, sondern auch des steuerliches Basiswissen darstellenden Umstandes, dass sämtliche Einnahmen und Ausgaben gegenüber der Abgabenbehörde offen zu legen sind, ist zweifellos davon auszugehen, dass der Bw seine abgabenrechtlichen Pflichten kannte und wider dieses Wissen handelte, um Abgaben zu sparen. Darüber hinaus ist kein Grund außer dem der Steuerersparnis (NoVA und Kraftfahrzeugsteuer) dafür erkennbar, dass laut Feststellungen des Prüfers dem Bw zuzurechnende und von diesem im Inland verwendete Kraftfahrzeuge im Ausland zugelassen waren. Hält es der Abgabepflichtige zumindest für ernstlich möglich, dass seine Handlung gegen abgabenrechtliche Pflichten verstößt, liegt Vorsatz vor. Dabei genügt es, dass er sich der Steuerpflicht an sich bewusst ist; ein Wissen um die Höhe des Abgabenanspruchs ist nicht erforderlich. Nach § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG ist eine Abgabenverkürzung bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig festgesetzt wurden oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruches mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist nicht festgesetzt werden konnten. Bei laufend veranlagten Abgaben (im vorliegenden Fall die Umsatz- und Einkommensteuer) ist daher die Abgabenverkürzung erst mit der Zustellung des die zu niedrige Abgabenfestsetzung vornehmenden Abgabenbescheides bewirkt (§ 33 Abs. 3 lit. a 1. Alt. FinStrG). Zumindest hinsichtlich der Abgabenansprüche für die Jahre 2003 bis 2009 ist daher von der zehnjährigen Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben auszugehen, sodass Verjährung noch nicht eingetreten ist. Die Abgabenbescheide für 2010 (und 2011) sind noch nicht ergangen, sodass hinsichtlich der Umsatz- und Einkommensteuer 2010 und 2011 nicht von hinterzogenen Abgaben ausgegangen werden kann. Nach § 6 Abs. 4 KfzStG hat der Steuerschuldner für jedes abgelaufene Kalenderjahr bis zum 31. März des darauffolgenden Kalenderjahres dem Finanzamt eine Steuererklärung über die steuerpflichtigen Kraftfahrzeuge abzugeben. Da der Abgabenbehörde die Entstehung des Abgabenanspruches hinsichtlich der Kraftfahrzeugsteuer nicht bekannt gewesen ist, ist diesfalls mit Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist von einer (wie oben dargelegt) vorsätzlichen Abgabenverkürzung auszugehen (§ 33 Abs. 3 lit. a 2. Alternative FinStrG). Die Kraftfahrzeugsteuer betreffend ist daher nicht nur für die Jahre 2003 bis 2009, sondern wegen Ablaufs der Erklärungsfrist auch für das Jahr 2010 von einer hinterzogenen Abgabe auszugehen. Nach § 11 Abs. 1 NoVAG hat der Abgabenschuldner spätestens am 15. Tag des auf den Kalendermonat, in dem die Steuerschuld entstanden ist, zweitfolgenden Monats eine Anmeldung einzureichen. Laut Feststellungen des Finanzamtes (Punkt 1.4. der vorläufigen Besprechungspunkte) nutzte der Bw den Porsche Carrera 911 ab 28. Februar 2011. Beginn der abgabenbehördlichen Prüfung (Prüfungszeitraum 2003 bis 2009, Ausdehnung der Prüfung auf den Zeitraum 2010 am 25. Juli 2011) war der 18. April 2011, Beginn der Nachschau betreffend Umsatzsteuer, ZM, NoVA und Kraftfahrzeugsteuer für den Zeitraum 2011 war der 27. Juli 2011 (Bl. 97 Finanzstrafakt). Zum Zeitpunkt des Prüfungsbeginns die NoVA 2011 betreffend war demnach die Frist zur Einreichung der NoVA-Anmeldung bereits abgelaufen, sodass im Hinblick auf § 33 Abs. 3 lit. a 2. Alternative FinStrG nicht nur hinsichtlich der im Spruch des bekämpften Sicherstellungsauftrages angeführten NoVA 2007, sondern auch hinsichtlich der NoVA 2011 von einer hinterzogenen Abgabe auszugehen ist. Abschließend bleibt anzumerken, dass dem Finanzamt bei Addition der im Sicherstellungsauftrag angeführten Beträge offenbar ein Rechenfehler unterlaufen ist, weil die Addition tatsächlich einen Betrag von 641.813,63 € (und nicht wie im angefochtenen Bescheid 641.817,62 €) ergibt. Dieser Fehler wurde nunmehr berichtigt. Die im Bescheid ausgewiesenen, im Einzelnen angeführten Abgabenbeträge bleiben jedoch unverändert. b) Bescheid vom 6. Februar 2012 betreffend Abweisung eines Antrages auf Aufschiebung der Vollstreckung: Zur gesetzlichen Bestimmung des § 18 AbgEO wird auf die oa. Begründung des Abweisungsbescheides verwiesen. § 18 AbgEO ist im Wesentlichen mit § 42 Exekutionsordnung (EO) vergleichbar. Nach § 19 Abs. 2 AbgEO hat die Bewilligung der Aufschiebung zu unterbleiben, wenn die Vollstreckung begonnen oder fortgeführt werden kann, ohne dass dies für denjenigen, der die Aufschiebung verlangt, mit der Gefahr eines unersetzlichen oder schwer zu ersetzenden Vermögensnachteiles verbunden wäre. Der Antragsteller hat im Aufschiebungsantrag die ihm drohende Gefahr konkret zu behaupten und zu bescheinigen, sofern sie nicht offenkundig ist. Die Gefahr muss konkret bezeichnet sein; allgemeine Behauptungen, wie etwa der bloße Verweis auf die schlechte Vermögenslage, reichen nicht aus (Jakusch in Angst², EO, § 42 Rz 62a). Sofern die Aufschiebung einer Exekution zur Sicherstellung überhaupt in Betracht kommt (Jakusch in Angst², EO, § 42 Rz 9), ist bei einer Sicherstellungsexekution jedenfalls eine Gefahr für den Aufschiebungswerber nicht offenkundig, weil schon nach dem Wesen der Sicherstellungsexekution bei einer Fahrnispfändung ein Verkauf der gepfändeten Gegenstände nicht droht. Bei einer Forderungspfändung wäre Offenkundigkeit allenfalls dann gegeben, wenn zu befürchten wäre, dass ein allfälliger Anspruch auf Rückersatz der Beträge, die vom Drittschuldner an den betreibenden Gläubiger ausbezahlt wurden, wegen dessen Vermögenslosigkeit nicht oder nur schwer durchsetzbar wäre (Jakusch in Angst², EO, § 44 Rz 5a und 6). Gemäß § 78 Abs. 1 AbgEO kann auf Grund eines Sicherstellungsauftrages zur Sicherung von Abgaben und Abgabenstrafen schon vor Eintritt der Rechtskraft (...) die Vornahme von Vollstreckungshandlungen angeordnet werden. Zur Sicherung kann nur die Pfändung und Verwahrung beweglicher körperlicher Sachen und die Pfändung grundbücherlich nicht sichergestellter Geldforderungen und von Ansprüchen auf Herausgabe und Leistung beweglicher körperlicher Sachen vorgenommen werden (Abs. 2 leg. cit.). Nach Stoll, BAO, 2403, kann der sicherungsweise herangezogene Vollstreckungsschuldner die Aufschiebung der Vollstreckung verlangen, wenn er mit einem Rechtsmittel gegen den Sicherstellungsauftrag begründet dessen Aufhebung beantragt. Der Sicherstellungsauftrag (§ 232 BAO) ist Grundlage (Exekutionstitel) für das finanzbehördliche und gerichtliche Sicherungsverfahren (§ 233 Abs. 1 BAO), er ist jedoch nicht Exekutionstitel für das Vollstreckungsverfahren zur Befriedigung, weshalb Verwertungshandlungen nicht gesetzt werden dürfen. Die Sicherungsexekution bringt nur ein bedingtes Verwertungs- und Befriedigungsrecht, das erst in der folgenden Vollstreckbarkeit des Titels seine Rechtfertigung findet. Die Aufschiebung der Vollstreckung kommt nur auf Antrag und bei Vorliegen eines der in § 18 AbgEO taxativ aufgezählten Gründe in Frage. Ist ein Aufschiebungsgrund gegeben, liegt die Aufschiebung der Vollstreckung im Ermessen (§ 20 BAO). Der Ermessensspielraum wird durch § 19 Abs. 2 AbgEO eingeschränkt, wonach die Aufschiebung nur bewilligt werden kann, wenn durch die Fortsetzung des Vollstreckungsverfahrens die Gefahr eines unersetzlichen oder schwer zu ersetzenden Vermögensnachteils besteht. Gegenständlich wurde die Berufung gegen den Sicherstellungsauftrag vom 18. April 2011 in der mündlichen Berufungsverhandlung vom 23. Mai 2012 zurückgenommen, sodass der vom Bw ins Treffen geführte Aufschiebungsgrund nach § 18 Abs. 1 AbgEO nicht (mehr) gegeben ist. Da keiner der in § 18 AbgEO taxativ aufgezählten Gründe vorliegt, war die Berufung schon aus Rechtsgründen als unbegründet abzuweisen. Linz, am 1. Juni 2012