UFSW RV/4249-W/09

Entscheidend ist, ob die von Angehörigen verrichteten Tätigkeiten üblicherweise auch als Inhalt eines mit einem Fremden zu begründenden Dienst- oder Werkvertragsverhältnisses in Frage kommen (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 74). Nach § 90 Abs. 2 ABGB hat ein Ehegatte im Erwerb des anderen mitzuwirken, soweit ihm dies zumutbar, es nach den Lebensverhältnissen der Ehegatten üblich und nicht anderes vereinbart ist. Liegt der Mitwirkung im Erwerb des anderen Ehegatten kein über die eheliche Beistandspflicht (§ 90 und 98 ABGB) hinausgehendes Vertragsverhältnis zu Grunde, sind die geleisteten Abgeltungsbeträge iSd § 98 ABGB familienhaft bedingt und stellen keine Betriebsausgaben, sondern nicht abzugsfähige Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen iSd § 20 EStG 1988 dar (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 74). Die nicht näher spezifizierte Erstellung von Präsentationsunterlagen im gegenständlichen Umfang durch die Ehegattin erfolgte nach Ansicht des UFS im Rahmen der ehelichen Beistandspflicht und nicht im Rahmen eines fremdüblichen Vertragsverhältnisses. Die Unterstützung des anderen Ehegatten bei seiner Erwerbstätigkeit im Umfang von wenigen Stunden im Jahr ist durch die aufrechte Ehe und nicht durch ein Leistungsverhältnis bedingt. Auch die Mitarbeit an 61 Stunden im Jahr, so sie erfolgt ist, kann grundsätzlich unter die eheliche Beistandspflicht subsumiert werden -der Aufwand ist keineswegs unzumutbar. Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem im Erkenntnis VwGH 1.7.2003, 98/13/0184, ausgeführt hat, ist eine saubere Trennung der Sphären von Einkommenserzielung einerseits und Einkommensverwendung andererseits bei der Mitwirkung von Familienangehörigen erforderlich. Helfen Familienmitglieder im Erwerb eines Angehörigen mit, geschieht dies im Regelfall aus familiärer Solidarität. Entschließt sich der von seiner Familie unterstützte Steuerpflichtige dazu, seinen Angehörigen als Ausgleich für ihre Leistung etwas zukommen zu lassen, dann entspringt - wie der Verwaltungsgerichtshof in diesem Erkenntnis ausgeführt hat - eine solche Zuwendung im Regelfall auch nicht einer rechtlichen Verpflichtung, sondern Beweggründen, wie Dankbarkeit und Anstand. Die den unterstützenden Familienangehörigen solcherart zugewendete "Gegenleistung" stellt beim Leistenden damit aber einen Akt der Einkommensverwendung dar, der bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens unberücksichtigt bleiben müsse. Dass gegenständlich vom beschriebenen Regelfall typischer familienhafter Mitarbeit abweichend, schuldrechtlich exakt nachvollziehbare Leistungsbeziehungen im Sinne der Anforderungen an Verträge zwischen nahen Angehörigen vorgelegen wären, kann nicht festgestellt werden. Wie bereits vom Finanzamt dargelegt, können für den Bereich des Steuerrechts Verträge mit nahen Angehörigen nur Anerkennung finden, wenn sie (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 67) • nach außen ausreichend klar zum Ausdruck kommen, • einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und • unter Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Die notwendige Publizität setzt eine ausreichend deutliche Fixierung der wesentlichen Vertragsbestandteile sowie des Beweises des Abschlusses und der tatsächlichen Durchführung des Vertrages Dritten gegenüber voraus (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 69). Dass die behauptete Vereinbarung mit der Ehegattin betreffend Erstellung von Präsentationsunterlagen in den Jahren 2005 und 2006 gegenüber Dritten, etwa dem Finanzamt oder der Sozialversicherung, bekannt gegeben wurde, behauptet der Bw nicht. Das Finanzamt ist daher im Recht, wenn es bereits das Publizitätskriterium als nicht erfüllt ansieht. Ausreichende inhaltliche Bestimmtheit erfordert, dass die für das Zustandekommen des Vertrages wesentlichen Bestandteile mit genügender Deutlichkeit fixiert sind (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 70). Hier verweist das Finanzamt zutreffend darauf, dass Details über die behaupteten Vereinbarungen zur Erstellung von Präsentationsunterlagen nicht ersichtlich sind und die Leistungsbeschreibung in den Honorarnoten mehrdeutig ist. Ebenso ist das Finanzamt im Recht, dass im Jahr 2005 noch eine Stundenanzahl von 61 und ein Stundensatz von € 45 behauptet wurde, während im Jahr 2006 nicht einmal ersichtlich ist, wie der Betrag von € 730 ermittelt wurde. Das Finanzamt geht nicht fehl in der Annahme, dass letzterer Betrag mehr auf eine Ausschöpfung des Veranlagungsfreibetrages des § 41 Abs. 3 EStG 1988 als auf ein fremdübliches Leistungsverhältnis hindeutet. Grundaufzeichnungen über die Leistungszeiten wurden während des gesamten Verfahrens trotz entsprechenden Hinweises des Finanzamtes nicht vorgelegt. Der Fremdvergleich ist grundsätzlich anhand von Leistungsbeziehungen zwischen einander fremd gegenüberstehenden Personen vorzunehmen, wobei von deren üblichem Verhalten in vergleichbaren Situationen auszugehen ist (VwGH 1.12.1992, 92/14/0149). Auf dieser Basis ist eine Vergleichsprüfung in zweifacher Hinsicht anzustellen (vgl. Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 4 Anm. 71): • Es zunächst ist zu prüfen, ob der entsprechende Vertrag auch zwischen Fremden in der konkreten äußeren Form abgeschlossen worden wäre, bejahendenfalls • ist ein am Vertragsinhalt orientierter Fremdvergleich anzustellen, wobei zu beachten ist, dass es nahen Angehörigen an einem den Marktgesetzen unterliegenden natürlichen Interessensgegensatz fehlen kann (EStR 2000 Rz 1139). Die Unterstützung bei der Erstellung von Präsentationsunterlagen mittels des Softwareprogrammes Microsoft Office PowerPoint, welches üblicherweise zur Standardausstattung von beruflich genutzten Computern gehört und dessen grundsätzliche Kenntnis ebenso wie etwa die Verwendung von Microsoft Office Word oder Microsoft Office Excel mittlerweile üblicherweise bei jedem mit Büroarbeiten an einem PC Befassten vorausgesetzt werden kann, ist keine Aufgabe, die normalerweise von einer Person, die derartige Unterlagen beruflich benötigt, an externe Gewerbetreibende vergeben wird oder für die eigens Aushilfskräfte als Dienstnehmer beschäftigt werden. Die Vergabe derartiger Aufträge - in welcher Rechtsform immer - an fremde Dritte ist in der gegenständlichen Sachverhaltskonstellation absolut unüblich. Typischerweise werden derartige Arbeiten entweder vom Steuerpflichtigen selbst oder unter Mithilfe im Familienkreis erledigt, wenn dem Steuerpflichtigen keine eigenen Mitarbeiter in einem Betrieb zur Verfügung stehen. Ob das vermeintliche Honorar angemessen gewesen wäre, braucht daher nicht mehr geprüft zu werden. Die Berufung gegen die Wiederaufnahmebescheide Einkommensteuer 2005 und 2006 war daher als unbegründet abzuweisen. Aus den dargestellten Gründen ist auch die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide 2005 und 2006 als unbegründet abzuweisen. Ergänzend wird noch darauf hingewiesen, dass es zwar arbeitsrechtlich einem Arbeitnehmer grundsätzlich verwehrt ist, sich zur Erfüllung seiner Aufgaben einer dritten Person zu bedienen, dies aber (siehe auch § 23 Abs. 2 BAO) nicht ausschließen muss, dass sich Arbeitnehmer tatsächlich der Unterstützung Dritter steuerwirksam bedienen (vgl. Atzmüller/Lattner in Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 16 Anm. 24 "Beschäftigung dritter Personen"). Auch wenn die Präsentationsunterlagen für die nichtselbständige Tätigkeit des Bw bestimmt gewesen wären, stünde dies einer steuerlichen Anerkennung der Aufwendungen hierfür nicht entgegen, wenn diese Aufwendungen den Kriterien für Angehörigenverträge entsprächen. Das zur Mitwirkung der Ehegattin in den Jahren 2005 und 2006 Gesagte gilt sinngemäß - und auch hier ist auf die ausführliche Darstellung des Finanzamtes zu verweisen - auf die Mitwirkung der Kinder des Bw im Jahr 2007. Teilweise zutreffend ist die Ansicht des Finanzamtes, dass der Bw seiner Meldepflicht nach § 109a EStG 1988 - läge eine ernstgemeinte Erwerbstätigkeit der Angehörigen vor - nicht nachgekommen ist: Nach § 1 Abs. 1 Z 8 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Mitteilungen gemäß § 109a EStG 1988, BGBl. II Nr. 417/2001 idF BGBl. II Nr. 51/2006, sind gemäß § 109a EStG 1988 meldepflichtig "sonstige Leistungen, die im Rahmen eines freien Dienstvertrages erbracht werden und der Versicherungspflicht gemäß § 4 Abs. 4 ASVG unterliegen." Gemäß § 1 Abs. 2 dieser Verordnung kann eine Mitteilung gemäß § 109a EStG 1988 unterbleiben, wenn das von einer Person oder Personenvereinigung (Personengemeinschaft) im Kalenderjahr insgesamt geleistete (Gesamt)Entgelt einschließlich allfälliger Reisekostenersätze nicht mehr als € 900 und das (Gesamt)Entgelt einschließlich allfälliger Reisekostenersätze für jede einzelne Leistung nicht mehr als € 450 beträgt. Das Entgelt von € 730,00 im Jahr 2006 an die Ehegattin und von € 275 im Jahr 2007 an die Tochter war somit jedenfalls nicht meldepflichtig. Unter § 1 Abs. 1 Z 8 der Verordnung fallen nur Leistungen, die nicht von den Z 1 bis 7 des § 1 Abs. 1 der Verordnung umfasst sind, wenn sie im Rahmen eines freien Dienstvertrages erbracht werden und der Versicherungspflicht gemäß § 4 Abs. 4 ASVG (Vollversicherung in der Kranken-, Unfall- u Pensionsversicherung) unterliegen oder um Leistungen an diesen nach § 4 Abs. 2 ASVG gleichgestellte Personen handelt (vgl. Peth in Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 109a Anm. 39). § 4 Abs. 4 ASVG zufolge stehen Dienstnehmern "Personen gleich, die sich auf Grund freier Dienstverträge auf bestimmte oder unbestimmte Zeit zur Erbringung von Dienstleistungen verpflichten, und zwar für 1. einen Dienstgeber im Rahmen seines Geschäftsbetriebes, seiner Gewerbeberechtigung, seiner berufsrechtlichen Befugnis (Unternehmen, Betrieb usw.) oder seines statutenmäßigen Wirkungsbereiches (Vereinsziel usw.), mit Ausnahme der bäuerlichen Nachbarschaftshilfe, 2. eine Gebietskörperschaft oder eine sonstige juristische Person des öffentlichen Rechts bzw. die von ihnen verwalteten Betriebe, Anstalten, Stiftungen oder Fonds (im Rahmen einer Teilrechtsfähigkeit), wenn sie aus dieser Tätigkeit ein Entgelt beziehen, die Dienstleistungen im Wesentlichen persönlich erbringen und über keine wesentlichen eigenen Betriebsmittel verfügen; es sei denn, a) dass sie auf Grund dieser Tätigkeit bereits nach § 2 Abs. 1 Z 1 bis 3 GSVG oder § 2 Abs. 1 BSVG oder nach § 2 Abs. 1 und 2 FSVG versichert sind oder b) dass es sich bei dieser Tätigkeit um eine (Neben-)Tätigkeit nach § 19 Abs. 1 Z 1 lit. f B-KUVG handelt oder c) dass eine selbständige Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zu einer der Kammern der freien Berufe begründet, ausgeübt wird oder d) dass es sich um eine Tätigkeit als Kunstschaffender, insbesondere als Künstler im Sinne des § 2 Abs. 1 des Künstler-Sozialversicherungsfondsgesetzes, handelt." Dass die Ehegattin und die Kinder des Bw über aufrechte Gewerbeberechtigungen zur Ausübung eines Gewerbes (§ 340 GewO 1994) verfügen, wird vom Bw nicht behauptet. Ebenso wird nicht behauptet, dass der Bw steuer- und sozialversicherungsrechtlicher Arbeitgeber seiner Gattin und seiner Kinder war. Grundsätzlich liegt es daher nahe, bei den gegenständlichen behaupteten Auftragsverhältnissen - so diese bestanden - von freien Dienstverträgen auszugehen, womit § 109a EStG 1988 anzuwenden gewesen wäre. Der steuerliche Vertreter vermeint, dass die Leistungen nicht unter die entsprechende Verordnung fallen, legt jedoch nicht dar, aus welchen Gründen kein freier Dienstvertrag vorgelegen sein soll. Was den Einkommensteuerbescheid 2007 anlangt, ist noch ergänzend zum Finanzamt festzuhalten, dass gerade von den Kindern des Bw zu erwarten ist, ihrem Vater, der für ihren Unterhalt aufkommt und eine gediegene Ausbildung finanziert, 34 bzw 11 Stunden im Jahr in seinem Beruf zu helfen, ohne ihm hierfür € 27 bzw € 25 in Rechnung zu stellen. Wenn der Bw seinen Kindern für derartige Aushilfsarbeiten Geld gibt, dann aus familienhafter Anerkennung für deren Hilfe, nicht aber im Rahmen eines erwerbswirtschaftlichen Leistungsaustausches. Es grenzt an Mutwillen zu behaupten, die Erstellung von PowerPoint-Präsentationen samt Handouts (eine einfache, im Programm vorgesehene Funktion: "Handzettel") seien "hochspezialisierte spezifische EDV-Leistungen," die nur von Fachleuten erstellt werden" könnten und diese seien "höher einzustufen wie die Buchhaltungsleistungen eines selbständigen Buchhalters, was das Fachwissen und die Kompetenz betrifft". Ob das vermeintliche Honorar angemessen gewesen wäre, ist auch hier nicht von Belang, wobei das Finanzamt darauf hinzuweisen ist, dass die Stundensätze selbständig Erwerbstätiger (schon zufolge der Lohnnebenkosten, mit denen ein Arbeitgeber bei Beschäftigung eines Arbeitnehmers zusätzlich zum Gehalt belastet ist) typischerweise höher sind als das auf Stunden umgerechnete Gehalt, das ein nichtselbständig Erwerbstätiger erhält. Schließlich ist noch darauf zu verweisen, dass Aufwendungen für "Zusammenstellungen für Steuererklärung" weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten darstellen. Die Zusammenstellung der Grundlagen für die Ermittlung der Einkommensteuer ist nicht betrieblich oder beruflich veranlasst (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG 12. EL § 18 Anm. 114). Diesbezügliche Zahlungen an die minderjährige Tochter sind auch keine Sonderausgaben, da § 18 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 zufolge Steuerberatungskosten nur dann Sonderausgaben sind, wenn sie an berufsrechtlich befugte Personen geleistet werden. Auch die Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 war daher als unbegründet abzuweisen. Ob der Aufhebungsbescheid betreffend Einkommensteuer 2007 rechtsrichtig war, war mangels Anfechtung dieses Bescheides nicht zu prüfen. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 22. Mai 2012