UFSL RV/0371-L/09

Die Aussagen der Berufungswerberin bezüglich des "Herausholens" aus einer Pause sind widersprüchlich. Entgegen den Berufungsausführungen (ein Eingreifen ist nur sehr selten erforderlich) und den Zeugeneinvernahmen (die Pausenzeiten werden fast ausschließlich eingehalten), wurde im Zuge der mündlichen Verhandlung erstmalig behauptet, ein "Herausholen" der Mitarbeiter der Zerlegung aus den Pausen passiere regelmäßig (ca. 3 Mal die Woche) - also nicht nur in Störungsfällen. Dem ist zu entgegnen, dass diese behauptete Sachverhaltsänderung unglaubwürdig erscheint, zumal die niederschriftlichen Aussagen der beiden Mitarbeiter und vor allem die eigenen Aussagen Gegenteiliges bescheinigen. So vertritt der VwGH in ständiger Judikatur die Rechtsansicht, dass es nicht im Widerspruch zur Lebenserfahrung steht, dass Abgabepflichtige ihre Erklärungen im Verlauf eines Abgabenverfahrens zunehmend der Kenntnis ihrer abgabenrechtlichen Wirkung entsprechend gestalten. Zwischen den Mitarbeitern und der Berufungswerberin gab es weder einzelvertragliche Regelungen, Weisungen (Verbote) noch eine Betriebsvereinbarung dergestalt, dass der Arbeitsplatz in den Pausen nicht verlassen werden dürfe. Dass dem Vorliegen von derartigen Vereinbarungen indizielle Wirkung zukommen kann, hat der EuGH bereits in der Rs. "Fillibeck" dargelegt. Ein Verlassen des Arbeitsplatzes war daher grundsätzlich erlaubt und auch faktisch möglich. Dies wurde von der Berufungswerberin auch nicht bestritten (Vorlageantrag vom 24.03.2009). Unstrittig ist zudem, dass zahlreiche Verpflegungsmöglichkeiten in unmittelbarer Nähe vorhanden waren. Der Hinweis auf die Entscheidung des UFS Feldkirch (RV/0123-F/03) geht folglich auf Grund der unterschiedlichen Sachverhalte ins Leere. In diesem Fall war es den Arbeitnehmern mangels entsprechender Betriebe unstrittig nicht möglich, sich außer Haus zu verpflegen. Den Mitarbeitern war es zudem strengstens untersagt, den Betrieb während des Schichtdienstes zu verlassen. Außerdem war in diesem Fall auch die Kantine den strengen Hygienevorschriften unterworfen, was bedeutet, dass sich die Kantine ebenfalls im "Hygienekreislauf" befand und somit das Verlassen des Arbeitsplatzes zur Einnahme der Mahlzeiten in der Kantine keine größeren zusätzlichen Hygienemaßnahmen (lediglich Durchgang durch Hygieneschleuse, was beinahe ohne Zeitverlust geschah) erforderlich machte. Dementsprechend vermittelte dieser Raum (naturgemäß) einen sterilen sowie ungemütlichen Eindruck. Dass diese strengen Hygienevorschriften für den berufungsgegenständlichen Pausenraum nicht zum Tragen kamen, beweist die Tatsache, dass dieser Raum nicht nur als Aufenthaltsstätte für Mitarbeiter diente, sondern darüber hinaus auch für Besprechungen und Verhandlungen mit betriebsfremden Personen, nämlich Lieferanten, Kunden, Betriebsprüfern, Rechtsanwälten und Steuerberatern herangezogen wurde. Diese Aussage lässt zudem prima facie darauf schließen, dass die behauptete Ungemütlichkeit und der niedrige Erholungswert de facto nicht gegeben waren, sondern vielmehr eine übliche Kantinen- bzw Besprechungsraum-Atmosphäre vorlag und folglich mit dem Kantinenraum aus Vorarlberg nicht vergleichbar ist. Dementsprechend beschrieb auch die Prüferin den strittigen Raum: Es befindet sich dort eine Einrichtung in gutem Zustand mit gepolsterten Sitzflächen auf Stühlen und Bänken. Weshalb ein Raum, der nicht ausschließlich der Essenseinnahme dient, sondern auch für Besprechungen mit externen Personen verwendet wird, vom Erholungswert als niedrig einzustufen ist, ist nicht verständlich, da gerade diese Konstellation erfahrungsgemäß einen höheren Ausstattungsstandard mit sich zieht, der schlussendlich auch den Mitarbeitern zu Gute kommt. Die Prüferin zog sodann folgerichtig den Schluss, dass bei Verlassen der Schlachthalle ohnehin die verschmutze Arbeitskleidung abgelegt wird und eine Reinigung der Hände erfolgt und zwar unabhängig davon, ob eine auswärtige Essenseinnahme stattfindet oder der Pausenraum aufgesucht wird. Bei Wiedereintritt in den Arbeitsprozess sind sodann gewisse Hygienevorschriften zu beachten, die aus einem Kleidungswechsel und einer Reinigung/Desinfektion der Hände und Unterarme bestehen. In sich widersprüchlich sind auch die Aussagen der Berufungswerberin, nämlich dass einerseits in der Früh keine verpflichtende Dusche vorgesehen ist (weil nach häuslicher Pflege keine weiteren Hygienemaßnahmen erforderlich seien; Mitarbeiter würden gepflegt zur Arbeit erscheinen) und andererseits bei einem kurzfristigen Verlassen des Betriebes im Zuge der Mittagspause sehr wohl eine verpflichtende Dusche bei Wiedereintritt in den Arbeitsprozess in Erwägung gezogen wird, obwohl auch bei der morgendlichen Zurücklegung der Strecke von der Wohnung zur Arbeitsstätte eine "Einwirkung von Schmutz infolge von Straßenverkehr und Staubbelastung" (öffentliches Verkehrsmittel, Fußweg, etc.) im selben Ausmaß eintreten kann, wie im Rahmen der externen Mittagspause. Somit ist davon auszugehen, dass ein zweimaliger Kleidungswechsel, einschließlich Reinigung und Desinfektion erforderlich ist und zwar unabhängig vom Ort der Essenseinnahme. Im Hinblick auf den dafür benötigten Zeitaufwand werden von der Berufungswerberin einerseits 15 Minuten angegeben (Vorlageantrag vom 24.03.2009), andererseits könne der Schlachthofmitarbeiter unter den naturgemäß gegebenen Umständen (Erfüllung der Hygienevorschriften) dieser Branche wieder relativ rasch in den Arbeitsprozess eingreifen. Die Berufungswerberin nennt dabei eine Zeitspanne von fünf Minuten für die Wiederaufnahme der Tätigkeit (Gegenäußerung vom 11.11.2008). Zusammenfassend erscheint daher ein Zeitrahmen von 10 bis 15 Minuten für einen zweimaligen Kleidungswechsel für Zwecke einer Unterbrechung des Arbeitsprozesses für glaubwürdig, sodass für die Organisation und die Einnahme der Mahlzeit mindestens 15 - 20 Minuten, wenn nicht mehr verbleiben. Es erscheint nämlich fraglich, ob die Zeiten des Kleidungswechsels und der Reinigung überhaupt als Teil der Mittagspause (Ruhepausen iSd § 11 AZG), sondern vielmehr als normale Arbeitszeit behandelt wurden (Telefongespräch vom 16.06.2008: Für Umziehen, Waschen und Essen benötige man 30-45 Minuten). 2. Gesetzliche Grundlagen 2.1. Unionsrecht Nach Art 2 Abs 1 der 6. MwSt-RL bzw Art 2 Abs 1 lit c der MwSt-SystRL (Inkraftgetreten am 1.1.2007) unterliegen Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt, der Mehrwertsteuer. Art 6 Abs 2 der 6. MwSt-RL bzw Art 26 der MwSt-SystRL lauten: Dienstleistungen gegen Entgelt werden gleichgestellt: a) Die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt hat; b) die unentgeltliche Erbringung von Dienstleistungen durch den Steuerpflichtigen für seinen privaten Bedarf, oder für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke. Zu den Grundsätzen des Mehrwertsteuersystems gehört, dass die Steuerlast auf der Stufe des Endverbrauchs getragen wird. Um daher sicherzustellen, dass der Steuerpflichtige, der für den privaten Bedarf seines Personals einen Gegenstand entnimmt oder eine Dienstleistung erbringt und der Endverbraucher, der einen Gegenstand oder eine Dienstleistung gleicher Art erwirbt, gleichbehandelt werden, stellen Art 5 Abs 6 und Art 6 Abs 2 der 6. MwSt-RL (Art 16 und Art 26 Abs 1 der MwSt-SystRL) bestimmte Umsätze, für die der Steuerpflichtige keine tatsächliche Gegenleistung erhalten hat, entgeltlich ausgeführten Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen gleich (vgl. u.a. EuGH vom 11.12.2008, Rs. C-371/07, "Danfoss und AstraZeneca", RNr. 46). Art 6 Abs 2 lit b der 6. MwSt-RL lässt es daher nicht zu, dass ein Steuerpflichtiger oder Angehörige seines Personals Dienstleistungen des Steuerpflichtigen, für die eine Privatperson Mehrwertsteuer hätte zahlen müssen, steuerfrei erhalten und damit der Zahlung der Mehrwertsteuer entgeht, was einen ungerechtfertigten Vorteil gegenüber dem Endverbraucher, der die Dienstleistung unter Zahlung von Mehrwertsteuer erwirbt, darstellen würde (EuGH vom 20.01.2005, Rs. C-412/03, "Hotel Scandic Gasabäck", RNr. 23). Ein Steuerpflichtiger wird folglich bei Erbringung einer unentgeltlichen Dienstleistung für den Bedarf seines Personals zum Endverbraucher und muss wie ein solcher behandelt werden. Die unentgeltliche Lieferung von Mahlzeiten durch den Unternehmer an sein Personal in seinen Räumlichkeiten fällt grundsätzlich unter diese Vorschrift und ist daher umsatzsteuerpflichtig. Eine Ausnahme besteht nur, wenn es die Erfordernisse des Unternehmens, wie die Gewährleistung der Kontinuität und des ordnungsgemäßen Ablaufes von Arbeitssitzungen es notwendig machen, dass die Lieferung von Mahlzeiten sichergestellt wird ("Danfoss und AstraZeneca", 2. Leitsatz). So hielt der EuGH ("Danfoss und AstraZeneca", RNr. 57f) fest, dass es unstreitig normalerweise Sache des Arbeitnehmers ist, die Art, die genaue Uhrzeit und selbst den Ort für seine Mahlzeiten zu wählen. Der Arbeitgeber greift in diese Entscheidungen nicht ein, da die Verpflichtung des Arbeitnehmers nur darin besteht, sich zu den vereinbarten Uhrzeiten wieder an seinem Arbeitsplatz einzufinden und dort seiner üblichen Arbeit nachzugehen. Daher zielt die Lieferung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer grundsätzlich auf die Befriedigung eines privaten Bedarfs und hängt von der persönlichen Entscheidung der Arbeitnehmer ab, in die der Arbeitgeber nicht eingreift. Daraus folgt, dass die Dienstleistungen, die in der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestehen, unter normalen Umständen den privaten Bedarf der Arbeitnehmer im Sinne von Art 6 Abs 2 der 6. MwSt-RL befriedigen. Nur unter besonderen Umständen, also unter Bedingungen, die über den Normalfall hinausgehen, können es die Erfordernisse des Unternehmens gebieten, dass der Arbeitgeber selbst die Bewirtung sicherstellt (vgl. entsprechend zur Beförderung der Arbeitnehmer zu ihrer Arbeitsstätte durch den Arbeitgeber: Urteil "Fillibeck", RNr. 29f). Im Fall "Danfoss" stellte sich u.a. die Frage, ob die in seinen Kantinen im Zuge von Arbeitssitzungen unentgeltlich an seine Dienstnehmer abgegebenen Mahlzeiten, auf die Befriedigung des privaten Bedarfs der Arbeitnehmer gerichtet und somit der Umsatzsteuer zu unterwerfen sind. Als besondere Umstände, die es erfordern, dass der Arbeitgeber selbst die Bewirtung sicherstellt, führte der Gerichtshof an (RNr. 59), dass die dem Personal unentgeltlich zur Verfügung gestellten Mahlzeiten (welche weniger als 1% betragen haben und ansonsten entgeltlich an die Arbeitnehmer verkauft wurden), ausschließlich im Rahmen von Sitzungen den aus verschiedenen Staaten angereisten Arbeitnehmern angeboten wurden. In der mündlichen Verhandlung machte "Danfoss" geltend, dass das Interesse des Unternehmens an der Bereitstellung von Speisen und Getränken für seine Arbeitnehmer im speziellen Rahmen von unternehmensinternen Sitzungen darin liege, dass es hiedurch in die Lage versetzt wurde, diese Mahlzeiten rationell und effizient zu organisieren und dabei zu kontrollieren, mit wem, wo und wann diese Arbeitsessen eingenommen wurden. Im konkreten Fall bestanden die Mahlzeiten aus Sandwiches und kalten Gerichten, die unter besonderen Umständen im Sitzungsraum serviert wurden. Die Arbeitnehmer konnten weder den Ort, noch die Uhrzeit, noch die Art der Mahlzeiten wählen, da für diese Entscheidung der Arbeitgeber selbst verantwortlich war. Nach Ansicht des Gerichtshofes zielt die Lieferung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber unter solchen besonderen Umständen nicht auf die Befriedigung des privaten Bedarfs der Arbeitnehmer und erfolgt zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd sind. Der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus ziehen, erscheint gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens nur als untergeordnet. In der Rechtssache "Fillibeck" (Urteil vom 16.10.1997, C-258/95) sah der Gerichthof in der Tatsache, dass nur der Arbeitgeber ein geeignetes Verkehrsmittel (die verschiedenen Baustellen waren häufig nicht mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichbar) bieten konnte oder dass es sich nicht um feste, sondern um wechselnde Arbeitsstätten handelte, solche besonderen Umstände, die einen Arbeitgeber zwingen, die Beförderung seiner Arbeitnehmer zu übernehmen. Den Umstand, dass die Beförderungsleistungen auf Grund eines Tarifvertrages erbracht wurden, erachtete der Gerichtshof als Indiz dafür, dass die Beförderung Zwecken dient, die nicht unternehmensfremd sind. Darüber hinaus wies der EuGH darauf hin, dass ein mittelbarer Zusammenhang, nämlich der Umstand, dass die Zurücklegung der Strecke von der Wohnung zur Arbeitsstätte eine notwendige Voraussetzung für die Verrichtung der Arbeitsleistung ist, nicht entscheidend für die Annahme sein kann, dass die kostenlose Beförderung nicht den privaten Zwecken des Arbeitnehmers dienen würde. Es widerspräche nämlich der Zielsetzung des Art 6 Abs 2, wenn ein solcher mittelbarer Zusammenhang für sich allein schon verhinderte, die Beförderung auf dieser Strecke einer Dienstleistung gegen Entgelt gleichzustellen. Eine solche Auslegung ist in den Fällen geboten, in denen der Arbeitnehmer - wie gewöhnlich - die Möglichkeit hat, die Strecke zwischen Wohnung und festen Arbeitsplatz mit den üblichen Verkehrsmitteln zurückzulegen. 2.2. Nationale Rechtslage § 3a Abs 1a Z 2 UStG 1994 idF BGBl. I Nr. 134/2003, 27/2004, 180/2004 und 24/2007 lautet: Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt: die unentgeltliche Erbringung von anderen sonstigen Leistungen durch den Unternehmer - für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, - für den Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen. Eine Leistung im Sinn des § 3a Abs 1a UStG 1994 liegt nach Ansicht des VwGH (23.02.2010, 2007/15/0073) dann vor, wenn eine Sachzuwendung an den Arbeitnehmer primär zur Deckung eines privaten Bedarfes des Arbeitnehmers dient, das heißt dem Arbeitnehmer in seiner privaten Sphäre ein bedarfsdeckender Nutzen zukommt. Leistungen, die zwar für Arbeitnehmer bestimmt sind, aber dem überwiegenden Interesse des Arbeitgebers dienen oder bei denen dem Arbeitnehmer kein verbrauchsfähiger Nutzen übertragen wird, fallen nicht unter den Leistungstatbestand (vgl. Ruppe/Achatz, UStG-Kommentar, 4. Auflage, § 1 Tz 122/1). So sind beispielsweise Unternehmer im Gastgewerbe auf Grund langer oder untypischer Arbeitszeiten sowie Wochenend- und Feiertagsarbeit daran interessiert, ihrem Personal im eigenen Haus Verpflegung und Unterkunft zu gewähren, sodass solche Zuwendungen im überwiegenden betrieblichen Interesse liegen (VwGH 23.02.2010, 2007/15/0073). 2.3. Richtlinienkonforme Auslegung § 3a Abs 1a UStG 1994 entspricht hinsichtlich des Tatbestandsumfanges und der Rechtstechnik (Gleichstellung von unentgeltlichen sonstigen Leistungen mit entgeltlichen) sowohl der 6. MwSt-RL als auch der MwSt-SystRL (vgl. Ruppe/Achatz, UStG-Kommentar, 4. Auflage, § 3a, Tz 26). Bei Anwendung des nationalen Rechts haben daher die nationalen Gerichte und Verwaltungsbehörden die Auslegung im Lichte des Wortlautes und des Zweckes der gemeinschaftsrechtlichen Richtlinie vorzunehmen (Grundsatz der richtlinienkonformen Interpretation). 3. Rechtliche Würdigung Zunächst ist festzuhalten, dass unstrittig Leistungen an Arbeitnehmer vorliegen, denen kein Austauschverhältnis zugrunde liegt. Dh der Leistung des Berufungswerbers steht ein Barentgelt des Arbeitnehmers oder auch ein Teil der Arbeitsleistung (zB Verpflegung oder Unterkunft als Lohnbestandteil) nicht gegenüber. In einem nächsten Schritt ist zu prüfen, ob solche besonderen Umstände vorliegen, die eine Nichtbesteuerung der unentgeltlichen Verpflegung rechtfertigen. Hiezu ist vorweg grundsätzlich festzuhalten, dass für die Frage einer Besteuerung nicht die Gründe ausschlaggebend sein können, weshalb eine Verköstigung im Betrieb generell angeboten wird. Dass zahlreiche Unternehmen deshalb bereit sind, für die Kosten einer Kantine aufzukommen, um damit ihre Arbeitnehmer an den Betrieb zu binden, deren Anwesenheit auch in Pausen zu gewährleisten und zudem ein eventuell aufwendiges Umziehen zu vermeiden, liegt auf der Hand und entspricht den allgemeinen Gepflogenheiten im Wirtschaftsleben. Dass dabei die angebotene Verpflegung meist unter den Selbstkosten an die Mitarbeiter (umsatzsteuerpflichtig) verkauft wird, nimmt der Unternehmer regelmäßig in Kauf. Diese Gründe der Bereitstellung einer Verpflegung stellen Umstände dar, die über den vom EuGH beschriebenen Normalfall nicht hinausgehen und vornehmlich der Befriedigung des privaten Bedarfs der Arbeitnehmer (bedarfsdeckender Nutzen) dienen und einen freiwilligen Sozialaufwand darstellen. Davon zu unterscheiden ist allerdings die Frage, weshalb den Mitarbeitern die Verköstigung unentgeltlich zur Verfügung gestellt wird. Für eine unentgeltliche Verpflegung kann hinsichtlich des Vorliegens von "normalen Umständen" grundsätzlich nicht anderes gelten, als für eine entgeltliche. Nur so kann dem unionsrechtlichen Grundgedanken der steuerlichen Gleichbehandlung des Endverbrauches Rechnung getragen werden. Um daher nicht unter die Steuerpflicht nach § 3a Abs 1a Z 2 UStG 1994 zu fallen, müssen über den Normalfall hinaus ganz spezifische Umstände vorliegen, die es für den Arbeitgeber erforderlich machen, bestimmten Arbeitnehmern die Verpflegung kostenlos zur Verfügung zu stellen. Wie aus dem Urteil "Danfoss" deutlich hervorgeht, sind dabei Feststellungen im Tatsachenbereich erforderlich, die beweisen, dass die Mahlzeiten deswegen unentgeltlich abgegeben werden, um damit den Arbeitsprozess (im Fall von "Danfoss" wurden im Rahmen von Arbeitssitzungen Mahlzeiten verabreicht) nicht zu unterbrechen und die Kontinuität der Arbeitsabläufe nicht zu gefährden. Nicht davon betroffen waren hingegen Verköstigungen im normalen Kantinenbetrieb innerhalb der Mittagspause. Auf dieser Linie liegt auch die Entscheidung des UFS vom 12.06.2006, RV/0389-K/05, wonach die Essenseinnahme am Arbeitsplatz zur Verhinderung von Betriebsunterbrechungen im überwiegenden Interesse des Liftbetreibers lag und folglich auch keine Eigenverbrauchsbesteuerung auslöste. Anders jedoch entschied der UFS hinsichtlich des restlichen Personals (Werkstättenbedienstete, Pistengerätefahrer, Schneemannschaft), bei denen ein vorwiegendes betriebliches Interesse an deren kostenlosen Verpflegung nicht nachgewiesen werden konnte und daher der Eigenverbrauchsbesteuerung unterworfen wurde. Aus diesem Grund sind die Ausführungen der berufungswerbenden Gesellschaft betreffend Konfrontation der Kunden mit übelriechender und blutiger Kleidung bzw der Branchenüblichkeit der Verköstigung zwar geeignet, die Verabreichung einer Verpflegung zu begründen, nicht aber deren Kostenlosigkeit. Diesbezüglich müsste im Sinne der oben angeführten Rechtsprechung des EuGH der Nachweis gelingen, dass diesen Personen die Nahrung nur deshalb kostenlos verabreicht wurde, weil diese auf Grund der Einbindung in einen konkreten Arbeitsprozess ansonsten keine Möglichkeiten gehabt hätten, sich anderweitig zu verköstigen und daher der persönliche Vorteil aus der Kostenlosigkeit als untergeordnet gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens zurücktritt. Aus der Judikatur des EuGH geht jedenfalls ganz klar hervor, dass ein Abgehen vom Grundsatz der Steuerlast auf Stufe des Endverbrauchs nur in besonders begründeten Fällen gerechtfertigt ist. So führen auch die Einwendungen hinsichtlich betrieblicher Übung durch schlüssige Vereinbarung (§ 863 ABGB) und des Gleichbehandlungsgrundsatzes (siehe dazu auch UFS vom 12.06.2006, RV/0389-K/05) nicht ins Treffen. Fraglich ist daher, ob im vorliegenden Fall (nahezu allen Arbeitern wurde in den anhängigen Jahren ein kostenloses Frühstück und Mittagessen verabreicht) solche besonderen Umstände vorlagen, die eine kostenlose Verpflegung aller Arbeitnehmer rechtfertigten. Bereitschaft: Der Umstand, dass ein Arbeitnehmer deshalb eine kostenlose Verpflegung erhält, weil sich dieser in Arbeitsbereitschaft befindet und daher seinen Arbeitsplatz nicht verlassen darf, könnte grundsätzlich einen solchen besonderen Umstand darstellen. Die berufungswerbende Gesellschaft vermeint daher, dass sich die Arbeitnehmer während der Essenseinnahme in ständiger Bereitschaft befanden, um bei (eventuell) auftretenden Krisensituationen rasch handeln zu können. Arbeitsbereitschaft ist der (verpflichtende) Aufenthalt an einem vom Arbeitgeber bestimmten Ort mit der Bereitschaft zur jederzeitigen Aufnahme der Arbeitsleistung im Bedarfsfall und zählt zur Arbeitszeit (VwGH 02.12.1991, 91/19/0248). Um im vorliegenden Fall von einer verpflichtenden Arbeitsbereitschaft ausgehen zu können, muss daher eine dementsprechende Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer vorliegen, wonach der betreffende Arbeitnehmer den Betrieb während der Bereitschaft nicht verlassen darf. Fest steht, dass es eine derartige Regelung nicht gibt. Da diese behauptete Bereitschaft im Rahmen der gesetzlich vorgesehenen (idR unbezahlten) Ruhezeiten stattfindet, ist anzunehmen, dass eine Arbeitsbereitschaft im Sinne des AZG nicht vorliegt. Dementsprechend wird von den einvernommenen Zeugen bestätigt, dass die Pausenzeiten fast ausschließlich eingehalten werden. So wurde auch von der Berufungswerberin zunächst eingestanden, dass ein Eingreifen tatsächlich nur selten erforderlich ist und vor allem die (gestaffelte) Einteilung der Pausen so erfolgt, dass eine kontinuierliche Fortführung des Schlachtbetriebes nicht gefährdet ist. Arbeitsleistungen in den Pausen werden somit grundsätzlich nicht erwartet. So wie die berufungswerbende Gesellschaft die (möglichen) Gründe für den Bereitschaftsdienst darstellt (Arbeitsunfall, panikartig reagierende Tiere, technische Störungen oder händisches Herausholen der Schweinehälften bei Stromausfall), ist darauf hinzuweisen, dass ein angeordneter plötzlicher Abbruch der Pausenzeit für Zwecke der Hilfeleistung in Ausnahmesituationen vielmehr als Ausfluss der arbeitsrechtlichen Treuepflicht des Arbeitnehmers zu beurteilen ist, die jeden Arbeitnehmer gleichermaßen trifft und folglich auch nicht als Bereitschaft anzusehen ist. Arbeitsablauf: Die kostenlose Verköstigung wird auch damit begründet, dass es den Arbeitnehmern auf Grund der Hygienevorschriften nicht möglich ist, den Schlachtbetrieb zu verlassen. Hinsichtlich der Verabreichung eines Frühstücks bzw einer Jause ist nicht ersichtlich, worin die unbedingte betriebliche Notwendigkeit einer kostenlosen Verabreichung durch den Arbeitgeber besteht, zumal jedem Mitarbeiter zugemutet werden kann, das Frühstück zu Hause einzunehmen und sich die Jause mitzunehmen. Hygienevorschriften können auf diese Entscheidung wohl keinen Einfluss haben. Dass diese freiwillige Sozialleistung auf die Gepflogenheiten im Schlächtereigewerbe zurückzuführen ist, beweist vielmehr die Anwendbarkeit der Eigenverbrauchsbesteuerung. Denn wie vom EuGH gefordert, soll damit die Gleichbehandlung zwischen den Endverbrauchern (deren Frühstücks- oder Jauseneinkauf mit Umsatzsteuer belastet ist) und dem Steuerpflichtigen (der eine Dienstleistung erbringt) sichergestellt werden. Bezüglich des Mittagessens wird vorgebracht, dass die umfangreichen Hygienevorschriften eine Einnahme außerhalb des Betriebsgebäudes unmöglich machen. Wie bereits oben unter Pkt. 1 festgestellt wurde, können die Arbeitnehmer grundsätzlich nicht daran gehindert werden, die Verpflegung innerhalb eines ausreichenden Zeitrahmens außerhalb zu beziehen und zu konsumieren. Fest steht weiters, dass neben der hauseigenen Fleischhauerei in unmittelbarer Nähe auch andere externe Verpflegungsmöglichkeiten bestehen. Fest steht auch, dass der Pausenraum so ausgestaltet ist, dass von einer sterilen und unangenehmen Atmosphäre keine Rede sein kann und dass auch die Benutzung des Kantinenraumes einen zuvorigen Kleidungswechsel sowie eine Reinigung erfordert, wobei diese Zeiten in der Regel nicht den Ruhezeiten angerechnet werden, sondern Arbeitszeit darstellen. Ob nun der Mitarbeiter eine durch die Wegzeit verkürzte Mittagspause außerhalb des Betriebes in Anspruch nimmt oder im Pausenraum der Berufungswerberin verbleibt, bleibt allein in dessen Entscheidungsgewalt. Eine Verpflichtung besteht nur darin, zur vereinbarten Uhrzeit wieder an seinem Arbeitsplatz zu erscheinen. Dass durch die Möglichkeit der betriebsinternen und kostenlosen Verpflegung der Mitarbeiter angehalten werden soll, den Betrieb nicht zu verlassen, entspricht zwar grundsätzlich dem betrieblichen Interesse der Berufungswerberin, ist aber nicht geeignet einen besonderen Umstand darzutun, welcher über den unter Pkt. 2 beschriebenen "Normalfall" hinausgeht. Dass damit vor allem die Mitarbeiter einen nicht unerheblichen persönlichen Vorteil erhalten, der auf die Befriedigung des privaten Bedarfs gerichtet ist, ist offensichtlich. Schließlich ist in Bezug auf das Erkenntnis des VwGH vom 04.06.2003, 98/13/0178, noch darauf hinzuweisen, dass der Eigenverbrauchstatbestand nicht Gegenstand des Verfahrens war, sondern die belangte Behörde vielmehr vom Vorliegen eines tauschähnlichen Umsatzes ausging und daher das Vorliegen einer betrieblichen Notwendigkeit, also das Vorliegen besonderer Umstände nicht strittig war. Folglich brauchte sich auch der Gerichtshof nicht mehr mit dieser Frage auseinander setzen. Auf Grund obiger Ausführungen ist der Unabhängige Finanzsenat zu der Überzeugung gelangt, dass die unentgeltliche Verpflegung vornehmlich im Interesse der Arbeitnehmer erbracht wurde, denen dadurch ein verbrauchfähiger Nutzen zugekommen ist und damit ein privater Bedarf befriedigt wurde. Das dazu im Vergleich stehende betriebliche Interesse ist demgegenüber als zweitrangig zu betrachten. Besondere Umstände, die das Verabreichen einer kostenlosen Verpflegung veranlasst hätten, konnten weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht werden, weshalb § 3a Abs 1a Z 2 UStG 1994 tatbestandsmäßig für den vorliegenden Sachverhalt war. Nachdem hinsichtlich der Höhe der Bemessungsgrundlage keine Einwendungen vorgebracht wurden, waren die Berufungen als unbegründet abzuweisen. Linz, am 18. April 2012