UFSF RV/0098-F/08

Hinsichtlich des Eventualantrages auf Vertagung der mündlichen Berufungsverhandlung zwecks Vorlage einer neuen, auf richtigen Werten basierenden Prognoserechnung ist auszuführen, dass der Bw. im Zuge des Verfahrens mehrfach von der Möglichkeit Gebrauch gemacht hat, Korrekturen an der Prognoserechnung vorzunehmen. Mit Ausnahme der vom Finanzamt erbetenen Vorlage gesonderter Prognoserechnungen für jedes einzelne Mietobjekt hat der Bw. in den nachfolgend beigebrachten Prognoserechnungen aber lediglich seine eigenen Angaben korrigiert (siehe dazu die obig angeführten vorzeitigen Kredittilgungen). Eine Vertagung der mündlichen Berufungsverhandlung zwecks nochmaliger Adaptierung der eigenen Ansätze in der Prognoserechnung ist nun aus der Sicht des Unabhängigen Finanzsenates schon deshalb abzulehnen, weil kein ordnungsgemäßer Beweisantrag vorlag. Denn der Bw. hat zwar das Beweisthema angegeben, nämlich die Klärung der Höhe der Anschaffungskosten und des Finanzierungsbedarfs, nicht aber das Beweismittel. Diesbezüglich wurde lediglich ausgeführt, dass die Forderung der Beibringung eines von einem gerichtlich beeideten Schätzer erstellten Verkehrswertgutachtens wegen der dadurch erwachsenden Kosten unbillig wäre und der tatsächliche Kaufpreis für die Einheit "Top 52" nicht bekannt ist. Mangels ordnungsgemäßen Beweisantrages war daher der Eventualantrag auf Vertagung als unbegründet abzuweisen und ist daher die zuletzt beigebrachte Ertragsrechnung als maßgeblich zu erachten. Diese wurde vom Finanzamt aus mehreren, im Folgenden näher zu erläuternden Gründen als ungeeignet für den Nachweis der Ertragsfähigkeit der Vermietungstätigkeit angesehen, weshalb das Finanzamt vom Vorliegen einer Liebhabereibetätigung ausgegangen ist. 1) Zurückbleiben der tatsächlichen Einnahmen hinter den prognostizierten Einnahmen bzw. Auftreten höherer als der prognostizierten Werbungskosten In der Berufungsvorentscheidung wurde bemängelt, dass für den Zeitraum 1998 bis 2005 ein Gesamtwerbungskostenüberschuss in Höhe von 8.933,56 € erklärt wurde, in der maßgeblichen vierten, erst im Zuge des Berufungsverfahrens vorgelegten Prognoserechnung für denselben Zeitraum jedoch ein Werbungskostenüberschuss von 5.662,51 € angeführt wurde. Dazu ist anzumerken, dass der Bw. an Hand von Buchhaltungsunterlagen die Fehlerhaftigkeit der für die Jahre 2001 und 2002 erklärten jährlichen Nettomieteinnahmen belegt hat und auch nachgewiesen hat, dass die diesbezüglichen Angaben in der Prognoserechnung zutreffen. Bei den "sonstigen Werbungskosten" wurde die Differenzen zwischen den erklärten Werten und jenen in der Ertragsrechnung damit erklärt, dass erstere auf einem unrichtigen Verteilungsschlüssel basierten, nämlich auf dem Verhältnis der Anschaffungskosten dieses Mietobjektes zu den Gesamtanschaffungskosten sämtlicher vermieteter Einheiten. Zwischenzeitlich hat der Bw. auch für die Jahre 2007 bis 2009 Überschussrechnungen beigebracht, welche ebenfalls nicht mit den prognostizierten Ergebnissen übereinstimmen (Gesamtwerbungskostenüberschuss 2007 bis 2009 laut Erklärung: 3.089,47 €; Gesamtwerbungskostenüberschuss 2007 bis 2009 laut Prognoserechnung: 2.746,90 €). Eine Überprüfung der Ertragsrechnungen der Mieterin für die Jahre 2006 bis 2009 ergab, dass sich ihr Aufwand für Miete und Betriebskosten in diesen Jahren jährlich um ca. 2% erhöht hat. Die in der Prognoserechnung angeführten Nettomieten wurden nun ebenfalls jährlich mit 2% indexiert und überdies weisen sämtliche beigebrachten Überschussrechnungen denselben Verteilungsschlüssel auf. Diesen Umstand wertet der Unabhängige Finanzsenat als Beweis dafür, dass die tatsächlichen Einnahmen der Jahre 2000 bis 2009 mit den prognostizierten Einnahmen weitgehend übereinstimmen. 2) Mietausfallwagnis Unter einem Mietausfallwagnis ist das Wagnis einer Ertragsminderung zu verstehen, die durch uneinbringliche Mietrückstände oder Leerstehen zwischen zwei Mietverträgen entsteht. Es dient auch zur Deckung der Kosten einer Rechtsverfolgung auf Zahlung, Kündigung eines Mietverhältnisses oder Räumung (siehe dazu Kranewitter, Liegenschaftsbewertung6, Seite 91, der für das Mietausfallswagnis bei Büros und Praxen 4% - 8% des Jahresrohertrages in Ansatz bringt). In der seitens des Bw. vorgelegten vierten, abgeänderten Prognoserechnung wird kein Mietausfallwagnis berücksichtigt. Begründet wurde dies damit, dass die betreffende Einheit an die Gattin des Bw. vermietet wird und somit mit Mietausfällen nicht zu rechnen ist. Aus der Sicht des Unabhängigen Finanzsenates konnte nicht von vorneherein davon ausgegangen werden, dass das Mietverhältnis mit der Gattin des Bw. während des gesamten Beobachtungszeitraumes aufrecht bleibt. Tatsächlich ist die Gattin des Bw. auch mit 31. Dezember 2010 in Pension gegangen und konnte die Einheit "Top 52" - obwohl bereits im Herbst 2010 mit der Mietersuche begonnen wurde - erst mit 1. Februar 2011 wieder vermietet werden. Ein Mietausfallwagnis kann daher nicht gänzlich außer Betracht bleiben. Der Unabhängige Finanzsenat hält aber unter den im Berufungsfall gegebenen Verhältnissen einen Abschlag in Höhe von 2% der jeweiligen Nettomiete für ausreichend. Die Prognoserechnung ist daher insofern zu adaptieren, als zur Abdeckung des Mietausfallwagnisses ausgabenseitig ein Betrag von 1.919,40 € zum Ansatz zu bringen ist (Mieteinnahmen der Jahre 2000 bis 2019: 95.970,05 €; davon 2% ergibt 1.919,00 €). 3) Vorsorge für Reparaturen Unter Instandhaltungskosten sind die Kosten zu verstehen, die während der Nutzungsdauer zur Erhaltung des bestimmungsgemäßen Gebrauchs der baulichen Anlagen aufgewendet werden müssen, um die durch Abnutzung, Alterung und Witterungseinflüsse entstehenden baulichen Schäden ordnungsgemäß zu beseitigen. Die Instandhaltungskosten fallen nicht laufend in gleicher Höhe an, vielmehr entwickeln sie sich zyklisch und erreichen ihren ersten Höhepunkt bei Neubauten nach 15 bis 20 Jahren. Im Rahmen der Ermittlung der Bewirtschaftungskosten muss daher für die Instandhaltungskosten ein kalkulatorischer Ansatz gewählt werden, der einem langjährigen Durchschnitt der aufzuwendenden Kosten entspricht (Ross-Brachmann, Ermittlung des Verkehrswertes von Grundstücken und des Wertes baulicher Anlagen29, S. 430). Bei der Ermittlung der im Einzelfall in einer Ertragsprognose zum Ansatz zu bringenden Kosten für zukünftige Instandhaltungen ist das Alter des Gebäudes, seine bauliche Beschaffenheit sowie die Ausstattung des Objektes (vorhandener Aufzug, etc.) zu berücksichtigen. Da eine fundierte Prognose der zu veranschlagenden Kosten ohne Einholung eines Sachverständigengutachtens nicht möglich sein wird, wurden von der Lehre (Kranewitter, Liegenschaftsbewertung6, S. 90f; Ross-Brachmann, a.a.O., S. 432 f) an Hand einer Vielzahl von Gutachten Erfahrungssätze erstellt, die aus Vereinfachungsgründen bei der Erstellung der Prognose verwendet werden. Weil die Kosten für die Bauwerkserhaltung je nach Ausstattung des Gebäudes variieren (Aufzüge oder Klimaanlagen verursachen zusätzliche Kosten), werden die dafür in der Prognoserechnung zu berücksichtigenden kalkulatorischen Ansätze in der Regel in Bezug zu den Herstellungskosten gesetzt (so z.B. bei Kranewitter, a.a.O, S. 91). Komplizierter ist die Berechnung der durchschnittlichen Instandhaltungskosten auf Basis der Wohnungsgröße (siehe dazu Ross-Brachman, a.a.O., S. 432 f), weil hier je nach Qualität und Ausstattung der Bauten Zu- und Abschläge vorzunehmen sind. In der vierten, berichtigten Prognoserechnung findet sich kein Ansatz für zukünftige Instandhaltung/Instandsetzung. Begründet wurde dieser Umstand damit, dass es sich bei dem Mietobjekt um einen Neubau handelt und zudem laufende Erhaltungs- und Instandsetzungskosten durch den Reparaturfonds gedeckt sind. Seitens des Unabhängigen Finanzsenates wird die Meinung des Bw. nicht geteilt. Denn wie aus den obigen Ausführungen ersichtlich ist und auch vom Verwaltungsgerichtshof judiziert wird (z.B. VwGH 19.04.2007, 2006/15/0055; VwGH 31.05.2006, 2001/13/0171), muss in einem Zeitraum von 20 Jahren jedenfalls mit Reparatur- und Instandhaltungsaufwendungen gerechnet werden. Daher sind in einer realitätsnahen Ertragsprognose auch bei einem Neubau künftige Instandhaltungs- und Instandsetzungsarbeiten zu berücksichtigen. Zutreffend ist, dass der Reparaturfonds bzw. die sog. Instandhaltungsrücklage (§ 31 Wohnungseigentumsgesetz) zur Abdeckung künftiger Instandhaltungsaufwendungen dient, wenn er auch erfahrungsgemäß nicht immer ausreichend dotiert ist. In der Regel ist die Instandhaltungsrücklage vom Wohnungseigentümer zu tragen. Für jene Mietobjekte, die in den Geltungsbereich des Mietrechtsgesetzes (BGBl. Nr. 520/1981) fallen, ergibt sich dieser Grundsatz aus § 3 dieses Gesetzes (BGBl. Nr. 520/1981 idF BGBl. I Nr. 124/2006), für sonstige Mietobjekte - dazu gehört die zu untersuchende Einheit "Top 52" - ist dies in § 1096 ABGB geregelt. Eine abweichende vertragliche Regelung wäre zwar im Geltungsbereich des ABGB möglich; der vorgelegte Mietvertrag beinhaltet allerdings keine explizite Verpflichtung der Mieterin zur Leistung von Zahlungen an den Reparaturfonds, sondern legt der Mieterin neben der Tragung des Hauptmietzinses lediglich die Zahlung der auf das Mietobjekt entfallenden Betriebskosten (eine Begriffsbestimmung findet sich in § 21 des Mietrechtsgesetzes), der laufenden öffentlichen Abgaben sowie der anteiligen besonderen Aufwendungen (laufende Kosten für Gemeinschaftsanlagen, wie Personenaufzug, Waschküche, etc.; siehe dazu § 24 Mietrechtsgesetz) auf. Mangels einer Regelung, die der Mieterin ausdrücklich die an den Reparaturfonds zu leistenden Zahlungen auferlegt, ist somit davon auszugehen, dass der Bw. diese Aufwendungen zu tragen hat. Der Bw. hat in der vorgelegten Ertragsrechnung ausgabenseitig neben der Afa für Wohnung und Einrichtung sowie den Kreditzinsen unter dem Titel "sonstige Kosten" lediglich Mietverwaltungskosten und Beratungskosten zum Ansatz gebracht. In Übereinstimmung mit der Lehre (Kranewitter, a.a.O, S. 91; Doralt/Renner, EStG14, (LVO) § 2 Tz 517/2) ist daher die Prognoserechnung insofern zu adaptieren, als für Instandhaltung/Instandsetzung ein jährlicher Abschlag von zumindest 0,5% der Herstellungskosten zum Ansatz zu bringen ist. Da die Herstellungskosten-Gebäude laut Angaben des Bw. 86.042,70 € betragen haben, ist somit für den gesamten Beobachtungszeitraum (2000 bis 2019) ein kalkulatorischer Ansatz von jährlich 430,21 € (bzw. für die Jahre 2000 bis 2019 insgesamt 8.604,20 €) zu berücksichtigen. 4) Fremdmittelkosten Im Vorlageantrag hat der Bw. die Notwendigkeit einer Korrektur der vorgelegten Prognoserechnung hinsichtlich der "Fremdmittelkosten" dargelegt. Begründet wurde dies damit, dass die Laufzeit der endfälligen Finanzierung zwanzig Jahre beträgt, in der Prognoserechnung aber irrtümlich bis zum Jahr 2024 ab der Kreditzuzählung ein Zinsaufwand zum Ansatz gebracht wurde. Dem Bw. ist zuzustimmen, dass laut dem vorgelegten Kreditvertrag der Kredit in 240 monatlichen Pauschalraten beginnend mit 5. Jänner 2000 rückzuzahlen ist und die Zahlung der letzten Rate am 5. Dezember 2019 zu erfolgen hat. Dies ist aber insofern ohne Bedeutung, als es sich bei der zu beurteilenden Tätigkeit, wie obig dargelegt, um eine solche im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 3 leg.cit. handelt. Bei dieser kann die Annahme von Liebhaberei nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 LVO II nur widerlegt werden, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben) einen Gesamtgewinn bzw. einen Gesamteinnahmenüberschuss erwarten lässt. Gegenständlich sind erstmals 1998 Aufwendungen angefallen, Beginn der Vermietungstätigkeit war der 1. März 2000, sodass der Beobachtungszeitraum im Jahr 2019 endet. Da die Jahre 2020 bis 2024 somit außerhalb des Beobachtungszeitraumes liegen, erübrigt sich eine Adaptierung der Prognoserechnung hinsichtlich der "Fremdmittelkosten". 5) Gesamtbetrachtung Wird die vorgelegte Prognoserechnung, die im 20. Jahr seit Beginn der Vermietungstätigkeit ein positives Gesamtergebnis von 2.624,66 € vorsieht (siehe dazu oben), ausgabenseitig um einen kalkulatorischer Ansatz für die Instandhaltungskosten (8.604,20 €) sowie einen solchen für das Mietausfallwagnis (1.919,40 €) im Sinne der obigen Ausführungen ergänzt, errechnet sich im Jahr 2019 ein Werbungskostenüberschuss von 7.898,94 €. Mangels schlüssiger und nachvollziehbarer Widerlegung der Liebhabereivermutung war die gegenständliche Vermietungstätigkeit somit als ertragssteuerlich unbeachtlich einzustufen. Gesamthaft war daher spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 22. Dezember 2011