UFSW RV/2207-W/06

§ 149 Abs. 1 BAO anlässlich der in Rede stehenden Außenprüfung dokumentiert, wenn dort die Prüferin an Mängel die Löschung der Einzeltransaktionsdaten, die Nichtaufbewahrung der schriftlichen Aufzeichnungen, die lokale Nichtspeicherung der übermittelten Tagessummen, das Feststellen von für die Bw. nicht aufklärbaren Mengendifferenzen hinsichtlich des Verhältnisses "Anzahl Speisen zu Anzahl Getränken", fehlende Grundaufzeichnungen im Bereich geltend gemachter Aufwendungen für Promo und Mitarbeiteressen, Nichtaufbewahrung von "Gutscheinen" ins Treffen geführt hatte. Die Mangelhaftigkeit der Grundaufzeichnungen wurde durch die Berufungsergänzung bestätigt, wenn dort der Begründung der Nichtbereitstellung der Einzeltransaktionsdaten als Folge deren Löschung lediglich eine Auskunft des Ministerialrat Dr. Ott zum Kassensystem entgegengehalten und die Tatsache, dass die täglichen Ausdrucke nicht von der Bw., sondern von der Hauptverwaltung zur Verfügung gestellt wurden, als Begründung gegen die Annahme einer Ordnungswidrigkeit vorgebracht wurde. Betreffend die Abweichungen beim Verhältnis Speisen:Getränke wurde in den dem Berufungsergänzungsschreiben ersichtlichen Ausführungen zur Handhabung des Kassensystems eine etwaige Manipulation an der Kassa als "schwer vorstellbar" bezeichnet, wenn der vom Kunden bezahlte Einkaufspreis auf dem Display aufscheint und die Anzahl der durch das Fehlen einer Bestellung bedingten Kassaöffnung mittels Schlüssel durch den Manager in einer Datei gespeichert wird. Die Wortwahl "schwer vorstellbar" ließ den Schluss darauf zu, dass selbst der Verfasser des Berufungsergänzungsschreibens Kassenmanipulationen bei der Bw. für denkbar gehalten hatte, also nicht mit Bestimmtheit auszuschließen vermochte und damit das Prüfungsergebnis bestätigt hatte. Den Einwendungen betreffend beispielsweise den Abfallanteil war zu erwidern, dass die Einzeltransaktionsdaten (während des Tagesbetriebes eingegebenen Bestellungen) sowie die händisch geführten Tagesaufzeichnungen betreffend Promotion, Abfall und Personalessen, die Grundlage für die im Zuge des Tagesabschlusses ebenfalls händisch eingegebenen entsprechenden Summen bildeten und daher Grundaufzeichnungen im Sinne der Bundesabgabenordnung darstellten. Da der steuerliche Vertreter diese Daten nicht mehr zur Verfügung stellen konnte, war das EDV- Rechenwerk an sich als nicht ordnungsgemäß anzusehen. In verfahrensrechtlicher Hinsicht änderte der mit Schreiben vom 29. April 2005 gestellte Antrag auf mündliche Verhandlung vor dem Unabhängigen Finanzsenat im Berufungsverfahren nichts an der Tatsache, dass der steuerliche Vertreter diesen Antrag nicht in der mit 21. Februar 2005 datierten Berufung bzw. in einem für das Finanzamt bestimmten Schreiben, das unmittelbar nach Erhalt des vom Finanzamt am 23. Februar 2005, also in der achten Woche des Jahres 2005 versendeten Prüfberichts dem Finanzamt zugestellt werden hätte können, sondern erst in dem beim Finanzamt am 3. Mai 2005, also in der 17. Kalenderwoche des Jahres 2005, eingelangten Schreiben im Zuge eines Mängelbehebungsverfahrens gestellt hatte; dies trotz der vom steuerlichen Vertreter dem Finanzamt mit der Unterzeichnung der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 15. Dezember 2004 ausgestellten Bestätigung, dass die in dieser Niederschrift angeführten Prüfungsfeststellungen ausführlich besprochen wurden. Hat über die Berufung eine mündliche Verhandlung gemäß § 284 Abs. 1 BAO stattzufinden, wenn es in der Berufung beantragt wird, so ist der in Rede stehende Antrag, weil er erstmals in dem in der neunten Woche nach Versendung des Prüfberichts durch das Finanzamt/ im Zuge eines Mängelbehebungsverfahrens verfassten Schreiben des steuerlichen Vertreters gestellt worden war, beim Finanzamt als verspätet eingebracht zu werten. Dennoch ist der Bw. im Zuge des Erörterungsgesprächs vom 14. Juni 2011 stundenlang Parteiengehör gewährt worden. Dass die Prüferin dem geprüften Unternehmen bereits im Betriebsprüfungsverfahren ausreichend Möglichkeit zur Abgabe einer Stellungnahme zu den einzelnen Punkten geboten hatte, war bereits der Niederschrift gemäß § 149 Abs. 1 BAO vom 15. Dezember 2004 mit den Unterschriften des steuerlichen Vertreters, der Prüferin und des Leiters der Schlussbesprechung zu entnehmen. Wurde der Finanzverwaltung erstmals mit der E- Mail vom 7. Dezember 2011 ein der Betriebsprüferin bei der Ermittlung des Sicherheitszuschlages unterlaufener Fehler mitgeteilt, infolge dessen im Jahr 2001 weiterverrechnete Kosten von S 1.161.871,50 und im Jahr 2002 € 69.763,78 (siehe Beilagen 1-7) nicht abgezogen worden seien, so hatten die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide und Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 2001 und 2002 zu Gunsten der Bw. abgeändert zu werden. Mit den sonstigen Ausführungen des steuerlichen Vertreters im Zuge des Berufungsverfahrens war für die Bw. nichts zu gewinnen: Was die Vorbringen des steuerlichen Vertreters in der Gegenäußerung vom 4. Oktober 2005 und der E- Mail vom 7. Dezember 2011 anbelangt, war dem an die Prüferin in der Gegenäußerung vom 4. Oktober 2005 adressierten Vorwurf, in keiner Weise auf die in der Berufungsschrift argumentierte Vollständigkeit der Kasseneinnahmen eingegangen zu sein, zu erwidern, dass eine isolierte Betrachtungsweise der Kasseneinnahmen mit der nachfolgend aus der Niederschrift zum Erörterungsgespräch vom 14. Juni 2011 zitierten Antwort des steuerlichen Vertreters auf die Frage der Prüferin zum Zustandekommen/ zur Zusammensetzung der Produktmixberichte unvereinbar war: "Der Produktmixbericht ist neben dem Kassabericht , wobei der Promo, der Abfall und das Personal am Abend dazugegeben werden. Der Computer registriert den Promo, den Abfall und das Personal nicht. Ich meine, dass der Manager am Abend die Positionen Promo, Abfall und Personal dem Kassenbericht hinzufügt; damit besteht der Produktmixbericht. Im Produktmixbericht werden die per Tag verkauften Waren aufgelistet; der Bericht enthält alle Warenabgänge (Abfall/Promo/Mitarbeiteressen und Verkäufe). Die verkauften Waren müssen mit der Tageslosung übereinstimmen." Mit dem Text des E - Mails vom 7. Dezember 2011, demzufolge die nicht eingetippten Speisen oder Getränke den Wareneinsatz vermindert hätten, aber keinerlei Auswirkungen auf die Kassenerlöse gehabt hätten und zu zu hohen Sollbeständen an Getränken und Speisen geführt hätten, wobei die Korrektur der unrichtigen Bestände durch Ausbuchen auf die Konten "Inventurdifferenzen" und "Abfall" erfolgt sei, legte der steuerliche Vertreter den Bestand von verkaufsfertigen Waren samt Auswirkungen in der Buchhaltung offen, ohne die Unwägbarkeit der Abweichung vom durch den Franchisegeber vorgegebenen Richtwert zum Abfallanteil glaubhaft machen zu können. Die Bezugnahme in der Mail auf den in der Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 27. Juni 2005 thematisierten überhöhten Abfallanteil änderte nichts an der Tatsache, dass dem steuerlichen Vertreter nicht erst mit der Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 27. Juni 2005, sondern bereits mit der Niederschrift zur Schlussbesprechung vom 15. Dezember 2004 an Mängel die fehlenden Grundaufzeichnungen auch im Bereich geltend gemachter Aufwendungen für Promo und Mitarbeiteressen; die Nichtaufbewahrung von "Gutscheinen"; der unplausible Strukturverlaufs Kiosk; der zum Teil weit über den branchenüblichen Erfahrungssätzen gelegene Abfallanteil vorgehalten worden waren, infolge dessen es an ihm gelegen gewesen wäre, die Vollständigkeit der Einnahmen anhand einer lückenlosen Beweisführung nachzuweisen. Davon konnte keine Rede sein, wenn der steuerliche Vertreter im Schreiben vom 7. Dezember 2011 die Unterschreitung der von A. vorgegebenen Bench Mark beim Wareneinsatz/die Überschreitung beim Abfall als Folge der unterlassenen Mengeneingabe mit Bezugnahme auf die Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 27. Juni 2005 zum "Abfallanteil" thematisiert, ohne die Möglichkeit einer Auswirkung der in der Niederschrift zur Schlussbesprechung vom 15. Dezember 2004/ Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 27. Juni 2005 angeführten Mängel auf die Einnahmenerfassung in Form eines substantiierten Vorbringens klar und eindeutig zu widerlegen. Damit war das Vorbringen des steuerlichen Vertreters in seinem Schreiben vom 4. Oktober 2005, demzufolge das bei A. angewandte Organisations- und Kassensystem auch keine Möglichkeit der Zuführung der von der Betriebsprüfung behaupteten überhöhten Abfalle zum Verkauf zulasse, als eine Aussage ohne Beweiskraft zu werten und die Annahme einer vollständigen Erfassung aller Einnahmen in der Kassa mangels überragender Wahrscheinlichkeit auszuschließen. Mit der Beilage 2 zur Niederschrift gemäß § 149 Abs. 1 BAO stellte die Prüferin den Rechengang des im Zuge der angewandten Sicherheitszuschlagsmethode ermittelten Schätzungsergebnisses klar und eindeutig dar. Wird ein Zusammenhang der dort ersichtlichen Zahlen mit den durch Vorlage der Anlage 2 zur Gegenäußerung vom 4. Oktober 2005 thematisierten Zahlen behauptet, so wäre es am steuerlichen Vertreter gelegen gewesen, dem Unabhängigen Finanzsenat Gewissheit über die Relevanz der thematisierten Differenz für den Ausgang des Berufungsverfahren in Form eines substantiierten Vorbringens zum Zusammenhang der thematisierten Differenz von S 9.432.171,13 inkl. USt. zur gewerbebetrieblichen Tätigkeit zu verschaffen, wenn die Zahlen, deren Differenz den Betrag von S 9.432.171,13 ergibt, dem in der Beilage 2 NS ersichtlichen Rechenwerk nicht zu entnehmen waren. Aufgrund der Aktenlage war daher das Vorliegen eines Zusammenhangs der im Schreiben vom 4. Oktober 2005 thematisierten Zahlen mit dem im Verfahren gemäß § 184 BAO ermitteltem Schätzungsergebnis als nicht erwiesen anzunehmen. Für die Ungewöhnlichkeit der im Betriebsprüfungsverfahren festzustellenden Verhältnisse sowie der Verhaltensweise der Geschäftsführerin der Bw. gegenüber der Finanzverwaltung, obwohl die Bw. in abgabenrechtlichen Angelegenheiten im Betriebsprüfungsverfahren sowie im Berufungsverfahren rechtsfreundlich vertreten gewesen war, sprach nicht nur die Antwort der Geschäftsführerin der Bw. auf die im Zuge des Erörterungsgesprächs vom 14. Juni 2011 gestellte Frage der Prüferin nach der Übereinstimmung der Einzeltransaktionsdaten laut Computer mit den Produktmixdaten Rubrik "Verkauf" mit den Worten "Ich muss einen der Manager fragen.", sondern auch der mit E-Mail vom 7. Dezember 2011 erhobene Vorwurf der unterlassenen Begründung des Sicherheitszuschlag, der jedoch noch in der gleichen Mail mit der Anführung der Begründung für die Zuschätzung widerlegt wurde: "Die Betriebsprüfung hat auf die Umsatzerlöse einen Sicherheitszuschlag in Höhe von 5 % angewendet. Begründet wurde diese Zuschätzung im Wesentlichen damit, dass Getränke und Speisen bei abgegebenen Menüs in ihren Mengen nicht korrelieren." Anstatt das in der E-Mail vom 8. Dezember 2011 angesprochene Vieraugengespräch mit der belangten Behörde anzustreben sowie dem Finanzamt ein vollständiges und klares Bild von den für die Abgabenerhebung maßgeblichen Umständen in Form der Einbringung von weiteren Beweismittel samt dazugehörigen Begleitschreiben innerhalb weniger Wochen nach dem Erörterungsgespräch vom 14. Juni 2011 zu verschaffen, beschränkte sich die Geschäftsführerin der Bw. auf die Abgabe von Absichtserklärungen samt Ankündigung von auf Erkundung neuer Tatsachen gerichteter Handlungen, ohne das Finanzamt fortlaufend und zeitnah über die Ermittlungsergebnisse und deren Auswirkung auf die angefochtenen Bescheide zu informieren, was ungewöhnlich ist, weil die Geschäftsführerin der Bw. für die Glaubhaftmachung der Begehren der Bw. im Berufungsverfahren Fristverlängerungsansuchen für notwendig erachtet hatte, die jedoch einer stichhaltigen Begründung bedurft hätten, soll Verschleppungsabsicht den Handlungen der Bw. abzusprechen sein. Mit der dem Unabhängigen Finanzsenat per E-Mail am 7. Dezember 2011 zur Kenntnis gebrachten Auskunft der Hauptverwaltung des Franchisegebers zur Funktionsweise des damaligen Kassenprogramms war für die Bw. nichts zu gewinnen, weil die Betriebsprüfung die Buchhaltung der Bw. sowie die dem Franchisegeber übermittelten Daten zugrunde gelegen hatte, infolge dessen diese Mitteilung für das Berufungsverfahren bedeutungslos war. Der dargestellte Sachverhalt begründete die von der Betriebsprüfung festgestellten Mengendifferenzen zwischen Getränke und Speisen und zeigte daher - entgegen der Meinung des steuerlichen Vertreters - nicht, dass "sie keine Auswirkungen auf die Richtigkeit die erklärten Ergebnisse und Bemessungsgrundlagen für Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer gehabt" hatten. Der an die Prüferin adressierte Vorwurf, keinen Nachweis für nicht aufgezeichnete, aber für die Steuerbemessung relevante Vorgänge (Kasseneinnahmen) erbracht zu haben, stand in einem unauflösbaren Widerspruch zum Text des Schreibens vom 7. Dezember 2011, mit dem der steuerliche Vertreter dem Unabhängigen Finanzsenat klar und eindeutig zur Kenntnis gebracht hatte: "Die nicht eingetippten Speisen oder Getränke verminderten den Wareneinsatz, hatten aber ... keinerlei Auswirkungen auf die Kassenerlöse. Auch führten sie zu zu hohen Sollbeständen an Getränken und Speisen. Die Korrektur der unrichtigen Bestände erfolgte durch Ausbuchen auf die Konten Inventurdifferenzen und Abfall." Aufgrund der alleinigen Behauptung, der verhängte Sicherheitszuschlag führe zu einer unzulässigen Strafsteuer, ohne den bei der Schätzung vermuteten Strafsteuercharakter in entsprechender Form zu dokumentieren, war dieses Vorbringen aus Mangel an Beweisen ungeeignet, einen im Zuge des Schätzungsverfahrens unterlaufenen Fehler offen zu legen. Der Behauptung des Fehlens einer Begründung für die Höhe des Sicherheitszuschlages war zu erwidern, dass die Prüferin mit ihren Ausführungen in der Niederschrift zur Schlussbesprechung samt Prüfbericht die Zulässigkeit der Schätzung dokumentiert hatte und ihr daher die Wahl der anzuwendenden Schätzungsmethode freigestanden war. Nicht nur, dass die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge für den Unabhängigen Finanzsenat schlüssig und folgerichtig waren, stand auch das Ergebnis, das in der Feststellung der Besteuerungsgrundlagen bestand, mit der Lebenserfahrung im Einklang. Im Übrigen fehlten Indizien dafür, dass das gewählte Verfahren nicht stets auf das Ziel gerichtet gewesen war, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, die die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Wurde der mit Schreiben vom 7. Dezember 2011 thematisierte Fehler erst im letzten Schreiben des steuerlichen Vertreters im Berufungsverfahren glaubhaft gemacht, so änderte die Wahrnehmung dieses Fehlers in der Berufungsentscheidung nichts an der Tatsache, dass die Finanzverwaltung der Aktenlage zufolge im Rahmen des Schätzungsverfahrens auf alle vom Abgabepflichtigen substanziiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen eingegangen war. Was den Streitpunkt "Umsätze 14% auf 10%" betrifft, gab der steuerliche Vertreter unter Bezugnahme auf eine E-Mail vom 1. Oktober 2003 anlässlich des Erörterungsgesprächs vom 14. Juni 2011 zu Protokoll, dass die Bemessungsunterlagen dem Finanzamt in ca. vierzehn Tagen ausgehändigt würden. Mangels Vorlage dieser Unterlagen war aufgrund der Aktenlage zu entscheiden. Mit der nachfolgenden Tabelle werden die geänderten Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen für die Jahre 2001 und 2002 dargestellt: | | 2001 | 2002 | 2002 | BMGL 10% | S | S | € | Erlöse netto lt. Erkl. | 53.134.618,94 | 53.607.479,80 | 3.895.807,49 | Änderung lt: Bp.(Tz. Aufteilung Menüs) | -4.284.139,75 | -3.906.940,10 | -283.928,41 | Erhöhung lt. Tz. Sicherheitszuschlag | 2.440.196,22 | 2.483.211,04 | 180.461,98 | Zwischensumme | -1.843.943,53 | -1.423.729,06 | -103.466,43 | BMGL 10% | 51.290.675,41 | 52.183.750,75 | 3.792.341,06 | BMGL 20% | S | S | € | Erlöse netto lt. Erkl. | 10.529.406,06 | 8.850.401,63 | 643.183,77 | Änderung lt. Bp. (Tz. Aufteilung Menüs) | 3.927.124,85 | 3.581.365,21 | 260.267,96 | Erhöhung lt. Tz. Sicherheitszuschlag | 560.719,40 | 570.946,45 | 41.492,30 | Zwischensumme | 4.487.844,25 | 4.152.311,66 | 301.760,26 | BMGL 20% lt. Bp | 15.017.250,31 | 13.002.713,29 | 944.944,03 | BMGL lt. BP gesamt | 66.307.925,72 | 65.186.464,02 | 4.737.285,09 Mit der nachfolgenden Tabelle wird die Übersicht lt. Beilage 2 NS ("Sicherheitszuschlag") wie folgt berichtigt: | 5% der jährlichen Umsatzerlöse | 2001 | 2002 | 2002 | BMGL 10% | S | S | € | Erlöse netto lt. Erkl. | 53.134.618,94 | 53.607.479,80 | 3.895.807,49 | Änderung lt: Bp.(Tz. Aufteilung Menüs) | -4.284.139,75 | -3.906.940,10 | -283.928,41 | | 48.850.479,19 | 49.700.539,76 | 3.611.879,08 | 20% | 10.529.406,00 | 8.850.401,63 | 643.183,77 | | 3.927.124,85 | 3.581.365,21 | 260.267,96 | | 14.456.530,85 | 12.431.766,84 | 903.451,73 | Umsätze gesamt | 63.307.010,04 | 62.132.306,60 | 4.515.330,81 | Abzüg. | Sonstige Erträge 20 % | -52.116,10 | -52.867,21 | -3.842,01 | | Weiterverrechnete Kosten 10 % | -46.554,84 | -36.318,94 | -2.639,40 | | Weiterverrechnete Kosten 20 % | -1.115.316,66 | -959.970,54 | -69.763,78 | | Erlöse aus Anl.verk. 20 % | -2.074.710,00 | | | | | 60.018.312,44 | 61.083.149,92 | 4.439.085,62 | Sicherheitszuschlag 5% | 3.000.915,62 | 3.054.157,50 | 221.954,28 Berechnung der Umsatzsteuer | analog geändertem Umsatzverhältnis lt. Erkl.: | | | | 10% | 81,32 | 81,31 | 81,31 | 20% | 18,68 | 18,69 | 18,69 | | 100,00 | 100,00 | 100 | UST-Basis 10% | 2.440.196,22 | 2.483.211,04 | 180.461,98 | UST-Basis 20% | 560.719,40 | 570.946,45 | 41.492,30 | | 3.000.915,62 | 3.054.157,50 | 221.954,28 | Umsatzsteuer 10% | 244.019,62 | 248.321,10 | 18.046,20 | Umsatzsteuer 20% | 112.143,88 | 114.189,29 | 8.298,46 | | 356.163,50 | 362.510,40 | 26.344,66 Bei Vergleich der mit den angefochtenen Umsatzsteuerbescheiden für die Jahre 2001 und 2002 festgesetzten Steuern mit den neu berechneten Umsatzsteuern für die gleichen Jahre waren Umsatzsteuerdifferenzen in folgender Höhe festzustellen: | Umsatzsteuer | 2001 | 2002 | Bescheid vom 18. Jänner 2005 | 60.763,57 € | 52.855,10 € | Umsatzsteuer neu | 59.953,05 € | 52.157,47 € | Umsatzsteuerdifferenz zu Gunsten der Bw.in Euro | 810,52 € | 697,63 € | Umsatzsteuerdifferenz für das Jahr 2001 in S | 11.153,00 S | Die Herabsetzung der Umsatzsteuern für die Jahre 2001 und 2002 führten zu folgenden Körperschaftsteuerbemessungsgrundlagen für die Jahre 2001 und 2002: | | 2001 | 2002 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 2.108.017,00 S | 174.078,47 € | Abzüglich Umsatzsteuerdifferenz | -11.153,00 S | -697,63 € | Gesamtbetrag der Einkünfte | 2.096.864,00 S | 173.380,84 € | Einkommen | 2.096.900,00 S | 173.380,84 € | 34 % vom Einkommen | 712.946,00 S | 58.949,49 € | Körperschaftsteuerschuld | 712.946,00 S | 58.949,49 € | Einbehaltene Steuerbeträge | -246,00 S | -0,16 € | Abgabenschuld (gerundet gemäß § 204 BAO) in S | 712.700,00 S | | Abgabenschuld (gerundet gemäß § 204 BAO) in Euro | 51.793,93 € | 58.949,33 € Auf die dem Bescheid beigelegten sechs Berechnungsblätter sei verwiesen. 2. Berufung gegen die Wiederaufnahmebescheide gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer jeweils für die Jahre 2000 bis 2002 Eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen ist gemäß § 303 Abs. 4 BAO in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Nach Ritz, BAO, 4. Auflage, Tz 37 und 38 zu § 303, samt den dort zitierten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofs liegt die Verfügung der Wiederaufnahme im Ermessen (z.B. VwGH 26. November 2002, 99/15/0176, 17. Dezember 2003, 99/13/0131; 4. Juni 2009, 2004/13/0083; 20. Jänner 2010, 2006/13/0015). Zweck des § 303 ist es, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art vorkommen. Ziel ist ein insgesamt rechtmäßiges Ergebnis (VwGH 2. April 1990, 89/15/0005; 22. März 2000, 99/13/0253). Daher ist bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (VwGH 30. Mai 1994, 93/16/0096; 28. Mai 1997, 94/13/0032; 30. Jänner 2001, 99/14/0067). Mit dem Prüfungsbericht wurden die Feststellungen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO erforderlich machten, hinsichtlich der Körperschaftsteuer mit Verweis auf Tz 2 und 3 PB, hinsichtlich der Umsatzsteuer mit Verweis auf Tz 3 PB bestimmt. Mit dem Verweis in der Tz 2 PB auf die Punkt 7 und 8 NS bestimmte die Prüferin den Zinsertrag auf den Verrechnungskonten als neue Tatsache im Sinn des § 303 BAO. Pkt. 7 NS zufolge würden die Gesellschafter neben ihren Geschäftsführerbezügen Barmittel über das Gesellschafter- Verrechnungskonto entnehmen; diese Konten würden verzinst. Darlehensvereinbarungen zwischen Gesellschaft und ihren Gesellschaftern müssten von vornherein ausreichend klar sein und einem Fremdvergleich standhalten, widrigenfalls die Rückzahlbarkeit der von den Gesellschaftern von der Gesellschaft entnommenen Geldbeträgen nicht als erwiesen angenommen werden könne, also von einer verdeckten Ausschüttung ausgegangen werden müsse. Unter Anwendung eines Fremdvergleichs seien aufgrund der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs die Kriterien "Rückzahlungsvereinbarung", "genaue Vereinbarung betreffend Verzinsung (Fälligkeit, Zinsgleitklausel etc.)", "Sicherheiten", "Vereinbarung über Kreditrahmen" anzuführen. Nach Verweis auf die unter Pkt. 6 NS dargestellte Entwicklung der Verrechnungskonten der Gesellschafter in den geprüften Jahren folgerte die Prüferin aus dem Anstieg der Verrechnungskonten, bei denen mehr entnommen werde, als die Geschäftsführerbezüge ausgemacht hätten, dass unter Berücksichtigung der vorliegenden Verhältnisse mit einer Rückzahlung nicht zu rechnen sei. Die Zinsen seien nicht bezahlt, sondern nur auf das Verrechnungskonto verbucht worden. Die oben angeführten Kriterien für eine Fremdüblichkeit bei Darlehensbeziehungen würden nicht vorliegen. Die als Ertrag gebuchten Zinsen seien außerbilanziell dem steuerlichen Gewinn abzurechnen. Tz 8 NS zufolge sei der Anstieg der Gesellschafter-Verrechnungskonten seit 1999 als verdeckte Ausschüttung zu werten; die Kapitalertragsteuer werde von der Gesellschaft getragen. Abschließend stellte die Prüferin die Kontenentwicklung in Form dieser Tabelle dar: | Konto | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | | S | S | S | S | Herr L. | 2.091.114,00 | 2.705.594,00 | 5.770.437,00 | 6.687.220,00 | Frau L. | 3.994.555,00 | 4.944.291,00 | 2.998.632,00 | 3.699.828,00 | | 6.085.669,00 | 7.649.885,00 | 8.769.069,00 | 10.287.048,00 | Anstieg | | 1.564.216,00 | 1.119.184,00 | 1.517.979,00 | Zuzüglich Zinsertrag | | -75.082,00 | -123.436,00 | -205.867,00 | | | 1.489.134,00 | 995.748,00 | 1.312.112,00 | | | 1.489.134,00 | 995.748,00 | 1.312.112,00 | Davon 33,33% Kapitalertragst.: | | | | | Hr.L. | | 248.164,18 | 165.941,40 | 218.663,46 | Fr.L. | | 248.164,18 | 165.941,40 | 218.663,46 | | | 496.328,36 | 331.882,81 | 437.326,93 | | | | | In € | Hr. L. | | | | 15.890,89 | Fr. L. | | | | 15.890,89 | | | | | 31.781,79 Mit Pkt. 6 NS wurde der Sicherheitszuschlag mit 5 % der Nettoerlöse zuzüglich Umsatzsteuer festgestellt, der Sicherheitszuschlag netto mit S 4.937.857,95 S für das Jahr 2000, S 3.056.681,46 für das Jahr 2001, € 225.442,47 für das Jahr 2002 beziffert. Mit Verweis auf die Beilagen 1 ("Titel "USt - Bemessungsgrundlagen") und 2 ("Sicherheitszuschlag") wurden die dortigen Tabellen Bestandteil des Punkts 6 NS. Bereits die Verbuchung der Zinsen auf das Verrechnungskonto anstatt deren Bezahlung, Entnahmen von die Geschäftsführerbezüge übersteigender Höhe und das Hervorkommen des Fehlens der Kriterien für eine Fremdüblichkeit bei Darlehensbeziehungen zwischen Gesellschaft und den Gesellschaftern stellte eine neue Tatsache dar, welche geeignet war, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen. Die hervorgekommenen Umstände waren gewichtiger Art, weshalb bei der Ermessungsübung dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben war. Damit war die Berufung gegen die Wiederaufnahmebescheide gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer jeweils für die Jahre 2000 bis 2002 als unbegründet abzuweisen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 6 Berechnungsblätter Wien, am 13. Dezember 2011