UFSW RV/1878-W/05

3.2. Vorliegen von Unwägbarkeiten? In der Berufung wurde unter Hinweis auf die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (99/15/0012 v. 27.04.2000) eingewandt, dass eine steuerlich beachtliche Unwägbarkeit keineswegs, wie vom Finanzamt angenommen, nur in der Einkunftsquelle selbst gelegen sein müsse. Befragt nach den konkreten Unwägbarkeiten, die zur Beendigung der Miteigentumsgemeinschaft durch Verkauf der mittlerweile parifizierten Liegenschaftsanteile geführt hätten, wurden in der Berufung sowohl nicht näher dargelegte Streitigkeiten über die Art der Vermietung der Liegenschaft sowie drohende Zwangsvermietungen auf Grund finanzieller Schwierigkeiten der Bw. und ihres Gatten genannt. Die Differenzen sowie die finanziellen Schwierigkeiten hätten schließlich im Jahr 1995 zum Verkauf der Anteile der Gesellschafterin Bw. an den Gesellschafter D.I. R Y geführt, zumal dieser die Zwangsvermietung hinsichtlich der berufungsgegenständlichen Liegenschaft vermeiden habe wollen. Der Erwerb der Liegenschaft sei als eine Maßnahme der Trennung hinsichtlich der Vermietung von gemeinsamen Liegenschaften zu sehen. Im Zuge von Besprechungen der früheren Rechtsmittelbearbeiterin kam zutage, dass auch auf einer Liegenschaft (R-Straße 70), an der nur der Gesellschafter Dipl. Ing. Y beteiligt war, die Zwangsverwaltung aufgrund nicht durchgeführter Bauaufträge bewilligt wurde. Konkrete Gründe bzw. der Beginn der Unstimmigkeiten über die Durchführung der Vermietung, die (auch) für die Trennung ausschlaggebend gewesen seien, wurden nicht genannt. Im Gegensatz dazu gab die Bw. niederschriftlich an, mit der Durchführung von Renovierungsarbeiten durch den anderen Gesellschafter ohne Rücksprache einverstanden gewesen zu sein. Es ist der Bw. beizustimmen, dass nach der neueren Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Unwägbarkeiten, die zur vorzeitigen und nicht von vornherein geplanten Einstellung bzw. Veräußerung der Einkunftsquelle führen, nicht nur in der Einkunftsquelle selbst, sondern auch in privaten Gründen gelegen sein können. Es ist der Berufungswerberin und dem ehemaligen Gesellschafter trotz der in insgesamt drei Besprechungen eingeräumten Möglichkeit nicht gelungen, eine steuerlich maßgebliche Unwägbarkeit für die Zeit vor dem Parifizierungsstichtag (1993 ) nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen: Die angeblich drohende Zwangsverwaltung erscheint angesichts der auch auf einer Liegenschaft, an der nur der Gesellschafter Dipl.Ing. Y beteiligt war, gerichtlich bewilligten Zwangsverwaltung als Grund für die Einstellung der gemeinsamen Vermietung nicht überzeugend. Die Unstimmigkeiten, die angeblich für die Trennung ausschlaggebend waren, wurden trotz Befragung durch die frühere Rechtsmittelbearbeiterin nicht dargelegt (persönliche, nicht näher ausgeführte Gründe). Abgesehen davon, dass Unstimmigkeiten über die Durchführung der Vermietung grundsätzlich als Unwägbarkeiten wohl nur in Ausnahmefällen in Frage kommen können, wurden diese Gründe trotz Vorhalt nicht konkretisiert und erscheinen angesichts der Aussage von Bw., wonach sie niederschriftlich angab, sich um die Durchführung von Renovierungsarbeiten nicht gekümmert zu haben und über Standardanhebungen keine Kenntnis habe, als nicht glaubwürdig. Befragt nach schon im Jahr 1993 vorliegenden Unwägbarkeiten verwies der steuerliche Vertreter lediglich auf die Aktenvermerke der Bank, aus denen sich finanzielle Schwierigkeiten erst ab Ende 1994 ableiten lassen. Der steuerliche Vertreter versuchte die nicht näher dargelegten persönlichen Gründe mit den späteren finanziellen Schwierigkeiten gleichzusetzen. Der vorgelegte Aktenvermerk der O-Bank betrifft jedoch die finanzielle Lage Ende 1994 und nicht die Zeit vor der Intabulierung des Wohnungseigentums (per 1993 ). Darüber hinaus wurde die Miteigentümergemeinschaft bereits durch die Parifizierung der Liegenschaft Ende 1993 aus steuerlicher Sicht beendet, weil eine einheitlich und gesonderte Feststellung von Einkünften bei Vorliegen von ausschließlichem Wohnungseigentum im Berufungszeitraum gesetzlich nicht möglich war. Dass die ins Treffen geführte drohende Zwangsverwaltung bzw. die finanziellen Schwierigkeiten der Gesellschafterin Bw schon Ende 1993 vorgelegen seien, wurde im Berufungsverfahren nie vorgebracht. Vielmehr wies der steuerliche Vertreter als Grund für die bereits ab 1991 betriebene und Ende 1993 abgeschlossene Parifizierung auf die spätere Unmöglichkeit hin, an Substandardwohnungen Wohnungseigentum zu begründen. Für die Begründung von Wohnungseigentum und damit für die Beendigung der Miteigentümergemeinschaft waren somit keineswegs die als Unwägbarkeiten angeführten Gründe, sondern rein wirtschaftliche Überlegungen, wie die leichtere Veräußerbarkeit von einzelnen Eigentumsobjekten im Gegensatz zu ideellen Anteilen an der Liegenschaft ausschlaggebend. Es lagen daher nach Auffassung des erkennenden Senates keine steuerlich zu berücksichtigende Unwägbarkeiten vor, die eine Beurteilung der Vermietungstätigkeit unter Ausklammerung der erfolgten Veräußerung ermöglicht hätten. 3.3. Kriterienprüfung § 2 Abs. 1 der LVO 1993 regelt die Überprüfung der Gewinnerzielungsabsicht bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO mittels Kriterienprüfung. Zwar leiten Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei², in der Fußnote 557 zu RZ 448 aus der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes vom 20.04.2006, 2004/15/0038 ab, dass die Kriterienprüfung bei der "großen Vermietung" (§ 1 Abs. 1 LVO 1993) nicht durchzuführen sei, vertreten jedoch die gegenteilige, auf den Liebhabereirichtlinien, Pkt. 12.6, basierende Auffassung. Die Auffassung, wonach eine Kriterienprüfung bei so genannter "großer Vermietung" nicht zu erfolgen habe, könnte nach Auffassung des Senates 1 noch eher aus den Ausführungen des Gerichtshofes in der Entscheidung vom 19.03.2008, 2005/15/0151 abgeleitet werden. Der Gerichtshof führt darin Folgendes aus: "Die LVO 1993 stellt in erster Linie auf die Absicht des Steuerpflichtigen ab, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über Werbungskosten zu erzielen. Im Falle von Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 LVO 1993 ist das Vorliegen von Einkünften anzunehmen. Voraussetzung ist, dass die Absicht an Hand objektiver Umstände nachvollziehbar ist, und zwar, wenn die Betätigung nicht in der entgeltlichen Überlassung von Gebäuden besteht, an Hand objektiver Umstände iSd. § 2 Abs. 1 LVO 1993." Im Zweifel war unter Bedachtnahme auf den Inhalt der Verordnung eine Kriterienprüfung durchzuführen. Mangels ausreichender Mitarbeit der Bw. kann sich die erforderliche Kriterienprüfung gem. § 2 Abs. 1 und 3 in der für den Berufungszeitraum gültigen Fassung BGBl. 1993/33 nur auf die Aktenlage, insbesondere die Beilagen zu den Erklärungen und die wenigen vorgelegten Unterlagen und auf Auskünfte der Bw. stützen. Hingegen konnte auf die nach Beendigung der Hausgemeinschaft (Ende 1993) bzw. auch nach dem Verkauf der Wohnungseigentumsanteile (Ende 1995) erfolgte Steigerung der Mieteinnahmen (durch den ehem. Miteigentümer DI Y) sowie die erstmalige Erzielung von Einnahmenüberschüssen über die Werbungskosten ab 1997 im Rahmen der Kriterienprüfung nicht Bedacht genommen werden. Aus den ab 1989 erzielten Einnahmen und den erklärten Werbungskosten lässt sich für den UFS keine Gewinnerzielungsabsicht erkennen. zu Z. 1 "Ausmaß und Entwicklung der Verluste" Die Wirtschaftsjahre (ab 1989 bis 1996) zeigen Werbungskostenüberschüsse auf relativ hohem Niveau ohne eindeutig erkennbaren Abwärtstrend. zu Z. 2 "Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen oder Überschüssen" Während für die beiden vollen Jahre 1990 und 1991 geringe Einnahmen (öS 70.000 und 76.000) erklärt wurden, ist ab 1993 ein Ansteigen ca. auf das Doppelte festzustellen, wobei die Einnahmen bis 1997 sich auf diesem Niveau einpendeln. Die "Verluste" bzw. Werbungskostenüberschüsse blieben in allen Jahren zwischen ca. 100.000 und 200.000 öS. zu Z. 3 "Ursachen, auf Grund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben, Tätigkeiten oder Rechtsverhältnissen kein Gewinn oder Überschuss erzielt wird" Diesbezüglich ist vor allem die gänzliche Fremdfinanzierung der Anschaffung der Liegenschaft als Hauptgrund für die durchwegs hohen "Verluste" bzw. Werbungskostenüberschüsse anzuführen. Weitere Gründe hätten wohl von den Bw. im Rahmen einer Planungsrechnung angeführt werden können. Die Bw. bzw. ihre Vertreter sahen sich dazu ursprünglich außerstande bzw. hielten diese nicht für erforderlich. Sie kündigten zwar im Lauf des Berufungsverfahrens eine Prognose- bzw. Planungsrechnung an, legten sie aber dann doch nicht vor. zu Z. 4 und 5 "marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen (Z. 4) und auf die Preisgestaltung (5)" Aus den wenigen aktenkundigen Mietzinslisten aus dem Berufungszeitraum ergibt sich, dass nur Wohnungen der Kategorien D und C vermietet wurden. Lediglich aus der letzten Zinsliste vor dem Verkauf der gesamten Liegenschaft durch den früheren Gesellschafter DI Y geht eine einzige Wohnung der Kategorie A hervor. Mietzins-Kategorieanhebungen mit dem Ziel einer wesentlichen Mietzinserhöhung sind daher bis auf Ausnahmen offenbar unterblieben. zu Z. 6 "Art und Ausmaß der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen" Abgesehen von der in einer Besprechung mit dem früheren Miteigentümer DI Y geäußerten Absicht, Mieterhöhungen durch Ausmietungen mit anschließender Neuvermietung zu marktgerechten Mieten (Ablöse des Mietrechtes oder Kündigung im Fall von festgestellten Zweitwohnsitzen) zu erreichen, können weder den Akten noch den Niederschriften über die Einvernahme der ehemaligen Miteigentümer diesbezügliche Bemühungen entnommen werden. Mangels Kategorieanhebungen waren bei dieser Vorgangsweise aber keine namhaften, zu Einnahmenüberschüssen führende Mietzinssteigerungen zu erwarten. Aus den erklärten Ergebnissen der Vermietung der Liegenschaften in den Jahren ab Anschaffung (1989) bis zum Verkauf der mittlerweile parifizierten Liegenschaftsanteile Ende 1995 konnte diese Absicht jedenfalls nicht nachvollzogen werden. Erst ab 1997 kam es zu erheblichen Mieteinnahmensteigerungen, zur erheblichen Senkung der Darlehenszinsen und zum ersten (geringfügigen) positiven Ergebnis seit Anschaffung. Erhebliche Instandsetzungskosten können den Erklärungen wie bereits erwähnt bis zum Ende des Berufungszeitraumes nicht entnommen werden. Nach Ansicht des Berufungssenates lassen die erklärten Ergebnisse im Berufungszeitraum den Schluss zu, dass bis 1993 und auch bis 1995 keine Absicht auf Erzielung eines "Gesamtgewinnes" nachgewiesen werden konnte, sondern wurden offenbar die negativen Ergebnisse im Hinblick auf eine beabsichtigte Veräußerung in Kauf genommen. Insgesamt konnte auf Grund der Kriterienprüfung die Gewinnerzielungsabsicht weder ab Beginn der Vermietung 1989 bis Ende 1993 noch bis Ende 1995 nachgewiesen werden. Da die in der LVO 1993 für das Vorliegen einer Einkunftsquelle gem. § 1 Abs. 1 geforderte Gewinnerzielungsabsicht nicht anhand von objektivierbaren Umständen - im Rahmen der Kriterienprüfung - nachgewiesen werden konnte, war von steuerlich irrelevanter Liebhaberei auszugehen. Die Berufung gegen den gem. § 92 BAO erlassenen Feststellungsbescheid für das Jahr 1993 war daher als unbegründet abzuweisen. Wien, am 22. Februar 2011