UFSW RV/0749-W/05

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Dr. Christian Lenneis und die weiteren Mitglieder Dr. Wolfgang Pavlik, Mag. Belinda Maria Eder und Walter Supper im Beisein der Schriftführerin Ingrid Pavlik über die Berufung der Bw., vertreten durch Stb., vom 2. Februar 2005 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg vom 19. Jänner 2005 betreffend Umsatzsteuer 1999 bis 2001 nach der am 15. September 2010 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden: Der Berufung wird Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Mit Gesellschaftsvertrag vom 12.3.1999 gründeten 3 Gesellschaften (davon 2 KEGs) eine ARGE unter der Bezeichnung "ARGE Ausbau X-Straße 0000" (idF Bw). Den Zweck der Bw bildete lt Gesellschaftsvertrag die Renovierung und der Ausbau des Immobilienprojektes in 9999 Wien, X-Straße 0000, "und zwar des gesamten Objektes inklusive der allgemeinen Hausteile, ausgenommen jedoch die Tops Nr. 1,18 und 19." Die Renovierungs- und Ausbaukosten sollten innerhalb eines Zeitraumes von rund 2 Jahren ab Gründung der Bw an Wohnungskäufer des Objektes oder - wenn einzelne Wohnungen nicht verkauft werden sollten - an die einzelnen Eigentümer des Objektes mit einem entsprechenden Gewinnaufschlag - je nach Durchsetzbarkeit am Markt - weiterverrechnet werden. Die geplanten Erlöse belaufen sich auf ATS 22 Mio bis 30 Mio. In der Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1999 wurde ein Gesamtbetrag der Entgelte iHv ATS 2,778.200,00,-- ausgewiesen. Dem Umsatzsteuerbetrag von ATS 555.640,00,-- stand ein Vorsteuerbetrag von ATS 2,528.413,15,-- gegenüber, sodass sich erklärungsgemäß eine Gutschrift von ATS 1,972.773,00,-- ergab. In der Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2000 wurde ein Gesamtbetrag der Entgelte iHv ATS 23,851.725,55,-- ausgewiesen. Der Umsatzsteuerschuld von ATS 4,770.345,11 stand eine Vorsteuer iHv ATS 2,797.571,96,-- gegenüber, sodass sich erklärungsgemäß eine Zahllast iHv ATS 1,972.773,00,-- ergab. In der Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2001 wurde ein Gesamtbetrag der Entgelte iHv ATS 1,613.915,70,-- ausgewiesen. Der Umsatzsteuerschuld von ATS 322.783,14,-- stand eine Vorsteuer iHv ATS 44.943,87,-- gegenüber, sodass sich erklärungsgemäß eine Zahllast iHv ATS 277.839,00,-- ergab. Der Bericht über das Ergebnis einer abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 1999 bis 2001 traf unter Tz 14 Feststellungen zur "Steuerschuld gem § 11 Abs 14 UStG". Unter dieser Tz wird iW ausgeführt, von der Bw seien Sanierungsarbeiten an die in der Folge angeführten Käufer der einzelnen Wohnungen abgerechnet worden, obwohl Empfänger der betreffenden Leistungen die "jeweiligen Eigentümer-KEGs (=Wohnungsverkäufer) waren". (Anm: bei den "Eigentümer-KEGs" - im Folgenden auch "Handels-KEGs"- handelt es sich um die an der Bw beteiligten KEGs.) Eine Bauherreneigenschaft der Wohnungserwerber sei auszuschließen, da keine wesentliche Einflussnahme der Wohnungskäufer auf die planerische Gestaltung der Wohnungen als Kriterium für das Vorliegen der Bauherreneigenschaft festgestellt bzw nachgewiesen worden sei. Das Tragen von Baurisiko habe ebenfalls in keinem einzigen Fall festgestellt werden können. In sämtlichen Bauaufträgen seien die Kosten des Bauauftrages ("Herstellungs-/Errichtungs-/Renovierungskosten") zuzüglich 20% Umsatzsteuer festgehalten worden (die "Kosten wurden demnach nachweislich im Vorhinein einvernehmlich festgesetzt"). Zusammenfassend sei festzuhalten, dass "zweifellos alle Käufer die Wohnungen in saniertem Zustand erworben haben". Durch die Aufteilung des Gesamtkaufpreises in Baukosten und Kaufpreis der unsanierten Wohnung sei den Erwerbern die Möglichkeit eröffnet worden, "Grunderwerbsteuer zu verkürzen und Vorsteuern aus Baukostenrechnungen zu Unrecht in Anspruch zu nehmen." Es seien daher von der Beschwerdeführerin Leistungen an die Käufer fakturiert worden, die "de facto im Auftrag der Eigentümer KEGs erbracht wurden und an diese abzurechnen gewesen wären". Folgende "bisher erklärte Umsätze wurden nicht an die tatsächlichen Bauherrn, sondern an die Wohnungskäufer zur Abrechnung gebracht." Dazu enthält der Prüfungsbericht Ausführungen betreffend Wohnungserwerbe durch Mag. K. N., Dr. E. S. und H. E, Mag. U. F.-Sch., Dr. A. T., Dr. A M., H W., G. F und G K und Dr. M R sowie XYZ I. AG, deren Bauherreneigenschaft entsprechend dem festgestellten Sachverhalt - ua ist von rückdatierten Bauaufträgen und von einer "willkürlichen" Aufteilung des Gesamtkaufpreises in Baukosten und Kaufpreis für die Wohnung - zu verneinen sei. Die bisher erklärten Umsätze seien daher "der tatsächlichen Leistungserbringung an die Eigentümer-KEGs zuzuordnen." Die an die Wohnungskäufer in Rechnung gestellte Umsatzsteuer werde gemäß § 11 Abs 14 UStG geschuldet. Eine Rechnungsberichtigung sei bis dato nicht erfolgt. Die Steuerschuld gemäß § 11 Abs 14 UStG betrage somit für das Jahr 1999 ATS 555.640,00,-- (€ 40.379,93,--), für das Jahr 2000 ATS 1,996.100,00,-- (€ 142.882,06,--) und für das Jahr 2001 ATS 1,989.041,67,-- (€ 144.549,30,--), (womit sich auch nach dem Bp Bericht Tz 16 bis 18 die Betragsdifferenzen gegenüber den erklärten Umsatzsteuerbeträgen ergaben). Gegen die auf der Grundlage des Prüfungsberichtes ergangenen Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre vom 19. Jänner 2005 erhob die Bw Berufung und führte darin iW aus, wahr sei vielmehr, dass selbstverständlich ausschließlich die beiden damaligen Vorstände der XYZ I. AG, Mag. K und Hr Fk, den Einfluss auf die planerische Gestaltung der ggstdl Umbau- und Sanierungstätigkeiten hatten. Die Sanierung der allgemeinen Teile der Liegenschaft sei deshalb unerlässlich gewesen, da andernfalls ein Verkauf des ausgebauten Dachbodens nicht möglich gewesen wäre. Um einen Käufer für die ggstdl Dachbodenwohnungen finden zu können, musste vorweg die Fassade und das Stiegenhaus auf Vordermann gebracht werden. Bei sämtlichen Bauherren seien zum Zeitpunkt des Abschlusses des Bauauftrages die allgemeinen Sanierungsarbeiten des Hauses und die konkreten Wohnungsrenovierungen zu 10 - 25% bereits vorgenommen worden. Die Fertigstellung der Sanierungen sei auf Basis des jeweiligen Bauauftrags innerhalb weniger Wochen zwischen Willensübereinstimmung und Übergabe der Wohnung erfolgt. Im Übrigen seien neben der Anwerbung von Bauherren auch einige Wohnungskäufer akquiriert worden, bei denen die Sanierungskosten von der ARGE an die jeweiligen grundbücherlichen Wohnungseigentümer verrechnet und von dieser in den jeweiligen Kaufpreis eingerechnet worden seien. Wirtschaftliche Notwendigkeit der ggstdl Konstruktion sei gewesen, dass zum Zeitpunkt des Entschlusses zur Renovierung etwa im Februar 1999 die grundbücherlichen Eigentümerinnen der einzelnen Eigentumsobjekte zur Finanzierung des erforderlichen Reparaturaufwandes nicht in der Lage gewesen seien. Daher seien Wohnungskäufer und Bauherren akquiriert worden. Die Bauherrin W. habe die Tops 26 bis 30 erworben. Dabei handelte es sich um den kompletten DG-Ausbau. Der Abschluss des Kaufvertrags sei bereits am 1.7.1999 erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt sei im Dachboden mit dem Ausbau noch überhaupt nicht begonnen worden. Bei Fr W. existierten umfangreiche Korrespondenzen über Planänderungen, Ausstattungsänderungen, Änderungen von Raumaufteilungen etc. Die von der Behörde aufgezeigten Vereinbarungen zwischen Fr W. und der XYZ I. AG, den grundbücherlichen Eigentümern der Liegenschaft und der O. Bau GmbH könnten keinesfalls beweisen, dass Fr W. nicht als Auftraggeberin für den erfolgten Dachbodenausbau fungiert habe. Dass bei Abschluss eines Kaufvertrages und gleichzeitiger Erteilung eines Werkvertrages zur Herstellung des Dachbodenausbaues eine Nebenabrede getroffen werde, wonach ein einheitliches Vertragsverhältnis vorliege, sei in der wirtschaftlichen Realität üblich. Ebenso sei es üblich, dass die Käuferin und Bauherrin absichere, dass sie unvorhersehbare Kostensteigerungen nicht tragen müsse. Keineswegs sei abzuleiten, dass in Wahrheit gar kein Werkvertrag zwischen der ARGE und Fr W. zustande gekommen sei. Selbst wenn die von der Behörde behaupteten Verkäufe bereits sanierter Wohnungen stattgefunden hätten, würde dies noch keineswegs bedeuten, dass dieser SV dazu zwingen würde, die geleisteten Sanierungskosten an die grundbücherlichen Wohnungseigentümer zu fakturieren. Die Bw könne keinesfalls dazu gezwungen werden, die von ihr erbrachten Leistungen des Dachbodenausbaues und der Sanierung der allgemeinen Teile nur über den Umweg der vormaligen grundbücherlichen Wohnungseigentümerinnen zu fakturieren. Ob die von der Bw in Rechnung gestellten Ausbau- und Sanierungskosten zur Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer gehörten oder nicht, sei eine davon völlig unabhängige und in einem anderen Abgabenverfahren zu lösende Frage. Soweit sich die Ausführungen im Bp Bericht über weite Strecken mit dem Bauherrenbegriff beschäftigten, sei die Bw der Ansicht, dass der Bauherrenbegriff für die Lösung des Berufungsfalles und die Beurteilung der Leistungserbringung durch die Bw nicht von Bedeutung sei. Die entscheidende Frage sei allein die, ob die "zivilrechtliche Vertragsbeziehung zwischen der ggstdl ARGE und den ggstdl Käufern im umsatzsteuerlichen Rechtsbereich anzuerkennen ist oder nicht". Bei der Umsatzsteuer sei jedenfalls das Außenverhältnis maßgeblich für die Besteuerung. Leistungsempfänger sei derjenige, der die Leistung ausbedungen habe. Das Umsatzsteuerrecht knüpfe an die tatsächliche Verschaffung der Verfügungsmacht an. Auch der EuGH habe im Urteil vom 8. Juli 1986, C-73/85, Kerrutt, festgehalten, dass sämtliche Lieferungen und Dienstleistungen, die im Rahmen eines so genannten Bauherrenmodells erbracht würden, isoliert zu betrachten seien und mit Ausnahme der Lieferung des Baugrundstückes der Umsatzsteuer unterlägen. Eine abgabenrechtliche Umdeutung eines zivilrechtlichen Sachverhaltes durch die Finanzbehörde sei unzulässig. Nur im Fall des Vorliegens eines Scheingeschäftes könne ausnahmsweise von den zivilrechtlich gesetzten Sachverhalten abgewichen werden. Ein Beweis für ein Scheingeschäft sei den Ausführungen des Bp Berichtes aber nicht zu entnehmen. Dies wäre auch nicht möglich, denn die "Auftragserteilung der Immobilienkäufer an die ARGE war ein von allen Teilen gerade auch in dieser Form gewolltes Rechtsgeschäft." In einer Stellungnahme zur Berufung wies das FA ua darauf hin, dass die Bw einer aus "über 100 Firmen" bestehenden Firmengruppe angehöre, in deren Rahmen "Immobilien angeschafft, saniert, parifiziert und in der Folge Wohnungen vermietet bzw verkauft" würden. In ähnlich gelagerten Prüfungsfällen sei auch "gegen den nahezu gleichen Sachverhalt" berufen worden. Eine detaillierte Stellungnahme zum Berufungsvorbringen erscheine entbehrlich, zumal es sich "um eine reine Wiederholung der im Ermittlungsverfahren vorgebrachten und entkräfteten Einwendungen handelt." Das Vorliegen von Scheingeschäften "wurde von der Behörde nie behauptet, daher sind die diesbezüglichen Ausführungen ebenfalls irrelevant." Die Bw gab zu dieser Stellungnahme mit Schriftsatz vom 9.5.2005 eine Stellungnahme ab. Am 3.5.2005 wurde die Berufung dem UFS zur Entscheidung vorgelegt. Im Zuge der Vorbereitung einer mündlichen Senatsverhandlung vor dem UFS (welche letztlich erst 2010 abgehalten wurde), betonte die Bw in einem ergänzenden Schriftsatz vom 6. April 2006, dass "die Lieferbefugnis in allen strittigen Fällen bei den ARGEn gegeben war" und auch nach deren freien Willensentscheidung jeweils ausgeübt worden sei. Sei ein Käufer eines Eigentumsobjektes gefunden worden, sei mit diesem - je nach Bauzustand des Objektes im Zeitpunkt der Willensübereinstimmung - eine Lieferung der bereits in der Verfügungsmacht der "ARGE stehenden Teile der Ein-, Aus- und Umbauten sowie eine Leistungsvereinbarung bezüglich der noch zu erstellenden restlichen Arbeiten abgeschlossen" worden. Sei hingegen von der jeweiligen Eigentümerin des zu verkaufenden Objekts ein Käufer gefunden worden, "der das ganze Objekt von dieser erwerben wollte, so erfolgte im Zuge dieses Geschäftes eine Willensübereinstimmung zwischen der grundbücherlichen Eigentümerin (der jeweiligen Handels-KEG) und der ARGE auf Übertragung der Verfügungsmacht an den Ein-, Um- bzw Ausbauten, welche dann in einer entsprechenden Faktura der ARGE an die Handels-KEG mündete." Im Juni 2006 wies der UFS die Berufungen in sechs Parallelfällen als unbegründet ab; iW mit der Begründung, dass die (jeweilige) Bw (ARGE) die Bauherrin gewesen sei, die von ihr an die Wohnungserwerber verrechneten Bauleistungen tatsächlich an die Wohnungseigentümer (die "Eigentümer-KEGs") erbracht hätte, welche wiederum (in Form einer einheitlichen Leistung) nach § 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG 1994 steuerbefreite Grundstücksumsätze (sowohl den Verkauf der unsanierten Wohnung als auch die weiterverrechneten Bauleistungen umfassend) an die Wohnungserwerber getätigt hätten. Mit Bescheid vom 4.9.2006 setzte der UFS die Entscheidung über ggstdl Berufung bis zur Beendigung des beim VwGH zur Gz 2006/13/0128 schwebenden Verfahrens aus, da der Ausgang des genannten Verfahrens für die Entscheidung über die Berufung von wesentlicher Bedeutung sei. Der VwGH hob mit Erkenntnis vom 25. Februar 2009, Gz 2006/13/0128, den Bescheid des UFS, RV/0733-W/05, betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2000 und 2001 wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts auf und führte dazu aus, unbestritten sei, dass der Bw Unternehmereigenschaft zukam und sie auch die Empfängerin der Bauleistungen in Bezug auf die Renovierung und den Ausbau des ggstdl Immobilienprojektes war. Ihr sei auch im Sinne der Ausführungen des angefochtenen Bescheides die Verfügungsmacht über die Bauleistungen zugekommen. Dass die Bw im Rahmen der Verschaffung der Verfügungsmacht an den von ihr in den strittigen Rechnungen verrechneten Bauleistungen gegenüber den Wohnungserwerbern nicht nach außen als Unternehmerin aufgetreten wäre, habe die belangte Behörde nicht festgestellt. Dass den Rechnungen Scheingeschäfte zu Grunde gelegen wären, habe sie ebenfalls nicht ausdrücklich festgestellt (in der Stellungnahme des FA zur Berufung sei vielmehr ausdrücklich auch davon die Rede, dass das Vorliegen von Scheingeschäften von der Behörde nie behauptet worden sei). Der Frage der Bauherreneigenschaft komme aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht dann keine Bedeutung zu, wenn rechtlich getrennte Vorgänge in Hinblick auf den Erwerb eines Grundstücks (Grundstücksveräußerer) und den Erwerb des Gebäudes (Gebäudelieferant) vorliegen. In diesem Sinne sei es im Beschwerdefall auch nicht wesentlich gewesen, ob die Wohnungserwerber in Bezug auf die an sie von der Bw in Rechnung gestellten Bauleistungen die im angefochtenen Bescheid näher dargelegten Kriterien zur Qualifikation als Bauherr erfüllten (dass die Eigentümer KEGs, an die nach Ansicht der belangten Behörde die Lieferung der in Rechnung gestellten Leistungen "tatsächlich" erfolgt sei, den von der Behörde als maßgeblich erachteten Bauherrenbegriff erfüllt habe, habe die belangte Behörde im Übrigen auch nicht festgestellt). Schon die Überlegungen zur Verneinung der Bauherreneigenschaft der Wohnungserwerber vermögen daher den angefochtenen Bescheid in Bezug auf die Vorschreibung einer Steuerschuld nach § 11 Abs 14 UStG nicht zu tragen. Außerdem sei darauf hinzuweisen, dass in der Erfüllung des Gesellschaftszwecks für sich allein in der Regel keine Leistung gegenüber den Mitgliedern zu erblicken sei. Bezüglich der im angefochtenen Bescheid auch enthaltenen Missbrauchsüberlegungen sei darauf hinzuweisen, dass keine konkrete Rechtsgrundlage angeführt sei, auf welche sich derartige Überlegungen stützen könnten. Aus gemeinschaftsrechtlichem Blickwinkel erfordere die Feststellung einer missbräuchlichen Praxis, dass die fraglichen Umsätze iW einen Steuervorteil zum Ergebnis hätten, dessen Gewährung dem mit den Bestimmungen der 6. EG-RL und des zu deren Umsetzung erlassenen nationalen Rechts verfolgten Ziels zuwiderlaufen würde. Ergänzend sei darauf hinzuweisen, dass der Vorsteuerabzug die Kostenneutralität in der Unternehmerkette sichert. Zu Recht werde in der Beschwerde darauf hingewiesen, dass es aG der Möglichkeit der Option zur Steuerpflicht bei Grundstückslieferungen vollkommen irrelevant sei, ob die Sanierungsleistungen jeweils steuerpflichtig direkt an die jeweils vorsteuerabzugsberechtigten Erwerber oder über die im Falle einer Option zur Steuerpflicht ebenfalls vorsteuerabzugsberechtigten Handels-KEGs geliefert worden wären. Mit Schreiben vom 6.11.2009 wurde der Amtspartei Gelegenheit geboten, die per E-Mail angekündigten ergänzenden Schriftsätze (in denen die grs aufrecht erhaltenen Standpunkte der Amtspartei begründet würden), die uA ggstdl Fall betreffen, einzubringen. Nach gewährter Fristverlängerung brachte die Amtspartei am 25.2.2010 die Stellungnahme ein und führte allgemein abermals aus, es sei ein fixer Verkaufspreis, welcher in einem willkürlichen Verhältnis in Kaufpreis und Baukosten aufgeteilt worden sei, vereinbart worden. In diesem Kaufvertrag sei uA festgehalten worden, dass die betreffende Wohnung unsaniert sei, obwohl die Sanierung bereits begonnen oder schon abgeschlossen war. Zeitnah mit dem Kaufvertrag sei ein Bauauftrag unterzeichnet worden, in dem der Käufer die ARGE mit der Gesamtsanierung der Wohnung und uU auch mit der Sanierung allgemeiner Hausteile beauftragt habe, obwohl diese Sanierungsleistungen bereits erbracht worden seien. Die Höhe der im Bauauftrag vereinbarten und in den Rechnungen der ARGE an den Käufer ausgewiesenen Baukosten entspreche weiters nicht dem Ausmaß der tatsächlich geleisteten Bau- bzw. Sanierungsarbeiten, sondern stellten nachweislich einen willkürlichen Betrag (vereinbarter Prozentsatz des Gesamtkaufpreises) dar. Der tatsächliche wirtschaftliche Vorgang der Veräußerung von sanierten Wohnungen sei daher mittels Scheinverträgen in zwei zivilrechtliche Vorgänge, nämlich die Veräußerung von angeblich unsanierten Wohnungen, welche tatsächlich zumindest teilweise saniert gewesen seien, sowie die Sanierung dieser Wohnungen aufgeteilt, wobei weder im Kaufvertrag noch im Bauauftrag der tatsächliche Zustand der Liegenschaft sowie der Fortschritt der Sanierungsarbeiten im Zeitpunkt der Veräußerung bzw. der Auftragserteilung ersichtlich seien, sondern dieser Zustand sogar bewusst falsch dargestellt worden sei. Somit sei versucht worden, das tatsächliche Geschäft, nämlich die Sanierung im Auftrag der Wohnungseigentümer und den anschließenden Verkauf der fertig sanierten Wohnungen zu verschleiern. Gem § 916 ABGB sei somit das durch den Bauauftrag verborgene Geschäft, nämlich die Veräußerung von fertig sanierten Wohnungen, nach seiner wahren Beschaffenheit zu beurteilen. Tatsächlicher Leistungsempfänger der Sanierungsleistungen seien in den in der Folge angeführten Fällen daher nicht die Wohnungserwerber, sondern die Verkäufer gewesen. Hinsichtlich der nicht erwähnten Wohnungskäufer dürften die tatsächlichen Verhältnisse ähnlich gelagert sein; es gäbe aber keine Beweismittel in der Qualität der übrigen Fälle, daher erscheine es der Amtspartei aus taktischen Gründen vertretbar, diese Vorgänge nicht weiter zu verfolgen. Aus verwaltungsökonomischen Gründen beschränke sich die Abgabenbehörde auf diejenigen Fälle, in denen die beschlagnahmten Unterlagen eindeutig das Vorliegen von Scheinaufträgen und somit Scheingeschäften bewiesen. Die im Erkenntnis vom 25.2.2009, Zl 2006/13/0128 vom VwGH vermisste ausdrückliche Feststellung von Scheingeschäften werde damit den festgestellten Sachverhalten entsprechend nachgeholt. Hinsichtlich der in der Folge angeführten Wohnungskäufer vertrete die Amtspartei die Rechtsauffassung, dass die Beauftragung der jeweiligen ARGEn mit im Zeitpunkt der Auftragserteilung bereits erbrachten Leistungen zivilrechtlich gar nicht möglich wäre, weshalb die jeweiligen "Bauaufträge" nichtig und somit als Scheinaufträge zu qualifizieren seien. Im ggstdl Fall RV/0749-W/05 treffe dies zu auf - Mag. K. N.: Aus den dargestellten Gründen sei erwiesen, dass mit Ausnahme des Kaufvertrages sämtliche Schriftstücke falsch datiert und somit gefälscht worden seien, um der Abgabenbehörde gegenüber zu verschleiern, dass von den Vertragsparteien tatsächlich der Verkauf bzw Erwerb einer fertig sanierten Wohnung gewollt war. Der Bauauftrag sei eindeutig als Scheinvertrag zu qualifizieren und zivilrechtlich unbeachtlich. USt-rechtlicher Empfänger der Sanierungsleistung sei die Wohnungsverkäuferin. - Mag. U. L. F.-Sc: Es sei erwiesen, dass es sich beim Bauauftrag um einen Scheinauftrag handle; dieser sei zivilrechtlich unbeachtlich, da die Veräußerung bzw. der Erwerb einer fertigen Wohnung von den Vertragsparteien gewollt war. Empfänger der Sanierungsleistungen sei die Wohnungsverkäuferin. - Dr. A. T.: Der Bauauftrag sei als Scheinauftrag zu qualifizieren und daher zivilrechtlich unbeachtlich, da ganz offensichtlich die Veräußerung bzw. der Erwerb einer fertigen Wohnung von den Vertragsparteien gewollt war. Empfänger der Sanierungsleistungen sei die Wohnungsverkäuferin. - H W. : Gleichzeitig mit den Kaufverträgen betreffend 5 Tops seien Zusatzvereinbarungen unterzeichnet worden, aus denen hervorgehe, dass es der Wille der Vertragsparteien gewesen sei, sanierte Wohnungen zu erwerben bzw. zu veräußern und der Bauauftrag daher als Scheinauftrag zu qualifizieren sei. Es bestehe keine umsatzsteuerliche Leistungsbeziehung zwischen der ARGE und Fr W., sondern zwischen der ARGE und der XYZ I. AG bzw. der Q. Fk I. Handel KEG. - G. F : Die Wohnung sei zum Zeitpunkt des Erwerbs bzw. der Unterfertigung des Bauauftrages nachweislich fertig saniert gewesen. Der Bauauftrag sei somit als Scheinauftrag zu qualifizieren. USt-rechtlicher Empfänger der Sanierungsleistungen sei daher die Wohnungsverkäuferin. - G K: Die Sanierungsarbeiten seien nachweislich bereits vor der Erteilung des Bauauftrages abgeschlossen gewesen. Die Beauftragung von bereits erbrachten Leistungen sei zivilrechtlich nicht möglich, weshalb der Bauauftrag als Scheinauftrag zu qualifizieren sei. Es bestehe keine umsatzsteuerliche Leistungsbeziehung zwischen der ARGE und Fr K, sondern zwischen der ARGE und der Q. Fk KEG. - Dr. M R: Die Sanierungsarbeiten seien nachweislich bereits Ende 2000, also lange vor der Erteilung des Sanierungsauftrages durch Dr. R , abgeschlossen gewesen. Weiters seien die Baukosten bereits am 31.5.2001 an die Q. Fk I. Handel KEG abgerechnet, jedoch mit dem Datum der Abrechnung an Dr. R am 23.10.2001 wieder storniert worden. Somit sei bewiesen, dass Dr. R keinen Auftrag zur Sanierung mehr erteilen konnte, da diese bereits längst durchgeführt war. Der Bauauftrag sei somit als Scheinauftrag zu qualifizieren. USt-rechtlicher Empfänger der Sanierungsleistungen sei daher die Wohnungsverkäuferin. Der UFS übermittelte die Stellungnahme der Amtspartei mit Schreiben vom 17.3.2010 der Bw. Die Bw brachte mit Schriftsatz vom 20.4.2010 eine Gegenäußerung ein und brachte darin iW vor, die Amtspartei bringe keine neuen Argumente vor. Es werde daher grs auf das Erkenntnis des VwGH vom 25.2.2009, Zl 2006/13/0128, verwiesen, dem uA die folgenden Grundsätze zu entnehmen seien: - Das Vorliegen von Bauherreneigenschaft sei für die umsatzsteuerliche Beurteilung irrelevant. - Aus der Erfüllung des Gesellschaftszweckes für sich allein würden keine Leistungen gegenüber den Mitgliedern erbracht. - Den Unternehmereigenschaft habenden ARGEn komme die Verfügungsmacht über die Bauleistungen zu. Es sollte mit den Bauaufträgen auch kein anderes Geschäft verborgen werden; ganz im Gegenteil bewiesen nämlich neben den "aufgesplitteten" Kaufverträgen auch und gerade die Bauaufträge, dass die Parteien die Sanierungsleistungen von den ARGEn direkt an die Wohnungskäufer (und eben nicht an die Immobilienhandels-KEGs) übertragen wollten. Diese seien somit ein zusätzlicher Beweis für den Umstand, dass die Geschäfte genau in der Form gewollt waren, in der sie auch fakturiert waren. Ob die Bauaufträge wie vom FA vorgebracht als "Scheinaufträge nichtig" seien, sei für die Beurteilung jedenfalls irrelevant. Eine derartige Beurteilung ändere ja nichts an dem Umstand, dass die ARGEn die Verfügungsmacht über die Bauleistungen zum Zeitpunkt der Kaufvertragsabschlüsse hätten und daher auch autonom entscheiden könnten, an wen sie diese wann weiterverrechneten. Die ARGEn hätten ihre Verfügungsmacht über die Sanierungsleistungen eben nicht bereits vor der erst mit den Kaufverträgen erfolgen Veräußerung der Sanierungsleistungen an die Wohnungskäufer verloren (aus diesem Umstand folge zwingend, dass es das laut FA angeblich verborgene Geschäft der "Sanierung im Auftrag der Wohnungseigentümer" gar nicht gegeben habe). Es sei daher angesichts der mittlerweile klaren Rechtslage entbehrlich, zu den einzelnen konkreten Sachverhalten, mit denen das FA nachweisen wolle, dass die Bauaufträge Scheinaufträge seien, Stellung zu nehmen. Am 7.9.2010 übermittelte der UFS die Äußerung der Bw an die Amtspartei zur Kenntnisnahme. In der am 15. September 2010 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde vom Vertreter der Bw ergänzend ausgeführt, wenn das FA nunmehr das Vorliegen von Scheingeschäften releviere, so sei dem zu entgegnen, dass alle Geschäfte in der Art, wie sie stattgefunden hätten, von den Parteien auch tatsächlich so gewollt waren. Voraussetzung für das Vorliegen eines Scheingeschäftes wäre es aber, dass in Wahrheit kein Geschäft von den Vertragsparteien angestrebt bzw. ein anderes Geschäft hierdurch verdeckt werden soll. Von den Vertretern der Amtspartei wurde vorgebracht, der VwGH sei eine Rechts- und keine Tatsacheninstanz. Somit hätte er auch nur die letztlich aufgehobene Entscheidung an Hand des dort angenommenen Sachverhaltes beurteilen können. Im Zentrum dieser Entscheidung sei die Bauherrenproblematik gestanden. Darauf komme es aber laut VwGH nicht an. Der Gerichtshof habe vielmehr ausgeführt, es sei nicht festgestellt worden, dass ein Scheingeschäft vorliege. Das FA habe dokumentiert, dass tatsächlich ein Scheingeschäft vorliege. In gleicher Weise werde das FA dokumentieren, dass sehr wohl ein Steuervorteil vorliege und somit Missbrauch gegeben sei. Überdies habe die aufgehobene Entscheidung Besonderheiten aufgewiesen, die in den nun offenen Berufungsfällen nicht gegeben seien. Auch wenn ein Scheingeschäft gewollt sei, bleibe es dennoch ein Scheingeschäft. Bezüglich des Vorliegens eines Steuervorteils werde auf ein Schreiben des Mag. K vom 7.5.1999, welches er an eine potentielle Anlegerin, Fr W. , gerichtet habe und welches nunmehr vorgelegt werde, verwiesen. Aus diesem Schreiben gehe hervor, dass der Rechtsvertreter der Anlegerin Bedenken gegen die künstliche Aufteilung der Verkaufsvorgänge geäußert habe, worauf Mag. K sich wie folgt geäußert habe: "Natürlich birgt die Trennung in Kaufvertrag und Bauauftrag sowie die von uns vorgeschlagene Vorgangsweise das Restrisiko, dass die Finanzbehörden nicht unserer Auslegung der Sachlage folgen können. Dennoch halten wir unverändert an unseren Vorschlägen fest, da sie Ihnen jedenfalls vorerst rd S 286.000,-- an Grunderwerbsteuer und rund S 1,060.000,-- an Umsatzsteuer ersparen." Wirtschaftlich gesehen wäre die angemessene Gestaltung gewesen, einen einheitlichen Kaufvorgang durchzuführen. Die KEG sei nicht vorsteuerabzugsberechtigt gewesen, da sie nicht zur Steuerpflicht optiert habe und hätte somit das Recht auf Vorsteuerabzug verloren. Der Nachteil der Optierung wäre gewesen, dass dann auch bisher steuerbefreite Umsätze, nämlich der Umsatz des Grund und Bodens, der Steuerpflicht unterlegen wären. Neben dem scheinbaren Vorteil der Grunderwerbsteuerminderung sei damit auch der bei einem Missbrauch notwendige steuerliche Vorteil bei der Umsatzsteuer dargelegt worden. Für den Fall, dass der UFS nicht ohnehin zu dem Ergebnis komme, dass ein Steuervorteil vorliege, werde die Ladung des Rechtsanwaltes Dr. W R. zu diesem Thema beantragt. Dieser Rechtsanwalt habe schon damals offensichtlich Bedenken geäußert. Erwähnt werde auch, dass im konkreten Fall Fr W. mit sämtlichen an der Durchführung des Baus verbundenen Unternehmen eine Zusatzvereinbarung abgeschlossen habe, dass ungeachtet der ursprünglich geplanten Aufsplitterung in mehrere Vertragsverhältnisse sie nunmehr eine fertig sanierte Wohnung erhalte. Dies bedeute also, dass hier nur mehr von einem einzigen Rechtsgeschäft gesprochen worden sei, womit das Vorliegen eines Scheingeschäfts auch in den übrigen Fällen augenscheinlich dokumentiert sei. Dem sei hinzuzufügen, dass Fr W. sich mit der besagten Zusatzvereinbarung rein zivilrechtlich habe absichern wollen, da sie Streitigkeiten bezüglich einer etwaigen Gewährleistung vermeiden wollte und sie sich durch die Vereinbarung nur an einen Vertragspartner wenden musste. In etlichen Fällen sei dokumentiert, dass die Anleger ausschließlich eine fertig sanierte Wohnung erwerben wollten. Weiters seien mehrere Fälle aktenkundig, wonach schon den Wohnungsverkäufern, den KEGs, die Verfügungsmacht über die Wohnung einschließlich Sanierung übertragen worden sei, sie auch die Wohnung vermietet hätten und die Anleger sodann in den Mietvertrag eingetreten seien. Danach allerdings habe die ARGE nach Storno der bisherigen Vereinbarung die Sanierungskosten neuerlich den Anlegern in Rechnung gestellt. Bei diesen Sanierungsaufträgen habe es sich um ein Scheingeschäft gehandelt, da die zu Grunde liegende Leistung ja bereits davor erbracht worden sei und somit eine neuerliche Leistungserbringung schon zivilrechtlich völlig ausgeschlossen sei. Der Vertreter der Bw führte aus, es werde im Schreiben des FA ständig betont, dass bezüglich der Bauaufträge Scheingeschäfte vorlägen. Dies sei aber völlig irrelevant. Der Bauherreneigenschaft käme keine Bedeutung zu. Daraus folge, dass es keine Rolle spiele, ob überhaupt Bauaufträge ausgestellt worden seien bzw. ob sie rückdatiert wurden. Der angebliche Steuervorteil liege nicht vor. Wenn der Erwerber der Wohnung diese umsatzsteuerpflichtig weitervermiete, stehe ihm jedenfalls der Vorsteuerabzug zu, weshalb auch aus dem Titel der Umsatzsteuer kein Steuervorteil eintreten konnte. Gleiches gelte für die Grunderwerbsteuer; da ein Vertragsgeflecht vorgelegen habe, war die Grunderwerbsteuer jedenfalls auch vom Anteil des Gebäudes zu berechnen. Ein Vertreter der Amtspartei erwiderte, es liege sehr wohl ein Steuervorteil vor. Es sei nämlich keinesfalls so gewesen, dass alle Erwerber vorsteuerabzugsberechtigt waren, womit die Umsatzsteuer, wäre sie in Rechnung gestellt worden, Kostencharakter erlangt hätte. Der Vertreter der Bw entgegnete, in den Fällen, wo eine Übergabe der Wohnungen an Personen erfolgt wäre, die nicht vorsteuerabzugsberechtigt seien, wäre in keinem Fall gemäß § 6 Abs 2 UStG zur Steuerpflicht optiert worden. Aus diesem Titel sei daher ein Steuervorteil denkunmöglich. Allenfalls könnte ein Steuervorteil dann entstehen, wenn gegenüber Stpfl, die unternehmerisch tätig werden, zur Steuerpflicht optiert würde, weil dann auch die Besteuerungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sich um diese Umsatzsteuer, die auf den Grundanteil entfalle, erhöhe. Nach Ansicht eines Vertreters der Amtspartei habe die Umsatzsteuer, die im Falle einer Nichtoption an die KEGs weiterverrechnet würde, sehr wohl Kostencharakter, der einer unechten Steuerbefreiung entspreche. Zur Frage, warum das FA trotz des Umstandes, dass sie den Aufteilungsschlüssel von 60 : 40 als willkürlich betrachtet habe und diesen Prozentsatz dann wiederum für die Aufteilung herangezogen habe, sei auszuführen, dass die Aussage der Willkürlichkeit des Aufteilungsschlüssels so zu verstehen sei, dass hierdurch ein Indiz gegeben wäre, dass von den Anlegern tatsächlich der Erwerb von sanierten Wohnungen gewollt war. Allerdings sei es so gut wie unmöglich gewesen, den genauen Aufteilungsschlüssel festzulegen, nicht einmal mit sehr großem Aufwand, da die verschiedensten Arten von Sanierungen vorgelegen hätten und in Rechnung gestellt worden seien. Somit sei sodann wiederum im Wege einer groben Schätzung der Aufteilungsschlüssel 60 : 40 angewandt worden; dies aus Gründen der Verwaltungsökonomie. Die geltend gemachten Kosten seien jedenfalls tatsächlich angefallen; eine Änderung des Aufteilungsschlüssels je Wohnung hätte daher in Summe steuerlich das gleiche Ergebnis gebracht. Über das Befragen des Berichterstatters, ob das FA das Vorliegen eines Scheingeschäfts oder aber Missbrauch unterstellt habe, führte ein Vertreter der Amtspartei aus, die Berufungsbehörde werde gebeten, beide Möglichkeiten in Betracht zu ziehen und zu überprüfen. Dem Erkenntnis zu Folge seien die fehlenden Argumente vom FA nachbelegt worden. Abschließend ersuchte der Vertreter der Bw, der Berufung Folge zu geben. Über die Berufung wurde erwogen: Die Entscheidung über ggstdl Berufung war mit Bescheid vom 4.9.2006 bis zur Beendigung des beim VwGH zur Gz 2006/13/0128 schwebenden Verfahrens gem § 281 BAO iVm § 282 BAO ausgesetzt, da der Ausgang des genannten Verfahrens für die Entscheidung über die Berufung von wesentlicher Bedeutung war. Die vom VwGH in seiner aufhebenden Entscheidung dargelegten Grundsätze und rechtlichen Ausführungen sind daher im vorliegenden Verfahren zu beachten und es wird auf das Erkenntnis des VwGH vom 25.2.2009, Zl 2006/13/0128 sowie auf die im fortgesetzten Verfahren ergangene Berufungsentscheidung des UFS vom 18.9.2009, RV/0938-W/09, welche in Rechtskraft erwachsen ist, verwiesen. Auf die weiteren aufhebenden Erkenntnisse des VwGH und die daraufhin stattgebenden Berufungsentscheidungen des UFS in Parallelfällen, welche ebenfalls in Rechtskraft erwachsen sind, wird hingewiesen. Folgender Sachverhalt steht fest. Der hier vorliegende zu beurteilende steuerliche Sachverhalt ist Teil der Aktivitäten der K/Fk Unternehmensgruppe. Es handelt sich dabei um ein Bauherren- bzw. Verlustbeteiligungsmodell. Zur Illustration des generellen Ablaufs wird auf die Stellungnahme des FA zur Berufung verwiesen. Die ARGE, die KEGs, die XYZ I. AG und die O. Bau- und Handels GmbH gehören zur Unternehmensgruppe. Maßgeblichen Einfluss auf alle Unternehmen haben Hr Mag. K und Hr Fk. Zum gegenständlichen Fall: Mit Gesellschaftsvertrag vom 12.3.1999 gründeten 3 Gesellschaften (2 KEGs und die XYZ I. AG) eine ARGE unter der Bezeichnung "ARGE Ausbau X-Straße 0000 " (idF Bw). Den Zweck der Bw bildete lt Gesellschaftsvertrag die Renovierung und der Ausbau des Immobilienprojektes in 9999 Wien, X-Straße 0000, "und zwar Teile des gesamten Objektes inklusive der allgemeinen Hausteile" mit einem budgetierten Gesamtaufwand von rund ATS 20 Mio zuzüglich USt. Die Renovierungs- und Ausbaukosten sollten innerhalb eines Zeitraumes von rund 2 Jahren ab Gründung der Bw an Wohnungskäufer des Objektes oder - wenn einzelne Wohnungen nicht verkauft werden sollten - an die einzelnen Eigentümer des Objektes mit einem entsprechenden Gewinnaufschlag - je nach Durchsetzbarkeit am Markt - weiterverrechnet werden. Die geplanten Erlöse beliefen sich auf ATS 22 Mio bis 30 Mio. Beteiligt an der ARGE sind die Eigentümer der Liegenschaft, die Q. Fk I. Handel KEG mit 55% und die N Fk I. Handel KEG mit 30% sowie die XYZ I. AG mit 15%. Vertretungsbefugt für die Bw sind Mag. En K und Hr J. Fk. Die ARGE tritt nach außen auf und ist Unternehmer iSd UStG. An der Liegenschaft wurde Wohnungseigentum begründet. Die Miteigentümer der Liegenschaft haben sich zusammengeschlossen und eine ARGE gegründet, um die Renovierung des Gebäudes und den anschließenden Verkauf der Wohnungen durchzuführen. Die ARGE beauftragte die O. Bau- und Handels GmbH als Generalunternehmer und auch andere Firmen, die dem Gesellschaftsvertrag entsprechenden Arbeiten durchzuführen. Die Renovierungs- und Ausbautätigkeit der ARGE wurde im 2. Quartal 1999 in eingeschränktem Ausmaß begonnen. Die überwiegenden Bauleistungen wurden ab Ende 1999 bis Ende 2001 durchgeführt. Da weder die ARGE noch die Handels-KEGs die erforderliche Finanzierung der Ausbau- und Sanierungsarbeiten zur Gänze selbst zwischenfinanzieren konnten, wurde seit Februar 1999 begonnen, von der XYZ I. AG gemeinsam mit der K&Fk OHG Wohnungskäufer und Bauherren für die Wohneinheiten des Projektes zu akquirieren. Die XYZ I. AG hat am 13.12.1999 die Wohnung Top 1erworben. Mit Kaufvertrag vom 2.5.2000 wurden die Magazine 1 bis 4, die Abstellräume 1 und 2 sowie die Geschäftslokale 1 bis 3 und die Wohnung Top 31 erworben. Schließlich wurden von der XYZ I. AG mit Kaufvertrag vom 26.9.2000 die Wohnungen Top 2 bis 6 erworben. Auf Basis einer bereits Anfang 2000 erzielten Willensübereinstimmung wurde am 30.5.2000 der Bauauftrag für die ggstdl Tops unterfertigt. Mit Rechnung vom 26.9.2000 wurde der anteilige Sanierungsaufwand für die Wohnungen Top 2 bis 6 von der ARGE an die XYZ I. AG in Rechnung gestellt. Erst mit Rechnung vom 2.11.2001 wurden die anteiligen Sanierungskosten des Kellers und des EG von der ARGE in Rechnung gestellt. Wirtschaftliche Notwendigkeit ggstdl Konstruktion war die, dass zum Zeitpunkt des Entschlusses zur Renovierung ggstdl Liegenschaft die grundbücherlichen Eigentümerinnen der einzelnen Eigentumsobjekte zur Finanzierung des erforderlichen Reparaturaufwandes nicht in der Lage waren. Daher tätigte die XYZ I. AG die Zusage zum Erwerb der einzelnen Wohnungen (sofern sich nicht ein anderer Käufer fand) sowie die Finanzierung der Sanierungskosten vorab zu übernehmen. Die Sanierung der allgemeinen Teile der Liegenschaft musste durchgeführt werden, da andernfalls ein Verkauf des ausgebauten Dachbodens nicht möglich gewesen wäre. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Bauauftrages waren die allgemeinen Sanierungsarbeiten des Hauses und die konkreten Wohnungsrenovierungen zu 10% - 25% bereits vorgenommen. Die Fertigstellung der Sanierungen in den einzelnen Wohnungen erfolgte auf Basis des jeweiligen Bauauftrages. Neben der Anwerbung von Bauherren wurden auch 6 Wohnungskäufer akquiriert, die fertig renovierte Wohnungen erworben haben. Bei diesen Wohnungen wurden die Sanierungskosten von der ARGE an die jeweiligen grundbücherlichen Wohnungseigentümer verrechnet und von diesen in den jeweiligen Kaufpreis eingerechnet. Weiters erwarben folgende Wohnungskäufer und Bauherren Wohnungen des Objekts. Mag. K. N. erwarb mit Kaufvertrag vom 2.5.2000 von der N Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 7 zum Kaufpreis von ATS 462.560,00. Zusätzlich wurde mit der ARGE ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnung abgeschlossen. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Mag. N. am 30.12.1999 den Betrag von insgesamt ATS 693.840,00,-- inkl 20% USt iHv ATS 115.640,00,-. Mag. U. L. F. -Sc erwarb mit Kaufvertrag vom 13.4.2000 von der Q. Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 23 zum Kaufpreis von ATS 580.000,00,--. Zusätzlich wurde mit der ARGE ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnung abgeschlossen. Unter dem Titel Abrechnung Bauauftrag fakturierte die ARGE an Mag. F. -Sc am 31.3.2000 bzw 30.4.2000 den Betrag von insgesamt ATS 870.000,00,-- inkl 20% USt iHv 145.000,00,--. Dr. A. T. erwarb mit Kaufvertrag vom 26.9.2000 von der Q. Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 22 zum Kaufpreis von ATS 760.000,00,--. Zusätzlich wurde mit der ARGE ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnung abgeschlossen. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Dr. T. am 26.9.2000 den Betrag von insgesamt ATS 1,140.000,00,-- inkl 20% USt iHv 190.000,00,--. H W. erwarb mit Kaufverträgen vom 1.7.1999 bzw 25.11.1999 von der XYZ I. AG und der Q. Fk I. Handel KEG die Tops 26 bis 30 zum Kaufpreis von ATS 2,215.000,00,--. Dabei handelte es sich um den kompletten DG-Ausbau, der zum Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages noch gar nicht begonnen war. Zusätzlich wurden mit der ARGE 6 Bauaufträge über die Sanierung dieser Wohnungen abgeschlossen. Der Werkvertrag kam zwischen der ARGE und Fr W. zu Stande. Vor dem Hintergrund des Abschlusses des Kaufvertrages mit dem gleichzeitigen Abschluss des Werkvertrages zur Herstellung des Dachbodenausbaues wurde die Nebenabrede getroffen, dass die von der Käuferin eingegangenen Verträge ungeachtet der unterschiedlichen Vertragspartner als ein einheitliches Vertragsverhältnis behandelt werden sollen. Ebenso sicherte sich Fr W. durch entsprechende Verträge ab, dass sie keine unvorhersehbaren Kostensteigerungen tragen muss. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Fr W. mit Rechnungen vom 3.11.1999, 11.2.2000, 4.2.2000, 3.4.2000, 4.4.2000, 30.4.2000, 3.5.2000, 10.7.2000 sowie 21.5.2001 den Betrag von insgesamt ATS 7,983.600,-- inkl 20% USt iHv ATS 1,330.600,--. G. F erwarb mit Kaufvertrag vom 16.2.2001 von der Q. Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 15 zum Kaufpreis von ATS 665.000,00,--. Zusätzlich wurde mit der ARGE ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnung abgeschlossen. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Hrn F am 28.2.2001 den Betrag von insgesamt ATS 930.000,00,-- inkl 20% USt iHv ATS 155.000,00,--. G K erwarb mit Kaufvertrag vom 17.5.2001 von der Q. Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 12 zum Kaufpreis von ATS 410.000,00,-- und von der N Fk I. Handel KEG die Wohnung Top 11 zum Kaufpreis von ATS 550.000,00,--. Zusätzlich wurde mit der ARGE am 16.1.2001 ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnungen abgeschlossen. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Fr K am 25.6.2001 den Betrag von insgesamt ATS 1,449.000,00,-- inkl 20% USt iHv ATS 241.500,00,--. Dr. M R erwarb mit Kaufvertrag vom 14.9.2001 von der Q. Fk I. Handel KEG die Wohnungen Top 17, Top 21 und Top 24 zum Kaufpreis von ATS 1,300.000,00,--. Zusätzlich wurde mit der ARGE ein Bauauftrag über die Sanierung dieser Wohnungen abgeschlossen. Unter dem Titel "Abrechnung Bauauftrag" fakturierte die ARGE an Dr. R den Betrag von insgesamt ATS 2,400.000,00,-- inkl 20% USt iHv ATS 400.000,00,--. Die vom FA vorgeschriebene und nunmehr strittige Steuerschuld gemäß § 11 Abs 14 UStG 1994 beträgt somit für das Jahr 1999 ATS 555.640,00,-- (€ 40.379,93,--), für das Jahr 2000 ATS 1,996.100,00,-- (€ 142.882,06,--) und für das Jahr 2001 ATS 1,989.041,67,-- (€ 144.549,30,--), In den strittigen Fällen trat die Bw als Unternehmer auf, war hinsichtlich der Sanierungsleistungen verfügungsberechtigt und hat die in Rechnung gestellten Leistungen erbracht. Sie lieferte die Bauleistungen in Form des Dachgeschoßausbaues, der Wohnungsrenovierungen und der renovierten Anteile an den allgemeinen Teilen des Hauses gemäß oben dargestellten Rechnungen an die oben aufgezählten Erwerber. Die Handels KEGs (grundbücherlichen Eigentümer) lieferten die unsanierten Wohnungen gemäß jeweiligem Kaufvertrag. Die Verrechnung der Sanierungskosten durch die ARGE an die jeweiligen grundbücherlichen Wohnungseigentümer ist nicht strittig. Die ausgestellten Rechnungen entsprechen den zivilrechtlich gesetzten Sachverhalten. Die Geschäfte waren genau in der Form gewollt, in der sie auch fakturiert wurden. Der festgestellte Sachverhalt beruht auf folgender Beweiswürdigung. Der vom FA festgestellte generelle Ablauf der Aktivitäten der K/Fk Unternehmensgruppe ist unbestritten. Der Gesellschaftsvertrag der Bw befindet sich im Steuerakt. Dass die Bw nach außen auftritt und Unternehmer iSd UStG ist, ist zwischen den Parteien des Verfahrens unstrittig und entspricht dem Akteninhalt. Der Zweck der ARGE ist dem Gesellschaftsvertrag entnehmbar. Die Sanierung und der Ausbau des Gebäudes war einziger Gesellschaftszweck. Die Sanierung des Gebäudes und die Errichtung von Dachgeschoßwohnungen dient unbestritten dem Zweck, die Wohnungen zu verkaufen (s zB Projektbeschreibung, eingereicht bei der Bank, Ab Bp; Leistungsbeschreibung). Dass die O. Bau- und Handels GmbH von der ARGE als Generalunternehmer beauftragt wurde, ist unbestritten. Die Beteiligungsverhältnisse sind aktenkundig und unbestritten. Der Ablauf der Arbeiten ist aktenkundig und unbestritten. Die zivilrechtlichen Vertragsbeziehungen und die entsprechenden Rechnungen sind aktenkundig. Neben den "aufgesplitteten" Kaufverträgen beweisen auch die Bauaufträge, dass die jeweiligen Vertragsparteien die Sanierungsleistungen von der ARGE direkt an die Wohnungskäufer übertragen wollten. Die ARGE hat die Verfügungsmacht über die Bauleistungen zum Zeitpunkt der Kaufvertragsabschlüsse und kann daher auch - im Einvernehmen mit dem jeweiligen Vertragspartner - entscheiden, wann und an wen sie diese weiterverrechnet. Ob die Bauaufträge wie von der Amtspartei zT vorgebracht als rückwirkende "Scheinaufträge" zu qualifizieren und daher "nichtig" seien, ist daher für vorliegende Beurteilung irrelevant, da sie nichts an der Verfügungsmacht der ARGE zum Zeitpunkt der Kaufvertragsabschlüsse ändert. Der Bw ist Recht zu geben, dass die ARGE ihre Verfügungsmacht über die Sanierungsleistungen nicht bereits vor der erst mit den Kaufverträgen erfolgten Veräußerung der Sanierungsleistungen an die jeweiligen Wohnungskäufer verloren hat. Zum vorgelegten Schreiben der Amtspartei, gerichtet von Mag. K an den Rechtsanwalt von Fr W. , ist auszuführen, dass dieses Beweismittel an dem vom UFS festgestellten Sachverhalt nichts zu ändern vermag. Die in dem Schreiben angesprochene Teilung in zwei Rechtsgeschäfte, nämlich Kaufvertrag und Bauauftrag, ist bekannt. Aus dem Schreiben ist nicht ableitbar, dass die betreffende Partei ein anderes Geschäft als das von ihr letztlich getätigte abschließen wollte. Es werden bestehende Zweifel an der vorgeschlagenen Vertragsgestaltung und an verschiedenen Vertragsmodalitäten angesprochen. Der behauptete "Mehraufwand an Umsatzsteuer" (keine Abzugsfähigkeit) wird vom Berufungssenat ohnehin überprüft, da es sich um eine im Berufungsverfahren bereits aufgeworfene und zu beurteilende Frage handelt. Die anderen Ausführungen in dem Schreiben betreffen zivilrechtliche Fragestellungen und sind für vorliegendes Verfahren irrelevant. Die abgeschlossenen Zusatzvereinbarungen von Fr W. dienten der zivilrechtlichen Absicherung betreffend Haftungsfragen und Gewährleistung und sind in der Baubranche üblich, ebenso wie der Umstand, dass sich die Käuferin aG einer Zusatzvereinbarung nur an einen Vertragspartner wenden musste. Die zivilrechtliche Gültigkeit der abgeschlossenen Verträge und die sich daran knüpfenden steuerlichen Folgen bleiben durch die Zusatzvereinbarungen jedoch unberührt. Die Tatsache, dass die Erwerberin anwaltlich vertreten ist, ist vielmehr ein eindeutiger Hinweis, dass sie genau die Verträge, die sie nach Beratung durch ihren Rechtsanwalt letztlich unterzeichnet hat, abschließen wollte und genau die in den Verträgen geregelten Rechtsverhältnisse herbeiführen wollte. Dass die Vertragspartner der Erwerberin, die ARGE und die jeweilige Handels KEG (damalige Wohnungseigentümerin) genau die Verträge abschließen und die Geschäfte auf die Art und Weise durchführen wollten wie in den Verträgen geregelt, steht außer Zweifel, stehen doch hinter diesen Gesellschaften die Initiatoren des Projekts, Hr Mag. K und Hr Fk , die die gegebene Vertragsgestaltung entwickelt und beworben haben. Die Höhe der Beträge ist unbestritten. Aus rechtlicher Sicht ist auszuführen. Gemäß § 1 Abs 1 UStG 1994 idfd Streitjahre gF unterliegen der Umsatzsteuer ua die folgenden Umsätze: "1. Die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt...." Die Umsatzsteuerpflicht setzt einen Leistungsaustausch zwischen bestimmten Personen voraus. Steuerobjekt der Umsatzsteuer ist die einzelne Leistung (s VwGH 25.2.2009, Zl 2006/13/0128). Leistungen sind demjenigen zuzurechnen, der sie im eigenen Namen erbringt; Leistender ist, wer im Außenverhältnis zur Leistungserbringung verpflichtet ist. Der Unternehmerbegriff des § 2 Abs 1 UStG 1994 umfasst auch Personenvereinigungen ohne Rechtspersönlichkeit, wenn diese als solche nach außen in Erscheinung treten und Leistungen erbringen. Die Trennung der Sphäre der Gesellschaft von der der Gesellschafter gilt im Umsatzsteuerrecht für alle Gesellschaftsformen. Die Bilanzbündeltheorie und das Konzept der Mitunternehmerschaft haben im Umsatzsteuerrecht keine Entsprechung. Auch Beziehungen zwischen einer Arbeitsgemeinschaft und ihren Mitgliedern sind nach den allgemeinen Kriterien als Leistungsaustausch oder Leistungsvereinigung zu beurteilen (s VwGH aaO.) Gemäß § 3 Abs 1 UStG sind Lieferungen "Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen." Die Verfügungsmacht über den Gegenstand kann von dem Unternehmer selbst oder in dessen Auftrag durch einen Dritten verschafft werden. Gemeinschaftsrechtliche Entsprechung findet diese Norm in der im vorliegenden Berufungsfall anzuwendenden Bestimmung des Art 5 Abs 1 der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie, 77/388/EG. Demnach gilt als Lieferung eines Gegenstandes die Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen. Die Ausdrücke, die nach der 6. Mwst-RL die steuerbaren Umsätze definieren, haben sämtlich objektiven Charakter und sind unabhängig von Zweck und Ergebnis der betroffenen Umsätze anwendbar. Bei der Feststellung, ob ein Umsatz eine Lieferung von Gegenständen oder eine Dienstleistung und eine wirtschaftliche Tätigkeit darstellt, kommt es nicht darauf an, ob der betreffende Umsatz ausschließlich zur Erlangung eines Steuervorteils getätigt wurde (s VwGH aaO).