UFSW RV/3473-W/09

Die Haftung nach § 9 Abs. 1 BAO ist eine Ausfallshaftung (VwGH 24.2.1997, 96/17/0066). Voraussetzung ist die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden (VwGH 3.7.1996, 96/13/0025). Uneinbringlichkeit liegt vor, wenn Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos waren oder voraussichtlich erfolglos wären (VwGH 26.5.2004, 99/14/0218). Im gegenständlichen Fall steht die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben fest, da mit Beschluss des Landesgerichtes P vom 29. November 2006 das über das Vermögen der GmbH am 31. August 2005 eröffnete Konkursverfahren nach Verteilung an die Massegläubiger am aufgehoben und die Firma per 13. Juni 2007 gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit gelöscht wurde. Die Bw. war laut Firmenbucheintragung seit 14. September 2000 bis zur Konkurseröffnung (31. August 2005) alleinige Geschäftsführerin der GmbH und damit zur Vertretung der Gesellschaft nach außen befugt. Da der Bw. in dieser Funktion die Erfüllung der abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft oblag und im Rahmen dieser Verpflichtung für die rechtzeitige und vollständige Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen hatte, kann sie gemäß §§ 9 und 80 BAO zur Haftung herangezogen werden. Verfügt der Vertreter über - wenn auch nicht ausreichende - Mittel, so darf er bei der Entrichtung von Schulden Abgabenschulden nicht schlechter behandeln als übrige Schulden (VwGH 17.10.2001, 2001/16/0291). Vielmehr hat er die Schulden im gleichen Verhältnis zu befriedigen (Gleichbehandlungsgrundsatz). Wird die Abgabe nicht entrichtet, weil der Vertretene überhaupt keine liquiden Mittel hat, so verletzt der Vertreter dadurch keine abgabenrechtliche Pflicht. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel hatte, bestimmt sich danach, wann die Abgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären. Bei bescheidmäßig festzusetzenden Abgaben wie z.B. der Körperschaftsteuer ist die erstmalige Abgabenfestsetzung entscheidend. Die Haftung erstreckt sich vor allem auf Abgaben, deren Zahlungstermin (Fälligkeit) in die Zeit der Vertretungstätigkeit fällt. Für Abgabenschuldigkeiten, die erst nach Beendigung der Vertretertätigkeit fällig wurden, kann die Bw. mangels schuldhafter Pflichtverletzung nicht zur Haftung herangezogen werden. Da nachstehende Abgabenschuldigkeiten erst nach Konkurseröffnung fällig wurden, war die Heranziehung des Bw. zur Haftung gemäß § 9 BAO bereits aus diesem Grunde rechtswidrig: | Abgabenart | Zeitraum | Fälligkeitstag | Betrag in € | Körperschaftsteuer | 2003 | 29.08.06 | 83.101,53 | Verspätungszuschlag | 03/2005 | 05.10.05 | 294,70 | Verspätungszuschlag | 05/05 | 05.10.05 | 1.503,65 | Anspruchszinsen | 2003 | 05.10.05 | 5.655,89 | Aussetzungszinsen | 2005 | 07.11.05 | 12.891,79 Weiters wurde für nachstehende Abgaben noch vor Ablauf des Fälligkeitstages ein Antrag auf Aussetzung der Einhebung eingebracht, dem das Finanzamt gefolgt ist, wobei der Ablauf dieser Aussetzung nach Konkurseröffnung erfolgte. | Abgabenart | Zeitraum | Fälligkeits tag | AE-Antr. (a)/ Verfügung der AE(V) | Betrag in € | Körperschaftsteuer | 2000 | 24.06.04 | 24.06.04 (a) | 56.210,91 | Körperschaftsteuer | 2001 | 24.06.04 | 24.06.04 (a) | 171.843,85 | Anspruchszinsen | 2000 | 24.06.04 | 24.06.04 (a) | 6.211,93 | Anspruchszinsen | 2001 | 24.06.04 | 24.06.04 (a) | 10.742,79 | Aussetzungszinsen | 2004 | 01.10.04 | 16.09.04 (V) | 1.176,31 | Stundungszinsen | 2004 | 18.10.04 | 16.11.04 (V) | 111,45 Da das Ziel § 212a BAO ist, den Berufungswerber nicht generell einseitig mit allen Folgen einer potentiell behördlichen Entscheidung bis zur endgültigen Erledigung des Rechtsmittels zu belasten, kann dem Bw. aus dem Umstand, dass er die gesetzlich vorgesehene Möglichkeit der Aussetzung der Einhebung in Anspruch genommen hat, keine schuldhafte Pflichtverletzung angelastet werden. Anders ist die Rechtslage hinsichtlich der haftungsgegenständlichen Umsatzsteuer 2003 und der mit Bescheid festgesetzten Umsatzsteuer 7/2003, da gemäß § 21 Abs. 5 UStG durch eine Nachforderung auf Grund einer Veranlagung keine von Abs. 1 und 3 abweichende Fälligkeit begründet wird. Der Umsatzsteuerbescheid betreffend den Voranmeldungszeitraum 7/2003 erging am 14. Mai 2004. Zwar brachte die Bw. dagegen eine Berufung sowie einen Antrag auf Aussetzung der Einhebung ein, jedoch ist die Verpflichtung zur Entrichtung der verfahrensgegenständlichen Umsatzsteuern längst vor dem Antrag bzw. Bewilligung der Aussetzung der Einhebung ex lege eingetreten (vgl. VwGH 16.9.2003, 2000/ 14/0106). Den Einwendungen im Schreiben vom 1. September 2010, dass das Erkenntnis auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar sei, da im dortigen Fall über eine unstrittige Umsatzsteuernachforderung entschieden worden sei, wird auf den diesbezüglichen Rechtssatz des VwGH zu diesem Erkenntnis ("Zu den abgabenrechtlichen Pflichten des Vertreters gehört es, dafür zu sorgen, dass die Abgaben entrichtet werden. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob den Vertreter diese Pflicht getroffen hat, bestimmt sich danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wäre. Solcherart zeigt der zur Haftung für Abgabenschulden der KG herangezogene Geschäftsführer der Komplimentär-GmbH der GmbH & Co KG mit seinem Vorbringen, gegen die Bescheide, die nach abgabenbehördlichen Prüfungen erlassen worden sind und aus denen sich Nachforderungen an Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag sowie Umsatzsteuer ergeben haben, habe die KG berufen sowie Aussetzung der Einhebung beantragt und bewilligt erhalten, keine Rechtswidrigkeit des Bescheides, mit dem der Geschäftsführer zur Haftung herangezogen wurde, auf. Die Verpflichtung zur Entrichtung der genannten Abgaben ist nämlich bereits vor Bescheiderlassung ex lege eingetreten. "), sowie auf die Erkenntnisse vom 18. 12.1997, 96/15/0269 und vom 24.3.2009, 2006/13/0156 verwiesen. Im letztgenannten wird ausgeführt: "Auch bei der im Haftungsverfahren allein strittigen Umsatzsteuer war es Sache des Geschäftsführers, die Gründe darzulegen, die ihn ohne sein Verschulden daran gehindert haben, die ihm obliegenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung gemäß § 9 Abs. 1 BAO angenommen werden durfte (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 18. Oktober 1995, 91/13/0037, VwSlg 7038 F/1995). Da es sich bei der Umsatzsteuer um eine Selbstbemessungsabgabe handelt, bei der es für die Frage der ordnungsgemäßen Entrichtung maßgeblich ist, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechung abzuführen gewesen wäre (vgl. z.B. Ritz, BAO3, § 9 Tz 10, sowie etwa die hg. Erkenntnisse vom 16. September 2003, 2000/14/0106, und vom 24. Februar 2004, 99/14/0278), kann es auch nicht als rechtswidrig erkannt werden, wenn der unabhängige Finanzsenat das vom Geschäftsführer zum "haftungsbegründenden schuldhaften Verhalten" ins Treffen geführte Argument der Aussetzung der Einhebung der Abgabe bis zum Ende des abgabenrechtlichen Berufungsverfahrens oder der nach Ansicht des Geschäftsführers für die Abgabenentrichtung noch ausreichenden Vermögenswerte bei seinem Ausscheiden aus der Geschäftsführung der Gesellschaft (wobei er lt. seinen Angaben nach dem Ausscheiden am 29. September 2002 auch nicht mehr über Vermögenswerte der Primärschuldnerin habe verfügen können) als nicht von der Haftung befreiend gewertet hat. (Hier: Abgabenschuldigkeiten betreffend die Zeiträume 1994, 1995 sowie 01/96 bis 08/96 und 10/96 sowie 11/96 wurden bisher nicht entrichtet.)" Die diesbezügliche Rechtsansicht des steuerlichen Vertreters ist daher unzutreffend. Der Nachforderung liegt eine Korrektur der Vorsteuer zu Grunde. Diesbezüglich wird in der Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 12.9.2005, GZ. RV/0513-W/05, ausgeführt: "Gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 kann der Unternehmer Vorsteuerbeträge in Höhe der Umsatzsteuer abziehen, die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn im Inland für sein Unternehmen ausgeführte Lieferungen oder sonstige Leistungen gesondert ausgewiesenen ist. Schlussrechnung 20001160 Mit Schreiben vom 30. November 2000 (Arbeitsbogen Seite 90f), stellte die V-GmbH in Wels die Schlussrechnung Nr. ...160 aus: | | DM | Entgelt | 1.792.853,87 | zuzüglich 20% USt | 358.570,77 | Summe | 2.151.424,64 Nach Abzug mehrer Teilzahlungen sollte die Bw. auf den Bruttobetrag noch DM 434.961,99 (€ 222.392,53) zahlen. In der berichtigten Schlussrechnung vom 10. Juli 2003 (AB Seite 92) ebenfalls mit der Nr. ...160, welche die oa. Rechnung vom 30.November 2000 ersetzte, stellte die V-GmbH der Bw. denselben (Netto)Betrag von DM 1.792.853,87 (€ 916.671,63), diesmal jedoch ohne Umsatzsteuer in Rechnung. Nach Abzug der Teilzahlungen (diesmal in Euro angegeben) sollte die Bw. noch € 14.371,52 bezahlen. Die berichtigte Schlussrechnung enthält den Vermerk "Die Umsatzsteuerschuld geht gem. § 13b DUStG auf den Auftraggeber über." Die ursprüngliche Schlussrechnung vom 30. November 2000 enthält diesen Vermerk nicht (AB Seite 90f). Rechnung 20001159 Mit Rechnung Nr. ...159 wiederum vom 30. November 2000 (AB Seite 94) schrieb die V-GmbH der Bw. folgenden Betrag vor: | | DM | € | Entgelt | 37.150,00 | | zuzüglich 20% USt | 7.430,00 | | Gesamt | 44.580,00 | 22.793,39 Mit berichtigter Rechnung mit derselben Nr. ...159 vom 10. Juli 2003 (AB Seite 95) welche die oa. Rechnung vom 30.November 2000 ersetzte, stellte die V-GmbH der Bw. den (Netto) Betrag DM 37.150,00(€ 18.994,49) ohne Umsatzsteuer in Rechnung. Auch diese berichtigte Rechnung enthält den Vermerk "Die Umsatzsteuerschuld geht gem. § 13b DUStG auf den Auftraggeber über." Die ursprüngliche Rechnung vom 30. November 2000 (AB Seite 94) enthält diesen Vermerk ebenfalls nicht. Die Bw. bestritt nicht, dass sie im Jahr 2000 aus den oa. Rechnungen vom 30. November 2000 Vorsteuer geltend machte. Auf Grund der beiden berichtigten Rechnungen vom 10. Juli 2003 korrigierte das FA die Vorsteuer für den Voranmeldungszeitraum Juli 2003 in Höhe der nicht mehr gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer. Das Vorbringen der Bw. zum Erhalt der beiden berichtigten Rechnungen ist widersprüchlich: Zunächst gibt die Bw. an, sie habe die Rechnungen zuvor noch nie gesehen, gesteht jedoch im selben Schriftsatz ein, dass die Rechnungen bereits in einem Zivilprozess von der Ausstellerin vorgelegt wurden, somit die Bw. die Rechnungen sehr wohl kannte. Der Erhalt und die Akzeptanz der berichtigten Rechnungen ergibt sich auch aus dem weiteren Vorbringen in der Berufung, die berichtigten Rechnungen ohne Vorsteuerausweis seien zum Zweck der Verringerung der im Zivilprozess gegenständlichen Streitsumme erfolgt und auf den Restbetrag sei durch die von der Bw. und der V-GmbH gemeinsam gesetzten Prozesshandlung ewiges Ruhen verzichtet worden. Die Bw. gibt in der Berufung auch an, dass der Nachlass im Jahr 2004 ertragsmäßig erfasst werde. Weiters gibt die Bw. an, dass ihren Rechtsanwälten die Konsequenz aus der Rechnungsberichtigung ohne Umsatzsteuerausweis, nämlich die Rückzahlung der Vorsteuern an das FA, nicht bewusst gewesen sei. Eine steuerrechtliche Fehleinscheinschätzung ihrer Anwälte hat die Bw. jedoch selbst zu vertreten. Da im Zivilverfahren Parteienmaxime herrscht und überdies das Gerichtsverfahren zwischen Bw. und V-GmbH mit ewigem Ruhen beendeten wurde, ist keine Entscheidung einer Vorfrage iSd § 116 BAO gegeben. Auch bei einem Übergang der Steuerpflicht ist eine Rechnung mit Steuerausweis Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Auf Grund der berichtigten Rechnungen vom 10. Juli 2003 ohne gesonderten Ausweis einer Umsatzsteuer (§ 11 Abs. 1 Z 6 UStG 1994) ist ein Vorsteuerabzug nach § 12 nicht möglich. Nach ihrem Wortlaut ersetzten die beiden berichtigten Rechnungen jene vom 30. November 2000, aus denen die Bw. im Jahr 2000 Vorsteuern geltend machte. Die Korrektur der Vorsteuer im Voranmeldungszeitraum Juli 2003 erfolgte somit zu Recht. Die Berufung war daher in diesem Punkt abzuweisen. Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 17.12.1996, 94/14/0148, daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung grundsätzlich an diesen Abgabenbescheid zu halten. Durch § 248 BAO ist dem Haftenden ein Rechtszug gegen den Abgabenbescheid eingeräumt. Die Einwendungen, die sich gegen die Richtigkeit der Berufungsentscheidung vom 12. September 2005 richten, gehen daher ins Leere. Im Hinblick auf die Vorbringen des steuerlichen Vertreters, dass die Ruhensvereinbarung im Zivilgerichtsverfahren mit der V-GesmbH Nfg. KGin keinem Zusammenhang mit der Klagseinschränkung stehe und die berichtigten Rechnungen von der Bw. nicht akzeptiert und rückgesendet worden seien, wurde vom Unabhängigen Finanzsenat der Akt des Bezirksgerichtes X, XXXXXX , betreffend das Zivilgerichtsverfahren mit der genannten Firma angefordert. Die Einsichtnahme ergab, dass die klagende V-GesmbH Nfg. KG am 15. Jänner 2004 einen Antrag auf Fortsetzung des Verfahrens sowie auf Klagseinschränkung, nämlich auf € 52.507,33 anstatt bisher € 239.640,55, einbrachte. Begründet wurde die Eingabe damit, dass bislang keine endgültige Vereinbarung über die Ansprüche der klagenden Partei zustande gekommen sei. Es wurde weiters ausgeführt, dass die von der Bw. im Schriftsatz kompensationsweise eingewendete Gegenforderung bestritten werde. Da die prozessgegenständlichen Lieferungen gemäß § 3 Abs. 4 UStG in Deutschland erbracht worden seien, seien in Österreich keine umsatzsteuerbaren Lieferungen vorgelegen. Aus diesem Grunde seien die prozessgegenständlichen Rechnungen gemäß § 11 Abs. 12 UStG von der klagenden Partei insoweit zu berichtigen, als ein Ausweis von österreichischer Umsatzsteuer nicht zu erfolgen habe. Die Schlussrechnung Nr. 20002260 vom 31. November 2000 und die Rechnung Nr. 20001159 vom 30. November 2000 seien demnach um die Umsatzsteuerbeträge einzuschränken, was die klagende Partei mit den berichtigten Rechnungen vom 10. Juli 2003 getan habe. Nach Abzug der von den beklagten Parteien geleisteten Zahlungen würden auf die Schlussrechnung 20001160 anstelle von € 222.392,53 nur mehr € 14.371,52 und auf die Rechnung Nr. 20001159 statt € 22.793,39 nur mehr € 18.994,79 aushaften. Die berichtigten Rechnungen sind aktenkundig. Am 3. März 2004 gaben die Parteien dem Gericht bekannt, dass für das gegenständliche Verfahren nunmehr das ewige Ruhen vereinbart worden sei. Der Unabhängige Finanzsenat hat die maßgebenden Urkunden der Bw. zur Stellungnahme übermittelt. Ungeachtet der grundsätzlichen amtswegigen Ermittlungspflicht der Behörde trifft denjenigen, der eine ihm obliegende Pflicht nicht erfüllt - über die ihn stets allgemein treffende Behauptungslast im Verwaltungsverfahren hinaus - die besondere Verpflichtung darzutun, aus welchen Gründen ihm deren Erfüllung unmöglich war, widrigenfalls angenommen werden darf, dass er seiner Pflicht schuldhaft nicht nachgekommen ist. Allerdings darf diese besondere Behauptungslast und Beweislast einerseits nicht überspannt, andererseits nicht so aufgefasst werden, dass die Behörde jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre. Hat der Geschäftsführer nicht nur ganz allgemeine, sondern einigermaßen konkrete, sachbezogene Behauptungen aufgestellt, die nicht schon von vornherein aus rechtlichen Gründen unmaßgeblich sind, so hat ihn die Behörde vorerst zu einer solchen Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens und zu entsprechenden Beweisanboten aufzufordern, die es ihr - nach allfälliger Durchführung eines danach erforderlichen Ermittlungsverfahrens - ermöglichen zu beurteilen, ob der Geschäftsführer ohne Verstoß gegen die ihm obliegenden Pflichten vorgegangen ist und ob und in welchem Ausmaß ihn deshalb eine Haftung trifft. Kommt der haftungspflichtige Geschäftsführer dieser Aufforderung nicht nach, so bleibt die Behörde zur eben angeführten Annahme berechtigt, dass er seiner Pflicht schuldhaft nicht nachgekommen ist. Einen Schriftverkehr im Zusammenhang mit der behaupteten Nichtakzeptanz und Rücksendung der berichtigten Rechnungen sowie Vereinbarungen, die zur Ruhensanzeige geführt haben, konnten trotz Aufforderung nicht vorgelegt werden, weshalb das Vorbringen der Bw. nicht verifiziert werden konnte. Dem Vorbringen, dass die Unterlagen im Zuge des Konkursverfahrens an den Masseverwalter übergeben worden seien, bzw. bei einer Buchhalterin, welche für die Firma J GmbH bei ihr zu Hause die Buchhaltung geführt habe, in deren Räumlichkeiten eine Hausdurchsuchung durch die Steuerfahndung durchgeführt worden sei, wobei nicht gesagt werden könne, ob dabei nicht auch Unterlagen der Firma F. GmbH beschlagnahmt worden seien, ist entgegenzuhalten, dass gemäß der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der Geschäftsführer für die Möglichkeit des Nachweises seines pflichtgemäßen Verhaltens vorzusorgen hat (z.B. VwGH 30.5.1989, 89/14/0043). Der Unabhängige Finanzsenat musste daher davon ausgehen, dass die Klagseinschränkung auf Grund der Rechnungsberichtigungen Grundlage für die Ruhensvereinbarung war. Diese zivilrechtliche Vereinbarung konnte durch die behauptete (jedoch nicht verifizierbare) Rücksendung der Rechnungen nicht einseitig außer Kraft gesetzt werden. Im Verfahren wurde auch nicht dargetan, weshalb die berichtigten Rechnungen nicht akzeptiert wurden obwohl die Klageeinschränkung rechtlich fundiert begründet wurde. Der Steuerberater wurde gemäß Vorbringen in der mündlichen Senatsverhandlung in dieser Frage nicht kontaktiert, bzw. diesem die Rechnungen nicht übergeben, worin der Unabhängige Finanzsenat ebenfalls eine schuldhafte Pflichtverletzung erblickt, zumal die Unterlassung, entsprechende Erkundigungen beim steuerlichen Vertreter einzuholen den gesetzlichen Sorgfaltspflichten nicht entsprechen kann. Das Vorbringen, dass ihren Rechtsanwälten die Konsequenz der Rechnungslegung ohne Umsatzsteuerausweis, nämlich die Rückzahlung der Vorsteuern nicht bewusst gewesen sei, kann die schuldhafte Pflichtverletzung nicht ausschließen, da es nicht nur offensichtlich ist, sondern auch jedem Unternehmer bewusst sein muss, dass bei einer berichtigten Rechnung, die keine Umsatzsteuer ausweist, die auf Grund der ursprünglichen, eine solche Umsatzsteuer ausweisende Rechnung geltend gemachte Vorsteuer zurückzuzahlen ist. Weiters hat die Bw. nicht behauptet, dass zum Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit keine entsprechenden liquiden Mittel vorhanden waren. Diesbezüglich liegen auch keine Anhaltspunkte vor, zumal im Jahre 2003 der Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen € 1.352.257,38 betrug. Somit liegt hier eine schuldhafte Pflichtverletzung vor, wobei die Bw. für diese Abgabenschuldigkeit mangels Vorlage einer Liquiditätsrechnung zum Fälligkeitstag zur Gänze heranzuziehen war. Hinsichtlich der aus dem Umsatzsteuerbescheid 2003 resultierenden Nachforderung in Höhe von 9 Cent wird der Berufung stattgegeben, da schon auf Grund der Höhe nicht von einer schuldhaften Pflichtverletzung gesprochen werden kann. Die haftungsgegenständliche Umsatzsteuer für den Monat 05/2005 wurde von der GmbH gemeldet. Diesbezüglich bringt die Bw. vor, dass ihr die Grundlagen für die (Selbst-) Bemessung nicht vorlägen, es könne sich jedoch nur um die Vorsteuerberichtigung im Zuge der Konkurseröffnung handeln. Dem ist entgegenzuhalten, dass das Konkursverfahren am 31. August 2005 eröffnet wurde, die Umsatzsteuervorauszahlung 5/2005 jedoch bereits am 15. Juli 2005 fällig war. Diese Voranmeldung kann daher keine durch das Konkursverfahren ausgelöste Vorsteuerberichtigung enthalten. Weiters hat die Bw. dargetan, dass ab 13. Juli 2005 das Konto dauerhaft überzogen gewesen sei und in den letzten Monaten vor Konkurseröffnung nur noch Überweisungen für Arbeiten bzw. Material hätten getätigt werden können. In diesem Zusammenhang ist auf die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu verweisen, wonach sich der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung auch auf Zahlungen, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes erforderlich sind, bezieht. Eine Privilegierung von Gläubigern besteht daher auch in der Barzahlung von Wirtschaftsgütern (Zug-um-Zug-Geschäfte). Daher liegt eine schuldhafte Pflichtverletzung der Bw. vor. Dies gilt im Hinblick auf das Berufungsvorbringen auch für die Lohnabgaben für Juni 2005, wobei die Lohnsteuer selbst vom Gleichbehandlungsgrundsatz ausgenommen ist, da aufgrund des § 78 Abs. 3 EStG 1988 in Fällen, in denen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht ausreichten, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten ist. Daher stellt jede vom Vertreter vorgenommene Zahlung voller vereinbarter Arbeitslöhne, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht auch für die darauf entfallende Lohnsteuer ausreichen, eine schuldhafte Verletzung seiner abgabenrechtlichen Pflichten mit den Rechtsfolgen des § 9 BAO dar (vgl. etwa das Erkenntnis des VwGH vom 23.4.2008, 2004/13/0142). Bezüglich der Lohnsteuer 06/2005 wurde in der Eingabe vom 1. September 2010 dargetan, dass die die Löhne tatsächlich nur mit cirka 50% ausbezahlt worden seien, weshalb sich der Haftungsbetrag auf € 2.386,49 reduziere. Bezüglich der Lohnabgaben für Juli 2005 hat die Bw. dargetan, dass für diesen Zeitraum keine Gehälter mehr ausbezahlt wurden. Nachdem diesen Abgaben kein Bescheid zu Grunde liegt, ist diese Einwendung im Haftungsverfahren zu berücksichtigen. Da diesem Vorbringen nicht entgegengetreten werden kann, wird der Berufung für diese Abgaben Folge geleistet. Bezüglich der Lohnsteuern reduziert sich die Haftung daher auf die Lohnsteuer 06/05 im Betrag von € 2.386,49. Im Hinblick darauf sind daher auch die Lohnnebenabgaben (DB und DZ 06/2005 und 07/2005) entsprechend zu reduzieren: | Abgabenart | Zeitraum | | Gesamtbetrag | Aliquot | Dienstgeberbeitrag | 06/2005 | 50% | 1.199,70 | 599,70 | Zuschlag zum DB | 06/2005 | 50% | 111,97 | 55,99 | Dienstgeberbeitrag | 07/2005 | 0% | 616,31 | 0,00 | Zuschlag zum DB | 07/2005 | 0% | 57,52 | 0,00 Der Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2002 sowie der Anspruchszinsenbescheid für das Jahr 2002 ergingen am 12. Juli 2005, fällig am 19. August 2005. Diese Bescheide wurden nicht angefochten. Das diesbezügliche Berufungsvorbringen, soferne es sich gegen die Richtigkeit der Höhe des Abgabenanspruches richtet, kann die Haftung nicht ausschließen, da die Frage, ob ein Abgabenanspruch gegeben ist, als Vorfrage im Haftungsverfahren nach § 9 BAO nur dann zu beantworten ist, wenn kein eine Bindungswirkung auslösender Abgabenbescheid oder Haftungsbescheid (nach § 82 EStG 1988 hinsichtlich der Lohnsteuer oder nach § 95 EStG 1988 hinsichtlich der Kapitalertragsteuer) vorangegangen ist. Der angefochtene Bescheid erweist sich jedoch hinsichtlich der Säumniszuschläge 2003, 2004, und 2005 als rechtswidrig, weil das Finanzamt die Abgaben im Spruch des Bescheides zusammengerechnet hat, bzw. der zweite Säumniszuschlag 2004 nach Eröffnung des Konkursverfahrens fällig wurde. Bei der Geltendmachung der Haftung sind aber die im Haftungsweg geltend gemachten Abgabenansprüche nach Abgabenarten und Zeiträumen aufgeschlüsselt auszuweisen, um sie dem Haftenden zur Kenntnis zu bringen. Geht der Haftungsbetrag auf mehrere Abgabenbescheide zurück, so ist eine entsprechende Aufgliederung vorzunehmen (vgl. UFS 10. Mai 2004, RV/1760-W/02). Im bekämpften Bescheid ist die Höhe der eben genannten Abgaben in einer Summe ausgewiesen und nicht aufgegliedert worden. Die erforderliche Aufschlüsselung ist auch nicht aus der Begründung des angefochtenen Bescheides oder einer Beilage dazu zu entnehmen. Eine Auslegung des Spruchs unter Heranziehung der Begründung war also ebenfalls nicht möglich. Die haftungsrelevanten Abgaben stellen sich daher wie folgt dar: | Umsatzsteuer | 07/2003 | 15.09.2003 | 154.174,45 | Umsatzsteuer | 05/2005 | 15.07.2005 | 9.343,16 | Körperschaftsteuer | 2002 | 19.08.2005 | 19.559,80 | Anspruchszinsen | 2002 | 19.08.2005 | 1.209,68 | Lohnsteuer | 06/2005 | 15.07.2005 | 2.386,49 | Dienstgeberbeitrag | 06/2005 | 15.07.2005 | 599,70 | Zuschlag zum DB | 06/2005 | 15.07.2005 | 55,99 Im Hinblick auf die Einwendungen der Bw. im Berufungsverfahren ist weiters die Verjährung zu prüfen: Gemäß § 238 Abs. 1 BAO verjährt das Recht, eine fällige Abgabe einzuheben und zwangsweise einzubringen, binnen fünf Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, in welchem die Abgabe fällig geworden ist, keinesfalls jedoch früher als das Recht zur Festsetzung der Abgabe. Gemäß § 238 Abs. 2 BAO wird die Verjährung fälliger Abgaben durch jede zur Durchsetzung des Anspruches unternommene, nach außen erkennbare Amtshandlung, wie durch Mahnung, durch Vollstreckungsmaßnahmen, durch Bewilligung einer Zahlungserleichterung oder durch Erlassung eines Bescheides gemäß §§ 201 und 202 leg.cit. unterbrochen. Mit Ablauf des Jahres, in welchem die Unterbrechung eingetreten ist, beginnt die Verjährungsfrist neu zu laufen. Durch die Anmeldung einer Forderung im Ausgleichsverfahren wird ihre Verjährung gemäß § 9 Abs. 1 AO während der Dauer des Verfahrens und, wenn dieses aufgehoben wird, bis zum Ablauf der im Ausgleich für die letzte Zahlung bestimmten Frist unterbrochen. Durch die Anmeldung im Konkurs wird die Verjährung der angemeldeten Forderung gemäß § 9 Abs. 1 KO unterbrochen. Die Verjährung der Forderung gegen den Gemeinschuldner beginnt von neuem mit dem Ablauf des Tages, an dem der Beschluss über die Aufhebung des Konkurses rechtskräftig geworden ist. Zu prüfen ist im Hinblick auf die bisherigen Ausführungen, ob hinsichtlich der Körperschaftsteuer 2002, der Anspruchszinsen 2002 und der Umsatzsteuer 7/2003 Verjährung eingetreten ist. Die Körperschaftsteuer 2002 sowie die Anspruchszinsen 2002 wurden mit Bescheiden vom 12. Juli 2005 und die Umsatzsteuer 07/2003 mit Bescheid vom 14. Mai 2004 festgesetzt. Durch die Anmeldung der Forderungen im Konkurs wurde die Verjährung unterbrochen. Eine Verjährung kann daher nicht eingetreten sein. Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt dem Vertreter. Vermag er nachzuweisen, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, so haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und der tatsächlich erfolgten Zahlung. Wird dieser Nachweis nicht angetreten, kann dem Vertreter die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden. Wie bereits ausgeführt, ist die Lohnsteuer vom Gleichbehandlungsgrundsatz ausgenommen. Hinsichtlich der Umsatzsteuer 07/2003 wurde trotz Aufforderung durch den Unabhängigen Finanzsenat kein Liquiditätsnachweis zum Fälligkeitstag erbracht. Daher kann die Bw. zur Gänze für diese Abgabe zur Haftung herangezogen werden. Hinsichtlich der übrigen Abgaben wurde durch die Bw. anhand einer betragsmäßigen Gegenüberstellung der fälligen Forderungen und der geleisteten Zahlungen eine Schadensquote in Höhe von 7% (für Fälligkeiten Juli 2005) und 4% (für Fälligkeiten August 2005) ermittelt. Der Senat erkennt diese Berechnung an. Die Haftungsschuldigkeit errechnet sich daher wie folgt: | Umsatzsteuer | 07/2003 | 154.174,45 | 100% | 154.174,45 | Umsatzsteuer | 05/2005 | 9.343,16 | 7% | 654,02 | Körperschaftsteuer | 2002 | 19.559,80 | 4% | 782,39 | Anspruchszinsen | 2002 | 1.209,68 | 4% | 48,39 | Lohnsteuer | 06/2005 | 2.386,49 | 100% | 2.386,49 | Dienstgeberbeitrag | 06/2005 | 599,70 | 7% | 41,98 | Zuschlag zum DB | 06/2005 | 55,99 | 7% | 3,92 | SUMME: | | | | 158.091,64 Die Geltendmachung der Haftung liegt im Ermessen der Behörde, das sich innerhalb der vom Gesetz aufgezeigten Grenzen zu halten hat (§20 BAO). Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Das Vorbringen, dass die mit Bescheiden festgesetzten Abgaben unrichtig seien, ist für die Ermessensentscheidung irrelevant, da der Bw. auf § 248 BAO und auf die zitierte Bindungswirkung der zugrunde liegenden Abgabenbescheide im Haftungsverfahren zu verweisen ist. Der Vollständigkeit halber wird zur "Anregung", dem Masseverwalter aufzutragen, die Buchhaltungsunterlagen zur Verfügung zu stellen, auf einen Erkundungsbeweis hinausliefe. Einen Erkundungsbeweis aufzunehmen ist die Behörde nicht gehalten (Hinweis VwGH 30.10.2001, 98/14/0082). Wien, am 25. November 2010