UFSW RV/0518-W/06

Eine bedingte Prozesshandlung erzeugt Rechtsunsicherheit, wenn ihre Beachtung einen unmittelbaren Einfluss auf den Fortgang des Verfahrens haben könnte (7 Ob 331/98x). Die Bewilligung des Antrags auf Zeugeneinvernahme in der mündlichen Verhandlung würde zu einer Vertagung der Verhandlung führen und hätte somit unmittelbaren Einfluss auf den Fortgang des Verfahrens und würde Rechtsunsicherheit erzeugen. Der bedingte Beweisantrag ist daher schon aus diesem Grund unzulässig. Andrerseits gelangt der Berufungssenat zur Ansicht, dass die Einvernahme des beantragten Rechtsanwalts entbehrlich ist, da dieser eine Erwerberin nach dem vorgelegten Schreiben der Amtspartei lediglich in zivilrechtlicher Hinsicht beraten hat und so zur abgabenrechtlichen Lösung vorliegenden Falles nichts beitragen könnte. Darüber hinaus sollen Zeugen im Verfahren über wahrgenommene Tatsachen eine Aussage machen. Das angegebene Beweisthema, nämlich das Vorliegen eines steuerlichen Vorteils bei der Umsatzsteuer, ist eine rechtliche Frage, die vom Berufungssenat aG des gegebenen Sachverhalts zu lösen ist. Der bedingte Antrag auf Zeugeneinvernahme ist daher unbeachtlich. Scheingeschäfte: Gemäß § 23 Abs 1 BAO sind Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Abgabenerhebung maßgebend. Auffällig ist, dass in den bereits entschiedenen Verfahren das Vorliegen von Scheingeschäften von der Amtspartei stets ausgeschlossen wurde. Siehe dazu Erk VwGH vom 25.2.2009, 2006/13/0128, S 17: "in der Stellungnahme des Finanzamtes zur Berufung ist vielmehr ausdrücklich auch davon die Rede, dass das Vorliegen von Scheingeschäften von der Behörde nie behauptet worden sei." Der UFS hatte in den bereits entschiedenen Verfahren, beiden Parteien folgend, dh in gleichgelagerten Sachverhalten zum vorliegenden Fall, keinen Anlass gesehen, das Vorliegen von Scheingeschäften in Erwägung zu ziehen. Der VwGH führte diesbezüglich aus: "Dass den Rechnungen ...Scheingeschäfte zu Grunde gelegen wären, hat sie (Anm: die belangte Behörde) ebenfalls nicht ausdrücklich festgestellt." Auch im vorliegenden Fall - ein Parallelfall zu den bereits entschiedenen Verfahren, welcher zur gleichen Zeit wie die bereits entschiedenen Verfahren vom FA im Zuge einer umfassenden Betriebsprüfung beurteilt wurde - lautet ein Passus in der Stellungnahme des FA vom 14.2.2005, S4: " das Vorliegen von Scheingeschäften wurde von der Behörde nie behauptet, daher sind die diesbezüglichen Ausführungen ebenfalls irrelevant." Nach dem Ergehen des Erkenntnisses des VwGH, 25.2.2009, 2006/13/0128, änderte sich die Argumentationslinie der Amtspartei. Nunmehr wird vorgebracht, es lägen Scheingeschäfte vor. (Siehe oben Darstellung des Verwaltungsverfahrens). Das durch den Bauauftrag verborgene Geschäft, nämlich die Sanierung und anschließende Veräußerung von fertig sanierten Wohnungen, sei nach seiner wahren Beschaffenheit zu beurteilen. Zu bemerken ist, dass in sechs Fällen die Bescheide des UFS vom VwGH wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts aufgehoben wurden. In 5 Fällen wurde auf das zit Erkenntnis vom 25.2.2009, 2006/13/0128, verwiesen. Im fortgesetzten Verfahren wurden alle sechs Fälle vom UFS mit Stattgabe rechtskräftig erledigt. Es liegen gleichgelagerte Sachverhalte zum vorliegenden vor. Es ist schwer vorstellbar, bei gleichgelagerten Fällen einmal nicht von Scheingeschäften und ein andermal doch von Scheingeschäften auszugehen, zumal sich an den gleichgelagerten Sachverhalten nichts geändert hat. Der Sachverhalt wurde auch in allen Fällen zur gleichen Zeit vom FA im Zuge von Betriebsprüfungen festgestellt. Trotz alledem prüft der Berufungssenat, ob im vorliegenden Fall Scheingeschäfte vorliegen. Die Frage, ob im Einzelfall ein Scheingeschäft (Scheinvertrag) vorliegt, die Willenserklärungen der Vertragspartner also im beiderseitigen Einverständnis nur zum Schein abgegeben wurden oder ob die Parteien gerade das miteinander vereinbart haben, was im Vertrag festgehalten wird und die Vereinbarung daher dem wahren Willen der Parteien entspricht, ist nach ständiger Rechtsprechung des OGH keine Rechtsfrage, sondern eine Feststellung tatsächlicher Art. (S zB OGH 14.11.1973, Ob 174/73; 9.1.1975, 7 Ob 293/74; 13.7.1978, 6 Ob 629/78). Die entsprechende Feststellung wurde daher im Sachverhalt getroffen (s oben). Rechtlich ist darüber hinaus auszuführen wie folgt. Nach Lehre und Judikatur liegt ein Scheingeschäft (iSd § 916 ABGB) vor, wenn sich die Parteien dahin gehend geeinigt haben, dass das offen geschlossene Geschäft nicht oder nicht so gelten soll, wie die Erklärungen lauten, wenn also die Parteien einverständlich nur den äußeren Schein des Abschlusses eines Rechtsgeschäftes mit bestimmtem Inhalt hervorriefen, dagegen die mit dem betreffenden Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht oder nicht so wie vertraglich vereinbart eintreten lassen wollen. Das Scheingeschäft setzt somit gemeinsamen Vorsatz voraus, der schon im Zeitpunkt des Zustandekommens des Scheinvertrages gegeben sein muss (s Ritz, BAO Kommentar, § 23 Tz 1). Wenn Geschäfte vorgetäuscht werden, die in Wirklichkeit nicht bestehen, auch ernstlich gar nicht gewollt sind oder ein anderes Geschäft verdecken, liegt ein Scheingeschäft vor (s VwGH 4.2.1987, 85/13/0120). Willenserklärungen müssen im Einverständnis mit dem Empfänger bloß zum Schein abgegeben werden. Zum Schein abgegeben sind Erklärungen, die einverständlich keine bzw nicht die aus der Sicht eines objektiven Dritten als gewollt erscheinenden Rechtsfolgen auslösen sollen (s VwGH 5.3.1990, Zl 89/15/0125). Ein relatives Scheingeschäft bezweckt als verdecktes Rechtsgeschäft ein Rechtsgeschäft anderer Art (zB Schenkung statt Kauf) oder ein Rechtsgeschäft derselben Art, aber mit teilweise anderen, nur vorgetäuschten Bedingungen (s Ritz aaO, Tz 3). Scheingeschäfte sind gemäß § 916 ABGB zivilrechtlich unwirksam; wirksam ist gegebenenfalls das verdeckte Geschäft, welches nach seiner wahren Beschaffenheit zu beurteilen ist. Dies gilt auch im Abgabenrecht (s Ritz aao, Tz 5.) Die Beweislast für den Scheincharakter trägt derjenige, der sich auf diesen beruft (s Ritz aaO Tz 2 mwN). Das kann zB die Abgabenbehörde sein, denn Scheingeschäfte bezwecken idR die Täuschung bzw Schädigung Dritter. Sind die vertraglichen Abmachungen von den Vertragsparteien gewollt, dann liegt kein Scheingeschäft (keine Scheinhandlung) vor, auch wenn das wirtschaftliche Ziel üblicherweise auf einem anderen Weg erreicht wird. Ein Abgabepflichtiger kann im Rahmen der Gestaltungsfreiheit wählen, welchen Weg er wählt. Abgesehen vom Missbrauchstatbestand (Minderung oder Umgehung der Abgabenpflicht durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts) ist dem Abgabenrecht eine Bestimmung fremd, wonach ein tatsächlich gewählter, wenn auch unüblicher Weg zur Erreichung eines bestimmten wirtschaftlichen Erfolges in den üblichen Weg umzudeuten wäre (s VwGH v 5.4.1989, 85/13/0086). Läge im vorliegenden Fall ein Scheingeschäft vor, würde das bedeuten, dass einerseits die ARGE und der jeweilige Erwerber und andererseits die jeweilige Handels KEG (Veräußerer) und der jeweilige Erwerber die entsprechenden Willenserklärungen in Abstimmung mit dem Vertragspartner bloß zum Schein abgegeben haben. Dafür gibt es keinen Anhaltspunkt. Wie bereits ausgeführt, wollten die ARGE und die KEG die geschäftlichen Beziehungen genau in der vertraglich festgelegten Form regeln. Die Lieferung der unsanierten Wohnung einerseits und der Bauleistungen andererseits war gewollter und überlegter Teil des Geschäftsmodells. Auf Grund dieser Tatsache können schon keine Scheingeschäfte vorliegen, da im Falle von Scheingeschäften beide Vertragspartner zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses den Willen haben müssen, den Vertrag nur zum Schein abzuschließen und in Wirklichkeit ein anderes Geschäft abschließen wollten. Aber auch ein Nachweis, dass die Erwerber die Verträge nur zum Schein abgeschlossen hätten, ist nicht gegeben. Sie wurden auf die Möglichkeit der Aufspaltung in Kaufvertrag einerseits und Erwerb der Bauleistungen andererseits aufmerksam gemacht und haben diese Möglichkeit in Anspruch genommen. Da die Erwerber, auch wenn sie nur einen Vertrag über den Erwerb einer sanierten Wohnung abgeschlossen hätten, das gleiche Ergebnis erzielt hätten wie bei der vorgeschlagenen Gestaltung, nämlich den Erwerb einer Wohnung samt Sanierung, war es ihnen egal, auf welchem Weg sie dieses Ziel erreichten und sie stimmten der vorgeschlagenen geplanten Lösung zu und gaben die Willenserklärung ab, die gewünschte Wohnung samt Sanierung in Form von zwei umsatzsteuerrechtlichen Leistungen in Form zweier Verträge von zwei getrennten Rechtssubjekten erwerben zu wollen. Auffallend ist, dass die Amtspartei nur in bestimmten Fällen das Vorliegen von Scheingeschäften behauptet. Nach Ansicht der Amtspartei komme es auf den tatsächlichen Zustand der Liegenschaft, den Fortschritt der Sanierungsarbeiten bzw ob "Scheinaufträge" vorliegen, an. Diesen Ausführungen kann nach dem Erkenntnis des VwGH vom 25.2.2009, 2006/13/0128, nicht gefolgt werden. Einerseits wird hier von der Amtspartei darauf abgestellt, ob den Erwerbern die Bauherreneigenschaft zukommt, was aber nach VwGH aaO irrelevant ist. Andererseits ist auch irrelevant, ob die Bauaufträge rückwirkend erteilt wurden und nach Ansicht der Amtspartei "nichtig" und als "Scheinaufträge" zu qualifizieren wären (s oben Beweiswürdigung), da die ARGE die Verfügungsmacht über die Bauleistungen zum Zeitpunkt der Kaufvertragsabschlüsse hat. Wahlweise kumulativ bzw alternativ bringt die Amtspartei vor, es handle sich um Missbrauch. Dazu ist festzuhalten, dass der VwGH im Erkenntnis 2006/13/0128 die (damaligen) Missbrauchsüberlegungen des UFS angesprochen und dazu bereits Stellung genommen hat. § 22 BAO lautet: "(1) Durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes kann die Abgabepflicht nicht umgangen oder gemindert werden. (2) Liegt ein Missbrauch (Abs 1) vor, so sind die Abgaben so zu erheben, wie sie bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen, Tatsachen und Verhältnissen angemessenen rechtlichen Gestaltung zu erheben wären." Der Missbrauch ist vom Scheingeschäft zu unterscheiden. Ein und derselbe Sachverhalt kann nicht der Bestimmung des § 22 BAO und jener des § 23 Abs 1 BAO gleichzeitig unterstellt werden. Während bei Scheingeschäften das nach außen vorgegebene Geschäft nicht gewollt und daher nicht wirksam ist, ist bei Umgehungsgeschäften die Absicht darauf gerichtet, die der Umgehung dienenden Geschäfte sehr wohl wirksam werden zu lassen. (S VwGH 7.9.1995, 93/13/0095). Da im vorliegenden Fall keine Scheingeschäfte vorliegen, könnte es sich theoretisch um Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts iSd § 22 BAO handeln. Auch dies muss vom Berufungssenat im Hinblick auf das in Kenntnis der Ausführungen des VwGH Zl 2006/13/0128 erstattete Vorbringen der Amtspartei geprüft werden. Missbrauch ist eine rechtliche Gestaltung, die im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen ist und ihre Erklärung nur in der Absicht der Steuervermeidung findet. In diesem Fall wäre zu prüfen, ob der gewählte Weg noch sinnvoll erscheint, wenn man den abgabensparenden Effekt wegdenkt, oder ob er ohne das Resultat der Steuerminderung einfach unverständlich wäre (s VwGH 28.1.2005, 2000/15/0214). Für ggstdl Fall hat der VwGH in 2006/13/0128 bereits unmissverständliche Ausführungen getätigt. Demzufolge können für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung Ersparnisse an Grunderwerbsteuer oder Ertragsteuern nicht maßgeblich sein, wobei weiters der gemeinschaftsrechtliche Blickwinkel zu beachten ist. Demnach erfordert die Feststellung einer missbräuchlichen Praxis, dass die fraglichen Umsätze im Wesentlichen einen Steuervorteil zum Ergebnis hätten, dessen Gewährung dem mit den Bestimmungen der 6. EG-RL und des zu deren Umsetzung erlassenen nationalen Rechts verfolgten Ziel zuwiderlaufen würde. (S VwGH in 2006/13/0128 mwN). Darauf hinzuweisen ist auch, dass der Vorsteuerabzug die Kostenneutralität in der Unternehmerkette sichert. Zu Recht wird dazu von der Bw vorgebracht, dass zur Vermeidung von diesbezüglichen Verzerrungen für Grundstückslieferungen in § 6 Abs 2 UStG 1994 die Option zur Steuerpflicht vorgesehen ist. Wie vom VwGH in 2006/13/0128 angeführt, ist es auf Grund dieser gesetzlich eingeräumten Möglichkeit für das Umsatzsteueraufkommen vollkommen irrelevant, ob die Sanierungsleistungen von der Bw jeweils steuerpflichtig direkt an die jeweils vorsteuerabzugsberechtigten Erwerber oder über die im Falle einer Option zur Steuerpflicht ebenfalls vorsteuerabzugsberechtigten KEGs geliefert worden wären. Ebenfalls zu Recht hat die Bw in der mündlichen Verhandlung vor dem Berufungssenat darauf hingewiesen, dass im umgekehrten Fall, nämlich in den Fällen, wo eine Übergabe der Wohnungen an Personen erfolgt wäre, die nicht vorsteuerabzugsberechtigt seien, in keinem Fall gemäß § 6 Abs 2 UStG zur Steuerpflicht optiert worden wäre. Aus diesem Titel kann daher ebenfalls kein Steuervorteil entstehen. Allenfalls könnte, wie die Bw vorbringt, ein Steuervorteil dann entstehen, wenn gegenüber Stpfl, die unternehmerisch tätig werden, zur Steuerpflicht optiert würde, weil dann auch die Besteuerungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sich um diese Umsatzsteuer, die auf den Grundanteil entfalle, erhöhe. Dies ist jedoch nach VwGH 2006/13/0128 irrelevant, da Ersparnisse an Grunderwerbsteuer irrelevant sind. Nach VwGH 2006/13/0128 ist eine rein umsatzsteuerliche Beurteilung vorzunehmen. Dass die fraglichen Umsätze einen Steuervorteil wie vom VwGH in 2006/13/0128, S 19, dargestellt, zum Ergebnis hätten, ist nicht erkennbar. Dass ein Vermieter für die Umsätze aus dem Erwerb einer sanierten Eigentumswohnung den Vorsteuerabzug geltend machen kann, ist systembedingt und sichert die Kostenneutralität in der Unternehmerkette. Ob er den Vorsteuerabzug wie im ggstdl Fall oder bei einheitlicher Lieferung der sanierten Eigentumswohnung durch Option zur Umsatzsteuerpflicht erreicht, macht keinen Unterschied. Die gewählte Konstruktion war daher nicht auf einen ungerechtfertigten Vorsteuerabzug ausgerichtet. Auch im Falle der nichtunternehmerischen Nutzung ist ein derartiger Steuervorteil nicht erkennbar (s oben). Dass im ggstdl Fall ein Missbrauch iSd § 22 BAO vorliegt, ist somit nicht hervorgekommen. Die von der Amtspartei nach wie vor vorgebrachte "willkürliche" Festlegung der Bemessungsgrundlage für die Bauleistungen würde nach VwGH 2006/13/0128, S 18, die Feststellung der tatsächlichen Bemessungsgrundlage erfordern. Das diesbezügliche Argument in der mündlichen Verhandlung vor dem Berufungssenat, es könnte im Wege einer groben Schätzung wiederum nur die bekannte "willkürliche" Aufteilung herangezogen werden, würde im Verfahren vor dem VwGH nicht haltbar sein. Folgte man der Argumentation der Amtspartei, müssten auch zur Frage der Entgeltgestaltung gegenüber den KEGs Überlegungen angestellt worden sein (s VwGH 2006/13/0128, S 18). Solche wurden von der Amtspartei nicht vorgebracht, sodass ihre Argumentation auch insoweit unschlüssig ist. Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt oder nicht Unternehmer ist, schuldet nach § 11 Abs 14 UStG 1994 diesen Betrag. Die Bw ist Unternehmer und hat die den strittigen Rechnungen zu Grunde liegenden Leistungen gegenüber den Wohnungserwerbern erbracht. Die Voraussetzungen des § 11 Abs 14 UStG 1994 liegen nicht vor. Die Umsatzsteuerschuld verringert sich um die gesamten gemäß § 11 Abs 14 UStG 1994 vorgeschriebenen Beträge. Die Umsatzsteuer wird wie beantragt festgesetzt. Die Richtigkeit des Zahlenmaterials der bekämpften Umsatzsteuerbescheide ist (abgesehen von der Umsatzsteuerschuld gem § 11 Abs 14 UStG) unbestritten und wird daher der Berechnung zu Grunde gelegt. Es ist kein Grund für eine vorläufige Veranlagung gegeben. Der Umsatzsteuerbescheid 2002 wird daher für endgültig erklärt. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 3 Berechnungsblätter (2001 in Euro und Schilling) Wien, am 25. November 2010