UFSW RV/1072-W/09

§ 8 Abs. 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind verdeckte Ausschüttungen u.a. Vermögensminderungen einer Kapitalgesellschaft die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, sich auf die Höhe des Einkommens auswirken und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung stehen. Verdeckte Ausschüttungen sind somit alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegenen Zuwendungen einer Körperschaft an den Anteilsinhaber, die das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindern und ihre Wurzel in der Anteilsinhaberschaft haben. Nur Aufwendungen und Erträge, die durch den Betrieb veranlasst sind, dürfen das Einkommen der Körperschaft beeinflussen. Verdeckte Ausschüttungen sind aber nicht durch den Betrieb veranlasst, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis. Vorteile, die eine Gesellschaft ihren Gesellschaftern zuwendet, die aber anderen Personen nicht oder nicht unter den gleichen günstigen Bedingungen zustehen würden, sind durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst (vgl. VwGH 23.5.1999, 97/15/0067). Für den UFS steht der Sachverhalt fest, dass Prof. Mag. D E im Jahre 2000 70.000 Stammaktien der amerikanischen Firma I. zum Nominale von je USD 1,00 erwarb. Im Erwerbszeitpunkt betrug der Wechselkurs Dollar-Euro 1,077 und musste Prof. Mag. D E für den Erwerb dieser Aktien € 75.390,00 aufwenden. Gemeinsam mit ihm erwarb eine seiner Klientinnen 50.000 Stück Stammaktien ebenfalls zum Nominale von je € 1,00 und musste diese zu o.a. Wechselkurs € 53.851,00 bezahlen. Beide Erwerbe wurden durch Prof. Mag. D E abgewickelt. Dies ergibt sich sowohl aus den übereinstimmenden Aussagen der Aktienerwerber sowie aus den weiteren schriftlich vorliegenden Unterlagen. Am 28. März 2003 fassten die Gesellschafter der Bw. Dr. G und Prof. Mag. D E einstimmig den Gesellschafterbeschluss, 70.000 Aktien der amerikanischen Firma von Prof. Mag. D E und 50.000 Aktien dieser Firma von Frau K zum seinerzeitigen Anschaffungskurswert zu erwerben. Prof. Mag. D E wurde beauftragt, die Aktienkaufverträge zu erstellen, wobei die Abwicklung nach Klärung eines Sonderhonorars erfolgen sollte. Am 31. Oktober 2003 wurde der Ankauf der beiden Aktienpakete durchgeführt und betrug der Wechselkurs zu diesem Zeitpunkt nur mehr 0,87212. Die Aktien von Prof. Mag. D E hatten daher zu diesem Stichtag nur mehr einen Wert von € 61.048,40 und die von Frau K von € 43.606,00. Es steht sohin einem gesamten Anschaffungswert im Jahr 2000 in Höhe von € 129.241,00 ein tatsächlicher Anschaffungswert von € 104.654,40 zum 31. Oktober 2003 gegenüber. Die Differenz im Wechselkurs betrug daher gegenüber dem Zeitpunkt des Ankaufs durch Prof. Mag. D E und Frau K zum Zeitpunkt des Ankaufs durch die Bw. für das Aktienpaket von Prof. Mag. D E € 14.341,60 und für das Aktienpaket von Frau K € 10.245,00. Verdeckte Ausschüttungen sind alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegenen Zuwendungen einer Körperschaft an Gesellschafter oder eine Person mit einer gesellschafterähnlichen Stellung (Anteilsinhaber), die das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindern und ihre Wurzel in der Anteilsinhaberschaft haben. Diese Zuwendung eines Vorteils an einen Anteilsinhaber kann auch darin gelegen sein, dass eine dem Anteilsinhaber nahe stehende Person begünstigt wird (vgl. VwGH 26. 9. 2000, 98/13/0107). Entscheidendes Merkmal einer verdeckten Ausschüttung ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben. Diese Ursache wird anhand eines Fremdvergleiches ermittelt, wobei Verträge zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern an jenen Kriterien gemessen werden, die für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen entwickelt wurden (vgl. VwGH 3. 8. 2000, 96/15/0159). Die Vereinbarung muss demnach nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen werden. Maßstab für das Ausmaß einer verdeckten Ausschüttung ist der Fremdvergleich dh. der verwirklichte Sachverhalt ist mit einem Vorgang, wie er unter Wegdenken der Eigentümereigenschaft oder der Nahebeziehung üblich wäre, zu vergleichen. Die Frage des Fremdvergleiches ist eine Tatfrage und daher auf Grund entsprechender Erhebungen in freier Beweiswürdigung gemäß § 167 Abs. 2 BAO zu lösen (vgl. VwGH 31. 3. 2000, 95/15/0056). Dabei hat aber grundsätzlich die Abgabenbehörde den Nachweis zu führen, dass eine Gestaltung unangemessen ist (vgl. VwGH 10. 5. 1994, 90/14/0050). Die Betriebsprüfung hat festgestellt, dass das Aktienpaket des Prof. Mag. D E zum Ausgabekurs des Jahres 2000 durch die Berufungswerberin angekauft wurde. Die Differenz im Wechselkurs betrug bei dem Aktienpaket von Prof. Mag. D E im Zeitpunkt 31. Oktober 2003 € 14.341,60. Vergleicht man nunmehr die unter Fremden üblichen Vorgangsweisen so ist festzustellen, dass bei Aktienerwerben entweder der Tageskurs zur Grundlage des Kaufpreises gemacht wird oder ein Wechselkurs, der nur wenige Tage vor diesem Erwerbsdatum liegt. Jedenfalls wird einem solchen Erwerb ein aktueller und keinesfalls ein mehrere Jahre zurückliegender Wechselkurs zugrunde gelegt. Prof. Mag. D E hat in seiner Zeugenaussage ausgesagt, dass er über die Währungskurse stets informiert gewesen war und er im Rahmen des Ankaufes keinen Verlust realisieren wollte. Es war ihm daher bewusst, dass er, sollte er sein Aktienpaket an die Bw. zum Tageskurs verkaufen, einen Verlust in Höhe von € 14.341,60 erwirtschaften würde und bezweckte daher sein Handeln alleine, dass diesen Verlust die Berufungswerberin tragen musste. Dass er dieses bereits von Beginn an bezweckte zeigt sich gerade darin, dass im Zeitpunkt des Gesellschafterbeschlusses am 28. März 2003 der Wechselkurs Dollar-Euro bereits nur mehr 0,94687 betrug und er bei fremdüblichem Verkauf ohne vereinbarter Kursklausel zu diesem Zeitpunkt bereits einen Verlust erlitten hätte. Andererseits war der Bw. die mangelnde Werthaltigkeit der Aktienpakete in Höhe der Wechselkursdifferenz insofern bewusst, als die Bw. noch in der Bilanz zum Stichtag 31.12.2003 diese mangelnde Werthaltigkeit des Aktienkaufpreises sofort abschrieb. Der Versuch der Bw. in der Berufung darzustellen, dass die Aktien im Zeitpunkt des Ankaufes durch die Bw. eigentlich einen Wert von USD 2,-- gehabt hätten scheitert einerseits an dem Umstand, dass die Bw. keinerlei aussagekräftige Unterlagen zum 31. Oktober 2003 vorlegte und andererseits am Fremdvergleich, da auch Frau K an die Bw. die Aktien zu je USD 1,-- verkaufte sowie bereits Dr. N auch seine Aktien zu je USD 1,-- erworben hatte.. Der für die Aktien von Prof. Mag. D E bezahlte Kaufpreis war daher zumindest im Umfang der Wechselkursdifferenz in Höhe von € 14.341,60 nicht werthaltig und stellt dieser dem Gesellschafter gewährte Vorteil eine verdeckten Gewinnausschüttung durch die Bw. dar. Dieser Umstand war dem Finanzamt im Zeitpunkt der Bescheiderlassung am 10. Mai 2004 aufgrund der am 23. April 2004 beim Finanzamt eingelangten Körperschaftsteuerklärung und des Jahresabschlusses für 2003 nicht bekannt, da aus letzterem lediglich die Abschreibungen in Höhe von € 32.893,86 sowie der restlich verbleibende Wert der Aktien in Höhe von € 96.346,85 hervorgeht. In keinem Schreiben wurde etwa darauf hingewiesen, dass diese Aktien zum überwiegenden Teil vom Gesellschafter Prof. Mag. D E erworben wurden und dadurch die Gesellschaft geschädigt wurde. Diese Umstände konnten erst durch die Betriebsprüfung erhoben und gewürdigt werden. In wieweit ein über die Wechselkursdifferenz hinausgehender Betrag eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt, wird vom Finanzamt in dem weiter fortzuführenden Verfahren zu überprüfen sein und stellte die Feststellung einer verdeckten Gewinnausschüttung im oben dargestellten Ausmaß daher jedenfalls einen Wiederaufnahmegrund dar. Die Verfügung der Wiederaufnahme liegt im Ermessen (z.B. VwGH 21.3.1996, 94/14/0085; 21.7.1998, 93/14/0187). Wie bei allen Ermessensentscheidungen kommt dem Gleichheitsgrundsatz, dem Normzweck und dem im § 20 genannten Kriterium Bedeutung zu. Dabei sind die steuerlichen Auswirkungen in Aussicht genommener Wiederaufnahmen zu saldieren. Auch die steuerlichen Auswirkungen der Wiederaufnahmsgründe sind keineswegs als geringfügig anzusehen. So beträgt allein die Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage 2003 zumindest um die nicht anzuerkennende Betriebsausgabe in Höhe von € 14.341,60 mehr. Da überdies die steuerlichen Auswirkungen nicht je Verfahren, sondern insgesamt je Abgabenart zu berücksichtigen sind (sh. Ritz, BAO³, § 303 Tz. 41), ist auch die darauf entfallende Kapitalertragsteuer in Höhe von € 3.585,-- in die Ermessensentscheidung miteinzubeziehen. Festzuhalten ist in diesem Zusammenhang, dass der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis VwGH 22.4.2009, 2006/15/0257, eine Steuererhöhung von 1.010,15 € und eine Gewinnerhöhung von ATS 29.234,90 im Jahr 1999 nicht mehr als geringfügig erachtet hat. Da im vorliegenden Fall die steuerlichen Auswirkungen bei der Körperschaft- und Kapitalertragsteuer aufgrund des Wiederaufnahmegrundes "verdeckte Gewinnausschüttung" einen maßgeblichen Anteil an der gesamten für das Jahr 2003 festzusetzenden Steuer ausmachen, ist daher dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (vgl. VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; 28.5.1997, 94/13/0032). Eine spezielle Unbilligkeit ist sohin nicht zu erkennen. Die Berufung ist daher als unbegründet abzuweisen. Wien, am 12. Oktober 2010