UFSK RV/0020-K/07

Darüber hinaus würde sich, wie oben bereits skizziert, im Falle einer gerichtlichen Austragung der Erbstreitigkeit die nicht unwesentliche Frage auftun, ob nicht KD K und L K durch die Annahme der testamentarisch festgelegten Abfindungsbeträge in konkludenter Weise auch gegenüber CK zu erkennen gegeben haben, auf die Pension L zugunsten ihres Bruders zu verzichten. Die Amtspartei argumentiert im gegenständlichen Verfahren im Wesentlichen damit, der Anerkennung von CK als wirtschaftlicher Eigentümer stehe der Umstand entgegen, dass ein Veräußerungs- und Belastungsverbot zu seinem Gunsten erstmals mit Vereinbarung vom 4.4.2006 (Notariatsakt zu Gz: 333 des öffentlichen Notars Dr. MR) eingeräumt worden sei. Die steuerliche Rückwirkung von Verträgen sei nach einhelliger Judikatur unzulässig. Der erkennende Senat hält diesbezüglich fest: Es trifft zu, dass die Einräumung eines Veräußerungs- und Belastungsverbotes (§ 364c ABGB) nach verwaltungsgerichtlicher Judikatur als ein mögliches Indiz dafür angesehen wird, etwa einem Fruchtgenussberechtigten wirtschaftliches Eigentum zuzuerkennen (VwGH 28.11.2007, 2007/14/0021, mwN). Im vorliegenden Fall hatte sich die Bw. als Übergeberin aufgrund der durch das wechselseitige Testament vom 28.6.1993 (Pkt. III.) iVm dem testamentarischen Nachtrag vom 11.3.1999 geschaffenen Bindungen verpflichtet, die Betriebsliegenschaft an eines ihrer Kinder zu hinterlassen bzw. unter Lebenden zu übertragen. Gleichzeitig wurde eine Belastungsbeschränkung verfügt. Sinn dieser Regelung war es, die Fremdenpension in ihrer Substanz für den späteren Erben - welcher der drei Kinder den Betrieb konkret erhalten sollte, stand im Zeitpunkt der Testamentserrichtung noch nicht definitiv fest - zu erhalten. Es trifft zwar zu, dass im Zeitpunkt der Betriebsübergabe an CK, ein formelles Veräußerungs- und Belastungsverbot nach § 364c ABGB zu seinem alleinigen Gunsten nicht bestanden hat, sondern wurde ein solches erst nachträglich mit Vertrag vom 4.4.2006 eingeräumt und verbüchert. Allerdings galt das im Übergabezeitpunkt bereits bestehende, im Jahre 2000 grundbücherlich sichergestellte "Überlassungs- und Hinterlassungsgebot" in vollem Umfang auch für CK. Damit ist klargestellt, dass der Vereinbarung vom 4.4.2006 lediglich deklarativer Charakter zukommt, zumal diese das Vorliegen einer Beschränkung bekräftigt, welche ohnedies bereits in Form der "Überlassungs- und Hinterlassungsverpflichtung" seit dem Jahre 1993 obligatorisch, und seit dem Jahre 2000 verdinglicht, bestanden hat. Zusammenfassend bleibt festzuhalten: Die hier vorliegenden sich zu einem Gesamtbild zusammenfügenden Sachverhaltsfacetten lassen durchaus die Schlussfolgerung zu, dass CK mit der Übergabe des Betriebes eine Stellung erhielt, die der Position eines wirtschaftlichen Eigentümers auch in Bezug auf das Betriebsgebäude entspricht. Die durch die Überlassungs- und Hinterlassungsverpflichtung äußerst eingeschränkten Dispositionsmöglichkeiten der Bw. hinsichtlich der Betriebsliegenschaft (ua. zugunsten von CK) im Zusammenhalt mit den faktischen Verhältnissen in Bezug auf die berufliche und familiäre Stellung der Kinder KD K und L H, die Auszahlung bzw. Annahme der Abfindungssummen, der vertragliche Verzicht der beiden "weichenden Kinder" auf ihren Pflichtteil sowie das zugunsten von CK verfasste Testament stellen allesamt Indizien für das Vorliegen von wirtschaftlichem Eigentum des Übernehmers dar. Auch sind die seitens der Finanzverwaltung in Rz 5570 der EStR 2000 postulierten Tatbildmerkmale nach Ansicht des erkennenden Senates zur Gänze, wenngleich auch in unterschiedlicher Prägung und Intensität, vorhanden. Wohl hätte ein im Rechtskleid einer "Schenkung auf den Todesfall" zugunsten des Übernehmers abgegebenes Schenkungsversprechen eine stärkere Bindung der Bw. herbeigeführt, dennoch erachtet der Senat aufgrund der hier vorliegenden Faktenlage bzw. Begleitumstände die testamentarische Willensbekundung der Bw. auf Einsetzung ihres Sohnes CK als Alleinerben als ausreichend. Der Umstand, dass die Nutzenziehung sowie Lastentragung durch den Übernehmer im Rahmen des übernommenen Pensionsbetriebes erfolgt ist, ist ohndies unstrittig. Derartiges ergibt sich aus den zur Vorlage gebrachten Unterlagen und wurde dies seitens der Amtspartei zu keinem Zeitpunkt des zweitinstanzlichen Verfahrens angezweifelt oder gar in Abrede gestellt. Aufgrund der vorliegenden Berufungsentscheidung war die vom Finanzamt im bekämpften Bescheid in Ansatz gebrachte Versteuerung der stillen Reserven (Entnahmewert € 439.077,64) zu egalisieren. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb ermitteln sich daher wie folgt: | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt FA | € | 448.486,08 | abzgl. Gebäudeentnahmewert lt FA | € | 439.077,64 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt UFS | € | 9.408,44 Abschließend bleibt festzuhalten, dass angesichts der durch diese Entscheidung erfolgten Zuerkennung des wirtschaftlichen Eigentums der Betriebsliegenschaft an CK sich ein formeller Abspruch über die von der steuerlichen Vertretung gestellten Eventualanträge (Anwendung der Befreiungsbestimmung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 und des Hälftesteuersatzes) erübrigt. Anzumerken ist in diesem Zusammenhang jedoch, dass eine für die Anwendung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 idF des Abgabenänderungsgesetzes 2004, BGBl I Nr. 180/2004, gemäß § 124b Z 110 EStG erforderliche unwiderrufliche Optionserklärung der Bw. in Bezug auf die Anwendung des ab dem 1.1.2005 geltenden Abgabenänderungsgesetzes auf das Jahre der Betriebsübergabe (2004) nicht vorliegt. Eine derartige Erklärung wäre bis zum Ablauf des Kalenderjahres 2004 beim Finanzamt einzubringen gewesen. Demzufolge wäre die Befreiungsbestimmung des § 24 Abs. 6 EStG in der vor dem Abgabenänderungsgesetz geltenden Rechtslage anzuwenden gewesen, wonach aber jedwede Überlassung des Gebäudes zur Erzielung betrieblicher Einkünfte als befreiungsschädlich gilt (vgl. § 24 Abs. 6 Z 2 Teilstrich 2 leg.cit. idF des BGBl. I Nr. 73/2003). Abgesehen davon, stellt der hier vorliegende Sachverhalt keine Betriebsaufgabe iSd § 24 Abs. 1 EStG 1988 dar. Durch die Aufgabe des Betriebes muss der Betrieb als lebender selbständiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufgehört haben (VwGH 28.10.2009, 2007/15/0114). Dies ist gegenständlich nicht der Fall. Die Anwendung des Hälftesteuersatzes (§ 37 Abs. 1 und 5 EStG 1988) bliebe demnach ebenso versagt. Beilage: 1 Berechnungsblatt Klagenfurt am Wörthersee, am 19. Juli 2010