UFSW RV/0171-W/09

3. Wird in den Fällen der Z 2 der Gegenstand der Lieferung nicht für unternehmerische Zwecke erworben und durch den Abnehmer im persönlichen Reisegepäck ausgeführt, liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn a) der Abnehmer keinen Wohnsitz (Sitz) oder gewöhnlichen Aufenthalt im Gemeinschaftsgebiet hat, b) der Gegenstand der Lieferung vor Ablauf des dritten Kalendermonates, der auf den Monat der Lieferung folgt, ausgeführt wird und c) der Gesamtbetrag der Rechnung für die von einem Unternehmer an den Abnehmer gelieferten Gegenstände 1 000 S übersteigt. Als Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt gilt der Ort, der im Reisepaß oder sonstigen Grenzübertrittsdokument eingetragen ist. Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Ausfuhr bearbeitet oder verarbeitet worden sein. Die vorstehenden Voraussetzungen müssen buchmäßig nachgewiesen sein. (2) Ausländischer Abnehmer ist a) ein Abnehmer, der keinen Wohnsitz (Sitz) im Inland hat, b) eine Zweigniederlassung eines im Inland ansässigen Unternehmers, die ihren Sitz nicht im Inland hat, wenn sie das Umsatzgeschäft im eigenen Namen abgeschlossen hat. Eine im Inland befindliche Zweigniederlassung eines Unternehmers ist nicht ausländischer Abnehmer. (3) Ist in den Fällen des Abs. 1 Z 2 und 3 der Gegenstand der Lieferung zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt, so liegt eine Ausfuhrlieferung nur im Fall des Abs. 1 Z 2 vor, wenn 1. der Abnehmer ein ausländischer Unternehmer ist und 2. das Beförderungsmittel den Zwecken des Unternehmens des Abnehmers dient. Im Falle des Abs. 1 Z 3 ist eine Ausfuhrlieferung ausgeschlossen. (4) Über die erfolgte Ausfuhr muß ein Ausfuhrnachweis erbracht werden. Der Unternehmer ist berechtigt, die Steuerfreiheit schon vor Erbringung des Ausfuhrnachweises in Anspruch zu nehmen, wenn der Ausfuhrnachweis innerhalb von sechs Monaten nach Bewirkung der Lieferung erbracht wird. Macht der Unternehmer in den Fällen des Abs. 1 Z 3 von dieser Berechtigung keinen Gebrauch und nimmt er die Steuerfreiheit stets erst nach Vorliegen des Ausfuhrnachweises in Anspruch, so kann die zunächst vorgenommene Versteuerung des Ausfuhrumsatzes in der Voranmeldung für jenen Voranmeldungszeitraum rückgängig gemacht werden, in welchem der Ausfuhrnachweis beim Unternehmer einlangt, vorausgesetzt, daß diese Vorgangsweise in allen Fällen des Abs. 1 Z 3 eingehalten wird. Dies gilt auch dann, wenn der Ausfuhrnachweis erst nach Ablauf jenes Veranlagungszeitraumes einlangt, in dem die Lieferung an den ausländischen Abnehmer ausgeführt worden ist. Der Unternehmer hat die Höhe der Ausfuhrumsätze, für welche die Versteuerung nach Maßgabe des Zeitpunktes des Einlangens des Ausfuhrnachweises rückgängig gemacht wird, nachzuweisen. (5) Die Versendung des Gegenstandes in das Drittlandsgebiet ist durch Versendungsbelege, wie Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente und dergleichen, oder deren Doppelstücke nachzuweisen. Anstelle dieser Versendungsbelege darf der Unternehmer den Ausfuhrnachweis auch in folgender Weise führen: 1. Durch eine von einem im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Spediteur auszustellende Ausfuhrbescheinigung oder 2. durch die mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene schriftliche Anmeldung in der Ausfuhr. (6) In den nachstehend angeführten Fällen hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis in folgender Weise zu führen: 1. Im Falle des Abholens durch eine vom liefernden Unternehmer ausgestellte und mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung, wenn der Gegenstand der Lieferung nicht für unternehmerische Zwecke erworben und im persönlichen Reisegepäck ausgeführt wird. 2. im Falle der Beförderung des Gegenstandes in das Drittland durch a) eine mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene schriftliche Anmeldung in der Ausfuhr, b) eine vom liefernden Unternehmer ausgestellte und mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung, wenn eine schriftliche Anmeldung nach den zollrechtlichen Vorschriften nicht erforderlich ist. (7) Die in den Abs. 5 Z 1 und 2 und Abs. 6 angeführten Belege für den Ausfuhrnachweis sind nach einem vom Bundesminister für Finanzen durch Verordnung zu bestimmenden Muster auszustellen und haben alle für die Beurteilung der Ausfuhrlieferung erforderlichen Angaben, insbesondere auch Angaben zur Person des ausländischen Abnehmers und desjenigen, der den Gegenstand in das Drittland verbringt, zu enthalten. Der Unternehmer hat die Ausfuhrbelege 7 Jahre aufzubewahren." Demnach müssen sämtliche Voraussetzungen vorliegen, unter denen die Ausfuhrlieferungen nach § 6 Abs. 1 Z 1 und § 7 UStG 1994 befreit sind. Erforderlich ist somit ein ausländischer Abnehmer, wenn dieser (Käufer) das Kraftfahrzeug in das Drittland befördert oder versendet (Abholfall). Darüber hinaus muss hinsichtlich der steuerfreien Ausfuhrlieferung ein Ausfuhrnachweis und Buchnachweis vorliegen. Für Lieferungen (Beförderung und Versendung) in das übrige Gemeinschaftsgebiet ist die VO BGBl. Nr. 401/1996 über den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis zu beachten. Die genannten Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Im gegenständlichen Fall wurde das Kfz nicht exportiert. Schon die materiellen Voraussetzung der Ausfuhr in ein Drittland sind nicht gegeben. Demzufolge liegt weder ein Ausfuhr- noch ein Buchnachweis vor. Gemäß Erkenntnis des VwGH vom 22.3.2006, Zl 2002/13/0164 (es ging um die Frage, ob zweifelsfrei gefälschte Ausfuhrnachweise für die Bf als Fälschungen erkennbar waren), "hat bei der Prüfung ein subjektives Moment ... außer Betracht zu bleiben. Maßgeblich ist lediglich, ob der in § 7 Abs 1 und 2 UStG 1994 normierte Tatbestand erfüllt ist, welcher die Steuerfreiheit als Rechtsfolgen nach sich zieht." Im vorliegenden Fall liegen die objektiven Voraussetzungen nicht vor. Das Kfz wurde nicht exportiert, sondern verblieb im Inland. Schon aus diesem Grund liegt daher keine von der NOVA befreite Ausfuhrlieferung vor. In diesem Zusammenhang ist auszuführen, dass nach der Literatur bei der durch den Unternehmer durchzuführenden Beurteilung, ob Steuerfreiheit gegeben ist, der Maßstab der Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Kaufmanns anzulegen ist. Erscheinen die Angaben des Abnehmers dem Lieferer zweifelhaft, so kann es zur Vermeidung von NOVA Nachforderungen zweckmäßig sein, die Lieferung vorerst als steuerpflichtig zu behandeln (s zur USt zB Kolacny/Scheiner/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, Art 7 UStG, Tz 65f) Andernfalls, wie im vorliegenden Fall, muss der Unternehmer mit NOVA-Nachforderungen rechnen. Dies ist aber keine Strafbestimmung, sondern die gesetzlichen Voraussetzungen der steuerfreien Ausfuhrlieferung liegen eben nicht vor. Im vorliegenden Fall waren die Angaben des Abnehmers, das Kfz in die USA exportieren zu wollen, zumindest zweifelhaft, da der Bw nach den Ermittlungsergebnissen damit rechnen musste, dass das Kfz nicht exportiert wird. Es wäre daher zweckmäßig gewesen, die Lieferung als steuerpflichtig zu behandeln. Hingewiesen wird auch darauf, dass der Bw nach der Lieferung des Kfz eine Reparatur des Kfz in Auftrag gab und es wesentlich später beim Amt der NÖ Landesregierung typisieren ließ. Er wusste daher zu diesem Zeitpunkt definitiv, dass das Kfz nicht exportiert wurde, machte aber die in Anspruch genommenen Steuerfreiheit nicht rückgängig. Bemerkt wird, dass ein allfälliger Gutglaubensschutz in diesem Fall nicht zur Anwendung gelangen kann, da sowohl nach der Rechtsprechung des EuGH als auch nach der Judikatur des VwGH unabdingbare Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Gegenstand anlässlich der Lieferung tatsächlich in ein Drittland exportiert wird. Im Übrigen würden beim Bw auch die von der Judikatur geforderten Voraussetzungen für Gutgläubigkeit - Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes; alle Handlungen gesetzt, die zumutbar sind; Opfer betrügerischer Handlungen; Vorliegen der entsprechenden Nachweise - ohenhin nicht vorliegen. Der vom Bw offenbar herangezogene NOVA Tatbestand des § 1 Z 3 NOVAG der erstmaligen Zulassung von Kraftfahrzeugen zum Verkehr im Inland ist unanwendbar, da dieser Tatbestand laut Gesetzeswortlaut nur dann zur Anwendung gelangt, "sofern die Steuerpflicht nicht bereits nach Z 1 oder 2 eingetreten ist ... ." Im ggstdl Fall ist die Steuerpflicht jedoch bereits nach Z 1 des § 1 NOVAG eingetreten. Die subsidiäre Anwendung der Z 3 ist daher nicht möglich. Die in der Berufung vertretene Auffassung, spätestens mit Ablauf des 1. Jahres der vorübergehenden Zulassung wäre das Kfz von A. ordnungsgemäß zu importieren und anzumelden gewesen, es liege daher ein Eigenimport von A. iSd NOVAG vor, kann nicht nachvollzogen werden. Die Lieferung des Kfz erfolgte im Inland. Das Kfz verblieb im Inland und wurde niemals exportiert. Es ist denkunmöglich, dass der Käufer A. ein im Inland erworbenes, ausschließlich hier verwendetes und niemals exportiertes Kfz nach 1 Jahr aus dem Ausland einführt. Im Falle der Lieferung gem § 1 Z 1 NOVAG ist Abgabenschuldner der Unternehmer, der die Lieferung ausführt, im vorliegenden Fall der Bw. Die Rechtsgrundlage für die Festsetzung der NOVA durch das FA ist § 201 BAO. Die Höhe der NOVA wurde vom FA richtig bemessen und ist unbestritten. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 14. April 2010