UFSK RV/0028-K/08

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., Richterin, Adr1, vom 8. November 2007 gegen den Bescheid des Finanzamtes Gänserndorf Mistelbach vom 10. Oktober 2007 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2005 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe   Die Bw. erzielt im Streitjahr Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit infolge ihrer Tätigkeit als Richterin. In der beim Finanzamt eingereichten Einkommensteuererklärung für 2005 begehrte sie u.a. die Berücksichtigung von Kosten in Höhe von € 1.850,00 für eine "Studienreise" als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988. Im Rahmen dieser Reise absolvierte die Bw. das nachfolgend dargestellte Programm entsprechend der vorgelegten Programmübersicht 24.10.2005 Wien - Lissabon Flug Nr. x 10:25-12:55 Transfer Flughafen zur Residenz der Österreichischen Botschaft 14:00 Uhr Begrüßung in der Residenz Avenida do Restelo 17 1400 Lisboa Weiterfahrt ins Hotel Tivoli Lisboa Avenida da Lieberdade 185 1269-050 Lisboa (Tel.: 00351 213198900) 15:30 Uhr Stadtrundfahrt 18:30 Uhr Besuch Vinho do Porto R.S. Pedro de Alcántara 45 1250-237 Lisboa 19:30 Uhr Transfer ins Hotel Tivoli Lisboa 25.10.2005 Abfahrt vom Hotel mit Bus und örtlichen deutschsprechenden Führer 10:00 Uhr Procuradoria Geral da Republica * Palácio Palmela Rua da Escola Politécnica, n.°140 1269-269 Lisboa 14:15 Uhr Supremo Tribunal de Justica * Praca do Comércio 1149-012 Lisboa 15:45 Uhr Centro de Estudos Judiciarios * Largo do Limoeiro 1149-048 Lisboa Rückfahrt ins Hotel Abfahrt vom Hotel 20:00 Uhr Abendessen im Restaurant O Kais R. da Cintura do Porto, Armazém 1 1200-109 Lisboa 26.10.2005 08:30 Uhr Sektfrühstück im Hotel mit Frau Ges. Magister K. W. (Österreichische Botschaft) anlässlich des Österreichischen Nationalfeiertages Abfahrt vom Hotel mit Bus und deutschsprechenden Führer 10:00 Uhr Supremo Tribunal Administrativo * Rua S. Pedro de Alcántara, n.°75 1269-137 Lisboa 11:15 Uhr Tribunal da Relacao de Lisboa * Rua do Arsenal, Letra G 1100-038 13:00 Uhr Abfahrt vom Hotel nach Sintra, Cascais und Estoril 27.10.2005 10:00 Uhr Tribunal Constitutcionale * Exkursion nach Obidos, Nazare, Alcobaca 28.10.2005 9:00 Uhr Transfer zum Flughafen und Weiterflug nach Madeira mit Flug Nr. x 11.20-13.00 Uhr 13:00 Uhr Ankunft im Funchal und Begrüßung Transfer zum Hotel Crowne Plaza Estrade Monumental 175 - 177 9000-100 Funchal Madeira Portugal (Tel.: 00351 291 717700) Kleiner Imbiss im Pool Restaurant 15:00 Uhr Tribunal de Contas da Madeira * Palacio dos Esmeraldos Rua dos Esmeraldos 9000 Funchal Besichtigung Monte - Rückfahrt ins Hotel 19:00 Uhr Hotel Crowne Plaza, Madeira de Honra 29.10.2005 Stadtbesichtigung inklusive Markthalle & Fischmarkt und Ost-Inselbesichtigungstour 20:00 Uhr Abendessen im Restaurant Adega da Quinta! Rückfahrt ins Hotel 30.10.2005 West-Inselbesichtigungstour 31.10.2005 Abfahrt vom Hotel 10:00 Uhr Instituto do Vinho da Madeira * Anschließend Transfer zum Flughafen Rückflug nach Wien mit Flug Nr. x 13:20 - 18:55 Uhr Die mit * gekennzeichneten und kursiv geschrieben Programmpunkte sind jene, die von der Bw. als beruflich veranlasst bekannt gegeben werden. Im bekämpften Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 10.10.2007 fanden die unter dem Titel Studienreise begehrten Kosten unter Hinweis auf das Vorliegen eines Mischprogramms keine Berücksichtigung. Mit Schriftsatz vom 08.11.2007 erhob die Bw. Berufung und begründete auszugsweise: Ich halte die Begründung, dass diese Reisen auch Anziehungskraft auf andere Personen als Richter und Staatsanwälte ausübt, für nicht nachvollziehbar. Betrachtet man die Programmpunkte der Reisen, so ist leicht erkennbar, dass diese Reisen für einen "Außenstehenden" zu diesem Preis nicht interessant sind. Ich darf darauf hinweisen, dass bei einem nur 7-ganztägigen Aufenthalt in Portugal/Madeira nahezu drei Tage für offizielle Termine verwendet wurden. . . . Aus der Höhe der Reisekosten ist auch ersichtlich, dass darin Kosten für Dolmetscher, die wir bei den offiziellen Terminen benötigen, enthalten sind. Ist eine 7-tägige Portugal/Madeira Reise um € 1.859,00 und eine 10-tätige Thailand-Reise um € 1.960,00 mit den oben angeführten offiziellen Terminen wirklich für einen "Außenstehenden" interessant? Abschließend darf ich noch bemerken, dass es für mich als Richter nicht nachvollziehbar ist, warum es bei Vorliegen der gleichen Voraussetzungen (gleicher Beruf, gleiches Einkommen, gleiche Studienreise) in anderen Sprengeln sehr wohl zu einer Anerkennung dieser Studienreise als Werbungskosten kommt. In der abweisenden Berufungsvorentscheidung vom 23.11.2007 wurde u.a. ausgeführt: Im ggstdl. Fall handelt es sich um eine Studienreise mit Mischprogramm, die teils privaten und teils beruflichen Zwecken diente, wobei das außerberufliche Programm den zeitlichen Rahmen des beruflichen Programms deutlich überstieg, wenn man von 8 Stunden Normalarbeitszeit ausgeht. Die weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit ist nicht erkennbar. Allgemein interessierende Programmpunkte nahmen zeitlich gesehen mehr Raum ein als jener, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen beruflichen Betätigungen verwendet wird. Begrüßung und Sektfrühstück in der österreichischen. Botschaft sind nicht nur für Richter, sondern allgemein von Interesse; dass Stadtrundfahrten, Insel- und sonstige Besichtigungen wie der Markthalle, Besuche von Weininstituten u ä privat veranlasst und von allgemeinem Interesse sind, ist allgemein bekannt und unbestritten. Mit Schreiben vom 12.12.2007 begehrte die Bw. die Vorlage ihrer Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Im - laut Übernahmebestätigung am 17.03.2009 übernommenen - Bedenkenvorhalt vom 13.03.2009 wurde der Bw. neben der Darlegung der Voraussetzungen für die steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für Studienreisen u.a. Nachfolgendes zu Kenntnis gebracht und um Vorlage entsprechender Unterlagen ersucht: Streitgegenständlich ging das Finanzamt in beiden Streitjahren vom Vorliegen eines Mischprogramms aus. Sie bringen in Ihrer Berufung vor, dass a) bei einem nur 7-ganztätigen Aufenthalt in Portugal/Madeira nahezu drei Tage für offizielle Termine und b) beim 10-tätigen Aufenthalt in Thailand zwei volle Tage und ein halber Tag ausschließlich auf offizielle Termine entfielen. Zu a) In der vorgelegten Programmübersicht wurden von Ihnen folgende Zeiten als beruflich veranlasst erklärt: 25.10.2005: 10:00 - ? , Rückfahrtszeitpunkt ins Hotel blieb offen, 26.10.2005: 10:00 - 13:00, ergibt drei Stunden 27.10.2005: 10:00 - ? , Exkursion nach Obides, Nazare, Alcobaca 28.10.2005: 15:00 - ?. Besichtigung Monte, Rückfahrt ins Hotel 31.10.2005: 10:00 - ? Abflug um 13:20 zu b) Official Programms an den Tagen 24.10.2006:09:15- 12:00, 3,5 Stunden 25.10.2006: 08:00- 16:30, 8,5 Stunden 26.10.2006: 08.00 - 15:30, 7,5 Stunden Um Abklärung der "beruflichen" Stunden zu a) wird ersucht. Weiters wird bezüglich a) und b) ersucht darzulegen, aus welchem Grund an den von Ihnen als beruflich deklarierte Veranstaltungen teilgenommen wurde und worin die berufliche Notwendigkeit der Teilnahme bestand. Wurde vom Arbeitgeber ein diesbezüglicher Dienstauftrag erteilt? Wenn ja, wird um Vorlage des Dienstvertrages bzw. aller in den Streitjahren Geltung habenden diesbezüglichen Vereinbarungen mit Ihrem Arbeitgeber ersucht. Sollten diese mündlich getroffen worden sein, wird ersucht deren Inhalt bekannt zu geben und durch zweckentsprechende Unterlagen zu untermauern. In der Berufung wurde auf Kosten eines Dolmetschers hingewiesen. Um Kosten in welcher Höhe handelte es sich hiefür 2005 und 2006? Um belegmäßigen Nachweis wird ersucht. Werbungskosten im Sinn des § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind (nur) Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Es wird ersucht darzulegen, warum die Teilnahme an den beiden "Studienreisen" bzw. der Besuch der als beruflich erklärten Veranstaltungen laut den vorgelegten Programmen Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung Ihrer Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit darstellen und dies gegebenenfalls durch zweckentsprechende Unterlagen zu dokumentieren. Die Bw. gab weder bis zum genannten Termin noch bis dato eine Stellungnahme ab noch legte sie Unterlagen vor. Über die Berufung wurde erwogen:   Gem. § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten "die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen . . . ." Gem. § 20 Abs. 1 EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften u. a. nicht abgezogen werden: " . . . 2.) a) Aufwendungen oder Aufgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie . . . zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. . . . " Kosten für die Studienreisen können Werbungskosten sein. Sie sind allerdings nur dann als solche abzugsfähig, wenn auf Grund des Reiseprogramms und der Durchführung der Reise die Möglichkeit eines privaten Reisezwecks nahezu ausgeschlossen ist (s. Doralt, Kommentar, EStG, Stand 1.1.2006, Bd I, § 4 Tz 364f). Nach Lehre und Judikatur müssen für die Anerkennung von Studienreisen folgende Voraussetzungen kumulativ vorliegen (s. Doralt, aaO): - Planung und Durchführung der Reise erfolgen entweder im Rahmen einer lehrgangsmäßigen Organisation oder sonst in einer Weise, die die zumindest weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit einwandfrei erkennen lässt, - Die Reise muss nach Planung und Durchführung dem Abgabepflichtigen die Möglichkeit bieten, Kenntnisse zu erwerben, die eine einigermaßen konkrete Verwertung in seinem Unternehmen gestatten, - Das Reiseprogramm und seine Durchführung müssen derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufungsgruppe des Abgabepflichtigen abgestellt sein, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierter Teilnehmer entbehren, - Andere allgemein interessierende Programmpunkte dürfen zeitlich gesehen nicht mehr Raum als jene einnehmen, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen als beruflichen Betätigungen verwendet wird; dabei ist auf eine Normalarbeitszeit von durchschnittlich acht Stunden abzustellen. (Entscheidend ist das zeitliche Ausmaß der allgemein interessierenden Programmpunkte zu jenen der ausschließlich beruflich veranlassten Aktivitäten, gemessen an der tatsächlichen Abwicklung der Reise). Ist die Reise nicht abzugsfähig, sind auch jene Reisekosten nicht absetzbar, die anteilig auf einen ausschließlich beruflichen Zwecken gewidmeten Reiseabschnitt entfallen (Aufteilungsverbot). Abzugsfähig sind lediglich die Gebühren für die Teilnahme an Berufsveranstaltungen (Kongressen uä)" (Wiesner/Atzmüller/Grabner/Lattner/Wanke, MSA EStG [1. 5. 2004], § 4 Anm. 82 "Studienreise"). Die im Streitfall als beruflich veranlasst angegebenen Stunden umfassen laut dem oben dargestelltem Programm am 25.10.2005 rund acht Stunden, an den Tagen 26.10.2005, 27.10.2005, 28.10.2005 und 31.10.2005 rund zwei bzw. drei Stunden. Dabei ist darauf zu verweisen, dass dies aus dem vorgelegten Programm abgeleitet wird: 25.10.2005: Beginn 10:00 - 18:00 (laut Programm fand um 20:00 Uhr das Abendessen im Restaurant O Kais statt, davor Rückfahrt ins Hotel und Abfahrt vom Hotel zum Abendessen: 1 Stunde , für Frisch machen und umziehen: 1 Stunde) 26.10.2005: 10:00 bis 12:30 (denn um 13:00 Abfahrt vom Hotel nach Sintra, Cascais und Estoril) 27.10.2005: 10:00 - 13:00 (geschätzt, da anschließende Exkursion nach Obides, Nazare und Alcobaca) 28.10.2005: 15:00 - 17:00 (da vor dem Abendessen um 19:00 noch die Besichtigung Monte erfolgte) 31.10.2005: 10:00 - 12.00, maximal zwei Stunden vor Abflug um 13.20! Demzufolge liegen die von der Bw. selbst als beruflich veranlasst bezeichneten Termine zeitlich gesehen wesentlich unter 50 % der gesamten Reisezeit. Im Bedenkenvorhalt wurde die Bw. um detaillierte Aufklärung hinsichltich der "beruflichen" Stunden ersucht, jedoch erfolgten weder innerhalb der Frist noch bis dato weitere Erklärungen und keine Übermittlung der urgierten Unterlagen hinsichtlich der beruflichen Veranlassung. Die Bw. führte in ihrer streitgegenständlichen Berufung aus, dass bei einem nur 7 -ganztägigen Aufenthalt in Portugal/Madeira nahezu drei (?) Tage für offizielle Termine verwendet worden seien. Selbst bei den (aufgrund des im vorherigen Absatz Dargelegten nicht nachvollziehbaren) drei "beruflichen" Tagen würden die privaten Programmpunkte zeitlich gesehen die "beruflichen" noch immer wesentlich übersteigen. Neben dem zeitlichen Überwiegen der privat veranlassten Programmpunkte, fehlt jedoch auch die erforderliche lehrgangsmäßige Abwicklung der Reise (dem Programm nicht zu entnehmen) und enthält dieses Programm überwiegend allgemein interessierende Prgrammpunkte (nämlich jene, die von der Bw. selbst als nicht beruflich veranlasst bezeichnet werden). Die Bw. ließ auch unbeantwortet, worin die berufliche Notwendigkeit der Reise bestand, insbesondere welche Kenntnisse erworben werden sollten, die eine einigermaßen konkrete berufliche Verwertung gestatten. Kosten für "Studienreisen", deren Gegenstand ein Mischprogramm ist, sind der privaten Lebensführung zuzuordnen und nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Ob und inwieweit die von der Bw. selbst als beruflich veranlasst bezeichneten Termine als solche zu qualifizieren sind, ist damit für die gegenständliche Beantwortung der Berücksichtigung der beantragten Reisekosten nicht mehr entscheidungswesentlich. Denn ist ein Mischprogramm anzunehmen, sind auch jene Reisekosten, die anteilig auf ausschließlich berufliche Reiseabschnitte entfallen, nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Fallen im Rahmen einer Reise mit Mischprogramm eindeutig abgrenzbare Fortbildungskosten oder sonstige Werbungskosten an (z.B. Teilnahmegebühren für Fortbildungsveranstaltungen, Erwerb von schriftlichen Kongressunterlagen), sind diese Kosten abzugsfähig" (Atzmüller/Lattner in Wiesner/Atzmüller/Grabner/Lattner/Wanke, MSA EStG [1. 6. 2007], § 16 Anm. 34). Bezüglich der eventuellen Berücksichtigung der Dolmetscherkosten oder eventuell sonstiger beruflich veranlasster Aufwendungen blieb die Bw. jedoch die Beantwortung der Fragen im Bedenkenvorhalt sowie die Übermittlung diesbezüglicher zweckentsprechender Unterlagen, im Speziellen den Nachweis der Dolmetscherkosten schuldig. Im Übrigen sei darauf hingewiesen, dass über den hier vorliegenden Streitfall zu entscheiden ist. Eventuelle Berücksichtigungen - zu Recht oder zu Unrecht in anderen Fällen - vermögen auf diese Entscheidung keinen Einfluss zu haben. Aufgrund dieser Darlegungen war spruchgemäß zu entscheiden und die Berufung abzuweisen.   Klagenfurt, am 30. April 2009