UFSL RV/0788-L/06

Die Berufung wurde dem Unabhängigen Finanzsenat mit Vorlagebericht vom 8.8.2006 zur Entscheidung vorgelegt. In der Folge wurden die Berufungen mit Schreiben vom 24. Jänner 2008 allen beteiligten Parteien zur Wahrung des Parteiengehörs übermittelt. Weiters wurde den Parteien der bisher ermittelte Sachverhalt zur Kenntnis gebracht. Der Firma El. wurden ergänzend folgende Fragen gestellt: 1) Hatte Herr Sch. seinen Wohnsitz im Berufungszeitraum in G 59? 2) Von wo übte Herr Gr seine Tätigkeit überwiegend aus? 3) Wie oft waren Herr Gr und Herr Sch. in Ha anwesend? 4) In der Berufung wird angeführt, Herr Sch. habe nach der Hochwasserkatastrophe 2002 psychische Probleme gehabt, die eine Fahrt zum Standort nach 1 unmöglich machten. Bitte geben Sie bekannt, wie oft er sich in den Jahren davor am Standort 1 aufgehalten hat. 5) Liegen für die Benützung von G 13 und 59 schriftliche Mietverträge vor? Wurde die Benützung von G 13 unentgeltlich gestattet? 6) Wieviele Mitarbeiter waren in Ha beschäftigt? Wer fungierte dort als Ansprechpartner für Bewerber? 7) Wieviele m² standen Herrn Sch. in G 13 als Büroräumlichkeiten zur Verfügung? 8) Bitte schildern Sie genau, welche Tätigkeiten die Herren Gr, Sch. und H im Unternehmen ausübten." In der Folge langte am 26. Februar 2008 ein ergänzendes Schreiben der Gemeinde Ho ein und wurde ausgeführt: Das Gebäude G 13 sei ein altes Wohnhaus, dessen Obergeschoß von der Eigentümerin MM Herrn Sch. zur Verfügung gestellt worden sei. Die genutzte Fläche im Obergeschoß des Hauses G 13 habe rund 100 m² betragen. Nach Standortverlegung Ende 2003 in das Objekt G 59 seien von der Firma El. Räume im Ausmaß vom rund 60 m² gemietet worden. An der Zufahrtsstraße zu den Objekten G 59 und G 13 sei an der H-Str. ein Hinweisschild zur Firma El. angebracht gewesen. Die Gemeinde Ho habe die Staubfreimachung der Zufahrtsstraße zum Objekt G 13 veranlasst. Das öffentliche Gut sei sogar verlegt worden, um eine Beeinträchtigung der Lebensqualität der Nachbarn hintanzuhalten. Auch Steuernachlässe seien an die Firma gewährt worden. Auch Firmenfeiern und Firmenzusammenkünfte hätten ständig am Standort G stattgefunden. Es werde daher ersicht, die vorgeschlagene Zuteilung laut Berufung vorzunehmen. Mit Schreiben vom 13. März 2008 wurde dieses Schreiben der Firma El. zur Wahrung des Parteiengehörs übermittelt und wurde an die Beantwortung des Schreibens vom 24. Jänner 2008 erinnert. Mit Fax vom 18. März 2008 teilte die Firma El. mit, sie habe die Kommunalsteuer an die Gemeinden abgeführt, wie sie es für richtig halte. Weiters werde darauf hingewiesen, dass alle Angaben lt. Bilanz der Firma El. richtig seien. Die Kommunalsteuer sei zu 100 % der Gemeinde 1 zugeteilt worden, weil es zu keiner Einigung zwischen den Gemeinden gekommen sei. Die Krankheit des Herrn Sch. habe er nicht 2002 bekommen, sondern 1997, dies sei schon mehrmals durch ärztliche Bestätigungen bestätigt worden, jedoch ignoriert worden. Über die Berufung wurde erwogen: Die Referentin legt ihrer Entscheidung folgenden Sachverhalt zugrunde: Die Firma E wurde im Jahr 1991 gegründet und hatte zunächst ihren Standort in 4681 Ro, Mühlehen 2. Mit 16. Jänner 1995 wurde der Standort verlegt nach 4680 Ha, Adr1 (Verständigung über die Verlegung des Gewerbestandortes durch die BH BH vom 24.1.1995). Am Standort Ha bestand ab diesem Zeitpunkt im Geschäftshaus Adr1 ein Mietverhältnis und waren dort auf ca. 80 m² die Büroräumlichkeiten eingerichtet. Der Firmenstandort war durch entsprechende Firmenschilder an der Fassade öffentlich gekennzeichnet. Es bestand ein Festnetzanschluß. Laut Auszug aus dem zentralen Gewerberegister bestand ab 1.1.1997 eine weitere Betriebsstätte in 2345 Ho, G 13. Laut Bilanz der Fa. El. wurde für das Büro in G 13 Miete bezahlt (1998 bis 2001 je ATS 12.000,--, 2002 € 600,--; 2003 € 1936,--). Ein schriftlicher Mietvertrag liegt nicht vor. Das Gebäude G 13 ist ein altes Wohnhaus, dessen Obergeschoss von der Eigentümerin MM Herrn Sch. zur Verfügung gestellt wurde. Die genutzte Fläche betrug ca. 100 m². Ende 2003 wollte sie das Gebäude wieder selbst nutzen und Herr Sch. verlegte sein Büro in sein Elternhaus nach G 59 (rund 200 m entfernt). Dieses Gebäude ist ein Einfamilienhaus. Ab Oktober 2004 wurde von Herrn Sch. Miete an seinen Vater in Höhe von monatlich € 145,35 bezahlt. Er nutzte dort ca. 60 m². Auf den Personalbewerbungsbögen scheint unter der Adresse in 1 der Zusatz "Filiale: 2345 Ri/Innkreis, G 13" auf. Die Steuerbescheide der Jahre 2000 bis 2004 der Firma El. wurden an den Standort Ha zugestellt. Auf der H-Str. befand sich ein Hinweisschild zur Firma El. (G). Herr Sch. ist der handelsrechtliche Geschäftsführer der Firma El.. Die Aufgaben im Unternehmen sind wie folgt aufgeteilt: Herr Sch. und Herr Gr sind für den Verkauf und den Außendienst zuständig, Herr H ist ausschließlich für die Buchhaltung und die Lohnverrechnung zuständig. In den berufungsgegenständlichen Jahren hat er diese Tätigkeit überwiegend im Büro in 1 erledigt. Fallweise nahm er Arbeit nach Hause mit. Ausgangsrechnungen, fast alle Eingangsrechnungen, die Honorarnote des Steuerberaters und die Tankrechnungen lauten auf Ha. Für ein Festnetztelefon in 1 waren Aufwendungen in der Bilanz enthalten, die anderen Telefonkosten betrafen Handys. In sämtlichen Dienstverträgen des Jahres 2003 findet sich auf dem Briefkopf der Hinweis auf R. Es gab im Berufungszeitraum zwei Firmenkonten: Ein Konto bei der Volksbank in Ri und ein Konto bei der Raika in 1. Beide Konten weisen als Kontoinhaber die Firma El., 1, auf. Mit Schreiben der BH BH vom 11. Jänner 2005 wurde die Gemeinde Ha von der Verlegung des Gewerbestandortes nach R, Adr3, verständigt. Ab diesem Zeitpunkt bestand auch nach zentralem Gewerberegister keine weitere Betriebsstätte in G mehr. Rechtliche Beurteilung: Strittig ist im gegenständlichen Fall, ob in G 13 bzw. 59 (Gemeindegebiet Ho) bzw. am Adr1 in Ha eine Betriebsstätte der Firma El. begründet wurde, bzw. falls eine solche bestand, wie die Kommunalsteuer der betreffenden Jahre zwischen den beteiligten Gemeinden aufzuteilen ist bzw. welcher Gemeinde die Kommunalsteuer zur Gänze zuzuteilen ist. Die beteiligten Gemeinden beantragen jeweils eine Zuteilung zur Gänze, nach dem Berufungsvorbringen der Firma El. wird von dieser eine Aufteilung von 70:30 zugunsten der Gemeinde Ho beantragt. Gemäß § 4 Abs. 1 Kommunalsteuergesetz gilt als Betriebsstätte jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die mittelbar oder unmittelbar der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit dient. a) Ha Aufgrund des dargestellten Sachverhalts besteht nach Ansicht der Referentin kein Zweifel daran, dass in den berufungsgegenständlichen Jahren eine Betriebsstätte der Firma El. in Ha bestand. Es war eine ortsgebundene, feste Vorkehrung vorhanden, über die die Firma El. Verfügungsmacht hatte (statisches Element), es hat sich dort eine unternehmerische Tätigkeit abgespielt (jedenfalls wurde dort nach dem festgestellten Sachverhalt die Buchhaltung erledigt und lauten die meisten Rechnungen auf dieses Standort - funktionales Element) und war die Organisationseinheit auch nicht nur auf vorübergehende Dauer ausgerichtet (Mietvertrag lief über mehrere Jahre - zeitliches Element). Da auch die Ausgangsrechnungen und die überwiegenden Eingangsrechnungen als Rechnungsadresse 1 aufweisen, wird davon ausgegangen, dass am Standort 1 auch andere unternehmerische Tätigkeiten stattfanden. Auch scheint der Standort 1 als Adresse des Arbeitgebers in den Arbeitsverträgen auf. Die Steuerbescheide der Jahre 2000 bis 2004 wurden an den Standort Ha zugestellt. Die Buchhaltung der Firma El. weist in ihrer Gesamtheit auf eine hauptsächliche Geschäftstätigkeit in 1 im Berufungszeitraum hin. Keinesfalls kommt daher eine Zuteilung der Kommunalsteuer zu 100 % an die Gemeinde Ho in Betracht, wie diese in ihrer Berufung fordert. Der gesamte Außenauftritt der Firma El. und die örtlichen Gegebenheiten in Ha zeichnen ein anderes Bild. Die Betriebsstätte wurde bereits Anfang 1995 eingerichtet. Warum ab einer Erkrankung des Geschäftführers im Jahr 1997 keine Betriebsstätte mehr an diesem Standort bestehen soll, ist nicht nachvollziehbar und aus den vorliegenden Unterlagen nicht ersichtlich. In den Unterlagen der Firma El. deutet nichts darauf hin, dass dieser Betriebsstandort 1997 oder 2002 aufgegeben wurde. Im Gegenteil wurde die Übersiedlung am 1.1.2005 nach R an der Fassade des Gebäudes in 1 angekündigt, was völlig unverständlich ist, wenn dort seit Jahren keine Betriebsstätte mehr besteht. b) Ho Laut Berufungsvorbringen wurde die unternehmerische Tätigkeit in den Jahren 2002 bis 2004 im Haus einer Freundin der Familie bzw. der Eltern ausgeübt. Es liegen keine schrifltichen Mietverträge vor. Nach dem Berufungsvorbringen erbrachte Herr Sch. in diesen Räumlichkeiten seine gesamte Tätigkeit. Dazu ist auszuführen: Wenn in der Berufung der Firma El. ausgeführt wird, die gesamte unternehmerische Tätigkeit sei in den Jahren 2002 bis 2004 in Ho ausgeübt worden, übersieht sie, dass die Firma El. nicht nur aus der Tätigkeit von Herrn Sch. besteht und dass jedenfalls (auch nach dem Berufungsvorbringen) die Buchhaltung am Standort 1 erledigt wurde. Da auch die Ausgangsrechnungen und die überwiegenden Eingangsrechnungen als Rechnungsadresse 1 aufweisen, wird davon ausgegangen, dass am Standort 1 auch andere unternehmerische Tätigkeiten bzw. der überwiegende Teil der unternehmerischen Tätigkeit der Firma El. stattfanden. Dies deckt sich auch mit dem Außenauftritt der Firma El.. Zudem wird bereits ab 1997 ein Anteil der Kommunalsteuer an die Gemeinde Ho bezahlt und beginnt auch der Berufungszeitraum in diesem Jahr, das Berufungsvorbringen geht aber nur auf die Jahre 2002 bis 2004 ein. Auch im Protokoll vom 18. Oktober 2004, von der Gemeinde Ho aufgenommen, wird ausgeführt, dass in den Jahren 2003 und 2004 die betriebliche Tätigkeit in der Gemeinde Ho ausgeübt wurde. Nach dem Vorbringen von Herrn Sch. war er ab 1997 krankheitsbedingt nicht mehr in der Lage, am Standort 1 zu arbeiten. Dies scheint der Referentin aus mehreren Gründen nicht glaubwürdig: Zum einen wird von Herrn Sch. als Krankheitsursache selbst immer wieder die Hochwasserkatastrophe vom Jahr 2002 angegeben, bei der sein neu errichtetes Wohnhaus überflutet wurde (beispielsweise im Protokoll vom 18. Oktober 2004 und in der Berufung), zum anderen wurde eine ärztliche Bestätigung (ausgestellt im Jahr 2006) vorgelegt, wonach Herr Sch. 1997 und einmalig 1998 wegen einer Angsterkrankung bei einem Facharzt in Behandlung war. Dass dies einer Berufsausübung in diesen Jahren in 1 entgegengestanden wäre, wird in der Berufung auch nicht behauptet und ausgeführt, da sich die Berufungen nur auf den Zeitraum ab 2002 beziehen. Dass ab dem Zeitpunkt der Hochwasserkatastrophe keine Tätigkeit des Geschäftsführers in 1 mehr stattfinden konnte, erscheint nach dem gesamten Firmenauftritt nicht glaubwürdig. Auf den Standort 1 wird im gesamten Schriftverkehr, auf den Stempeln der Firma und auf den Steuererklärungen hingewiesen. Auf den Dienstverträgen wird als Arbeitgeber die Firma El. mit Adresse 1 als Dienstgeber genannt. Auf einer Kommunalsteuererklärung, die im Jahr 2000 bei der Gemeinde Ha eingereicht wurde, ergibt sich, dass eine Festnetznummer in 1 auf dem Firmenstempel aufscheint. Dies wäre gegen jede Logik, wenn an diesem Standort nur die Buchhaltung erledigt würde. Bei einer Besprechung mit dem Gemeindeabgabenprpfer Schmiedleitner am 28.6.2004 war der Geschäftsführer Sch. jedenfalls in 1 anwesend. Nach Ansicht der Referentin befand sich in G 13 bzw. 59 kein Firmenstandort der Firma El. sondern ein Arbeitszimmer des Geschäftführers Herrn Sch.. Die Eigentümer dieser Wohnhäuser wollten Herrn Sch. einen Arbeitsplatz zur Verfügung stellen, aber keinesfalls mit der Firma El. einen Vertrag über die Einrichtung eines Firmenstandortes schließen. Es liegen zwar keine schrifltichen Verträge vor, jedoch lässt schon die Höhe der monatlichen Zahlungen im Verhältnis zu der Größe der zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten auf ein privat motiviertes Vertragsverhältnis mit Herrn Sch. schließen. Ein auf der H-Str. aufgestellter Wegweiser vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern. Nach Ansicht der Referentin kann man die Ausübung der Tätigkeit an diesen Standorten mit der Ausübung einer Tätigkeit in der eigenen Wohnung vergleichen. Es ist nicht ausgeschlossen, dass die Wohnung des Unternehmers, als örtliche, ortsgebundene, dem Betrieb dienende Räumlichkeit verstanden, als Betriebsstätte des Unternehmers angesehen werden kann. Die Wohnung des Unternehmers erfüllt aber voraussetzungsgemäß nur dann die Erfordernisse der dem Unternehmen "dienenden Einrichtung", wenn nicht nur vorübergehend und gelegentlich betriebliche Tätigkeiten abgewickelt werden, sondern insbesondere dann, wenn eine entsprechende Betriebsstätte im herkömmlichen Sinn nicht vorhanden ist und sich in der Wohnung auf Dauer alle jene Tätigkeiten vollziehen (zB Buchhaltung, Büroarbeiten, Planung) die ansonsten in entsprechenden Betriebsräumen abgewickelt werden. (vgl. Taucher, Kommentar zum Kommunalsteuergesetz, RZ 14 zu § 4) Im gegenständlichen Fall ist jedoch eine herkömmliche Betriebsstätte am Standort Ha vorhanden. Die Anforderungen an den Umfang der unternehmerischen Handlungen, die zur Begründung einer Betriebsstätte erforderlich sind, sind umso geringer, je mehr sich die eigentliche unternehmerische Tätigkeit außerhalb einer festen örtlichen Einrichtung vollzieht (VwGH 12.12.1995, 94/14/0060). Zieht man aus diesem Erkenntnis einen Umkehrschluss kommt man zum Ergebnis, dass wenn an einem Standort ein Geschäftslokal besteht, an das Vorliegen einer weiteren Betriebsstätte im Sinne des Kommunalsteuerrechts höhere Anforderungen zu stellen sind, als wenn kein solches Geschäftslokal bestehen würde. Dies auch deshalb, weil es wohl dem Regelfall entspricht, dass Geschäftsführer bzw. Unternehmer auch zu Hause regelmäßig oder fallweise Arbeiten für ihr Unternehmen erledigen, per Handy auch zuhause telefonisch erreichbar sind bzw. auch dort ihre Mails abrufen und lesen. Dies insbesondere im Krankheitsfall. Alle diese Tätigkeiten begründen aber noch keine Betriebsstätte, auch wenn sie in einem eigens eingerichteten Arbeitszimmer ausgeübt werden. Würde man dem Vorbringen der Berufungswerber folgen, wäre es auch völlig unverständlich, weshalb überhaupt ein Büro in Ha angemietet wurde, die Firma an der Fassade gekennzeichnet wurde bzw. im Schriftverkehr auf diesen Standort hingewiesen wurde, wenn dort keinerlei unternehmerische Tätigkeit ausgeübt wurde sondern nur die Buchhaltung erledigt wurde. Nach Ansicht der Referentin wurde durch das Vorhandensein eines Arbeitsplatzes im Elternhaus des Geschäftsführers bzw. bei einer Freundin der Familie keine Betriebsstätte der Firma El. begründet. Dies auch deshalb weil keine gesicherte Verfügungsmacht über diese Räumlichkeiten bestand und somit auch das statische Element des Betriebsstättenbegriffs nicht erfüllt ist. Jedoch ist auch für das Vorliegen einer Betriebsstätte im Sinne des Kommunalsteuergesetzes das Vorliegen folgender dreier Merkmale notwendig: 1) Statisches Element 2) Funktionales Element 3) Zeitliches Element Das statische Element verlangt das Vorhandensein einer unternehmerischen Tätigkeit, der Anlagen oder Einrichtungen gewidmet sind, über die der Unternehmer Verfügungsmacht besitzt. (vgl. Taucher, Kommentar zur Kommunalsteuer, RZ 7 zu § 4) Dies wird auch durch das Wort "dienen" in § 4 Kommunalsteuergesetz ausgedrückt, dass die Beziehung zwischen Anlage oder Einrichtung und dem Unternehmer herstellt. Ein "Dienen" kann demnach nur gegeben sein, wenn das gegenüber den dienenden Anlagen und Einrichtungen (voraussetzungsgemäß) korrelativ herrschende Unternehmen über die Anlagen oder Einrichtungen verfügen kann. (Taucher, Kommentar zur Kommunalsteuer, RZ 20 zu § 4) Auch Einrichtungen, die Fremden gehören, können Betriebsstätten des sie nutzenden Unternehmens sein, wenn dem Nutzenden (hier der Firma El.) eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht über die Anlage oder Einrichtung zusteht. Die Tatsache allein, dass Anlagen oder Einrichtungen genutzt werden dürfen, ist allerdings noch nicht gleichbedeutend mit dem Innehaben einer nicht nur vorübergehenden Verfügungsmacht, sondern es muss hinzukommen, dass dem Nutzenden mit der Überlassung eine Rechtsposition eingeräumt wird, die ihm ohne seine Mitwirkung nicht mehr ohne weiteres entzogen oder die ohne seine Mitwirkung nicht ohne weiteres verändert werden kann, d. h., das vereinbarte Nutzungsrecht muss dem Gebrauchsinhaber mindestens das Recht einräumen, einer Zuweisung anderer als der ihm zur Nutzung überlassenen Anlagen oder Einrichtungen zu widersprechen (vgl. Taucher, Kommentar zur Kommunalsteuer, RZ 22 zu § 4). Eine solche Rechtsposition wurde der Firma El. durch die Eigentümerin der Liegenschaft G 13 aber nicht eingeräumt, die Nutzung hätte jederzeit ohne Angabe von Gründen untersagt werden können und wurde die Nutzungsmöglichkeit auch Ende 2003 wieder entzogen, als die Eigentümerin das Gebäude wieder selbst nutzen wollte. Die Nutzung erfolgte ohne rechtliche bzw. vertragliche Absicherung. Die laut Bilanz der Firma El. in den Jahren 1998 bis 2003 erfolgten Zahlungen in Höhe von ATS 12.000,-- (1998 bis 2001), € 600,-- (2002) bzw. € 1936,-- (2003) können auch nicht als ortsübliche Miete einer Betriebbstätte im Ausmaß von ca. 100 m² verstanden werden. Dieser Betrag soll nach Ansicht der Referentin den Aufwand abdecken, die der Eigentümerin durch die Anwesenheit des Herrn Sch. entstanden ist. Ähnliche Überlegungen gelten für die Zurverfügungstellung eines Zimmers durch die Eltern in ihrem Wohnhaus, wofür laut Bilanz ein Betrag in Höhe von € 145,35 pro Monat bezahlt wurde. Auch hier liegt kein schriflticher Vertrag vor. Nach Ansicht der Referentin wollten die Eigentümer beider Häuser zwar Herrn Sch. einen Arbeitsplatz zur Verfügung stellen, aber keinen Vertrag mit der Firma El. schließen. War aber bei Beurteilung des hier vorliegenden Sachverhaltes ein Rechtsanspruch auf Nutzung der in Rede stehenden Örtlichkeiten zu verneinen, so lag auch ein "Dienen" im Sinne des § 4 Abs. 1 erster Satz KommStG 1993 nicht vor. Die im zentralen Gewerberegister erfolgte Eintragung der Betriebsstätte in Ho, G 13 ist ebenfalls ohne Belang, da diese Eintragung bis 1.1.2005 bestand obwohl an dieser Adresse ab Ende 2003 keine Tätigkeit mehr ausgeübt wurde. Ein Hinweis auf den Standort G 59 findet sich im zentralen Gewerberegister nicht. Zudem findet sich im zentralen Gewerberegister eine weitere Betriebsstätte in X, die im Jahr 1999 bestanden haben soll. Dem zentralen Gewerberegister kommt somit hinsichtlich der Frage des Bestehens einer Betriebsstätte keine ausreichende Beweiskraft zu. Da nach Ansicht der Referentin am Standort Ho keine Betriebsstätte der Firma El. bestanden hat, war die Kommunalsteuer zur Gänze der Gemeinde Ha zuzuteilen. Eine Auseinandersetzung mit der Frage, welche Gemeinde welche Lasten für die Firma El. zu tragen hatte, konnte daher unterbleiben. Eine andere Beurteilung würde zu dem Ergebnis führen, dass Steuerpflichtigen ein "Wahlrecht" eingeräumt wird, ob sie die Kommunalsteuer zur Gänze ihrer Sitzgemeinde, oder nicht doch auch teilweise ihrer Wohnsitzgemeinde oder gar der Wohnsitzgemeinde von Freunden und Eltern zukommen lassen wollen. Linz, am 15. Mai 2008 Gemeinde Ho; Gemeinde Ha; Finanzamt ABC; E