UFSI RV/0761-I/06

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw. gegen den Bescheid des Finanzamtes Landeck Reutte betreffend Einkommensteuer 2005 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber ist im Hauptberuf als Verkäufer in einem Autohaus nichtselbständig tätig. Daneben übt er das Gewerbe eines Vermittlers von Bausparverträgen und Finanzdienstleistungsassistenten aus. Bei Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr 2005 zog der Berufungswerber unter anderem an seine Ehegattin geleistete Zahlungen für Schreibarbeiten von 1.100 € sowie die Kosten eines Arbeitszimmers (Büroraumes) samt Einrichtung von insgesamt 946,60 € als Betriebsausgaben ab. Im Einkommensteuerbescheid 2005 vom 9. August 2006 wurden die Zahlungen an die Ehegattin und die Kosten des Arbeitszimmers nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Begründend führte das Finanzamt aus, die Hilfstätigkeiten der Ehegattin seien im Rahmen der ehelichen Beistandspflicht erbracht worden. Sämtliche Kosten eines im Wohnungsverband gelegenen Arbeitszimmers seien nach § 20 EStG 1988 der privaten Lebensführung zuzurechnen; "der Mittelpunkt der gesamten Einkünfte" des Abgabepflichtigen liege außerhalb des Arbeitszimmers. Dagegen wendete der Berufungswerber mit Berufung vom 7. September 2006 ein, die Tätigkeiten der Ehegattin stellten für ihn keine Selbstverständlichkeit dar, welche sie ohne Bezahlung im Rahmen der ehelichen Beistandspflicht leisten sollte. Das Büro sei für den Berufungswerber notwendig, um seine Beratertätigkeit ungestört und vertraulich durchführen zu können. Außerdem würden dort die Unterlagen der Kunden archiviert. Das Büro liege nicht im Wohnungsverband und könne durch einen eigenen Eingang betreten werden. In der abweislichen Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes wurde auf die an "Angehörigenverträge" aus steuerlicher Sicht zu stellenden Anforderungen hingewiesen. Zum Arbeitszimmer wurde ausgeführt, die Abzugsfähigkeit der betreffenden Aufwendungen setze voraus, dass das Arbeitszimmer den Tätigkeitsmittelpunkt darstelle. Die Beurteilung des Tätigkeitsmittelpunktes habe nach dem Maßstab der Verkehrsauffassung, sohin nach dem typischen Berufsbild zu erfolgen. Im Vorlageantrag wiederholte der Berufungswerber sein Berufungsvorbringen. Mit Fax vom 9. August 2007 schränkte der Berufungswerber das Berufungsbegehren auf die steuerliche Anerkennung der Kosten des Arbeitszimmers ein. Mit weiterem Fax vom 9. August 2007 übermittelte er eine Zusammenstellung, derzufolge er im Streitjahr 390 Stunden (mit einer Nächtigung vom 4. auf den 5. Juni 2005) im "Außendienst" verbracht und 416 Stunden im Büro gearbeitet hätte. Es handelt sich dabei um eine tageweise Aufstellung der Reisekosten vom 3. Jänner bis zum 31. Dezember 2005, die der Berufungswerber um eine Spalte "Bürostunden" sowie eine Spalte "Büro Bemerkung" (mit den Eintragungen "Vor- und Nachbereitung" oder "Büro") ergänzt hatte. Dazu merkte der Berufungswerber in einem Begleittext noch an, es seien "sicher mehr" Bürozeiten gewesen, weil er nicht alles aufgeschrieben habe. Über Ersuchen des unabhängigen Finanzsenates nahm das Finanzamt im Rahmen eines Lokalaugenscheins ergänzende Ermittlungen vor. Im darüber erstatteten Bericht vom 25. September 2007 führte das Finanzamt aus, im Hauptberuf (als Verkäufer in einem Autohaus) sei der Berufungswerber mit 40 Stunden pro Woche ausgelastet. Das Arbeitszimmer (mit einer Nutzfläche von 13 m2) befinde sich im Keller des Wohnhauses des Berufungswerbers und verfüge über einen eigenen Kellereingang. Es sei mit einem Schreibtisch, zwei Stand-PC´s, einem Laptop, zwei Druckern sowie Aktenschränken ausgestattet. Das Arbeitszimmer werde ausschließlich für die nebenberufliche Tätigkeit des Berufungswerbers verwendet. Über die Bürozeiten gebe es keine Aufzeichnungen, die diesbezüglichen Stundenangaben des Berufungswerbers (416 Stunden) seien geschätzt und nachträglich in die Reisekostenaufstellung eingefügt worden. Als Vor- und Nachbereitungsarbeiten habe der Berufungswerber genannt: das Vorbereiten von Terminen, Herrichten von Unterlagen (Angeboten und Formularen), die Archivierung von Bausparverträgen, Verpostung, Führung der Kundendatei. Die Vor- und Nachbereitungsarbeiten bei den Finanzierungen seien nach Aussage des Berufungswerbers weitaus aufwendiger als bei den Bausparverträgen. Genaue Zeitangaben seien mangels Aufzeichnungen nicht möglich, doch erfolgten diese Arbeiten an den Abenden, an denen keine Kunden besucht würden, und am Wochenende. Die regelmäßigen Büroarbeiten an Wochenenden und Feiertagen beträfen beispielsweise die Vorbereitung von Darlehensfinanzierungen, das Führen der Kundendatei, Schriftverkehr und die Vorbereitung der Akquisition neuer Kunden. Als besondere Serviceleistung werde für ca. 25 % des Kundenstocks, den der Berufungswerber mit ca. 500 Personen beziffert habe, der "Jahresausgleich" gemacht. Nach Lage und Ausstattung des Raumes handle es sich zweifelsfrei um ein im Wohnungsverband des Berufungswerbers gelegenes Arbeitszimmer. Somit stehe nur mehr in Diskussion, ob das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der nebenberuflichen Tätigkeit des Berufungswerbers bilde, der bei einer Vertretertätigkeit nach Maßgabe des zeitlichen Überwiegens zu bestimmen sei. Da einerseits hinsichtlich der Büroarbeiten keine Aufzeichnungen vorhanden seien und andererseits im Büro in nicht unbeträchtlichem Ausmaß Arbeiten verrichtet würden, die mit der ureigenen Tätigkeit des Berufungswerbers als Vermittler von Bausparverträgen und als Finanzdienstleister nicht im Zusammenhang stünden - nach den Angaben des Berufungswerbers würden, aus Sicht des Finanzamtes unerlaubterweise, für ca. 25 % des Kundenstocks die Steuererklärungen erstellt -, sei von den geschätzten Bürozeiten ein angemessener Abschlag (von mindestens 30 %) vorzunehmen. Der Mittelpunkt der nebenberuflichen Tätigkeit des Berufungswerbers sei somit nicht im Innendienst, sondern weitaus überwiegend im Außendienst gelegen. In einer Stellungnahme vom 12. Oktober 2007 hielt der Berufungswerber fest, es sei ihm klar, dass er keine steuerberatende Tätigkeit ausüben dürfe. Er sei bloß beim Ausfüllen der Erklärungen behilflich, wenn er von Kunden darauf angesprochen werde. Von Seiten des Berufungswerbers würde dies auch nicht beworben. Im Jahr 2005 seien es tatsächlich nur zwölf Kunden und im Jahr 2006 nur mehr sieben Personen gewesen, die den Berufungswerber "um Hilfe gebeten" hätten. Durch die Möglichkeit der Kunden, die Steuererklärung über FinanzOnline einzureichen, würden es "immer weniger". Haupttätigkeit des Berufungswerbers sei die Beratung und Betreuung von Bausparkunden im Bereich Bausparen und Bausparfinanzierungen bzw. als Finanzdienstleister. Dabei sei dem Berufungswerber eine gute Vorbereitung sehr wichtig, wofür er sehr viel Zeit investiere. Sehr zeitaufwendig seien auch die Finanzierungsberatungen bzw. Finanzierungen. Bei den Finanzierungsangeboten arbeite der Berufungswerber komplette, kundenspezifische Konzepte aus. Der gesamte Finanzierungsablauf bzw. die Finanzierungsunterlagen würden vom Berufungswerber kontrolliert, bearbeitet, archiviert und per Post an die Bausparkasse weitergeleitet. Bis 1996 habe der Berufungswerber mit einem Versicherungsmaklerbüro in B. zusammengearbeitet. Aus dieser Zeit habe er ca. 150 Vertragskunden in allen Sparten zu betreuen (Schadensfälle, Kündigungen, Vertragsänderungen, usw.), was er auch in seinem Büro erledige. Seit 2000 mache der Berufungswerber zudem Beratungen bzw. Angebote im Bereich der Veranlagung von "Bausparvertragsabläufern". Auch dies sei sehr zeitaufwendig. So seien die Veranlagungen im Rahmen eines dem Berufungswerber zur Verfügung gestellten Programmes über das Internet täglich zu aktualisieren und zu beobachten (Zeitaufwand bis zu einer halben Stunde pro Tag). Mit weiterem Schreiben vom 4. Dezember 2007 legte der Berufungswerber einen (am 17. November 2007 erstellten) Bildschirmausdruck aus seinem "Steuerprogramm" vor, der eine Liste von zwölf im Jahr 2005 bearbeiteten Kundendateien in einem Verzeichnis "2004, L1 - Arbeitnehmerveranlagung" zeigt. Wie aus dem Bildschirmausdruck ersichtlich ist, verwendet der Berufungswerber ein im Handel erhältliches Programm zur professionellen Erstellung von Steuererklärungen. Weiters teilte er mit, dass im Jahr 2007 (bis 1. Dezember dieses Jahres) nach seinen Aufzeichnungen 204 Außendienststunden und 619 Bürostunden angefallen seien. Für das Jahr 2005 könne der Berufungswerber nach einem Datenverlust keine genauen Aufzeichnungen zur Verfügung stellen, es hätten nur zum Teil bestehende und gesicherte Daten wiederhergestellt werden können. Ein Ausdruck der Aufzeichnungen des Jahres 2007 war angeschlossen. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Ausgaben oder Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Sie sind vom Steuerpflichtigen nachzuweisen bzw., wenn dies nicht zumutbar ist, glaubhaft zu machen (§ 138 Abs. 1 BAO). Nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 (in der für das Streitjahr geltenden Fassung) dürfen Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden. Bildet ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig. Unter einem "Arbeitszimmer" im Sinne dieser Bestimmung ist ein Raum zu verstehen, dem der Charakter eines Wohn- oder Büroraumes zukommt. § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 bezieht sich weiters (nur) auf Arbeitszimmer im Wohnungsverband des Steuerpflichtigen. Ein Arbeitsraum (Büroraum) im Keller des Wohnhauses des Steuerpflichtigen ist auch dann im Wohnungsverband gelegen, wenn er über einen (weiteren) Eingang vom Garten her verfügt (siehe VwGH 8.5.2003, 2000/15/0176). Die Kosten eines solchen Raumes (samt seiner Einrichtung) sind somit nur dann abzugsfähig, wenn dieser Raum den Mittelpunkt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen bildet. Nach mittlerweile ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist der Mittelpunkt der Tätigkeit - in verfassungskonformer Interpretation des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 - einkunftsquellenbezogen zu beurteilen: Wenn eine Einkunftsquelle den Aufwand für das Arbeitszimmer bedingt, die andere aber nicht, ist der Mittelpunkt im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 nur aus der Sicht der einen (den Aufwand bedingenden) Einkunftsquelle zu bestimmen (VwGH 27.5.1999, 98/15/0100). Diesbezüglich weist freilich der Umstand, dass der Steuerpflichtige über keinen anderen Arbeitsraum verfügt, das häusliche Arbeitszimmer noch nicht zwangsläufig als Mittelpunkt seiner Tätigkeit aus, und zwar auch dann nicht, wenn das Arbeitszimmer für die Ausübung dieser Tätigkeit notwendig ist. Für die Frage, ob ein Arbeitszimmer den Mittelpunkt einer Tätigkeit bildet, ist vielmehr - nach Maßgabe der Verkehrsauffassung - das typische Berufsbild entscheidend. Im Zweifel ist darauf abzustellen, ob das Arbeitszimmer in zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte der Tätigkeit im Rahmen der konkreten Einkunftsquelle benützt wird. So hat der Verwaltungsgerichtshof zum Beruf eines Versicherungsvertreters schon mehrfach ausgesprochen, dass der materielle Schwerpunkt einer solchen Tätigkeit nach Maßgabe des zeitlichen Überwiegens (der Außendienste oder der Arbeiten im häuslichen Arbeitszimmer) zu bestimmen ist (VwGH 28.11.2000, 99/14/0008; 19.12.2000, 99/14/0283; 8.5.2003, 2000/15/0176; 2.6.2004, 2003/13/0166). Auch im Berufungsfall war nach diesem Maßstab zu prüfen, ob das Arbeitszimmer im Streitjahr den Mittelpunkt der (nebenberuflichen) Tätigkeit des Berufungswerbers bildete. Nur dann waren die Kosten dieses - unbestritten ausschließlich für die Nebentätigkeit genutzten und für diese Tätigkeit notwendigen - Büroraumes auf Grund des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 abzugsfähig. Für das Streitjahr 2005 liegen Aufzeichnungen (Reisekostenaufstellungen) über die "Außendienstzeiten" vor, hingegen konnte der Zeitaufwand für die Büroarbeiten vom Berufungswerber nur nachträglich geschätzt werden (siehe die beim Lokalaugenschein aufgenommene Niederschrift vom 28. August 2007). Nach der vom Berufungswerber am 9. August 2007 übermittelten Aufstellung wären den "Außendienstzeiten" von 390 Stunden (bzw. rund 380 Stunden ohne die Zeit der Nächtigung vom 4. auf den 5. Juni 2005) geschätzte Bürozeiten von 416 Stunden gegenüber gestanden. Danach hätte aber die (bloß auf Schätzungen beruhende) Anzahl der Bürostunden jene der (aufgezeichneten) "Außendienstzeiten" nicht wesentlich überstiegen. Im weiteren Verlauf des Berufungsverfahrens hat der Berufungswerber (anlässlich eines Telefonates vom 23. Oktober 2007 und im Schreiben vom 4. Dezember 2007) auf laufend geführte Aufzeichnungen (auch der Bürozeiten) im Jahr 2007 verwiesen, in denen für einen Zeitraum von elf Monaten schon 619 Bürostunden, hingegen nur mehr 204 "Außendienststunden" aufscheinen. Dazu ist festzustellen, dass die vom Berufungswerber selbst für das Streitjahr 2005 vorgenommene Schätzung vom August 2007 stammt. Aus den vorgelegten Aufzeichnungen des Jahres 2007 würden sich für die Monate Jänner bis Juli dieses Jahres 396 Bürostunden ergeben, die rund das Dreifache der "Außendienstzeiten" desselben Zeitraumes (134 Stunden) ausmachten. Dennoch ist der Berufungswerber im August 2007 für das Jahr 2005 zu (geschätzten) Bürostunden gekommen, die ein ganz anderes Verhältnis der Bürozeiten zu den "Außendienstzeiten" ergaben. Dass die sorgfältige Vorbereitung der Kundenberatung und die geschilderten weiteren Tätigkeiten umfangreiche Büroarbeiten erforderlich machten, sei dem Berufungswerber ausdrücklich zugestanden. Nicht einsichtig erscheint jedoch, weshalb nicht alle diese Arbeitsabläufe in die vom Berufungswerber selbst vorgenommene Schätzung vom August 2007 Eingang gefunden haben sollen. Dabei fällt auch auf, dass der Berufungswerber laut den vorgelegten Aufzeichnungen in den Monaten Jänner bis November 2007 erheblich weniger Zeit im "Außendienst" verbrachte als im Streitjahr 2005, sodass zur Beantwortung der Frage, wo im Jahr 2005 der materielle Schwerpunkt seiner nebenberuflichen Tätigkeit lag, schwerlich ein Rückschluss aus den Zeitaufzeichnungen des Jahres 2007 gezogen werden kann. In den geschätzten Bürozeiten des Jahres 2005 ist unbestritten ein Zeitaufwand für Hilfestellungen des Berufungswerbers beim Ausfüllen der Einkommensteuererklärungen (Erklärungen zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagungen) von Kunden enthalten. Hilfestellungen beim Ausfüllen der Steuererklärungen sind keine üblichen Nebenleistungen ("Kundenservice") innerhalb des Gewerbes eines Vermittlers von Bausparverträgen und Finanzdienstleistungsassistenten. Seinen Angaben zufolge habe der Berufungswerber ein solches "Service" auch nicht im Rahmen seiner Beratungsleistungen angeboten, sondern sei den Kunden nur dann beim Ausfüllen ihrer Steuererklärungen behilflich gewesen, wenn sie ihn darauf angesprochen hätten. Dem Finanzamt ist daher zuzustimmen, wenn es derartige (offenbar unentgeltliche) Hilfestellungen des Berufungswerbers nicht seiner gewerblichen Tätigkeit als Vermittler von Bausparverträgen und Finanzdienstleistungsassistent zugerechnet hat. Laut Stellungnahme des Berufungswerbers vom 12. Oktober und 4. Dezember 2007 habe es sich im Streitjahr 2005 nur mehr um zwölf Fälle (bei einem Kundenstock von insgesamt ca. 500 Kunden) gehandelt. Auf dem vom Berufungswerber vorgelegten Bildschirmausdruck (der allerdings erst am 17. November 2007 erstellt wurde) sind tatsächlich nur zwölf Kundendateien betreffend die "Arbeitnehmerveranlagung 2004" zu sehen, während in der Niederschrift vom 28. August 2007 noch davon die Rede war, dass der Berufungswerber für "25 % des Kundenstocks" den "Jahresausgleich" mache. Anlässlich des Telefonates vom 23. Oktober 2007 hat der Berufungswerber den im Streitjahr hiefür angefallenen Zeitaufwand mit (wiederum geschätzten) 20 bis 25 Stunden beziffert. Ist aber von den Bürostunden laut vorgelegter Zusammenstellung, die insgesamt nur auf Schätzwerten beruhen, noch ein Zeitaufwand für die Steuererklärungen von Kunden - und sei es nur in der vom Berufungswerber zuletzt genannten Größenordnung - abzuziehen, kann erst recht nicht mehr als erwiesen angenommen werden, dass im Streitjahr 2005 mehr als die Hälfte der gewerblichen Nebentätigkeit des Berufungswerbers in dem in seinem Wohnhaus gelegenen Arbeitszimmer (Büroraum) erfolgte. Mit seinen (erst im Laufe des Verfahrens ergänzten und teilweise geänderten) Angaben hat der Berufungswerber ein zeitliches Überwiegen der Bürozeiten gegenüber den "Außendienstzeiten" für den Streitzeitraum nicht glaubhaft machen können. Die Aufwendungen für den Büroraum unterlagen daher dem Abzugsverbot des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988. Innsbruck, am 17. März 2008 Ergeht auch an: Finanzamt als Amtspartei