UFSW RV/2050-W/04

Zunächst wird die Schätzungsbefugnis damit begründet, dass die Deckung der Lebenshaltungskosten durch die Bw nicht nachgewiesen habe werden können. Eine Lebenshaltungskostendeckungsrechnung wurde jedoch lediglich für das Jahr 2002 nicht aber auch für das Jahr 2003 angestellt. Auf die diesbezüglichen teilweise auch durch vorgelegte Unterlagen belegten Einwendungen der Bw. wurde nicht eingegangen. Rechnet man jedoch zu der von der Betriebsprüfung im Jahr 2002 festgestellten Unterdeckung iHv 4.819 €, das der Tochter der Bw. nachweislich zugekommene Einkommen iHv 2.388 € sowie die Differenz der von der Betriebsprüfung angesetzten Leasingraten iHv 3.800 € zu den tatsächlich entstandenen Aufwendungen iHv 450,57 € hinzu, so ergibt sich bereits aus dieser Rechnung ein Überschuss der vorhandenen Mittel gegenüber den geschätzten Lebenshaltungskosten. Von einer Unterdeckung der Lebenshaltungskosten kann daher im Rahmen der von der Betriebsprüfung aufgestellten und durch die Einwendungen der Bw. widerlegten Vermögensdeckungsrechnung für das Jahr 2002 nicht ausgegangen werden. Für das Jahr 2003 wurde - wie bereits oben ausgeführt - keine angestellt. Die für das Jahr 2002 durchgeführte Berechnung ist aber auch insofern unzulänglich, als weder konkret nachvollziehbare Feststellungen darüber getroffen werden, von wie vielen dem gemeinsamen Haushalt der Bw. angehörenden Personen nun tatsächlich ausgegangen werden kann, d.h. wie viele Personen zur Deckung der Lebenshaltungskosten beigetragen und wie viele Personen aus diesem gemeinsamen Haushaltseinkommen zu versorgen gewesen sind. Es wird auch keine Aussage darüber getroffen, ob beide Kinder der Bw. noch dem Haushalt der Bw. oder einem anderen Haushalt angehörten bzw. bereits einen eigenen Haushalt führten. Darüber hinaus wurden auch keine konkreten Feststellungen darüber getroffen, welche Kosten den Bw in ihrem Haushalt nun tatsächlich erwachsen sind. Diesbezüglichen erfolgte lediglich eine griffweise Schätzung in Höhe von 120.000 S jährlich. Eine Begründung, warum im Hinblick auf die Lebens- und Haushaltführung der Bw. gerade von Kosten in dieser Höhe auszugehen ist, kann den von der Betriebsprüfung getroffenen Feststellungen nicht entnommen werden. Damit lässt sich aber mangels nachvollziehbarer Feststellungen hinsichtlich der Höhe der tatsächlichen Lebenshaltungskosten der Bw. die daran anknüpfende Aussage, die Deckung des Lebensaufwandes der Bw sei ungeklärt, nicht verifizieren. Aus den diesbezüglich im Betriebsprüfungsbericht dargestellten Feststellungen lässt sich eine Schätzungsbefugnis im Sinne des § 184 BAO nicht ableiten. Formelle oder materielle Mängel der Bücher und Aufzeichnungen der Bw. wurden nicht aufgezeigt. Soweit von der Betriebsprüfung Vermutungen dahin gehend angestellt werden, dass es unglaubwürdig erscheine, dass innerhalb von neun Jahren kein Überschuss aus dem Betrieb zu erzielen sei, sowie dass auf Grund des festgestellten Wasserverbrauches auf eine höhere Anzahl von Besuchern als von den Bw erklärt geschlossen werden müsse, bleibt sie diesbezüglich Feststellungen schuldig, mit denen diese Vermutungen untermauert werden könnten. Der Versuch einer Berechnung der Besucherzahl anhand des festgestellten Wasserverbrauchs muss schon am Mangel an verfügbaren Erfahrungswerten scheitern. Soweit von der Betriebsprüfung in Haushalten erhobene Durchschnittswerte herangezogen werden, fehlt diesen jeglicher Aussagewert für den Betrieb der Bw. Darüber hinaus bleibt der Betriebsprüfer auch eine nachvollziehbare Erklärung für die von ihm angenommenen Werte schuldig. Seinen Ausführungen kann nicht entnommen werden, warum die von ihm herangezogenen Werte plausibler sein sollten, als die von den Bw. angegebenen. Im Übrigen hängt der Wasserverbrauch von einer derart großen Anzahl verschiedener Faktoren ab, dass daraus keine Aussage über die Anzahl der Besucher des Betriebes getroffen werden kann. Lediglich unter der Voraussetzung, dass die Gegebenheiten in den einzelnen Jahren im Großen und Ganzen unverändert blieben, kann aus den Schwankungen des Wasserverbrauches auf Schwankungen der Besucherzahl geschlossen werden, eine bestimmte Anzahl von Besuchern kann daraus aber nicht errechnet werden. Dem unabhängigen Finanzsenat erscheint es daher nicht zulässig, aus den dargestellten Berechnungen der Betriebsprüfung eine Schätzungsbefugnis abzuleiten. Um abzuklären, ob die von den Bw. erklärten Betriebsergebnisse den tatsächlichen Verhältnissen entsprechen, werden daher einerseits Ermittlungen hinsichtlich der Form und des Umfanges der Buchhaltung anzustellen sein (z.B. welche Aufzeichnungen tatsächlich geführt wurden, ob sämtlich Geschäftsvorfälle Eingang in die Buchhaltung gefunden haben, ob geeignete Aufzeichnungen über den Eigenverbrauch geführt wurden, kurz es wird eine Überprüfung der formelle Richtigkeit der Bücher zu erfolgen haben). Darüber hinaus wird es auch erforderlich sein, Feststellung darüber zu treffen, über welche Räumlichkeiten der Betrieb der Bw. nun tatsächlich verfügt, von wem und in welchem Ausmaß die als Dienstwohnung bezeichneten Räumlichkeiten benutzt werden, sowie für wie viele Besucher die Räumlichkeiten des Unternehmens angelegt sind und wie viele Besucher sich tatsächlich im Durchschnitt in dem Betrieb aufgehalten haben. Erst an Hand diesbezüglich getroffener Feststellungen wird es möglich sein, eine Beurteilung darüber abzugeben, ob die erklärten Betriebsergebnisse korrekt ermittelt wurden oder ob formelle oder materielle Unrichtigkeiten der Bücher und Aufzeichnungen eine Schätzungsbefugnis begründen. Das Finanzamt wird daher im Rahmen weiterer Ermittlungen (insbesondere durch Lokalaugenschein, Ermittlungen bei der Gewerbebehörde, sowie durch Einvernahme von Gästen) festzustellen haben, ob tatsächlich eine Diskrepanz zwischen den erklärten und tatsächlichen Einnahmen besteht. Im Übrigen wird auch zu überprüfen sein, inwieweit Aufzeichnungen über den erklärten Eigenverbrauch geführt wurden, und ob der erklärte Eigenverbrauch mit den tatsächlichen Gegebenheiten übereinstimmt. Erst auf Grund der dabei erzielten Ermittlungsergebnisse kann eine Beurteilung der formellen und materiellen Ordnungsmäßigkeit der Buchhaltung der Bw. erfolgen. Nach § 289 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde zweiter Instanz, wenn die Berufung weder zurückzuweisen (§ 273) noch als zurückgenommen (§ 85 Abs. 2, § 275) oder als gegenstandslos (§ 256 Abs. 3, § 274) zu erklären ist, diese durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Berufungsvorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs. 1) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Durch die Aufhebung des angefochtenen Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor Erlassung dieses Bescheides befunden hat. In Anbetracht der vorstehenden Ausführungen wird es für angezeigt erachtet, die angefochtenen Bescheide unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz aufzuheben. Dies erscheint deshalb erforderlich, weil es nach der derzeitigen Aktenlage, mit dem derzeitigen Ermittlungsstand nicht möglich ist, eine Entscheidung über die gegenständliche Berufung zu treffen. Für die Zurückverweisung spricht zunächst, dass der Gesetzgeber die Pflicht zur Sachverhaltsermittlung auch schon vor der Reform des Rechtsmittelverfahrens vorrangig dem Finanzamt auferlegt hat, da auch schon § 276 Abs. 3 BAO "alt" ausdrücklich die Berufungsvorlage erst nach Durchführung der erforderlichen Ermittlungen anordnete. Es kann nicht Aufgabe der Abgabenbehörde II. Instanz sein, umfangreiche Ermittlungstätigkeiten erstmals durchzuführen und den vom Finanzamt angenommenen Sachverhalt zu ergründen. Zudem ist zu berücksichtigen, dass das mit Wirkung ab dem 1.1.2003 reformierte Verfahren dem UFS als Rechtsmittelbehörde die Rolle eines unabhängigen Dritten zuweist. Will der UFS dieser Rolle gerecht werden, muss er sich im Wesentlichen auf die Funktion eines Kontroll- und Rechtsschutzorgans beschränken. Es ist nicht Aufgabe des UFS, die erste Instanz von ihrer Aufgabe und Pflicht, den Sachverhalt zu ermitteln (§ 115 BAO), zu entlasten (vgl. Beiser, SWK 3/2003, S 102 ff). Von dem der Abgabenbehörde zweiter Instanz eingeräumten Ermessen auf Aufhebung der angefochtenen Bescheide wird insbesondere deshalb Gebrauch gemacht, weil im gegenständlichen Fall die fehlenden Ermittlungen einen Umfang annehmen, die allein in einem Vorhalteverfahren, in einem Ermittlungsauftrag an die erstinstanzliche Behörde oder im Wege der Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem UFS nicht mit einem vertretbaren Aufwand durchgeführt werden können. Wie oben dargestellt, ist nach dem derzeitigen Verfahrensstand eine Beurteilung der Ordnungsmäßigkeit der von den Bw. geführten Aufzeichnungen und einer sich daraus ergebenden Schätzungsbefugnis nicht möglich. Eine endgültige Beurteilung kann erst nach Einvernahme einer größeren Zahl von Zeugen, Erhebung von Unterlagen bei anderen Behörden sowie umfangreichen Erhebungen bei den Bw selbst erfolgen. Derartige Ermittlung können durch die Außendienstorgane des FA verwaltungsökonomisch und auch zeitlich kompakt durchgeführt werden, während den UFS ein wesentlich größerer zeitlicher Aufwand treffen würde. Sollte dieses Ermittlungsverfahren über Beauftragung eines FA durchgeführt werden, wäre jede Feststellung seitens des Finanzamtes den Bw zur Gegenäußerung bekannt zu geben. Einwendungen der Bw wären der Amtspartei zur Gegenstellungnahme zu übermitteln und jede Stellungnahme seitens des FA müsste den Bw zur Gegenäußerung bekannt gegeben werden. Sollte das Verfahren zumindest teilweise durch Erhebungen des UFS durchgeführt werden, wären die Beweisergebnisse beiden Parteien zur Stellungnahme und wohl auch zur Gegenstellungnahme zu übermitteln. Diese Vorgangsweise würde das Abgabenverfahren erheblich aufblähen und zeitlich verzögern. Es erscheint daher zweckmäßig diese Ermittlungen von der Abgabenbehörde erster Instanz nachholen zu lassen. Doch auch Billigkeitsüberlegungen sprechen für die Durchführung dieses Verfahrens durch die erste Instanz, da nach § 115 Abs. 2 BAO den Parteien Gelegenheit zu geben ist, ihre Rechte und rechtlichen Interessen geltend zu machen. Diesem Gebot ist zunächst im Rahmen der Bescheiderlassung in erster Instanz zu entsprechen. Es liegt daher auch im Interesse der Bw, wenn eine Abklärung des Sachverhaltes bereits vor Bescheiderlassung und nicht erst im Rahmen des Berufungsverfahrens erfolgt. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 28. Dezember 2007