UFSI RV/0359-I/02

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen der Berufungswerberin, N-Straße in M, gegen die Bescheide des Finanzamtes Lienz, vertreten durch AD Franz Reider, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1998 und 1999 vom 9. Juli 2001 entschieden: Die Berufungen werden als unbegründet abgewiesen. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabengutschriften der bekämpften Bescheide bleiben unverändert. Rechtsbelehrung Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein. Entscheidungsgründe Mit Eingaben vom 19. Dezember 2000 beantragte die Steuerpflichtige die Durchführung der Arbeitnehmerveranlagungen für das Kalenderjahr 1998 und 1999. Dabei begehrte sie die bemessungsgrundlagenmindernde Berücksichtigung von Aufwendungen für Versicherungsprämien, den Kirchenbeitrag und die Rückzahlung von Darlehen als Sonderausgaben. Letztere bezeichnete sie als Ausgaben zur Wohnraumschaffung bzw. zur Wohnraumsanierung. Das Finanzamt führte mit Bescheiden vom 9. Juli 2001 die gewünschten Veranlagungen durch, anerkannte die Darlehensrückzahlungen jedoch nicht als Sonderausgaben, da die Darlehensaufnahmen einerseits dem Ankauf einer bereits bestehenden Eigentumswohnung bzw. eines bereits bestehenden Einfamilienhauses gedient hätten und andererseits für ein vom Vorbesitzer übernommenes Darlehen kein Verwendungsnachweis vorläge. Mit Eingabe vom 6. August 2001 erhob die Steuerpflichtige rechtzeitig Berufung gegen die in Rede stehenden Einkommensteuerbescheide mit der Begründung, in den Arbeitnehmerveranlagungen wären die Rückzahlungen für den Kauf ihrer Eigentumswohnung (Althaussanierungsdarlehen) nicht als Sonderausgaben berücksichtigt worden. Als Nachweis lege sie den Kaufvertrag vor, aus dem die Übernahme des Darlehens ersichtlich sei. Der Nachweis der bestimmungsgemäßen Verwendung wäre bereits vom Vorbesitzer, der in der Berufung namhaft gemacht wurde, anlässlich seiner Arbeitnehmerveranlagung erbracht worden. Mit Vorhalt vom 3. Oktober 2001 teilte das Finanzamt der Berufungswerberin nochmals mit, dass ein Darlehensverwendungsnachweis - im Gegensatz zu den Berufungsausführungen - nicht vorliege. Weiters wurde zur Abklärung des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes um Vorlage weiterer Unterlagen insbesonders zum Nachweis des Vorliegens der Voraussetzungen der begünstigten Wohnraumschaffung bzw. Wohnraumsanierung ersucht. Diesem Ersuchen kam die Berufungswerberin nur insoweit nach, als sie diverse Unterlagen wie z.B. Nutzwertgutachten, Grundbuchseintragungsbeschluss, Schreiben des Amtes der Tiroler Landesregierung betreffend Änderung der Wohnhaussanierungs-Zusicherung und ein Schreiben der Wohnbauförderungsstelle der Bezirkshauptmannschaft Lienz vorlegte, vorauf das Finanzamt - nach Einholung weiterer Unterlagen wie Baubescheid, Bauplan und diverse Bankunterlagen und Rücksprache mit dem Vorbesitzer - die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 10. April 2002 als unbegründet abwies. Begründend wurde ausgeführt, dass ein Darlehen (Pfandurkunde vom 4. April 1997) von der Berufungswerberin gemeinsam mit ihren beiden Geschwistern aufgenommen wurde und offenbar der Errichtung einer Heizung im Elternhaus der Berufungswerberin diente. Ein Zusammenhang mit der von der Berufungswerberin erworbenen Eigentumswohnung bestehe somit nicht. Zudem fehle es am Nachweis, dass die Sanierungsmaßnahmen von einem befugten Unternehmer durchgeführt worden sind, was aber eine unabdingbare Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit der Darlehensrückzahlungen darstelle. Ein weiteres Darlehen wurde von der Berufungswerberin im Zusammenhang mit dem Erwerb einer bereits fertig gestellten Eigentumswohnung aufgenommen. Dies ergebe sich aus den Aussagen des Verkäufers (Befragung vom 5. April 2002) und auch aus den Angaben der Berufungswerberin. Letztlich wäre im Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag über diese Wohnung vom 27. August 1998 unter Punkt III festgehalten worden, dass die Berufungswerberin in Anrechnung auf den Kaufpreis ein (ursprünglich vom Verkäufer aufgenommenes) drittes Darlehen zur Abstattung übernehme und in dieses eintrete. Der Verkäufer würde dadurch aus der persönlichen Haftung entlassen. Von der darlehensgebenden Bank wäre aber die Auskunft erteilt worden, dass über den ausstehenden Saldo ein eigenständiger Darlehensvertrag - unter der gleichen Kontonummer wie der Darlehensvertrag des Verkäufers - abgeschlossen worden sei, der sich hinsichtlich Rückzahlungskonditionen und Laufzeit vom Darlehensvertrag des Verkäufers unterscheide. Ein Sonderausgabenabzug sei zwar grundsätzlich dann möglich, wenn der Rechtsnachfolger (Käufer) ein Darlehen des Rechtsvorgängers übernehme, welches für begünstigte Zwecke von diesem Rechtsvorgänger aufgenommen worden ist. Die diesbezügliche widmungsgemäße Verwendung müsste jedoch nachgewiesen sein. Dieser Nachweis sei im gegenständlichen Fall jedoch - trotz mehrfacher abgabenbehördlicher Ersuchen - nicht erbracht worden. Daraufhin beantragte die Einschreiterin die Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz und schränkte das Berufungsbegehren insoweit ein, als sie nunmehr lediglich den Abzug der Rückzahlungen für das dritte Darlehen, welches nach den Ausführungen im Kaufvertrag vom Verkäufer übernommen werden sollte, als Sonderausgaben begehrte. Dieses Darlehen sei vom Verkäufer zum Zwecke der Wohnhaussanierung aufgenommen worden. In Anrechnung auf den Kaufpreis hätte sie das Darlehen mit dem per 30. Juni 1998 aushaftenden Saldo übernommen. Die Ausstellung einer neuen Darlehensurkunde durch die Bank erfolgte lediglich aus dem Grund, da ansonsten eine gebührenfreie Eintragung im Grundbuch nicht möglich gewesen wäre. Über die Berufung wurde erwogen: Nach § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens Ausgaben zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Unter diese Gesetzesbestimmung fallen nach § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Eigenheim ist ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen. Das Eigenheim kann auch im Eigentum zweier oder mehrerer Personen stehen. Eigenheim kann auch ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden sein. Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes 1975, die mindestens zu zwei Dritteln der Gesamtnutzfläche Wohnzwecken dient. Auch die Aufwendungen für den Erwerb von Grundstücken zur Schaffung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen durch den Steuerpflichtigen bzw. einen von ihm Beauftragten sind abzugsfähig. Weiters abzugsfähig nach lit. c der genannten Bestimmung sind Ausgaben zur Sanierung von Wohnraum, wenn die Sanierung über unmittelbaren Auftrag des Steuerpflichtigen durch einen befugten Unternehmer durchgeführt worden ist, und zwar Instandsetzungsaufwendungen einschließlich Aufwendungen für energiesparende Maßnahmen, wenn diese Aufwendungen den Nutzungswert des Wohnraumes wesentlich erhöhen oder den Zeitraum seiner Nutzung wesentlich verlängern oder Herstellungsaufwendungen. Letztlich bestimmt lit. d leg. cit., dass auch Rückzahlungen von Darlehen, die für die Schaffung von begünstigtem Wohnraum oder für die Sanierung von Wohnraum im Sinne der lit. a bis lit. c aufgenommen wurden, sowie Zinsen für derartige Darlehen als Sonderausgaben abzugsfähig sind. Diesen Darlehen sind Eigenmittel der in lit. a genannten Bauträger gleichzuhalten. An Sachverhalt steht im gegenständlichen Fall - auf Grund der unwidersprochen gebliebenen Ausführungen des Finanzamtes in der Berufungsvorentscheidung bzw. der im Verwaltungsakt vorliegenden Unterlagen - fest, dass die Berufungswerberin mit Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag vom 27. August 1998 eine Eigentumswohnung (Top 3) erwarb und der einvernehmlich festgesetzte Kaufpreis S 1,500.000.- betrug. Dieser Kaufpreis gliederte sich in einen Betrag von S 50.000.- für das Inventar, welches in einer eigenen Liste ausgewiesen wurde, und einen Betrag von S 1,450.000.- für die Liegenschaft. Die Nutzwerte der gegenständlichen und der anderen Wohnungen des Gebäudes wurden mit Sachbeschluss des zuständigen Bezirksgerichtes vom 6. September 1996 festgestellt. Diese Wohnungen entstanden durch einen Umbau und einen Dachbodenausbau an einem bereits bestehenden Gebäude. Die Umbauarbeiten waren zum Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages zwischen der Berufungswerberin und dem Verkäufer bereits vollständig abgeschlossen und die Berufungswerberin erwarb somit eine bereits fertig gestellte Wohnung (siehe die unwidersprochen gebliebenen Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung Seite 6). Die Berufungswerberin stellt deshalb nunmehr nur den Antrag, Rückzahlungen für ein vom Voreigentümer übernommenes Darlehen als Sonderausgaben anzuerkennen. Bei diesem Darlehen, welches im Jahr 1996 vom Voreigentümer aufgenommen wurde, handelt es sich um ein vom Amt der Tiroler Landesregierung wohnbaugefördertes Darlehen. Auf Grund der von der Berufungswerberin und vom Finanzamt vorgelegten Unterlagen steht fest, dass der Schuldsaldo dieses Darlehens zum Stichtag 30. Juni 1998 S 453.013.- betrug und von der Berufungswerberin mit schuldbefreiender Wirkung für den Voreigentümer übernommen wurde. Der aushaftende Saldo wurde als Teilzahlung auf den vereinbarten, von der Berufungswerberin zu bezahlenden Kaufpreis angerechnet. Die Berufungswerberin war somit ab dem Stichtag zur Rückzahlung dieses Darlehens verpflichtet. Nach den oben zitierten gesetzlichen Bestimmungen sind Rückzahlungen von Darlehen, die für Wohnraumschaffung oder -sanierung aufgenommen wurden, inklusive der für diese Darlehen zu bezahlenden Zinsen grundsätzlich als Sonderausgaben abzugsfähig. Dies gilt auch, wenn von einem Rechtsnachfolger (Käufer) ein Darlehen übernommen wurde, das vom ursprünglichen Darlehensnehmer für begünstigte Zwecke iSd. § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a bis c EStG 1988 aufgenommen wurde. Eine - wie im gegenständlichen Fall vorliegende - Ausstellung einer neuen Darlehensurkunde oder eine Änderung hinsichtlich Laufzeit und Rückzahlungsratenhöhe ist nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates dann nicht schädlich, wenn zweifelsfrei feststeht, dass das ursprüngliche Darlehen übernommen wurde. Dies ergibt sich im gegenständlichen Fall durch die vorliegenden Unterlagen, aus welchen klar hervorgeht, dass der zum Stichtag aushaftende Saldo des Darlehens mit schuldbefreiender Wirkung für den Voreigentümer an die Berufungswerberin übertragen wurde und diese auch vom Amt der Tiroler Landesregierung als neue Förderungswerberin hinsichtlich der bereits im Jahr 1996 erfolgten Zusicherung anerkannt wird, alle sonstigen Bedingungen der ursprünglichen Zusicherung aber vollinhaltlich aufrecht bleiben. Grundvoraussetzung für die Anerkennung von Darlehensrückzahlungen ist aber, dass es sich bei den mit diesem Darlehen finanzierten Maßnahmen um solche iSd. § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 handelt. Wie die Berufungswerberin in ihren Eingaben stets ausführt, habe der Voreigentümer das gegenständliche Darlehen für Zwecke der Wohnraumsanierung aufgenommen. Wohnraumsanierung nach § 18 Abs. 1 lit. c EStG 1988 in der ab dem Jahr 1996 gültigen Fassung liegt vor, wenn die Sanierung über unmittelbaren Auftrag des Steuerpflichtigen durch einen befugten Unternehmer durchgeführt worden ist und durch diese Maßnahmen der Nutzungswert des Wohnraumes wesentlich erhöht oder der Zeitraum seiner Nutzung wesentlich verlängert wurde oder es sich um Herstellungsmaßnahmen handelt. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen stellt ein unverzichtbares Sachverhaltselement dar, ohne das eine steuerliche Absetzbarkeit nicht gewährt werden kann. Für den gegenständlichen Fall bedeutet das, dass die Berufungswerberin die in Rede stehenden Darlehensrückzahlungen nur dann als Sonderausgaben abziehen könnte, wenn die widmungsgemäße Verwendung der Darlehensmittel bereits vom ursprünglichen Darlehensnehmer nachgewiesen worden wäre oder die Berufungswerberin diesen Nachweis, der grundsätzlich durch die Vorlage von Rechnungen oder entsprechender Unterlagen zu erbringen ist (vgl. Doralt, Einkommensteuer-Gesetz Kommentar, 3. Auflage, Tz 210), im Zuge des Berufungsverfahrens erbracht hätte. Dass eine Nachweisführung durch den ursprünglichen Darlehensnehmer nicht erfolgt ist, wurde der Berufungswerberin in sämtlichen behördlichen Erledigungen mitgeteilt. Somit wäre es an ihr gelegen gewesen, die fehlenden Nachweise zu erbringen, was jedoch während des gesamten Berufungsverfahrens nicht der Fall war. Insbesonders kann aus den dem Vorlageantrag beigefügten zwei Schreiben des Amtes der Tiroler Landesregierung (Förderungszusicherung an den ursprünglichen Förderungswerber) eine widmungsgemäße Verwendung nicht abgeleitet werden, da die Förderungsvoraussetzungen für Wohnhaussanierung nach dem Tiroler Wohnbauförderungsgesetz 1991 nicht gleich lautend mit den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes sind und somit im Speziellen die Durchführung der Arbeiten durch einen befugten Unternehmer nicht als bewiesen anzusehen ist. Zudem geht aus diesen Unterlagen in keiner Weise hervor, dass die Darlehensmittel auch tatsächlich zur Gänze für die von der Berufungswerberin gekaufte Wohnung aufgewendet wurden. Vielmehr lässt sich aus diesen eher das Gegenteil schließen, da beispielsweise eine Öl-Zentralheizung (im Gegensatz zu einer Etagenheizung) wohl regelmäßig für alle Wohnungen eines Hauses errichtet wird und auch die Positionen "Wärmeschutzanlagen" und "Gebäude-Erhaltung" im Regelfall nicht nur auf eine Wohnung einzuschränken sind. Aber auch bei allen anderen Positionen ist nicht nachgewiesen, dass es sich tatsächlich um Baumaßnahmen für die in Rede stehende Wohnung handelt. Zusammenfassend ist somit auszuführen, dass die Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug der strittigen Darlehensrückzahlungen trotz mehrfacher Aufforderung durch das Finanzamt von der Berufungswerberin nicht erbracht wurden, weshalb wie im Spruch ausgeführt zu entscheiden war. Innsbruck, 10. März 2003