UFSI RV/0045-I/05

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Berufungswerbers, vom 8. Oktober 2004 gegen den Bescheid des Finanzamtes, vertreten durch Finanzanwalt, vom 14. September 2004 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1994 entschieden: Der Berufung wird teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen: | Gesamtbetrag der Einkünfte 1994 | 19.530,46 € | Einkommensteuer 1994 | 2.552,71 € Die Fälligkeit der Abgabe erfährt keine Änderung. Entscheidungsgründe   Im Zuge finanzstrafbehördlicher Ermittlungen (vgl. Schreiben des Finanzamtes C, Prüfungsabteilung Strafsachen, vom 23. Jänner 1998) wurde festgestellt, dass der Berufungswerber im November 1993 zehn, im Jänner 1994 drei sowie im Februar 1994 einen, sohin insgesamt vierzehn so genannte A zum Stückpreis von 9.800,00 S vom B" erworben hatte. In den A. verpflichtete sich der B, beginnend innerhalb des zweiten Monats nach der Einzahlung durch den Anleger, durch einen Zeitraum von zwölf Monaten jeweils zum siebten jedes Monats 1.400,00 S an den Anleger zu bezahlen. Die ersten sieben Zahlungen dienten der Kapitaltilgung, die restlichen fünf Zahlungen stellten Zinsen dar, was zu einer versprochenen jährlichen Rendite von rund siebzig Prozent führte. Das Finanzamt nahm in Folge das Einkommensteuerveranlagungsverfahren des Berufungswerbers für das Jahr 1994 gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder auf und rechnete diesem mit Einkommensteuerbescheid vom 14. September 2004 für das Jahr 1994 Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 85.400,00 S zu. In der hiergegen fristgerecht erhobenen Berufung vom 8. Oktober 2004 führte der Berufungswerber aus, er habe weder Ausschüttungen erhalten noch die eingezahlten Beträge rückerstattet bekommen. Die abweisende Berufungsvorentscheidung vom 26. November 2004 begründete die Abgabenbehörde damit, neben tatsächlich durchgeführten Auszahlungen seien die zur Auszahlung gelangten Beträge wiederum in neue A investiert worden, sodass es bezüglich dieser Beträge tatsächlich zu keinen Ausschüttungen gekommen sei. Allerdings stelle dies eine reine Mittelverwendung dar, die auf die steuerliche Beurteilung des Sachverhaltes keinerlei Auswirkungen habe. Der Berufungswerber beantragte die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz (Schreiben datiert mit 26. November 2004, eingereicht beim Finanzamt am 28. Dezember 2004) und gab hierin an, er habe keine Kapitalerträge laut abgabenbehördlicher Forderung erhalten oder erwirtschaftet. Diese genannten Summen seien lediglich Behauptungen der Abgabenbehörde. Er habe sein erspartes und aufgenommenes Geld in ein Pyramidenspiel investiert und alles verloren, weshalb dies keine Geldanlage gewesen sein könne. Über die Berufung wurde erwogen:   Gemäß § 27 Abs. 1 Z. 4 EStG 1988 zählen ua. auch Zinsen und andere Erträgnisse aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, zum Beispiel aus Darlehen, Anleihen, Einlagen, Guthaben bei Banken und aus Ergänzungskapital im Sinne des Bankwesengesetzes oder des Versicherungsaufsichtsgesetzes zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. Somit gehören Entgelte und Vorteile, die für die Überlassung eines Geldkapitals vereinnahmt werden, zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. Die wichtigsten Kapitalfrüchte daraus sind Zinsen. Dabei handelt es sich um das wirtschaftliche Nutzungsentgelt für die Kapitalüberlassung, egal wie es im Einzelfall bezeichnet wird (Quantschnigg/Schuch, ESt-Handbuch, § 27 Tz. 20; BFH BStBl. 1988, 252). Unerheblich ist daher, ob ein Darlehensvertrag oder ein anderer Rechtsgrund zugrunde liegt (BFH 31.10.1989, VIII R 210/83). Einkünfte aus Kapitalvermögen zählen zu den außerbetrieblichen Einkunftsarten, bei denen grundsätzlich nur Erträgnisse aus dem Kapitalstamm erfasst werden, nicht hingegen der Kapitalstamm selbst (VwGH 11.3.1992, 92/13/0030). Wertminderungen sowie Werterhöhungen als auch der gänzliche Verlust des Kapitalstammes sind daher prinzipiell steuerlich unerheblich (Quantschnigg/Schuch, ESt-Handbuch, § 27 Tz. 1 sowie die dort zitierte Judikatur). Vor dem Hintergrund dieser rechtlichen Überlegungen ist im gegenständlichen Berufungsfall die Frage zu klären, ob die Geldbeträge, die vom Berufungswerber im Zuge der Zeichnung von A des B" über den Kapitaleinsatz hinaus vereinnahmt wurden, einkommensteuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen oder lediglich nicht steuerbare Ausflüsse auf Grund der Teilnahme an einem Glück- bzw. Pyramidenspiel darstellen. Gemäß § 1267 ABGB ist ein Vertrag als Glücksvertrag zu bezeichnen, wenn darin die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird, wobei nicht die Höhe bzw. das sonstige Ausmaß des Vorteils ungewiss sein muss, sondern sein Eintritt. Glücksverträge sind somit durch ein aleatorisches Moment gekennzeichnet, das heißt es geht um ein Wagnis oder ein Risiko. Ob das Erhoffte oder Befürchtete eintritt, hängt entweder vom Zufall allein oder doch von Unwägbarkeiten ab, die mit dem Versuch, eine Leistung zu erbringen, verbunden sind. Beim Glücksvertrag gehört das aleatorische Moment zum Vertragsinhalt, es ist unmittelbar Vertragsgegenstand und Hauptzweck des Vertrages (Rummel, Kommentar zum Allgemeinen bürgerlichen Gesetzbuch, Band 2, Wien 1984, § 1267). Kennzeichnend für alle nach dem Schneeballsystem funktionierenden Pyramidenspiele ist es, dass die Mitspieler neue Teilnehmer werben müssen. Da sich aber das Reservoir an Mitspielern zwangsläufig erschöpft und nicht beliebig vermehrbar ist, hängt die Gewinnchance der später eingestiegenen Teilnehmer schlussendlich vom Zufall ab. Ausgehend von diesen Tatbestandsmerkmalen des Glücksvertrages ist nun zu beurteilen, ob ein solcher mit den Veranstaltern des B" abgeschlossen wurde. Mit der Zeichnung eines a wurde ein konkreter Vorteil, nämlich fünf Monatsraten mit einem gleichbleibenden genau vereinbarten Betrag, der einer Rendite von rund 71 % entspricht, verbindlich zugesagt. Die A-Urkunde, welche als Vertragsgrundlage und Bestätigung für das Finanzgeschäft gilt, lässt keinen Zweifel offen, dass der Eintritt des Erhofften, nämlich die Zahlung von zwölf Monatsraten und ebenso deren Höhe, keinesfalls ungewiss, sondern vielmehr genau terminisiert und beziffert wird. Dass es sich dabei um die verzinsliche Hingabe von Kapital und nicht um einen "Wetteinsatz" handelt, ergibt sich eindeutig aus dem A, worin ausdrücklich festgehalten wird, dass zunächst alle Zahlungen für die Kapitalsumme verwendet werden und dann der Restbetrag für die Zinsen aufgebracht wird. Eine Subsumtion unter "Glückspiel" ist daher deshalb verfehlt, weil das den Glücksvertrag kennzeichnende aleatorische Moment eindeutig fehlt. Dies darüber hinaus auch deswegen, weil das den gegenständlichen Verträgen anhaftende hohe Risiko als Risiko, welches Verträgen dieser Art im allgemeinen zugrunde liegt, nicht mit Risken zu vergleichen sind, dessen Grundlage Wette und Spiel darstellen. Im allgemeinen Wirtschaftleben sind viele Verträge mit einem Wagnis verbunden und zwar mit der Möglichkeit eines Gewinnes oder eines Verlustes. Dass nach Zustandekommen der Verträge rückblickend die Geldanlage nicht den versprochenen Erfolg gezeitigt und zum Verlust der Einlagen der zuletzt gezeichneten A geführt hat, ist insofern nicht ungewöhnlich, als jeder Kapitalanleger ein gewisses (mit der Höhe der Renditeerwartung steigendes) Risiko trägt, das hingegebene Kapital ganz oder auch nur teilweise zu verlieren, ohne die Kapitalanlage als Glücksspiel zu bezeichnen. Die Möglichkeit eines Totalverlustes eines Geschäftes lässt daher ein Geschäft nicht zwangsläufig zum Glückspiel werden. Die "Risikogeneigtheit" einer Kapitalanlage ist nämlich für die Frage einer allfälligen Steuerpflicht von Kapitaleinkünften nicht relevant. Kein Käufer eines a war verpflichtet, weitere Käufer zu werben, womit nicht von der Veranstaltung eines Pyramidenspiels ausgegangen werden kann. Selbst wenn die "Drahtzieher" des B" von vornherein geplant haben, die auszuzahlenden Beträge durch Ausgabe neuer A zu finanzieren, kann von einem Pyramidenspiel im üblichen Sinn keine Rede sein. Denn nicht die Anleger haben weitere Anleger werben müssen, sondern die "Drahtzieher" haben zwecks Bereitstellung der auszuzahlenden Beträge immer mehr A verkaufen müssen (VwGH 25.11.2002, 97/14/0094, 97/14/0095). Die Vertragsbedingungen lassen keinen Zweifel darüber offen, dass der Berufungswerber das Recht hatte, auch nur einzelne A zu erwerben und es dabei zu belassen. Jedem Anleger stand es dabei grundsätzlich auch frei, sich die erzielten Erträge auszahlen zu lassen und nicht in zusätzliche Papiere zu reinvestieren. Daraus folgt, dass jeder A gesondert als ein eigenes, von anderen Käufen unabhängiges, selbständiges Anlagegeschäft bzw. als selbständiges Darlehensgeschäft zu betrachten ist. Folglich kann eine Beurteilung, ob Einkünfte aus Kapitalvermögen vorliegen, nur für jeden einzelnen A-Kauf erfolgen. Die aus dem einzelnen A vereinnahmten Zinsen sind bei einem Abgabepflichtigen daher auch dann als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu erfassen, wenn er insgesamt - das heißt unter Berücksichtigung aller von ihm gezeichneten A - an den B" mehr Geld hingegeben als von diesem zurückerhalten hat, denn der Verlust einer privaten Kapitalanlage kann einkommensteuerlich nicht berücksichtigt werden. Zur Reinvestitions- bzw. der damit zusammenhängenden Zuflussproblematik wird zunächst in rechtlicher Hinsicht ausgeführt, dass nach herrschender Rechtsauffassung Einnahmen bei einem Steuerpflichtigen dann im Sinne des § 19 EStG 1988 als zugeflossen gelten, wenn dieser über sie rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann. Die Umwandlung von Zinsen (ohne Auszahlung) in Darlehen ist demnach Zufluss im Zeitpunkt der Umwandlung. Auch wenn bei der vom Abgabepflichtigen gewünschten Verwendung eines Betrages dieser in der Folge verloren geht, ändert dies nichts am Zufluss (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 19 Tz. 4, 21 und 26 und die dort zitierte Judikatur). Der Berufungswerber hat die Ausführungen der Abgabenbehörde in der Berufungsvorentscheidung vom 26. November 2004, demzufolge die zur Auszahlung gelangten Beträge wiederum in neue A investiert wurden, nicht bestritten, sodass dies außer Streit steht. Der Berufungswerber hat damit jeweils zum Ausschüttungszeitpunkt seine Verfügungen betreffend Reinvestition der Gelder getroffen. Die Verwendung der dem Berufungswerber gutgeschriebenen Zinserträge zur Finanzierung weiterer A stellt eine in dessen Entscheidungsfreiheit gelegene steuerlich unbeachtliche Einkommensverwendung dar, welcher zuvor ein entsprechender (steuerpflichtiger) Zinsenzufluss vorangegangen sein musste. Die vom Berufungswerber getätigte Reinvestition der für seine A erreichten Gutschriften in neue A erfolgte nämlich lediglich zur Verkürzung des Zahlungsweges. Hieran vermag auch nichts der Umstand zu ändern, dass die Einkommensverwendung der Finanzierung weiterer A zu einem gänzlichen Kapitalverlust geführt hat. Obige Ausführungen entsprechen der Rechtsansicht des Verwaltungsgerichtshofes, der in seinem Erkenntnis vom 25. November 2002, 97/14/0094, 97/14/0095, mit dieser Rechtsfrage befasst war. Der Verwaltungsgerichtshof hält hierin Folgendes fest: Mit dem Erwerb eines vom" B" begebenen A ist weder die Teilnahme an einem Glücks- noch an einem Pyramidenspiel verbunden. Die dem Anleger über das zurückgezahlte Kapital im Sinne des § 19 Abs. 1 EStG 1988 ausbezahlten Beträge (in der Regel ab der achten Ratenzahlung) stellen Einkünfte gemäß § 27 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 dar. Der Verlust des eingesetzten Kapitals (Kaufpreis der A) ist steuerlich unbeachtlich. Im vorliegenden Fall hat der Berufungswerber für das berufungsgegenständliche Jahr 1994 in den Monaten November 1993 bis Februar 1994 insgesamt vierzehn A gezeichnet, wobei die mit Antrag vom 24. November 1993 erworbenen zehn A (gültig ab 1. Jänner 1994) dabei in den Monaten August und September 1994 zu einem über den Kapitaleinsatz gehenden Ertrag von jeweils 14.000,00 S (pro Monat) führten (monatliche Zinszahlungen für jeden der zehn A in Höhe von jeweils 1.400,00 S). Auf Grund obiger Ausführungen stellen somit diese im August und im September 1994 zugeflossenen Beträge in Höhe von insgesamt 28.000,00 S Einkünfte aus Kapitalvermögen dar. Da der Verlust des eingesetzten Kapitals steuerlich unbeachtlich ist, können die vom B" nicht rückbezahlten Kaufpreisanteile der erworbenen A nicht abgezogen bzw. steuerlich berücksichtigt werden. Ein derartiger Zufluss wird nach Ansicht des Referenten jedenfalls für jenen Zeitraum zu unterstellen sein, in welchem für den Berufungswerber die Möglichkeit eines Inkassos bestanden hat, das heißt für ihn tatsächlich die Wahlmöglichkeit gegeben war, entweder seine Ansprüche zu realisieren oder durch Zeichnung neuer A zu reinvestieren. Auf Grund der vorliegenden Unterlagen, insbesondere des Schreibens des Finanzamtes C vom 23. Jänner 1998, geriet der B" ab Oktober 1994 jedoch in große Zahlungsschwierigkeiten und wurde in der Folge gänzlich zahlungsunfähig. Dem Berufungswerber stand nach Ansicht des Referenten ab diesem Zeitpunkt faktisch keine Wahlmöglichkeit mehr zu, da er - hätte er den Wunsch geäußert - vom B" keine tatsächlichen Zahlungen mehr erhalten hätte. Ein Zufluss von Zinsen für die gezeichneten A kann daher ab Oktober 1994 nicht mehr angenommen werden. Die im bekämpften Bescheid vorgenommene Vorschreibung von Zinszahlungen für die Monate Oktober bis Dezember 1994 in Höhe 57.400,00 S erfolgte damit zu Unrecht. Der Berufung war somit teilweise stattzugeben und die Einkünfte des Berufungswerbers aus Kapitalvermögen für das Jahr 1994 mit 28.000,00 S festzusetzen. Die Einkommensteuer-Bemessungsgrundlage und die darauf entfallende Abgabe sind dem beiliegenden Berechnungsblatt (in Schilling) zu entnehmen, das Bestandteil dieser Berufungsentscheidung wird. Die Umrechnung in Euro erfolgte mit dem in der EG-Verordnung 2866/98, ABl. L 359, festgelegen Kurs von 1 Euro = 13,7603 S. Beilage: 1 Berechnungsblatt Innsbruck, am 10. August 2006