UFSL RV/1860-L/02

Es erscheint dem Unabhängigen Finanzsenat zudem sachlich nicht gerechtfertigt, den Aufwendungen für das Arbeitszimmer des Jahres 1998 allein aus dem Blickwinkel fehlender Einnahmen die Anerkennung als Betriebsausgaben zu versagen. Es ist nicht nachvollziehbar, warum Aufwendungen für ein häusliches Arbeitzimmer im Falle der erwiesenen Erforderlichkeit und ausschließlichen betrieblichen bzw beruflichen Veranlassung vom objektiven Nettoprinzip, das als Ausfluss des Leistungsfähigkeitsprinzips gilt, ausgenommen sein sollten. Ein darüber hinausgehendes Abzugsverbot sieht Zorn als verfassungsrechtlich bedenklich (in: Hofstätter/Reichel, Kommentar EStG 1988, § 20 Rz 6.1). In diesem Zusammenhang hat der BFH ausgesprochen (BFH 02.12.2005, VI R 63/03, Anmerkung: das deutsche Einkommensteuergesetz enthält eine der österreichischen Rechtslage ähnliche Regelung), dass "Aufwendungen, die in einem Veranlassungszusammenhang mit Einnahmen stehen, die erst für die Zukunft ins Auge gefasst sind, nur abgezogen werden dürfen, soweit die tatbestandlichen Voraussetzungen dafür im Zeitpunkt der späteren Einnahmeerzielung voraussichtlich erfüllt sein werden." Der Unabhängige Finanzsenat gelangt daher auf Grund des festgestellten Sachverhalts zu der Überzeugung, dass innerhalb der Einkunftsquelle des Berufungswerbers die Tätigkeit als Gutachter bzw Unternehmensberater den maßgeblichen Schwerpunkt bildet. Mittelpunkt der Einkunftsquelle: In einem nächsten Schritt verlangt der Gesetzgeber die Feststellung des Mittelpunkts dieser Einkunftsquelle. Hiezu vertritt der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass der Mittelpunkt einer Tätigkeit nach ihrem materiellen Schwerpunkt zu beurteilen ist. Die Abzugsfähigkeit ist nicht gegeben, wenn die betriebliche oder berufliche Tätigkeit schwerpunktmäßig außerhalb des Arbeitszimmers ausgeübt wird. Im Zweifelsfall wird darauf abzustellen sein, ob das Arbeitszimmer in zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte der Tätigkeit im Rahmen der konkreten Einkunftsquelle benützt wird (VwGH 08.05.2003, 2000/15/0176; 28.11.2000, 99/14/0008; 19.12.2000, 99/14/0283). Hinsichtlich der Tätigkeit als Aufsichtsrat und Vortragender an der Universität ist auf die dazu bereits ergangene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu verweisen, der den materiellen Schwerpunkt bei diesen Tätigkeiten außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers sieht (VwGH 20.01.1999, 98/13/0132; 24.06.2001, 2001/15/0052; 03.07.2003, 99/15/0177). Während bezüglich der Tätigkeit als Gutachter in Rechtsprechung und Lehre Einigkeit darüber besteht, dass der materielle Schwerpunkt im Arbeitszimmer liegt, lässt sich der Mittelpunkt der Beratertätigkeit nicht ohne nähere Sachverhaltsfeststellungen feststellen, da es darauf ankommt, welche Beratungsleistungen und vor allem wo diese erbracht wurden. Der Verwaltungsgerichtshof (08.05.2003, 2000/15/0176) hat im Falle eines Versicherungsvertreters ausgesprochen, dass bei dieser Tätigkeit die zeitliche Komponente nicht außer Acht gelassen werden darf und es daher einer ausreichenden Ermittlung des Sachverhalts bedarf. Die Ermittlungsergebnisse des Unabhängigen Finanzsenates zeigen, dass die schwerpunktmäßige Tätigkeit des Berufungswerbers darin lag, die erforderlichen Unterlagen als Grundlage für die Unternehmensberatungen (Bilanz- und Finanzanalyse, Optimierungsrechnungen) zu erstellen, diesbezügliches Literaturstudium zu betreiben und Lösungsvorschläge für die Unternehmen zu entwickeln. Diese Tätigkeiten wurden nach Aussage des Berufungswerbers vornehmlich im häuslichen Arbeitszimmer verrichtet. Zur Untermauerung seiner Behauptungen legte der Berufungswerber zahlreiche Unterlagen vor und nannte konkret die Auftraggeber. Dieser Behauptung kann grundsätzlich nichts entgegengesetzt werden, da die oben beschriebenen Leistungen in der Regel nur in einem Arbeitzimmer mit entsprechender Ausstattung vorgenommen werden können, zumal es sich dabei im Wesentlichen um Vorbereitungsarbeiten für erhoffte, künftige Aufträge handelte. Dieses Ergebnis steht auch im Einklang mit den im Fahrtenbuch ersichtlichen Reisebewegungen des Berufungswerbers. Neben den Fahrten zur Universität und zu den Aufsichtratsitzungen weist der Berufungswerber nur Reisebewegungen in einem eingeschränkten Ausmaß auf, was darauf schließen lässt, dass der Berufungswerber den Arbeitsraum auch in zeitlicher Hinsicht für mehr als die Hälfte seiner selbständiger Tätigkeit benützt hat und der Schwerpunkt der Beratungstätigkeiten vornehmlich im häuslichen Arbeitszimmer gelegen war. Abschließend kann somit festgehalten werden, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des § 20 Abs 1 Z 2 lit d zweiter Satz EStG 1988 für die Abzugsfähigkeit des streitgegenständlichen Arbeitszimmers erfüllt sind. Die erstinstanzlichen Bescheide begründete die Abgabenbehörde erster Instanz damit, dass Werbungskosten für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung nur dann vorliegen würden, wenn dieses den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen bilden würde. Da diese Voraussetzung nicht gegeben seien, könnten die als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen nicht berücksichtigt werden. Hiezu ist zu bemerken, dass der Berufungswerber Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielte und die Aufwendungen im Rahmen dieser Einkunftsart als Betriebsausgaben und nicht im Rahmen seiner nichtselbständigen Tätigkeit als Werbungskosten geltend gemacht hat. Des Weiteren ist wie aus oben dargelegter rechtlichen Würdigung ersichtlich, der Rechtsansicht des Finanzamtes nicht beizupflichten, da die Frage nach dem Mittelpunkt einer Tätigkeit eine einkunftsquellenbezogene Beurteilung und keine Gesamtbetrachtung verlangt. Aus den dargelegten Gründen war daher dem Berufungsbegehren in diesem Punkt stattzugeben. 4. Alleinverdienerabsetzbetrag § 33 Abs 4 Z 1 EStG 1988 idF BGBl. I Nr 79/1998 räumt nicht nur einem Steuerpflichtigen, der gegenüber seinem Ehegatten unterhaltspflichtig ist unter bestimmten Voraussetzungen einen Alleinverdienerabsetzbetrag ein, sondern darüber hinaus auch einem Alleinverdiener mit mindestens einem Kind, der mit seiner Partnerin in einer eheähnlichen Gemeinschaft lebt: "Einem Alleinverdiener steht ein Alleinverdienerabsetzbetrag von 5000,- S jährlich zu. Alleinverdiener ist ein Steuerpflichtiger, der mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet ist und von seinem unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten nicht dauernd getrennt lebt. Für Steuerpflichtige im Sinne des § 1 Abs 4 ist die unbeschränkte Steuerpflicht des (Ehe-) Partners nicht erforderlich. Alleinverdiener ist auch ein Steuerpflichtiger mit mindestens einem Kind (§ 106 Abs 1), der mehr als sechs Monate mit einer unbeschränkt steuerpflichtigen Person eine einer anderen Partnerschaft lebt. Voraussetzung ist, dass der (Ehe) Partner (§ 106 Abs 3) bei mindestens einem Kind (§ 106 Abs 1) Einkünfte von höchstens 60.000,- S jährlich, sonst Einkünfte von höchstens 30.000,- S jährlich erzielt. Die nach § 3 Abs 1 Z 10 und 11 und auf Grund zwischenstaatlicher Vereinbarungen steuerfreien Einkünfte sind in diese Grenzen mit einzubeziehen. Andere steuerfreie Einkünfte sind nicht zu berücksichtigen." Demnach müssen für die Zuerkennung des Alleinverdienerabsetzbetrages bei Ehegatten folgende kumulativ zu erfüllende Tatbestandsmerkmale vorliegen: mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet, unbeschränkte Steuerpflicht des Ehegatten (Ausnahme für Steuerpflichtige iSd § 1 Abs 4), nicht dauernd getrennt lebend und keine Überschreitung der entsprechenden Einkunftsgrenzen durch den Ehepartner Neben dem zeitlichen Kriterium einer mindestens sechs Monate dauernden Beziehung, verlangt der Gesetzgeber ausdrücklich auch eine aufrechte Haushaltsgemeinschaft. Das Tatbestandsmerkmal "nicht dauernd getrennt lebend" stellt darauf ab, dass derjenige, der den Alleinverdienerabsetzbetrag beansprucht bei aufrechter Ehe auch tatsächlich in Gemeinschaft mit seinem Ehepartner lebt. Ausgeschlossen vom Alleinverdienerabsetzbetrag sind somit Personen, die Unterhalt an einen dauernd getrennt lebenden Partner oder an einen geschiedenen Ehegatten leisten (vgl. Sailer/Bernold/Mertens/Kranzl, Die Lohnsteuer in Frage und Antwort, 511). Ein dauerndes Getrenntleben wird dann anzunehmen sein, wenn ein Ehepartner die gemeinsame Wohnung verlässt und getrennt von seinem Ehegatten, ohne eine eheliche Gemeinschaft mit diesem wieder aufzunehmen, auf Dauer seinen Aufenthalt in einer anderen Wohnung nimmt. Gegenseitige Besuche rechtfertigen nicht die Annahme einer dauernden Gemeinschaft (VwGH vom 15.02.1984, 83/13/0153). Der Berufungswerber hat mehrmals, nämlich sowohl in seinen Berufungsschriften als auch im Zuge der Nachschau (Niederschrift vom 18. Dezember 2005) bzw in der Vorhaltsbeantwortung vom 9. Jänner 2006 ausdrücklich festgehalten, dass er seit Herbst 1997 aus privaten Gründen nicht mehr im gemeinsamen Familienwohnhaus Bg1, sondern in Bg2 bei seiner Lebensgefährtin wohnt. Eine aufrechte Lebens- und Haushaltsgemeinschaft mit seiner Ehegattin während der berufungsgegenständlichen Jahre wird mit dieser Aussage unstrittig verneint. Damit fehlt allerdings eine der gesetzlich geforderten Voraussetzungen für den Alleinverdienerabsetzbetrag hinsichtlich seiner ehelichen Beziehung, nämlich die des "nicht dauernd getrennt Lebens". Seine eheliche Beziehung vermittelt dem Berufungswerber somit keinen Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag. Hinsichtlich seiner Lebensgemeinschaft mit Frau UF ist weiters zu prüfen, ob dem Berufungswerber für diese Beziehung ein Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag zusteht. Bei nichtehelichen Lebensgemeinschaften verlangt der Gesetzgeber die kumulative Erfüllung folgender Tatbestandselemente: mindestens ein Kind iSd § 106 Abs 1 EStG 1988, wobei als Kinder im Sinne des § 106 Abs 1 solche Kinder gelten, "für die dem Steuerpflichtigen oder seinem (Ehe)Partner (Abs 3) mehr als sechs Monate im Kalenderjahr ein Kinderabsetzbetrag nach § 33 Abs 4 Z 3 lit a zusteht." mehr als sechs Monate im Kalenderjahr in einer Partnerschaft (§ 106 Abs 3) lebend, wobei § 106 Abs 3 den (Ehe)Partner als eine Person umschreibt, "mit der der Steuerpflichtige verheiratet ist oder mit der er mit mindestens einem Kind (Abs 1) in einer eheähnlichen Gemeinschaft lebt", unbeschränkte Steuerpflicht des Partners (Ausnahme für Steuerpflichtige iSd § 1 Abs 4), die Höhe der Einkünfte des Partners im Kalenderjahr darf den Betrag von 60.000,- S nicht überschreiten. Während das Tatbestandsmerkmal "Kind iSd § 106 Abs 1" durch Verknüpfung mit dem Kinderabsetzbetrag klar bestimmbar ist, ist das Tatbestandsmerkmal "eheähnliche Gemeinschaft" nicht ohne weiteres erfassbar. Während bei Ehegatten gesetzlich ausdrücklich auf ein nicht dauerndes Getrenntleben hingewiesen wird, ergibt sich die Voraussetzung der aufrechten Haushaltsgemeinschaft bei nichtehelichen Lebensgemeinschaften aus der Begriffsbestimmung der eheähnlichen Gemeinschaft. Das in § 106 Abs 3 EStG 1988 normierte Tatbestandsmerkmal der "eheähnlichen Gemeinschaft" verlangt nämlich nach ständiger Rechtsprechung (zB 23.10.1997, 96/15/0176, 0177) ein Zusammenleben in einer Lebensgemeinschaft, wozu auch eine Geschlechts-, Wohnungs- und Wirtschaftsgemeinschaft gehört. Dabei könne aber das eine oder andere dieser Merkmale fehlen. Das Wohnen in gemeinsamer Wohnung mit gemeinsamem Kind lasse aber auf das Vorliegen einer eheähnlichen Gemeinschaft schließen. Nach Angaben des Berufungswerbers ist dieser seit Herbst 1997 nicht mehr am Familienwohnsitz, sondern bei seiner Lebensgefährtin wohnhaft. Das gemeinsame Kind wurde im Jahr 1995 geboren und vermittelte der unbeschränkt steuerpflichtigen Lebensgefährtin Anspruch auf Familienbeihilfe und in Folge nach § 33 Abs 4 Z 3 lit a EStG 1998 auch auf den Kinderabsetzbetrag. Auf Grund des festgestellten Sachverhalts kann somit von einer eheähnlichen Gemeinschaft im Sinne des § 106 Abs 3 EStG 1988 ausgegangen werden, die in den Streitjahren auch mehr als sechs Monate bestanden hat. Nach dem Einkommensteuerbescheid 1998 vom 20. März 2001 erzielte Frau UF im Jahr 1998 Einkünfte in der Höhe von 25.010,- S und nach dem Einkommensteuerbescheid 1999 vom 7. März 2001 im Jahr 1999 Einkünfte im Ausmaß von 81.113,- S. Aus dieser Sachlage ergibt sich ein Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag für das Jahr 1998, da in diesem Jahr die maßgebliche Einkunftsgrenze nicht überschritten wurde. Im Jahr 1999 erzielte die Lebensgefährtin allerdings Einkünfte von mehr als 60.000,- S, sodass der Berufungswerber im Jahr 1999 nicht als Alleinverdiener im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu beurteilen war. Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1999 war daher insoweit abzuändern. 5. Unterhaltsabsetzbetrag Gemäß § 33 Abs 4 Z 3 lit b EStG 1988 steht einem Steuerpflichtigen, der für ein Kind den gesetzlichen Unterhalt leistet, das nicht seinem Haushalt zugehört und für das weder ihm noch seinem (Ehe)Partner Familienbeihilfe gewährt wird, ein Unterhaltsabsetzbetrag von 350,- S monatlich zu. Leistet er für mehr als ein nicht haushaltszugehöriges Kind den gesetzlichen Unterhalt, so steht ihm für das zweite Kind ein Absetzbetrag von 525,- S monatlich zu. In den steitgegenständlichen Einkommensteuerbescheiden wurde jeweils ein Unterhaltsabsetzbetrag in der Höhe von 4.200,- S für seinen Sohn MF steuermindernd berücksichtigt. Auf Grund der im Zuge des Berufungsverfahrens festgestellten, gegenüber den Erstbescheiden veränderten Sachlage, vermittelt ihm sein Sohn MF keinen Anspruch auf Berücksichtung eines Unterhaltsabsetzbetrages, da die gesetzlichen Voraussetzungen nicht gegeben sind. Hinsichtlich seiner Kinder sp und JP sind hingegen die Voraussetzungen zur Gewährung eines Unterhaltsabsetzbetrages ab Februar 1998 erfüllt. Nach Aktenlage leistete der Berufungswerber monatliche Unterhaltszahlungen. Da beide Kinder in den berufungsgegenständlichen Jahren weder dem Haushalt des Berufungswerbers zugehörig waren, noch ihm oder seiner Lebensgefährtin Familienbeihilfe für beide Kinder gewährt wurde, besteht ein Anspruch auf Berücksichtigung eines Unterhaltsabsetzbetrages und zwar für das Jahr 1999 für den Sohn sp im Ausmaß von 350,- S monatlich (= 4.200,- S jährlich) bzw. für die Tochter J. 525,- S monatlich (= 6.300,- S jährlich) . Hinsichtlich des Jahres 1998 ist der Unterhaltsabsetzbetrag nur für elf Monate zuzusprechen, da der Berufungswerber im Monat Jänner 1998 noch die Familienbeihilfe für beide Kinder erhielt. Die strittigen Bescheide waren daher in diesem Punkt abzuändern. Insgesamt war spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 4 Berechnungsblätter Linz, am 31. Mai 2006