UFSL RV/0486-L/05

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des H, vertreten durch T, vom 6. Juni 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes Linz vom 25. Mai 2005 zu StNr. 000/0000 betreffend Nachsicht gemäß § 236 BAO entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Entscheidungsgründe Mit Bescheid vom 28.12.2004 erfolgte gemäß § 18 Abs. 4 EStG eine Nachversteuerung von Versicherungsprämien, da vom Berufungswerber vor Ablauf der Mindestbindungsfrist die Ansprüche aus einer Lebensversicherung im Jahr 2003 zurückgekauft worden waren. Aus diesem Bescheid ergab sich eine Abgabenforderung von 479,36 €. In weiterer Folge wurde dem Finanzamt eine Reihe von Selbstbemessungsabgaben (Lohnabgaben und Umsatzsteuern) bekannt gegeben, aber nicht entrichtet. Am 24.2.2005 wurde ein Zahlungserleichterungsansuchen abgewiesen. Der Abgabenrückstand betrug zu diesem Zeitpunkt 3.956,55 €. Mit Eingabe vom 17.3.2005 ersuchte der Berufungswerber gemäß § 236 BAO um Nachsicht der aus dem Bescheid vom 28.12.2004 resultierenden Abgabenforderung. Der Rückkauf der Lebensversicherung sei durch die akute, und noch immer bestehende wirtschaftliche Notlage des Berufungswerbers bedingt gewesen. Wie einer beiliegenden Saldenliste entnommen werden könne, belaufe sich der vorläufige Verlust 2004 auf 45.417,33 €. Nach Berücksichtigung der Abschreibungen auf das Anlagevermögen werde sich dieser Verlust auf zumindest 50.000,00 € erhöhen. Da auch im Jahr 2003 bereits Verluste erwirtschaftet worden wären, seien zum Rückkaufszeitpunkt die finanziellen Reserven des Berufungswerbers verbraucht und somit der Rückkauf der Lebensversicherung die einzige Möglichkeit zur Abdeckung von Zahlungsengpässen gewesen. Unter Hinweis auf Rz 610 der LStR 2002 werde ersucht, von der Einhebung der Abgabe abzusehen, und diesen Betrag wieder gutzuschreiben. Das Finanzamt wies dieses Ansuchen mit Bescheid vom 25.5.2005 ab. In der Einhebung nachzuversteuernder Sonderausgaben könne bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 18 Abs. 4 EStG grundsätzlich keine sachliche Unbilligkeit erblickt werden. Beim Vorbringen im Nachsichtsansuchen, dass der Rückkauf durch die akute und noch immer bestehende wirtschaftliche Notlage des Steuerpflichtigen bedingt sei, handle es sich um Einwendungen, die sich auf die Abgabenfestsetzung beziehen würden. Die Unbilligkeit müsse sich aber, soll sie nachsichtsbedeutend sein, auf die Einhebung der Abgaben beziehen. Eine in der Abgabenfestsetzung gelegene Unbilligkeit rechtfertige keine Nachsicht im Sinne des § 236 BAO. Diese sei nicht das geeignete Mittel, um im Festsetzungsverfahren möglichen, aber unterbliebenen Einwendungen zum Erfolg zu verhelfen. Das Vorliegen einer persönlich bedingten Unbilligkeit sei im Ansuchen nicht ausreichend dargelegt worden. Gegen diesen Bescheid wurde mit Eingabe vom 6.6.2005 Berufung erhoben. Im Nachsichtsansuchen sei angeführt worden, dass bereits der Rückkauf der Lebensversicherung durch eine akute Notlage des Berufungswerbers bedingt gewesen sei und diese wirtschaftliche Notlage noch immer Bestand habe. Tatsächlich hätte sich die finanzielle Notsituation weiter verschärft. Es sei somit, entgegen den Ausführungen im angefochtenen Bescheid, sehr deutlich auf die persönliche Unbilligkeit der Einhebung hingewiesen worden. Der Abgabenrückstand betrug zu diesem Zeitpunkt 6.767,37 €, und wurde mit einer am 8.6.2005 wirksamen Überweisung zur Gänze abgedeckt. Am 17.6.2005 erfolgte die Rückzahlung eines Abgabenguthabens in Höhe von 390,00 € an den Berufungswerber. Eine weitere Guthabensrückzahlung in Höhe von 2.216,29 €, welche sich aus der Veranlagung zur Umsatz- und Einkommensteuer 2003 ergab, erfolgte am 13.7.2005. Schließlich wurden am 19.10.2005 534,63 € zurückgezahlt. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 236 Abs. 1 BAO können fällige Abgabenschuldigkeiten auf Antrag des Abgabepflichtigen ganz oder zum Teil durch Abschreibung nachgesehen werden, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. Diese Bestimmung findet gemäß § 236 Abs. 2 BAO auf bereits entrichtete Abgabenschuldigkeiten sinngemäß Anwendung. Die Unbilligkeit der Abgabeneinhebung nach der Lage des Falles ist tatbestandsmäßige Voraussetzung für die im § 236 BAO vorgesehene Ermessensentscheidung. Verneint die Abgabenbehörde die Unbilligkeit der Abgabeneinhebung, so ist für eine Ermessensentscheidung kein Raum. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes setzt Unbilligkeit der Einhebung im Allgemeinen voraus, dass die Einhebung in keinem wirtschaftlich vertretbaren Verhältnis zu jenen Nachteilen stünde, die sich aus der Einziehung für den Steuerpflichtigen oder für den Steuergegenstand ergeben. Die Unbilligkeit kann "persönlich" oder "sachlich" bedingt sein. Eine "persönliche" Unbilligkeit liegt insbesondere dann vor, wenn die Einhebung der Abgaben die Existenzgrundlagen des Nachsichtswerbers gefährdete. Allerdings bedarf es zur Bewilligung einer Nachsicht (aus persönlichen Gründen) nicht unbedingt der Existenzgefährdung oder besonderer finanzieller Schwierigkeiten und Notlagen, sondern es genügt, dass die Abstattung der Abgabenschuld mit wirtschaftlichen Auswirkungen verbunden wäre, die außergewöhnlich sind, so etwa wenn die Abstattung trotz zumutbarer Sorgfalt nur durch Veräußerung von Vermögenschaften möglich wäre und diese Veräußerung einer Verschleuderung gleichkäme. Eine sachliche Unbilligkeit ist anzunehmen, wenn im Einzelfall bei Anwendung des Gesetzes aus anderen als aus persönlichen Gründen ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt. Jedenfalls muss es zu einer anormalen Belastungswirkung und - verglichen mit ähnlichen Fällen - zu einem atypischen Vermögenseingriff kommen. Im Nachsichtsverfahren liegt das Hauptgewicht der Behauptungs- und Beweislast beim Nachsichtswerber. Ihm obliegt es im Sinne seiner Mitwirkungspflicht, einwandfrei und unter Ausschluss jeglichen Zweifels das Vorliegen jener Umstände darzutun, auf welche die Nachsicht gestützt werden kann (z.B. VwGH 26.2.2003, 98/13/0091 mwN). Gemäß § 18 Abs. 4 Z 1 EStG erfolgt eine Nachversteuerung von Versicherungsprämien nicht, wenn die Ansprüche aus einer kurzen Ablebensversicherung abgetreten oder verpfändet wurden, die Nachversteuerung bei den Erben vorzunehmen wäre oder der Steuerpflichtige nachweist, dass die (in § 18 Abs. 4 Z 1 erster bis dritter Teilstrich EStG) angeführten Tatsachen (z.B. Rückkauf einer Lebensversicherung vor Ablauf Mindestbindungsfrist) durch wirtschaftliche Notlage verursacht sind. Dabei bewirken erst wirtschaftliche Einbußen, welche entsprechend der Bedeutung des Begriffes "Not" eine schlimme wirtschaftliche Lage, ein wirtschaftliches Bedrängnis herbeiführen, eine solche wirtschaftliche Notlage. Verminderte Einnahmen und/oder steigende Ausgaben bedeuten nicht bereits in jedem Fall eine wirtschaftliche Notlage. Eine solche erscheint insbesondere gegeben, wenn der notwendige Lebensunterhalt des Abgabepflichtigen und der von ihm zu erhaltenden Angehörigen gefährdet ist (VwGH 12.11.1985, 85/14/0075). Die Voraussetzungen für eine Abstandnahme von der Nachversteuerung und die Gewährung einer Nachsicht sind nicht ident. Während im ersten Fall das Vorliegen einer wirtschaftlichen Notlage tatbestandsmäßige Voraussetzung ist, bedarf es im zweiten Fall nach der oben zitierten ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht unbedingt einer besonderen finanziellen Notlage, um das Vorliegen einer Unbilligkeit im Sinne des § 236 BAO annehmen zu können. Weiters müssen bei der Nachsicht die wirtschaftlichen Schwierigkeiten gerade durch die drohende Abgabeneinhebung (auch) entscheidend mitverursacht sein (vgl. z.B. VwGH 22.9.2000, 95/15/0090), während das Vorliegen einer wirtschaftlichen Notlage im Sinne des § 18 Abs. 4 Z 1 EStG nicht im Bestand von Abgabenschulden begründet sein muss. Wird daher - wie im gegenständlichen Fall - im Verfahren betreffend Nachversteuerung der Sonderausgaben nicht eingewendet, dass der Rückkauf einer Lebensversicherung durch eine wirtschaftliche Notlage verursacht gewesen ist, so kommt diesem Umstand im Nachsichtsverfahren keine Bedeutung zu. In diesem ist unabhängig davon zu prüfen, ob die Einhebung der aus der Nachversteuerung resultierenden Abgabenforderung unbillig im Sinne des § 236 BAO wäre. Das Vorliegen einer sachlich bedingten Unbilligkeit wurde vom Berufungswerber nicht behauptet, und ist aufgrund der Antragsgebundenheit der Abgabennachsicht auch nicht näher zu untersuchen. Die Abgabenbehörde hat im Rahmen ihrer amtswegigen Ermittlungspflicht nur die vom Antragsteller geltend gemachten Gründe zu prüfen (Ritz, BAO³, § 236 Tz 1). Der Berufungswerber behauptete im gegenständlichen Fall das Vorliegen einer persönlich bedingten Unbilligkeit der Einhebung der Abgabenforderung in Höhe von 479,36 €. Im Nachsichtsansuchen wurde dazu lediglich auf die in den Jahren 2003 und 2004 erwirtschafteten Verluste verwiesen. Für das Jahr 2004 wurde eine Saldenliste vorgelegt. Dieser ist zu entnehmen, dass der Verlust von 45.417,33 € bei Erlösen von rund 100.000,00 € und Verbindlichkeiten von rund 97.000,00 € erwirtschaftet wurde. Es ist nicht ersichtlich, inwiefern bei dieser Sachlage die wirtschaftlichen Schwierigkeiten des Berufungswerbers durch die Einhebung der nachsichtsgegenständlichen 479,36 € entscheidend (mit-)verursacht wären. Tatsächlich kommt dieser Abgabenforderung im Hinblick auf die gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse praktisch kaum Bedeutung zu. Das Finanzamt ging daher zu Recht davon aus, dass vom Berufungswerber keine ausreichenden Gründe für die Annahme einer persönlich bedingte Unbilligkeit der Einhebung dieser Abgabenforderung vorgebracht wurden. Im Übrigen wurde diese Abgabenschuld bereits entrichtet. Wie einleitend ausgeführt, kommt eine Nachsicht zwar auch bei bereits entrichteten Abgaben in Betracht. Voraussetzung ist aber, dass die für eine Unbilligkeit der Abgabeneinhebung sprechenden Gründe auch nach der Tilgung nicht beseitigt sind. Dies trifft etwa dann zu, wenn die Abgabennachforderung ernste wirtschaftliche Schwierigkeiten ausgelöst hatte, und sich an diesen trotz Tilgung nichts änderte (vgl. VwGH 20.1.1987, 86/14/0103). Die für eine persönliche Unbilligkeit der Einhebung sprechenden Gründe müssten daher fortdauern. Im gegenständlichen Fall lag aber schon im Zeitpunkt der Entscheidung über das Nachsichtsansuchen keine Unbilligkeit der Einhebung vor. Bei der Berufungserledigung ist die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der Berufungsentscheidung maßgebend (Ritz, BAO³, § 236 Tz 19 mwN). Es ist daher zu berücksichtigen, dass an den Berufungswerber in der Zwischenzeit beträchtliche Rückzahlungen von Abgabenguthaben erfolgten. Selbst wenn daher in der Einhebung der nachsichtsgegenständlichen Abgabenforderung zunächst eine Unbilligkeit der Einhebung erblickt werden hätte können, wäre diese im Zeitpunkt der Entstehung der Abgabengutschriften weggefallen, da diese gemäß § 214 Abs. 1 BAO zur Abdeckung der nachsichtsgegenständlichen Abgabenforderung verwendet werden hätten müssen. Da es somit insgesamt gesehen an den tatbestandsmäßigen Voraussetzungen des § 236 BAO fehlte, blieb für eine Ermessensentscheidung kein Raum und war spruchgemäß zu entscheiden. Linz, am 1. März 2006