EStR 2000 Rz 3734–3742

9.1.2.2 Sonderfälle 9.1.2.2.1 Gebäude 9.1.2.2.1.1 Allgemeines Rz 3734: Für Gebäude kann ein Investitionsfreibetrag nur dann geltend gemacht werden, wenn sie unmittelbar dem Betriebszweck oder für Wohnzwecke betriebszugehöriger Arbeitnehmer (§ 10 Abs. 3 EStG 1988) dienen. Die gesetzlichen Bestimmungen enthalten somit für Gebäude einschränkende Bestimmungen hinsichtlich der Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages abhängig vom Verwendungszweck. Weiters gibt es im EStG 1988 für Gebäude befristete Sonderregelungen hinsichtlich der Höhe des Investitionsfreibetrages (§ 10a EStG 1988) sowie einen wechselseitigen Ausschluss gegenüber der begünstigten Abschreibung von Aufwendungen zur Denkmalpflege (§ 8 Abs. 2 EStG 1988; siehe Rz 3184). 9.1.2.2.1.2 Verwendungszweck und Änderung des Verwendungszweckes Rz 3735: Entscheidend für die Inanspruchnahme des Investitionsfreibetrages ist die beabsichtigte Verwendung des Wirtschaftsgutes in jenem Zeitpunkt, in dem das Wirtschaftsgut bestimmungsgemäß verwendbar ist. Rz 3736: Wird die ursprüngliche Zweckwidmung, die die Inanspruchnahme eines Investitionsfreibetrages gerechtfertigt hat, nachträglich geändert, so führt dies weder im Jahr der Bildung eines Investitionsfreibetrages zu dessen nachträglichem Wegfall noch zu einer Nachversteuerung. Ändert sich der Verwendungszweck noch im Jahr der Anschaffung/Herstellung des betreffenden Wirtschaftsgutes, schließt dies die Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages von vornherein aus. Wird ein Wirtschaftsgut in der von vornherein bestehenden Absicht für einen den Investitionsfreibetrag ausschließenden Zweck verwendet, rechtfertigt eine kurzfristige zunächst anderweitige - einen Investitionsfreibetrag an sich begründende - Verwendung nicht die Inanspruchnahme des Investitionsfreibetrages. 9.1.2.2.1.3 "Unmittelbarer Betriebszweck" Rz 3737: Ein Gebäude dient unmittelbar dem Betriebszweck, wenn es von seiner Funktion her jene Tätigkeit(en) ermöglicht, die der Betrieb nach seinem Hauptzweck zur Erzielung von Betriebseinnahmen entfaltet (VwGH 6.5.1980, 0442/79; VwGH 7.12.1988, 88/13/0037). Dies ist unter anderem der Fall: Rz 3738: Bei eigengenutzten Gebäuden: Jedenfalls insoweit, als auch eine unmittelbar der Betriebsausübung dienende Nutzung im Sinne des § 8 Abs. 1 EStG 1988 vorliegt (siehe Rz 3149) und - bei Gebäudeteilen - nicht ein untergeordnetes Ausmaß von 20% und weniger gegeben ist. Erfasst sind damit insbesondere Gebäude, die in der Produktion (einschließlich der Herstellung geistiger Produkte), der Bearbeitung, der Lagerung und dem Verkauf eingesetzt werden. Die Branche, in der das Unternehmen tätig wird, ist unmaßgeblich. Räumlichkeiten, die den rationellen Arbeitseinsatz von Arbeitnehmern fördern (zB Pausenräume, Werksküche und Essensräume, Sanitärräume, Waschräume), dienen ebenfalls unmittelbar dem Betriebszweck, auch wenn sie in einem eigenen "Sozialgebäude" zusammengefasst sind. Der eigenen Verwaltung dienende Gebäude(teile). Rz 3739: Bei fremdgenutzten Gebäuden: Unternehmensgegenstand ist unmittelbar (wenn auch nicht ausschließlich, aber nach seinem Hauptzweck) die entgeltliche Überlassung von Gebäuden: Stellt die Gebäudevermietung einen von mehreren Betriebszwecken eines Betriebes dar, darf danach der Betriebszweck "Gebäudevermietung" gegenüber dem/den anderen Betriebszweck/en nicht nur von untergeordneter Bedeutung sein. Von einer untergeordneten Bedeutung wird dann auszugehen sein, wenn der Umsatz der Gebäudevermietung 20% des Gesamtumsatzes nicht übersteigt. Bei Gebäudevermietungen im Konzern (zum Konzernbegriff siehe Rz 3761): Bei Vermietung an ein Konzernunternehmen ist auf Grund der bei Konzernunternehmen notwendigerweise bestehenden wirtschaftlichen Verflechtung eine betriebsübergreifende Betrachtung gerechtfertigt. Grundsätzlich ist ebenfalls die Bedeutung des Umsatzes aus der Gebäudevermietung zum Gesamtumsatz des vermietenden Unternehmens maßgebend (20%-Regel). In Fällen, in denen die Gebäudevermietung 20% des Gesamtumsatzes des vermietenden Unternehmens erreicht, steht der Investitionsfreibetrag daher zu. In Fällen, in denen die Gebäudevermietung 20% des Gesamtumsatzes des vermietenden Unternehmens nicht erreicht, ist für die Frage, ob für ein an ein Konzernunternehmen vermietetes Gebäude (das nicht schon in anderer Weise den Hauptzweck des Betriebes fördert; s unten) der Investitionsfreibetrag zusteht, die Zweckbestimmung des Gebäudes aus der Sicht des mietenden Konzernunternehmens maßgeblich. Dient das Gebäude aus der Sicht des mietenden Konzernunternehmes unmittelbar dessen Betriebszweck (was dann zutrifft, wenn das mietende Konzernunternehmen - wäre das gemietete Gebäude in seinem Eigentum - einen Investitionsfreibetrag geltend machen könnte) und ist dieser Betriebszweck in Bezug auf den Umsatz des gesamten Konzerns nicht als bloß von untergeordneter Bedeutung anzusehen, steht dem vermietenden Konzernunternehmen ein Investitionsfreibetrag daher auch dann zu, wenn die Gebäudevermietung 20% des Gesamtumsatzes des vermietenden Unternehmens nicht erreicht. Als jeweils eigenständige Betriebszwecke werden in dieser Betrachtung die Bereiche Produktion, Handel sowie Dienstleistung anzusehen sein. Unternehmensgegenstand ist die Verwaltung fremden Vermögens und das Vermieten von Gebäuden dient der Sicherung dieses Vermögens (insbesondere für Banken und Versicherungen: Ein zunächst der hypothekarischen Besicherung eines Kredites dienendes Mietgebäude wird von einer Bank letztlich wegen Uneinbringlichkeit erworben. Erforderlich ist aber, dass das Mietgebäude in der Folge tatsächlich als Anlagevermögen, somit zum Zweck der dauerhaften Vermietung genutzt wird. Die entgeltliche Überlassung fördert in anderer Weise den Hauptzweck des Betriebes , so wenn aus der Vermietung nicht nur Mieteinnahmen erwachsen, sondern auch positive Ertragsauswirkungen beim Hauptzweck entstehen, insbesondere wenn Einfluss(nahme)möglichkeiten des Bestandgebers auf das Unternehmen des Bestandnehmers gegeben sind (VwGH 22.9.1971, 0619/69, betreffend verpachtete Gaststättenbetriebe einer Brauerei; weiters etwa bei Dauervermietung von Appartements durch einen Hotelbetrieb, sofern die Bewohner für den Umsatz des Hotelrestaurants wesentlicher Faktor sind ). Rz 3740: Nicht unmittelbar dem Betriebszweck dienen dagegen unter anderem: Gebäude(teile), die nur gewillkürtes Betriebsvermögen darstellen, Urlaubs- und Freizeitheime, zur Sport- und Freizeitausübung dienende Gebäude(teile), Gebäude(teile), die zur Beherbergung von Geschäftsfreunden oder des Unternehmers selbst (insbesondere im Rahmen einer "doppelten Haushaltsführung") verwendet werden, Gebäude(teile), die der entgeltlichen Überlassung dienen, ohne dass eine der angeführten Voraussetzungen gegeben ist (zB eine im Gaststättengewerbe tätige GmbH vermietet ein Gebäude, das als Mechanikerwerkstätte und zu Wohnzwecken verwendet wird). 9.1.2.2.1.4 Arbeitnehmerwohnstätte Rz 3741: Wohngebäude für Arbeitnehmer stellen keine dem unmittelbaren Betriebszweck dienenden Gebäude dar. Ein Investitionsfreibetrag für derartige Gebäude steht aber auf Grund der ausdrücklichen Erwähnung im § 10 Abs. 3 EStG 1988 zu. Rz 3742: Die Wohnungsüberlassung durch eine KG an die geschäftsführende Komplementär-GmbH für Wohnzwecke des GmbH-Geschäftsführers kann diesen Tatbestand erfüllen.