BFG RV/5100073/2024

Gemäß § 21 BAO ist für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht (GesbR) ist eine Mitunternehmerschaft, wenn sie nach außen in Erscheinung tritt und die Gesellschafter Unternehmerrisiko tragen sowie Unternehmerinitiative entfalten, auch dann, wenn sie bloß eine Innengesellschaft darstellt (VwGH 26.5.82, 3161/78), der nach außen hin nicht in Erscheinung tretende Gesellschafter aber am Betriebserfolg und am Betriebsvermögen einschließlich der stillen Reserven und des Firmenwertes beteiligt ist. Schlüssige wie ausdrücklich mündliche Gesellschaftsgründung steht der steuerlichen Anerkennung eines Gesellschaftsverhältnisses aufgrund der nahen Angehörigen nicht entgegen, sofern die Voraussetzungen der sogenannten Angehörigenjudikatur gegeben sind. Für die Gründung einer Mitunternehmerschaft bedarf es grundsätzlich keines schriftlichen, ja nicht einmal eines ausdrücklichen Vertrages. Es genügt konkludentes Verhalten, das jedoch zur steuerlichen Anerkennung mit ausreichender Deutlichkeit nach außen in Erscheinung treten muss. (VwGH vom 13.10.1987, 87/14/0114) Eine Mitunternehmerschaft liegt dann vor, wenn alle Beteiligten zur Erreichung eines gemeinsamen wirtschaftlichen Erfolges zusammenwirken. Aus dem festgestellten Sachverhalt lässt sich unbestritten ableiten, dass die beschwerdeführende GesbR jedenfalls seit 2020 besteht. Nach § 188 Abs 1 lit b BAO werden die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten) aus Gewerbebetrieb festgestellt, wenn an den Einkünften derselben Einkunftsart mehrere Personen beteiligt sind. Nach § 188 Abs 3 BAO ist Gegenstand der Feststellung gemäß Abs 1 auch die Verteilung des festgestellten Betrages auf die Teilhaber. In den Fällen des § 188 BAO ergeht der Feststellungsbescheid gemäß § 191 Abs. 1 lit. c BAO in diesen Fällen an die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit, deren Gesellschaftern (Mitgliedern) gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind. Daraus ergibt sich, dass Gegenstand dieses Verfahrens die Höhe und Aufteilung jener Einkünfte sind, die Frau ***A*** und Herr ***B*** in den Jahren 2020 und 2021 als GesbR erzielt haben. 3.1.2 Einkunftsarten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Das Gesetz nennt in § 21 Abs. 1 EStG 1988 als land- und forstwirtschaftliche Einkünfte: Z 1. Einkünfte aus dem Betrieb von Landwirtschaft, Forstwirtschaft, Weinbau, Gartenbau, Obstbau, Gemüsebau und aus allen Betrieben, die Pflanzen und Pflanzenteile mit Hilfe der Naturkräfte gewinnen. Z 2. Einkünfte aus Tierzucht- und Tierhaltungsbetrieben im Sinne des § 30 Abs. 3 bis 7 des Bewertungsgesetzes 1955. Z 3. Einkünfte aus Binnenfischerei, Fischzucht und Teichwirtschaft sowie aus Bienenzucht. Z 4. Einkünfte aus Jagd, wenn diese mit dem Betrieb einer Landwirtschaft oder einer Forstwirtschaft im Zusammenhang steht. Die Einkunftsart Land- und Forstwirtschaft erfasst nur Tätigkeiten, die auf die planmäßige Nutzung der Naturkräfte gerichtet sind und Urproduktion darstellen. Land- und forstwirtschaftliche Einkünfte stehen unmittelbar oder mittelbar zum Grund und Boden in Beziehung und beruhen auf der Ausnutzung seiner Fruchtbarkeit (s. Doralt, EStG 4. Auflage, § 21 Tz 2, mwN). Wie bei allen betrieblichen Einkunftsarten müssen auch bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft die Tatbestandsmerkmale der Selbständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gegeben sein. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liegt vor, wenn jemand nach außen hin erkennbar am Wirtschaftsleben in Form des Güter- und Leistungsaustausches teilnimmt, wenn sich also seine Tätigkeit auf eine unbestimmte Anzahl von Personen erstreckt, der Unternehmer eine im wirtschaftlichen Verkehr begehrte und als solche geltende Leistung der Allgemeinheit anbietet und bereit ist, mit jedermann in Geschäftsverkehr zu treten, der Bedarf an seinen Sachgütern oder Leistungen hat. Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bedeutet, dass man seine Leistungen am Markt anbietet. Nach den getroffenen Feststellungen sollten die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus einer Pferdezucht sowie aus der Einstellung von Fremdpferden erzielt werden. Diese Absicht wurde jedoch bereits im Jahr 2020 wieder aufgegeben. Nach dem Tod des Zuchthengstes wurde die Pferdezucht beendet - bevor sie tatsächlich begonnen hat. Es wurden auch keine Fremdpferde eingestellt. Es ist nicht ersichtlich, dass die beschwerdeführende GesbR im Rahmen der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit in irgendeiner Form am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen hat. Indem die Pferde in einem Stall gehalten werden und von der GesbR ansonsten in keiner Weise zur Erzielung von Einkünften genutzt werden, es also zu keiner wirtschaftlichen Verwertung kommt, liegt im beschwerdegegenständlichen Zeitraum keine Einkunftsquelle in Zusammenhang mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft vor. Im Übrigen - auch was die "Alternativbegründung Liebhabereinvermutung" betrifft - wird auf die Begründung des Finanzamtes im Rahmen der Beschwerdevorentscheidungen verwiesen, welcher seitens der beschwerdeführenden Partei nichts entgegengehalten wurde. Einkünfte aus Gewerbebetrieb: Wie bereits dargelegt wurde, liegt im beschwerdegegenständlichen Zeitraum keine Einkunftsquelle in Zusammenhang mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft vor. Damit ergibt sich von selbst, dass die Einkünfte aus Coachingtätigkeit Einkünfte aus Gewerbebetrieb darstellen. Die beschwerdeführenden GesbR übte erst im Jahr 2021 die Tätigkeit des pferdegestützten Coachings aus, da die Tätigkeit im Jahr 2020 von Frau ***A*** als Einzelunternehmerin ausgeübt wurde. Im Jahr 2021 wurden fünf Ausgangsrechnungen über einen Betrag von netto insgesamt 1.1167,67 € gelegt. Diesen Einnahmen stehen Ausgaben iHv 3.882,49 € gegenüber. Einkünfte liegen gemäß § 1 Abs. 1 LVO vor bei einer Betätigung, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen und die nicht unter Absatz 2 der Verordnung fällt. Voraussetzung ist, dass die Gewinnerzielungsabsicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Hingegen ist Liebhaberei gemäß § 1 Abs. 2 Z 1 LVO bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern entstehen, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (z.B. Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen. Im Beschwerdefall ist zunächst zu klären, ob die Tätigkeit der beschwerdeführenden GesbR unter § 1 Abs. 1 LVO oder unter § 1 Abs. 2 Z 2 leg. cit. fällt. Diese Zuordnung ist insbesondere deshalb von Bedeutung, weil je nach Zuordnung für die Liebhabereibeurteilung unterschiedliche Maßstäbe heranzuziehen sind und Anlaufverluste nur bei einer Tätigkeit nach § 1 Abs. 1 LVO steuerlich zu berücksichtigen sind. In der LVO ist kein Anlaufzeitraum vorgesehen, wenn nach den Umständen des Einzelfalles damit zu rechnen ist, dass eine typische erwerbswirtschaftliche Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes oder Gesamtüberschusses beendet wird sowie für Betätigungen, die typischerweise einer in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen. Ob eine Tätigkeit als typisch erwerbswirtschaftlich einzustufen ist oder typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entspricht, ist im Einzelfall anhand ihrer Art, ihres Umfanges und ihrer Intensität zu beurteilen (siehe hierzu z.B. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2, Rz 158). Unter § 1 Abs. 1 LVO fallen daher insbesondere solche Tätigkeiten, die dem äußeren Erscheinungsbild eines typischen Gewerbebetriebes, aber auch anderen betrieblichen Betätigungen (z.B. freiberufliche Tätigkeiten) entsprechen. Bei der Beurteilung, ob eine Tätigkeit im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 2 LVO auf eine in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen ist, ist nicht auf die konkrete Neigung des Abgabepflichtigen abzustellen, sondern darauf, ob die konkrete Tätigkeit bei Anlegen eines abstrakten Maßstabes typischerweise einen Zusammenhang mit einer in der Lebensführung begründeten Neigung aufweist (vgl. VwGH 26.1.1999, 98/14/0041; VwGH 30.7.2002, 96/14/0116; VwGH 22.3.2006, 2001/13/0290). Im Rahmen der vorgelegten Prognoserechnung wurden einerseits die (erwarteten) Einnahmen aus der Coachingtätigkeit angeführt. Andererseits wurden bei den Ausgaben in hohem Ausmaß solche in Zusammenhang mit der Pferdehaltung berücksichtigt. Betriebsausgaben sind Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den (einzelnen) Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG 1988). Voraussetzung der Abzugsfähigkeit ist, dass ein Veranlassungszusammenhang zur jeweiligen Tätigkeit vorliegt (VwGH 19.10.2016, Ra 2014/15/0031) und diese Aufwendungen oder Ausgaben nicht unter ein Abzugsverbot des § 20 EStG 1988 fallen. Nach der ständigen Rechtsprechung muss bei Aufwendungen, die in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, ein strenger Maßstab angelegt werden (VwGH 28.2.1995, 91/14/0231; 18.3.1992, 91/14/0171). Derjenige, der typische Aufwendungen der privaten Lebensführung als Betriebsausgaben geltend machen will, hat im Hinblick auf seine Nähe zum Beweisthema von sich aus nachzuweisen, dass diese Aufwendungen entgegen der allgemeinen Lebenserfahrung (nahezu) ausschließlich die betriebliche Sphäre betreffen (VwGH 22.2.2007, 2006/14/0020). Wie vom Finanzamt zutreffend ausgeführt wurde, führt bei Wirtschaftsgütern, die typischerweise dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen sind, nicht schon jede betriebliche Verwendung zu Betriebsausgaben. Vielmehr muss eine weitaus überwiegende betriebliche Nutzung gegeben sein, die vom Steuerpflichtigen nachzuweisen ist. In diesem Zusammenhang wurde vom Finanzamt weiters dargelegt, dass in vier Jahren bei nur elf Gelegenheiten die Pferde für pferdegestütztes Coaching verwendet wurden. Diese minimale Verwendung macht die Aufwendungen in Zusammenhang mit den Pferden nicht zu Betriebsausgaben. Unter dieser Prämisse erstellte das Finanzamt im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung eine Einnahmen-/Ausgabenrechnung, welche seitens der beschwerdeführenden Partei nicht beeinsprucht wurde. Diese Berechnung ergibt für das erste Jahr (2021) einen Verlust von 2.765,82 €. Es liegt keine von vornherein aussichtslose Bestätigung vor, sodass die Tätigkeit der beschwerdeführenden GesbR als eine im Sinn de § 1 Abs. 1 LVO anzusehen ist. Diese Beurteilung führt zu einer Anerkennung des Anfangsverlustes im Rahmen der Feststellung der Einkünfte bei der GesbR. 3.1.3 Umsatzsteuer Im Jahr 2020 war die beschwerdeführende Partei nicht unternehmerisch tätig, sodass keine Umsatzsteuer festzusetzen ist. In Form eines Nichtfestsetzungsbescheides ist daher festzustellen, dass eine Veranlagung zur Umsatzsteuer zu unterbleiben hat. Gemäß § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 sind die Umsätze der Kleinunternehmer steuerfrei. Kleinunternehmer ist ein Unternehmer, der im Inland sein Unternehmen betreibt und dessen Umsätze im Veranlagungszeitraum 35.000 € nicht übersteigen. Ein Unternehmer, dessen Umsätze nach § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 befreit sind, kann bis zur Rechtskraft eines Jahresbescheides gegenüber dem Finanzamt schriftlich erklären, dass er gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung verzichtet. Diese Erklärung bindet den Unternehmer - unabhängig von der Frage, ob die Umsatzgrenze im jeweiligen Jahr überschritten wird - für mindestens fünf Kalenderjahre. Die beschwerdeführende GesbR erklärte gegenüber dem Finanzamt mit der Verzichtserklärung vom 31.05.2022, gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 auf die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer zu verzichten. Daher ist sie - unabhängig von einer allfälligen Überschreitung der Umsatzgrenze - verpflichtet ihre Umsätze jedenfalls, auch bei weiterem Unterschreiten der Kleinunternehmergrenze in den Folgejahren der Umsatzbesteuerung zu unterziehen. Die Einnahmen des Jahres 2021 iHv 1.116,67 € sind dem Normalsteuersatz von 20% zu unterziehen. Die Ausgaben enthalten keine Vorsteuer, sodass eine solche nicht in Abzug gebracht werden kann. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Was die Feststellung bzw. Nichtfeststellung der Einkünfte anlangt, handelt es sich ausschließlich um die Beantwortung von Tatfragen, die zugrunde liegenden Rechtsfragen sind durch die Rechtsprechung des VwGH und durch das Gesetz ausreichend beantwortet. Die Wirkung eines gemäß § 6 Abs 3 UStG 1994 getätigten Verzichts auf die Kleinunternehmerbefreiung folgt unmittelbar aus dem Wortlaut der genannten gesetzlichen Bestimmung. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt damit nicht vor (vgl zB VwGH 6.4.2016, Ro 2016/16/0006). Insgesamt ist daher die Unzulässigkeit einer ordentlichen Revision gegen dieses Erkenntnis auszusprechen. Linz, am 13. März 2026