BFG RV/3100205/2024

11. An dieser Stelle ist nun darauf hinzuweisen, dass das gegenständliche Dienstverhältnis innerhalb der Konzerngruppe per Datum 01.06.2007 begonnen hat. Der Bf. hat zwar trotz Ersuchen seitens des Finanzamtes (Ergänzungsersuchen vom 05. Juni 2023), "… der Abgabenbehörde die bis dato fehlenden Unterlagen vorzulegen: 1.) Vertrag über das Dienstverhältnis das über 15,5 Jahre gedauert hat …" keine Dienstverträge über die Dienstverhältnisse zu den österreichischen Gesellschaften (Dienstverhältnisse vom 01.06.2007 bis 31.12.2017) vorgelegt. Unabhängig davon geht das Bundesfinanzgericht auf Grundlage des festgestellten Sachverhalts davon aus, dass für diese Dienstverhältnisse für diesen Zeitraum von über 10 Jahren (01.06.2007 bis 31.12.2017) zwingend das Betriebliche Mitarbeiter- und Selbständigenvorsorgegesetz - BMSVG anzuwenden ist. Dies ergibt sich daraus, dass der (auch) in diesem Zeitraum in Österreich wohnhafte Bf. die Arbeit während dieses gesamten Zeitraums in Österreich ausgeübt hat und Arbeitgeber österreichische Gesellschaften waren (im österreichischen Firmenbuch zu FN xxx eingetragene Gesellschaften mit Sitz in Österreich) bzw. ein Auslandsbezug fehlt und österreichisches Arbeitsrecht gilt. Sachverhaltsmäßig gilt auch die Feststellung, dass für den Bf. u.A. Anwartschaftszeiten nach dem Betrieblichen Mitarbeiter- und Selbständigenvorsorgegesetz (BMSVG) als unselbständig Beschäftigte/r vom 01.07.2007 bis 31.12.2017 bestehen (Meldung von der Arbeitgeberin Konzern-DG 1.2c GmbH), welche Tatsache dem Bf. vom Bundesfinanzgericht mit e-mail vom 20.01.2026 auch mitgeteilt wurde. 12. Demgegenüber bestehen hinsichtlich der Arbeitsverhältnisse zu den beiden deutschen Konzerngesellschaften bzw. deutschen Arbeitgeberinnen keine Anwartschaftszeiten nach dem Betrieblichen Mitarbeiter- und Selbständigenvorsorgegesetz (BMSVG) als unselbständig Beschäftigte/r (vom 01.01.2018 bis 31.12.2022). Die Frage, welche nationale Arbeitsrechtsordnung auf Arbeitsverhältnisse mit Auslandsbezug Anwendung findet, ist nach der Rom I-Verordnung, VERORDNUNG (EG) Nr. 593/2008 DES EUROPÄISCHEN PARLAMENTS UND DES RATES vom 17. Juni 2008 über das auf vertragliche Schuldverhältnisse anzuwendende Recht (Rom I), zu beurteilen. Die Rom I-VO gilt für Arbeitsverhältnisse mit Auslandsbezug, die nach dem 17. 12. 2009 abgeschlossen wurden (Art. 28 Rom I-VO). Gemäß Art. 8 Rom I-VO unterliegen Individualarbeitsverträge dem von den Parteien nach Art. 3 gewählten Recht. Der Grundsatz der freien Rechtswahl besteht aber nur insoweit, als damit nicht zwingende Mindeststandards umgangen werden. Eine etwaige Rechtswahl darf nicht dazu führen, dass dem Arbeitnehmer der Schutz entzogen wird, der ihm durch die zwingenden Bestimmungen des Rechts gewährt wird, das nach Art. 8 Abs. 2 ("… Recht des Staates, in dem oder andernfalls von dem aus der Arbeitnehmer in Erfüllung des Vertrags gewöhnlich seine Arbeit verrichtet…") mangels einer Rechtswahl anzuwenden wäre (Art. 8 Abs. 1 Rom I-VO). Sachverhaltsmäßig wurde festgestellt, dass für das ab 01.01.2018 zum deutschen Arbeitgeber neu eingegangene Arbeitsverhältnis die Anwendung deutschen Rechts vereinbart wurde (§ 17 Arbeitsvertrag vom 16.01.2018). Wenn der Bf. im Schreiben vom 24. April 2024 dazu die Ansicht vertritt, dass in diesem Fall die österreichischen Bestimmungen zur Zahlung von Beiträgen an eine betriebliche Vorsorgekasse nicht zwingend anwendbar seien, ist dies seitens des Bundesfinanzgerichts für den konkret vorliegenden Fall nicht zu beanstanden. 13. Für den vorliegenden ergibt sich daraus, dass hinsichtlich der streitgegenständlichen Abfindung ab dem Zeitpunkt der Anwendbarkeit deutschen Rechts bzw. für das neu eingegangene Arbeitsverhältnis zur deutschen Arbeitgeberin Konzern-DG1.1a Deutschland GmbH & Co. KGaA ab 01.01.2018 bis 31.12.2022 eine begünstigte Besteuerung nach § 67 Abs. 3 EStG 1988 gilt, wobei im vorliegenden Fall § 23 AngG anzuwenden ist (vgl. VwGH 23.10.2024, Ra 2022/15/0076). Hat das Dienstverhältnis ununterbrochen drei Jahre und weniger als fünf Jahre gedauert, so gebührt dem Angestellten bei Auflösung des Dienstverhältnisses eine Abfertigung, die das Zweifache des dem Angestellten für den letzten Monat des Dienstverhältnisses gebührenden Entgeltes beträgt (§ 23 AngG). 14. Anders als vom Bf. beansprucht, können von der beanspruchten nach § 67 Abs. 3 EStG 1988 begünstigten Besteuerung in Höhe von € 96.461,25 (= 15 Monatsgehälter [6.430,75 x 15 =96.461,25]) nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts zwei Monatsgehälter in Höhe von € 12.861,50 (= 2 Monatsgehälter [6.430,75 x 2 = 12.861,50]) begünstigt nach § 67 Abs. 3 EStG 1988 mit dem begünstigten Steuersatz von 6 % besteuert werden. Angemerkt wird der Vollständigkeit halber, dass auch eine Anrechnung von Vorbeschäftigungszeiten im Konzernunternehmen (lt. § 1 Z 2 Arbeitsvertrag 16.01.2018 ab 01.06.2007) zum selben Ergebnis führen würde, da von dem fiktiven Anspruch von sechs Monatsgehältern (nach fünfzehn Dienstjahren) für die Dauer des Dienstverhältnisses zur österreichischen Arbeitgeberin vier Monatsgehälter (nach zehn Dienstjahren; 01.06.2007 bis 31.12.2017) abzuziehen wären. Freiwillige Abfertigung 15. Nach Ansicht des Bf. sei hinsichtlich der Abfindung ein Betrag in Höhe von € 68.900,50 als freiwillige Abfertigung im Sinne von § 67 Abs. 6 EStG 1988 anzusehen. Dies ergäbe sich bereits aus der Formulierung im Aufhebungsvertrag. Hiervon sei ein Betrag von 9 Monatsbezügen (3/12 gem. § 67 Abs. 6 Zi. 1 EStG 1988 und weitere 6/12 gem. § 67 Abs. 6 Zi. 2 EStG 1988), somit € 6.430,75 x 9 = 57.876,75 ebenfalls mit 6% zu versteuern. § 67 Abs. 6 EStG 1988 lautet: "(6) Sonstige Bezüge, die bei oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses anfallen (wie zum Beispiel freiwillige Abfertigungen und Abfindungen, ausgenommen von BV-Kassen ausbezahlte Abfertigungen und Zahlungen für den Verzicht auf Arbeitsleistung für künftige Lohnzahlungszeiträume), sind nach Maßgabe folgender Bestimmungen mit dem Steuersatz von 6% zu versteuern: 1. Der Steuersatz von 6% ist auf ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate, höchstens aber auf den Betrag anzuwenden, der dem Neunfachen der monatlichen Höchstbeitragsgrundlage gemäß § 108 ASVG entspricht. 2. Über das Ausmaß der Z 1 hinaus ist bei freiwilligen Abfertigungen der Steuersatz von 6% auf einen Betrag anzuwenden, der von der nachgewiesenen Dienstzeit abhängt. Bei einer nachgewiesenen | Dienstzeit von | ist ein Betrag bis zur Höhe von | 3 Jahren | 2/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate | 5 Jahren | 3/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate | 10 Jahren | 4/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Mona | 15 Jahren | 6/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monat | 20 Jahren | 9/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate | 25 Jahren | 12/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate mit dem Steuersatz von 6% zu versteuern. Ergibt sich jedoch bei Anwendung der dreifachen monatlichen Höchstbeitragsgrundlage gemäß § 108 ASVG auf die der Berechnung zu Grunde zu legende Anzahl der laufenden Bezüge ein niedrigerer Betrag, ist nur dieser mit 6% zu versteuern. 3. Während dieser Dienstzeit bereits erhaltene Abfertigungen im Sinne des Abs. 3 oder gemäß den Bestimmungen dieses Absatzes sowie bestehende Ansprüche auf Abfertigungen im Sinne des Abs. 3 kürzen das sich nach Z 2 ergebende steuerlich begünstigte Ausmaß. 4. … 5. Abs. 2 ist auf Beträge, die nach Z 1 oder Z 2 mit 6% zu versteuern sind, nicht anzuwenden. 6. Soweit die Grenzen der Z 1 und der Z 2 überschritten werden, sind solche sonstigen Bezüge wie ein laufender Bezug im Zeitpunkt des Zufließens nach dem Lohnsteuertarif des jeweiligen Kalendermonats der Besteuerung zu unterziehen. 7. Die vorstehenden Bestimmungen gelten nur für jene Zeiträume, für die keine Anwartschaften gegenüber einer BV-Kasse bestehen." 16. Der letzte Satz des § 67 Abs. 6 EStG 1988 wurde mit dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 100/2002 eingefügt und soll laut den Materialien (1131 BlgNR 21. GP, 67) Folgendes bewirken: "- Wird das "alte" Abfertigungssystem für die volle Dauer des Dienstverhältnisses weiter geführt, gilt der bisherige Inhalt des § 67 Abs. 6 EStG 1988 für freiwillig bezahlte Abfertigungen unverändert weiter. - Wird das "alte" Abfertigungssystem für Anwartschaftszeiträume bis zu einem bestimmten Übertrittsstichtag weiter geführt und lediglich für künftige Anwartschaftszeiträume das neue System gewählt, ist § 67 Abs. 6 EStG 1988 nur insoweit anzuwenden, als sich die freiwilligen Abfertigungen auf die "alten" Anwartschaftszeiträume beziehen. Dies bedeutet unter anderem, dass für die Sprungstellen-Jahresstaffel nur derartige "alte" Anwartschaftszeiträume berücksichtigt werden dürfen. - Wird auf die volle Dauer des Dienstverhältnisses bereits das neue System angewendet (Option zur Anwendung des neuen Systems auch für vergangene Zeiträume, neue Dienstverhältnisse), ist der bisherige Inhalt des § 67 Abs. 6 EStG 1988 gänzlich unanwendbar." 17. Wie bereits festgestellt, wurde das Dienstverhältnis zum Konzern per 01.06.2007 mit der österreichischen Arbeitgeberin eingegangen und unterlag daher dem Abfertigungsregime des betrieblichen Mitarbeitervorsorgegesetzes (BMVG), das mit BGBl. I Nr. 100/2002 eingeführt wurde. Zutreffend bestehen somit Anwartschaftszeiten nach dem Betrieblichen Mitarbeiter- und Selbständigenvorsorgegesetz (BMSVG) als unselbständig Beschäftigte/r vom 01.07.2007 bis 31.12.2017 (Meldung von der Arbeitgeberin Konzern-DG 1.2c GmbH). Wie weiters festgestellt, galt für das weitere Arbeitsverhältnis ab 01.01.2018 bis 31.12.2022 nicht das österreichische Arbeitsrecht und wurde das betrieblichen Mitarbeitervorsorgegesetzes (BMVG) nicht angewendet bzw. sind für dieses Arbeitsverhältnis zur deutschen (Konzern-)Arbeitgeberin keine Anwartschaftszeiten ausgewiesen. 18. § 67 Abs. 6 EStG 1988 sieht für freiwillige Abfertigungen zwei Begünstigungen vor. 18.1. Nach § 67 Abs. 6 Z 1 EStG 1988 ist der Steuersatz von 6% auf ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate, höchstens aber auf den Betrag anzuwenden, der dem Neunfachen der monatlichen Höchstbeitragsgrundlage gemäß § 108 ASVG entspricht. Hinsichtlich des vom Bf. als freiwillige Abfertigung erachteten Betrags von € 68.900,50 bestehen für 127 Monate (01.06.2007 bis 31.12.2017) Anwartschaften gegenüber einer BV-Kasse, und für 60 Monate keine solche Anwartschaften (01.01.2018 bis 31.12.2022), woraus sich ein maximal begünstigter Betrag von € 22.107,11 (68.900,50/187x60), für welchen Betrag der Steuersatz von 6% auf ein Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate anzuwenden wäre. Konkret folgt daraus, dass nach § 67 Abs. 6 Z 1 EStG 1988 eine begünstigte Besteuerung der Abfindung auf 3 Monatsgehälter bzw. auf einen Betrag von € 19.292,25 (= 6.430,75 x 3) anzuwenden ist ("Viertelbegünstigung"). 18.2. Zusätzlich zur Viertelbegünstigung sieht § 67 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 die sogenannte Zwölftelbegünstigung vor, nach welcher freiwillige Abfertigungen - abhängig von der Dienstzeit eines Arbeitnehmers - in gestaffelter Höhe von zwei bis zwölf Zwölftel der laufenden Bezüge dem 6%igen Steuersatz unterliegen. Unter Berücksichtigung der Feststellung, dass nur für die letzten fünf Jahre der Dienstzeit innerhalb des Konzerns keine Anwartschaften gegenüber einer BV-Kasse bestehen, kämen maximal 3/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate für eine begünstigte Besteuerung nach der Zwölftelbegünstigung des § 67 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 in Betracht. Allerdings gilt weiter zu berücksichtigen, dass der Betrag der bereits erhaltenen gesetzlichen (§ 67 Abs. 3 EStG 1988) oder freiwilligen (§ 67 Abs. 6 EStG 1988) Abfertigungen und der bestehenden Ansprüche auf gesetzliche Abfertigungen (§ 67 Abs. 3 EStG 1988) das Ausmaß einer begünstigt zu besteuernden freiwilligen Abfertigung ex lege kürzen. Wenn der Bf. meint, dass neben der Viertelbegünstigung weitere 6 Monatsbezüge nach § 67 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 mit dem begünstigten 6%igen Steuersatz zu besteuern seien, wobei der Bf. dabei offensichtlich von einer Dienstzeit im Sinne des § 67 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 von 15,5 Jahren ausgeht, übersieht er diese Kürzungsbestimmung und im Grunde schon vorab, dass für die Sprungstellen-Jahresstaffel nur begünstigte Anwartschaftszeiträume bzw. "(Nicht-)Anwartschaftszeiträume gegenüber einer BV-Kasse" nach § 67 Abs. 6 Z 7 EStG 1988 berücksichtigt werden können. 19. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts sind somit zwei Monatsgehälter in Höhe von € 12.861,50 (= 2 Monatsgehälter [6.430,75 x 2 = 12.861,50]) als gesetzliche Abfertigung begünstigt nach § 67 Abs. 3 EStG 1988 und drei Monatsgehälter in Höhe von € 19.292,25 (= 6.430,75 x 3) als freiwillige Abfertigung begünstigt nach § 67 Abs. 6 EStG 1988 dem 6%igen Steuersatz zu unterziehen. Für den darüber hinausgehenden Betrag der streitgegenständlichen Abfindung ist die normale Tarif-(Lohn-)Steuer in Sinne des § 67 Abs. 10 EStG 1988 anzuwenden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Eine ordentliche Revision ist zulässig, da zur Frage, ob auf eine aus Deutschland von einer deutschen Arbeitgeberin an einen österreichischen Arbeitnehmer ausbezahlte Abfindung im Sinne der §§ 9 bzw. 10 (deutsches) Kündigungsschutzgesetz die begünstigende Bestimmung für gesetzliche Abfertigungen nach § 67 Abs. 3 EStG 1988 anzuwenden ist, keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes besteht. Feldkirch, am 25. Februar 2026