BFG RV/6100126/2018

Die Feststellungen betreffend die Firma Name Firma 6 beruhen auf der Auskunft der portugiesischen Finanzbehörde, an der nach Ansicht des Gerichtes nicht zu zweifeln ist. An der Adresse der Firma Name Firma 6 befand sich nur eine für Dezember 2010 von dieser Firma gemietete Garage. Gegründet wurde die Firma am 18.01.2010, für steuerliche Zwecke war sie von 08.02.2010 bis 31.12.2013 registriert, es gab jedoch keinerlei Aktivitäten in Portugal. Geschäftsführer und Miteigentümer ist Name (siehe Anlage 38 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 38/8). Laut portugiesischen Steuerbehörde war für das Unternehmen der Sohn, nämlich Name, verantwortlich, der seit Juni 2013 nicht mehr in Portugal sesshaft war und im Zeitpunkt der Auskunft eine Adresse in Österreich hatte (siehe Anlage 38 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 38/9). In Zusammenhang mit Name ist auf die Ausführungen betreffend die Firma Name Firma 1 sowie Name Firma 2 zu verweisen. Auch bei dieser Firma geht aus dem Erkenntnis des BVwG vom Datum (zu Zahl) hervor, dass für mehrere Personen (Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name , Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name, Name und Name) eine Versicherungspflicht der Beschwerdeführerin festgestellt wurde und es sich damit nicht um einen Arbeitnehmer der Name Firma 6, sondern der Beschwerdeführerin gehandelt hat (siehe auch Anlage 5 sowie Anlage 38/11 bis 38/18 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016). An der Richtigkeit dieser Ausführungen hat das erkennende Gericht keine Zweifel. Daraus ist auch ersichtlich, dass es sich bei den gegenständlichen Rechnungen um Scheinrechnungen handeln muss. Es gab eine Reihe von als "Subunternehmervertrag" bezeichnete Verträge, die sich jeweils auf ein ganzes Bauvorhaben bezogen. Als Zahlungsbedingung war vereinbart, dass die Rechnungen binnen 14 Tagen mit 3% Skonto oder 30 Tage netto bezahlt werden sollten (siehe beispielsweise Subunternehmervertrag Name Firma 6 vom 15.11.2011 Bauvorhaben Wien, vom 21.01.2011 Bauvorhaben und vom 04.10.2010 ARGE Namen ARGE). Die Rechnungen der Name Firma 6 entsprechen wiederum dem Erscheinungsbild der anderen gegenständlichen Firmen. Es war als Leistungszeitraum der Monat genannt und Verlegearbeiten Bauvorhaben und Bauunternehmer. Als Zahlungsbedingung war vermerkt, dass die Rechnungen sofort zahlbar nach Rechnungserhalt sind und es gab keine Angabe einer Kontonummer (siehe Rechnung Name Firma 6 betreffend BV ARGE Namen ARGE vom 31.02.2011, betreffend BV Bauvorhaben Wien vom 28.02.2011, vom 31.03.2011 und vom 30.04.2011 sowie BV Bauvorhaben vom 28.02.2011). Auch hier ist es für das Gericht schlüssig, dass die Beschwerdeführerin in Zusammenarbeit mit Name Scheinrechnungen erstellt hat und die Leistungserbringung in dieser behaupteten Form nicht stattgefunden hat. Die Feststellungen der Firma Name Firma 7 beruhen auf der Auskunft der portugiesischen Finanzbehörde, an der nach Ansicht des Gerichtes nicht zu zweifeln ist. Diese Firma hat als Geschäftsführer und jeweils zur Hälfte als Gesellschafter Name und Name. Die Adresse der Firma entspricht seit 21.11.2011 dem Wohnsitz von Name und sie ist in der Baubranche tätig (siehe Anlage 39 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 39/8). Gegründet wurde die Gesellschaft am 01.09.2010 und am 28.05.2013 wurde das Unternehmen von einem Gericht als zahlungsunfähig erklärt. Die Geschäftsführer bzw. Gesellschafter konnten von den portugiesischen Steuerbehörden nicht gefunden werden (siehe Anlage 39 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 39/9). Im Jahr 2011 wurden 14 Rechnungen von der Beschwerdeführerin an diese Firma in deren Buchhaltung erfasst (siehe Anlage 39 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 39/12). Diese Firma war zwischen 2010 und 2012 aktiv. Im Jahr 2011 hatte sie ein Bankkonto bei der Name Bank (siehe Anlage 39 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 39/13). Die Rechnungen, die die Beschwerdeführerin vorlegte, entsprachen nicht den Rechnungen, die der portugiesischen Finanzverwaltung vorgelegt wurden. Diese 14 Rechnungen der portugiesischen Finanzbehörde (siehe Anlage 39/25 bis 39/38 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) sind in Portugiesisch verfasst und haben ein ganz anderes Erscheinungsbild als die Eingangsrechnungen bei der Beschwerdeführerin. Bei der Beschwerdeführerin sind jedoch 57 Eingangsrechnungen verbucht. Diese 57 Eingangsrechnungen bei der Beschwerdeführerin entsprechen wiederum dem Erscheinungsbild der anderen gegenständlichen Firmen (siehe Anlage 39/39 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016): Es wurden wieder nur Verlegearbeiten mit Bauvorhaben und Bauunternehmer sowie als Leistungszeitraum ein Monat genannt und die Bezeichnung Rundstahl. Es gab keine Kontonummer und keine Telefonnummer, zahlbar sofort nach Erhalt der Rechnung. Es lagen als "Subunternehmervertrag" bezeichnete Verträge zwischen der Beschwerdeführerin und der Name Firma 7 vor (siehe Anlage 4 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016), in denen jeweils im Gegensatz dazu als Zahlungsbedingungen 3% Skonto innerhalb von 14 Tagen oder 30 Tage netto vereinbart wurde. Weitere Unterlagen, Aufzeichnungen und Verträge wurden trotz Aufforderung des Gerichtes von der Beschwerdeführerin nicht vorgelegt. Aus der Kontoaufstellung (siehe Anlage 6/18 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) ist ersichtlich, dass es sich im Gegensatz zu den Rechnungen bei den Kassabarzahlungen und auch den zwei Banküberweisung - bis auf eine einzige Kassazahlung - immer um runde Beträge handelt. Außerdem wurden Belegnummern der Eingangsrechnungen teilweise doppelt vergeben (Belegnummer 1 bis 6). Das Gericht geht in freier Beweiswürdigung davon aus, dass es sich bei den gegenständlichen Rechnungen um Scheinrechnungen handelt und die behaupteten Geschäfte in dieser Form nicht stattgefunden haben. Die Feststellungen betreffend die Firma Name Firma 8 beruhen auf der Auskunft der portugiesischen Finanzbehörde, an der nach Ansicht des Gerichtes nicht zu zweifeln ist. Laut dieser Auskunft gab es diese Firma, im Jahr 2011 entfaltete sie allerdings keine Aktivitäten und zwischen dieser Firma und der Beschwerdeführerin gab es keine wirtschaftliche Beziehung (siehe Anlage 40 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016: CLO-Auskunft 40/9, 40/10 und 40/11). Ehemalige Arbeiter der Name Firma 8 (Name, Name, Name, Name, Name und Name, siehe Mail vom 5. Mai 2011 in Anlage 57/1 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) wurden zumindest ab Mai stundenmäßig von der Beschwerdeführerin (als Name, Name, Name, Name, Name und Name im Juli 2011, siehe Anlage 57/2 bis 57/4 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) erfasst und bezahlt (siehe Mail vom 4. Juli 2011 in Anlage 57/5 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016). Auch hier gab es einen als "Subunternehmervertrag" bezeichneten Vertrag (siehe Anlage 56/1bis 56/3 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016), der als Zahlungsbedingung 14 Tage mit 3% Skonto oder 30 Tage netto hatte. Dieser Vertrag beginnend mit Jänner 2011 war jedoch nicht unterfertigt. Die Beschwerdeführerin gab der Firma die Rechnungsdaten so wie die Höhe vor (siehe Mail der Beschwerdeführerin an die Firma vom 01. März 2011 Anlage 56/4 sowie Rechnung vom 20. Februar 2011 in Anlage 56/6 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016). Aus dem auch von der Beschwerdeführerin angesprochenen Schreiben bzw. Mail vom 29. April 2011 von Dr. Name (siehe Anlage 56/9 und 56/10 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) ging es um nicht vollständig geleistete Zahlungen. Laut Konto (siehe Kontoauszug 2011 Konto 318011 Name Firma 8) wurden die Rechnungen mittels Banküberweisung bezahlt, erst am 19. Mai 2011 und am 15. Dezember 2011 erfolgten Barzahlungen. Die Ausführungen in dem Mail vom 29. April 2011 betreffend Barzahlung an Angestellte sind daher nicht nachvollziehbar. Es handelt sich auch nicht um einen Nachweis einer tatsächlichen Leistungserbringung. Die auf den gegenständlichen Rechnungen angeführte Kontonummer (siehe Anlage 56/6 und 56/8 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) gehörte zu einer österreichischen Bank und lautete nicht auf den Firmennamen (siehe Schreiben der Bank Austria vom 01. Oktober 2014). Auch stimmten die laut Mail vom 14. März 2011 (siehe Anlage 56/7 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016) geleisteten Akontozahlungen mit der tatsächlichen Überweisung (siehe Überweisung Auszug Volksbank Salzburg vom 24.02.2011 in Höhe von Euro 9.992,00 statt laut Konto Euro 10.000,00) und dem Konto (keine Buchung eines Akonto in Höhe von Euro 7.000,00) nicht überein. Weitere Unterlagen, Aufzeichnungen und Verträge wurden durch die Beschwerdeführerin nicht vorgelegt. Das Gericht geht in freier Beweiswürdigung davon aus, dass es sich bei den gegenständlichen Rechnungen um Scheinrechnungen handelt und die behaupteten Geschäfte in dieser Form nicht stattgefunden haben. Die Feststellungen betreffend die Firma Name Firma 9 beruhen auf den angeführten Unterlagen. Trotz Aufforderung wurden weitere Unterlagen, Aufzeichnungen und Verträge durch die Beschwerdeführerin nicht vorgelegt. Außerdem ergibt sich aus der Telefonüberwachung (siehe Anlage 28/1 des BP-Berichtes vom 23. Mai 2016), dass es zwischen Name, Fa. Name Firma 9 und einem Mitarbeiter der Beschwerdeführerin um die Absprache ging, wie die Rechnung lauten sollten und dass nicht die Stundenanzahl, sondern das Gewicht angeführt werden sollte. In freier Beweiswürdigung geht das Gericht davon aus, dass es sich auch bei den gegenständlichen Rechnungen um Scheinrechnungen handelt und die behaupteten Geschäfte in dieser Form nicht stattgefunden haben. Das Gericht geht daher in freier Beweiswürdigung davon aus, dass die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen nach dem Gesamtbild der Verhältnisse und dem Fehlen von Dokumentationen der Leistungserbringung durch die Subunternehmen nicht in der angegebenen Form durch die Rechnungsaussteller erbracht wurden. Diese Leistungen wurden tatsächlich erbracht, und zwar von für die Beschwerdeführerin tätigen Personen. Es handelt sich bei den angeführten Rechnungen um Scheinrechnungen, die im Ausmaß des angeführten Personalaufwandes Deckungsrechnungen sind. Die Schätzung des Personalaufwandes ist anhand der angeführten Unterlagen detailliert nachvollziehbar. Hinsichtlich der Höhe des geschätzten Personalaufwandes wird auf die Berechnung des Prüfers verwiesen. | Fremdleistungs- und Personalaufwand | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | aberkannter Fremdleistungsaufwand | 1.255.551,74 | 1.877.812,86 | 1.826.297,29 | 2.145.825,84 | geschätzter Personalaufwand | 524.820,63 | 784.952,50 | 786.463,13 | 1.262.952,47 | Personalaufwand in % vom Fremdleistungsaufwand | 41,80 | 41,80 | 43,06 | 58,86 | Gewinnhinzurechnung (Differenz) verdeckte Ausschüttung | 730.731,11 | 1.092.860,36 | 1.039.834,16 | 882.873,37 Laut ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entspricht die Vorgangsweise in Fällen von "Deckungsrechnungen" die Schätzung der Betriebsausgaben eine Schätzung der Betriebsausgaben ("Schwarzlöhne") mit 50% der nichtanerkannten Fremdleistungen und (dazu komplementären) verdeckten Ausschüttung den Erfahrungen des Wirtschaftsleben (VwGH 16.05.2002, 96/13/0168; 19.09.2007, 2003/13/0115; 23.08.2022 Ra 2022/13/0072). Die gegenständliche Schätzung aufgrund der bei der Beschwerdeführerin vorgefundenen Stundenlisten liegt innerhalb dieser Bandbreite. In Beweisanträgen ist das Beweismittel, das Beweisthema und im Falle von Zeugen auch deren Adresse anzugeben. Bei im Ausland lebenden Personen ist es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Aufgabe des Abgabepflichtigen, Personen, die als Zeuge vernommen werden sollen, stellig zu machen (VwGH 29.03.2017, Ra 2016/15/0023; 11.11.2022, Ra 2022/13/0006). Den in der Beschwerde und im Vorlageantrag gestellten Beweisanträgen wurden nicht gefolgt. Betreffend die ausländischen Zeugen wurde die Beschwerdeführerin ausdrücklich durch das Gericht darauf hingewiesen, dass ausländische Zeugen durch sie selbst stellig gemacht werden müssen. Die Beschwerdeführerin machte keine Zeugen stellig. Außerdem entsprachen die Beweisanträge, vor allem in Hinblick auf das Anführen eines Beweisthemas, nicht den gesetzlichen Vorgaben. Rückstellung Bezüglich der Feststellungen im Zusammenhang mit der Rückstellung ergibt sich der Bilanzstichtag und die Einstellung der Bilanz aus dem Firmenbuch. Die Beschwerdeführerin ist weder in der Beschwerde noch im Vorlageantrag auf den Punkt Rückstellung eingegangen. Mit Beschluss des Gerichtes vom 5. August 2025 wurde die Beschwerdeführerin unter anderem aufgefordert, betreffend die eingestellte Rückstellung in den Jahren 2009 und 2010 bekannt zu geben, wann diese Rückstellung eingebucht wurde, wann diese Bilanzen erstellt wurden, wie sich diese Rückstellungen zusammensetzen und für welche Nachforderung im Detail diese Rückstellungen eingestellt wurden. Weiters wurde die Beschwerdeführerin aufgefordert die konkreten Umstände, nach denen mit dem Vorliegen oder dem Entstehen der Verbindlichkeit ernsthaft zu rechnen war, nachweislich darzulegen und eine Stellungnahme abzugeben, da in der Beschwerde keine Begründung betreffend die Aberkennung der Rückstellung abgegeben wurde. Dieser Aufforderung ist die Beschwerdeführerin nicht nachgekommen. Im Rahmen der freien Beweiswürdigung kommt das erkennende Gericht daher zum Ergebnis, dass weder die Höhe noch der Grund für dieser Rückstellungen und auch keinerlei konkrete Umstände betreffend die Ernsthaftigkeit des Vorliegens bzw. Entstehens einer Verbindlichkeit vorliegen. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. 3.1.1. Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend die Körperschaftsteuer 2008 bis 2010 Gemäß § 303 Abs. 1 BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen und Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis aller Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Eine Wiederaufnahme des Verfahrens ist zu begründen. Der Begründungspflicht wird dabei nur dann entsprochen, wenn der Abgabepflichtige erkennen kann, welche Umstände als Tatsachen neu hervorgekommen sind, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Diese Umstände sind in dem die Wiederaufnahme des Verfahrens verfügenden Bescheid anzuführen. Dabei ist aber nicht von einer überspitzten Förmlichkeit auszugehen, sondern es reicht aus, wenn diese Umstände bei verständiger Würdigung aus dem Gesamtzusammenhang der Niederschrift über die Schlussbesprechung und des Berichts über das Ergebnis der Außenprüfung erkennbar sind (VwGH 05.05.1992, 92/14/0006). Die Verfügung der Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO setzt voraus, dass Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind. Maßgebend ist, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt war, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion, zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können. Die Wiederaufnahme auf Grund neu hervorgekommener Tatsachen oder Beweismittel bietet die Möglichkeit, bisher unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen Rechnung zu tragen; sie dient aber nicht dazu, bloß die Folgen einer unzutreffenden rechtlichen Würdigung eines offengelegten Sachverhaltes zu beseitigen (vgl. Ritz/Koran, BAO7 § 303 BAO Rz 24; zB VwGH 23.02.2010, 2006/15/0314; 29.07.2010, 2006/15/0006; 31.05.2011, 2009/15/0135; 19.09.2013, 2011/15/0157; 27.02.2019, Ra 2017/15/0015; 24.10.2019, Ra 2018/15/0097; 09.07.1997, 96/13/0185). Bei einer Beschwerde gegen einen Bescheid betreffend Wiederaufnahme von Amts wegen durch das gemäß § 305 Abs. 1 BAO zuständige Finanzamt ist "Sache" die Wiederaufnahme aus den vom Finanzamt herangezogenen Gründen, also jenen wesentlichen Sachverhaltsmomenten, die das Finanzamt als Wiederaufnahmegrund beurteilt hat. Die Identität der Sache, über die abgesprochen wurde, wird durch den Tatsachenkomplex begrenzt, der vom Finanzamt als neu hervorgekommen herangezogen wurde (vgl. VwGH 27.6.2013, 2010/15/0052). Im gegenständlichen Fall hat die belangte Behörde in der Begründung der Wiederaufnahmebescheide auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind, verwiesen. Das Finanzamt kann zur Begründung der Wiederaufnahmebescheide auf den Betriebsprüfungsbericht oder die Niederschrift verweisen (VwGH vom 22.04.2022, Ra 2020/13/0025 und dort genannt VwGH vom 29.01.2015, 2012/15/0030 sowie vom 22.11.2012, 2012/15/0172). Im Betriebsprüfungsbericht vom 23. Mai 2016 wird betreffend die Wiederaufnahme ausgeführt (siehe Tz. 8 Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 1 Bundesabgabenordnung), dass im Zuge des Prüfungsverfahrens für die Wirtschaftsjahre 2008 bis 2010 erstmalig die konkreten Voraussetzungen und Berechnungsunterlagen für den Fremdleistungsaufwand (Tz. 3), für den Personalaufwand (Tz.4), für die verdeckte Ausschüttung mit Zurechnung der fingierten Betriebsausgaben an Name Gesellschafter (Tz. 5) und für die Rückstellung Nachforderung GPLA-Prüfung (Tz.6) dargelegt wurden. Somit wurde auf diese Punkte weiterverwiesen. Eine Weiterverweisung ist zulässig (siehe VwGH vom 22.04.2022, Ra 2020/13/0025). Unter Tz. 3 wird ausgeführt, dass für die von der Wiederaufnahme betroffenen Jahre 2008 bis 2010 ein klar definierter Teil des Fremdleistungsaufwandes von angeführten Scheinfirmen erzeugt wurde bzw. auf Scheinrechnungen basiert. Weiters werden betreffend den einzelnen Firmen die diese Beurteilung tragenden Elemente aufgezeigt. Die mit diesem Sachverhalt zusammenhängende tatsächliche Umstände, nämlich die Geltendmachung tatsächlich nicht angefallener Betriebsausgaben, stellen Tatsachen im Sinne des § 303 BAO dar (siehe auch VwGH vom 22.04.2022, Ra 2020/13/0025). Damit hat die belangte Behörde bereits mit dem Verweis auf Tz. 3 des Betriebsprüfungsberichtes die Wiederaufnahmsgründe angeführt und die Bescheide betreffend die Jahre 2008 bis 2010 begründet. Somit war bei verständiger Würdigung der Niederschrift und des Berichtes über das Ergebnis der Außenprüfung für die Beschwerdeführerin eindeutig erkennbar, warum die Wiederaufnahme verfügt wurde, und ist das Finanzamt seiner Begründungspflicht nachgekommen. Aus dem Hinweis auf den Bericht und den Punkt betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO ist zu folgern, dass die belangte Behörde die Wiederaufnahme auf den Neuerungstatbestand gestützt hat. Darf eine Behörde davon ausgehen, dass die fraglichen Bauleistungen nicht von den Subfirmen erbracht worden sind (und Scheinrechnungen vorliegen), liegt darin eine neue Tatsache im Sinne des § 303 BAO, welche die Abgabenbehörde zur Wiederaufnahme des Verfahrens berechtigt (VwGH 19.9.2007, 2003/13/0115). Die Beschwerdeführerin wendet weiters ein, dass im gegenständlichen Fall in der Begründung der Wiederaufnahmebescheide nicht dargelegt wird, um welche Niederschrift bzw. welchen Prüfbericht es sich handeln soll, auf den verwiesen wurde. Aus den gegenständlichen Bescheiden ist neben der Steuernummer auch das jeweilige Jahr konkret genannt. Ebenso wird darauf hingewiesen, dass das Verfahren hinsichtlich der Körperschaftssteuer wiederaufgenommen wird. Einen weiterer Außenprüfungsbericht, der sich mit der Körperschaftssteuer der Beschwerdeführerin für diesen Zeitraum befasst, gibt es nicht. Somit ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes sehr wohl ersichtlich, auf welchen Außenprüfungsbericht das Finanzamt in seinen Begründungen verwiesen hat. In der Beschwerde wurde weiters moniert, dass der Verweis auf Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründe bzw. der Verweis auf das im vorliegenden Fall überwiegenden Interesse an der Rechtsrichtigkeit und die nicht bloß geringfügigen steuerlichen Auswirkungen nicht um eine ordnungsgemäße Bescheidbegründung handeln würde, sondern um Stehsätze, denen kein Begründungswert innewohne. Es ist zutreffend, dass die Ermessensübung zu begründen ist, was vor allem die Übung positiven Ermessens betrifft. Es ist in der Entscheidung darzutun, aus welchen Gründen bei der vorzunehmenden Interessensabwägung den Gesichtspunkten der Zweckmäßigkeit gegenüber jenen der Billigkeit der Vorrang eingeräumt wurde (vgl. Ritz/Koran, BAO8 § 303 BAO Rz 64). Im Normalfall reicht aber die standardisierte Begründung der Finanzämter ("Rechtsrichtigkeit vor Rechtsbeständigkeit") aus, sofern nicht besondere Umstände wie z.B. das Missverhältnis der Auswirkungen eine eingehendere Begründung erforderlich machen (vgl. Setina, SWK 2/2004, S 54). Dass eine steuerliche Auswirkung von Euro 182.682,78 für das Jahr 2008, von Euro 338.215,09 für das Jahr 2009 und von Euro 446.658,00 für das Jahr 2010 nicht geringfügig ist, bedarf wohl keiner weiteren Erläuterungen. Wie sich aus den Ausführungen zur Körperschaftssteuer 2008 bis 2010 ergibt, wurden aufgrund der Wiederaufnahme auch anders lautende Bescheid erlassen. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide des Verfahrens betreffend die Körperschaftsteuer 2008 bis 2010 war daher als unbegründet abzuweisen. 3.1.2. Körperschaftsteuer 2008 bis 2011 Fremdleistungs- und Personalaufwand Gemäß § 23 Abs. 1 BAO sind Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Abgabenerhebung maßgebend. Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben Aufwendungen und Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Nach § 138 BAO haben auf Verlangen der Abgabenbehörde die Abgabepflichtigen und die diesen im § 140 gleichgestellten Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (§ 119) zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. § 184 Abs. 1 BAO besagt, soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Eine Schätzungsbefugnis iSd § 184 Abs. 2 BAO besteht insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formellen Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen (§ 184 Abs. 3 BAO). Die Nachweispflicht für Betriebsaufwendungen trifft die Beschwerdeführerin, die die Richtigkeit ihrer Angaben zu beweisen oder zumindest glaubhaft zu machen hat. Der Nachweis der Betriebsausgaben erfolgt durch Belege, aus denen die wesentlichen Merkmale der Geschäftsvorfälle ersichtlich sind, sodass die Leistungen und die getätigten Aufwendungen aus den Belegen erkennbar sind. Soweit dies möglich und zumutbar ist, hat ein Nachweis durch einen schriftlichen Beleg zu erfolgen. Eine Glaubhaftmachung setzt eine schlüssige Behauptung der maßgeblichen Umstände voraus. Erhöhte Mitwirkungspflichten bestehen nach der Judikatur bei Auslandsbeziehungen (bspw. VwGH 01.06.2006, 2004/15/0066), bei Begünstigungsbestimmungen (bspw. VwGH 23.04.2001, 2003/17/0207) sowie bei Behauptung von ungewöhnlichen und unwahrscheinlichen Sachverhalten (bspw. VwGH 28.03.2000, 96/14/0107). Die Beschwerdeführerin hat die gegenständlichen Betriebsausgaben nicht nachgewiesen und nicht glaubhaft gemacht. Es ist in freier Beweiswürdigung zu beurteilen, ob die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen tatsächlich ganz oder teilweise erbracht worden sind (siehe VwGH 30.09.2015, 2013/15/0302). Bei den gegenständlichen Rechnungen handelt es sich um Scheinrechnungen. Die in diesen Scheinrechnungen ausgewiesenen Beträge sind daher nicht als Betriebsausgaben zuzulassen. Die Leistungen wurden nicht durch die jeweils in den Feststellungen genannten Subunternehmer erbracht. Da die in Rechnung gestellten Leistungen im gegenständlichen Zeitraum aber tatsächlich erbracht wurden, kann in wirtschaftlicher Betrachtungsweise davon ausgegangen werden, dass diese Leistungen durch Schwarzarbeiter der Beschwerdeführerin ohne Zahlung von Abgaben durchgeführt wurden. Der Beschwerdeführerin war bewusst, dass die behaupteten Leistungen von diesen Firmen nicht erbracht wurden. Soweit es Verträge gab, dienten diese der Verschleierung. Der entsprechende Personalaufwand war daher zu schätzen. In Fällen von "Deckungsrechnungen" kann eine Schätzung der Betriebsausgaben mit 50% der Fremdleistungen ("Schwarzlöhne") und (dazu komplementären) verdeckten Ausschüttung vorgenommen werden (vgl. VwGH 23.08.2022, Ra 2022/13/0072; 11.6.2021, Ro 2020/13/0005; 31.1.2022, Ra 2022/13/0001). Bezüglich des geschätzten Personalaufwandes ist anzumerken, dass die Abgabenbehörde und in weiterer Folge das Gericht nach § 184 BAO die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen haben, wenn diese nicht ermittelt oder berechnet werden können. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Für das Gericht ist die durch die belangte Behörde durchgeführte Schätzung nachvollziehbar und sachgerecht. Soweit vorhanden basiert die Schätzung auf den Stundenlisten samt dort angeführter Stundensätze, es werden pro Jahr die einzelnen Arbeiter angeführt. Die Beschwerdeführerin hat weder in der Beschwerde und im Vorlageantrag noch nach Aufforderung des Gericht zu dieser Schätzung ein konkretes Vorbringen erstattet. In Anbetracht dieser Überlegungen sah sich das Gericht nicht veranlasst, von der Schätzung der belangten Behörde abzugehen und basiert daher der festgestellte Aufwand auf ebendieser Schätzung. In Bezug auf die Schätzung des Aufwandes ist noch anzumerken, dass einer jeden Schätzung ein Unsicherheitsfaktor innewohnt und es Ziel einer Schätzung ist, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen (beispielsweise VwGH 28.08.2007, 2004/17/0211). Bei der Differenz zwischen den nicht anerkannten Fremdleistungsaufwand und dem geschätzten Personalaufwand handelt es sich um verdeckte Ausschüttungen, für die die Beschwerdeführerin zur Haftung für die Kapitalertragssteuer herangezogen werden kann. Weiters wird darauf hingewiesen, dass im Abgabenverfahren weder eine Bindung an ein freisprechendes Strafurteil noch an einen Einstellungsbeschluss besteht (siehe etwa VwGH 28.12.2022, Ra 2020/13/0014). Die Beschwerdeführerin bringt in ihrer Beschwerde vor allem Einwendungen gegen die Beurteilung vor, ob es sich um Dienstnehmer der Beschwerdeführerin und um korrekte Entsendeformulare handelt. Dies betrifft jedoch das Verfahren vor dem Sozialversicherungsträger bzw. das GPLA-Verfahren. Betreffend den Fremdleistungs- und Personalaufwand führt die Beschwerdeführerin nur aus, dass die Berechnung nicht nachvollziehbar sei, da die bescheiderlassende Behörde keinerlei nachvollziehbare Bewertung vornehme und dass die Behörde es in unzulässiger pauschaler Aberkennung sämtlicher Fremdleistungen ohne hinreichende Begründung unterlasse im selben Zug für die von ihr vorgenommenen Berechnungen nachvollziehbare Parameter darzulegen. Allfällige substantiierte, relevante Behauptungen, auf die einzugehen wäre, brachte die Beschwerdeführerin im Verfahren nicht vor, sondern begnügte sich mit dem allgemein gehaltenen Vorbringen, dass der Sachverhalt unrichtig bzw. fehlerhaft sei, ohne dabei konkret darzulegen, welche Sachverhaltsfeststellungen aufgrund welcher Umstände inwieweit fehlerhaft seien. Desweiteren ergeben sich aus den jeweils bei den Feststellungen angeführten Unterlagen, welche Fremdleistungen in welcher Höhe und in welchem Jahr nicht anerkannt wurden und wie der Personalaufwand geschätzt wurde. Außerdem wären Begründungsmängel im Beschwerdeverfahren sanierbar. Auch ist eine Verletzung der Verfahrensvorschriften nicht so konkretisiert worden, dass eine Prüfung durch das Gericht ermöglicht wurde, und außerdem nach der Aktenlage nicht erkennbar. Der gegenständliche Fremdleistungsaufwand war daher nicht anzuerkennen, der geschätzte Personalaufwand war dafür einzustellen. Rückstellung Gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 (idF BGBl. I Nr. 52/2009) sind, für die Gewinnermittlung jener Steuerpflichtigen, die nach § 189 UGB oder anderen bundesgesetzlichen Vorschriften der Pflicht zur Rechnungslegung unterliegen und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23) beziehen, die unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend, außer zwingende steuerrechtliche Vorschriften treffen abweichende Regelungen. … § 211 Abs. 1 Unternehmensgesetzbuch (UGB) besagt, dass Verbindlichkeiten zu ihrem Rückzahlungsbetrag, Rentenverpflichtungen zum Barwert der zukünftigen Auszahlungen anzusetzen sind. Rückstellungen sind in der Höhe anzusetzen, die nach vernünftiger unternehmerischer Beurteilung notwendig ist. Im Rahmen der Bewertung ist auf den Grundsatz der Vorsicht (§ 201 Abs. 2 Z 4) Bedacht zu nehmen (idF BGBl. I Nr. 120/2005). § 201 UGB (idF BGBl. Nr. 304/1996) besagt: (1) Die Bewertung hat den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung zu entsprechen. (2) Insbesondere gilt folgendes: … 4. Der Grundsatz der Vorsicht ist einzuhalten, insbesondere sind a) nur die am Abschlusstag verwirklichten Gewinne auszuweisen. b) erkennbare Risiken und drohende Verluste, die in dem Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn die Umstände erst zwischen dem Abschlussstichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekannt geworden sind. c) Wertminderungen unabhängig davon zu berücksichtigen, ob das Geschäftsjahr mit dem Gewinn oder einem Verlust abschließt. … Ein Abweichen von diesen Grundsätzen ist nur bei Vorliegen besonderer Umstände zulässig. Gemäß § 9 Abs. 1 EStG 1988 (idF BGBl. I Nr. 71/2003) können Rückstellungen nur gebildet werden für 1. Anwartschaften auf Abfertigungen 2. laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen, 3. sonstige ungewisse Verbindlichkeiten, wenn die Rückstellung nicht Abfertigung, Pensionen oder Jubiläumsgelder betreffen. 4. drohende Verluste aus schwebenden Geschäften. Dabei dürfen nach Abs. 3 des § 9 EStG 1988 (in der oben angeführten Fassung) Rückstellungen im Sinne des Abs. 1 Z 3 und 4 nicht pauschal gebildet werden. Die Bildung von Rückstellungen ist nur dann zulässig, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden können, nach denen im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit (eines Verlustes) ernsthaft zu rechnen ist. Die in § 9 festgelegten steuerlichen Rückstellungsvorschriften, die dem Leistungsfähigkeitsprinzip entsprechend ausgelegt werden müssen, gehen als zwingende steuerliche Vorschriften den unternehmensrechtlichen Regelungen vor (VwGH 27. 11. 2001, 2001/14/0081; 18. 12. 2001, 98/15/0177; Mühlehner in Büsser/Ehrke-Rabel/Hirschler/Petritz/Sutter (Hrsg), Die Einkommensteuer (EStG 1988) Band III - Kommentar (58. Lfg 2015) § 9 EStG Rz 17). Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten dürfen steuerlich nur gebildet werden, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden, dass ein Schaden zum Bilanzstichtag entstanden ist. Bei Verbindlichkeiten, die dem Grunde nach nicht sicher sind, ist eine Rückstellung nicht zu bilden. Der Verwaltungsgerichtshof ist stets von einem eigenständigen steuerlichen Rückstellungsbegriff ausgegangen und hat als Voraussetzung einer steuerrechtlich anzuerkennenden Rückstellung in seiner Rechtsprechung regelmäßig verlangt, dass ein die Vergangenheit betreffender Aufwand bestimmter Art, dessen wirtschaftliche Veranlassung im Abschlussjahr gelegen ist, ernsthaft, somit mit größter Wahrscheinlichkeit, droht (vgl VwGH 7. 8. 2001, 97/14/0066; 26. 5. 2004, 2000/14/0181; 13. 4. 2005, 2001/13/0122; 25. 4. 2013, 2010/15/0157; Mühlehner in Büsser/Ehrke-Rabel/Hirschler/Petritz/Sutter (Hrsg), Die Einkommensteuer (EStG 1988) Band III - Kommentar (58. Lfg 2015) § 9 EStG Rz 27). Die Beschwerdeführerin hat trotz Aufforderung durch das Gericht weder den Grund noch die Höhe der Rückstellung dargetan. Es ist nicht einmal klar, für welche Nachforderung eine Rückstellung überhaupt gebildet wurde. Sie hat auch keinerlei konkreten Umstände nachgewiesen, nach denen mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit zu rechnen ist. Da nach der für das Bundesfinanzgericht erwiesenen Sachlage feststeht, dass die Beschwerdeführerin weder dem Grunde noch der Höhe nach eine ernsthafte Verpflichtung zur Zahlung von einer Verbindlichkeit drohte, war die gewinnmindernde Dotierung der Rückstellung in Höhe von Euro 260.000,00 in der Bilanz für das Jahr 2009 sowie in Höhe von Euro 746.796,90 in der Bilanz für das Jahr 2010 unzulässig. Die Beschwerde gegen die Körperschaftssteuer für die Jahre 2008 bis 2011 war als unbegründet anzuweisen. 3.1.3. Festsetzung der Anspruchszinsen für die Jahre 2008 bis 2011 Gemäß § 205 Abs. 1 BAO (in der Fassung BGBl. I Nr. 180/2004) sind Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen (Abs. 3), nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide zu verzinsen (Anspruchszinsen). Anspruchszinsen im Sinne des § 205 BAO sind eine objektive Rechtsfolge, um mögliche Zinsvorteile oder Zinsnachteile auszugleichen, die sich aus unterschiedlichen Zeitpunkten der Abgabenfestsetzung ergeben (VwGH 24.09.2008, 2007/15/0175). Dabei sind Anspruchszinsenbescheide an die Stammabgabenbescheide gebunden. Wenn sich diese nachträglich als rechtswidrig erweisen und abgeändert oder aufgehoben werden, sind von Amts wegen neue, an die geänderten Stammabgabenbescheide gebundene Anspruchszinsenbescheide zu erlassen (VwGH 05.09.2012, 2012/15/0062). Wegen der genannten Bindung ist der Zinsenbescheid allerdings nicht (mit Aussicht auf Erfolg) mit der Begründung anfechtbar, der maßgebende Einkommensteuer- bzw. Körperschaftsteuer-bescheid sei inhaltlich rechtswidrig (Ritz/Koran, BAO8 § 205 BAO Rz 34). Da die Anspruchszinsenfestsetzungsbescheide lediglich mit Einwänden bekämpft wurden, die (auch) gegen die Wiederaufnahme- sowie Körperschaftssteuerbescheide erhoben wurden, waren die Beschwerden gegen diese Bescheide als unbegründet abzuweisen. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Einer Rechtsfrage kann nur dann grundsätzliche Bedeutung zukommen, wenn sie über den konkreten Einzelfall hinaus Bedeutung besitzt (z.B. VwGH 17.09.2014, Ra 2014/04/0023). In den vorliegenden Beschwerden werden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des grundsätzliche Bedeutung zukäme. Vielmehr handelt es sich um auf Ebene der Beweiswürdigung zu lösende Sachverhaltsfragen, sodass eine Revision nicht zuzulassen war. Was die Festsetzung von Anspruchszinsen anbelangt, weicht das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht ab, weshalb eine (ordentliche) Revision nicht zulässig ist. Innsbruck, am 19. Jänner 2026