BFG RV/7101937/2023

Eine Beschränkung des Ansatzes des Verkehrswerts auf bloße Ausnahmefälle lässt sich auch aus dem Wortlaut der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht entnehmen. Der Verwaltungsgerichtshof stellt vielmehr allgemein auf den Gesamtbetrag der Anschaffungs- und Herstellungskosten oder - gegebenenfalls - auf den höheren Verkehrswert des Objekts ab, ohne den Verkehrswert auf bestimmte Sonderkonstellationen zu begrenzen. Da es sich bei der Ermittlung der Renditemiete um eine Tatfrage handelt, ist diese vom Bundesfinanzgericht in freier Beweiswürdigung anhand der konkreten Marktverhältnisse zu Beginn der Vermietung zu beurteilen. Maßgeblich ist jener Zeitpunkt, ab dem das Objekt erstmals zur Nutzungsüberlassung im Rahmen eines Mietverhältnisses eingesetzt wird und sich die Angemessenheit der vereinbarten Miete konkret beurteilen lässt. Der Verkehrswert des Gesamtobjekts im Zeitpunkt der erstmaligen Vermietung stellt unter diesen Umständen einen sachgerechten Maßstab für das im Objekt gebundene Kapital dar. Zu diesem Zeitpunkt ist das Objekt fertiggestellt, vollständig nutzbar und dem Marktgeschehen zugeordnet. Frühere Verkehrswerte einzelner Objektbestandteile - etwa des Grund und Bodens im Zeitpunkt des Baubeginns - sind demgegenüber für die Renditeberechnung nicht maßgeblich, da sie keinen einheitlichen Bezugspunkt für das eingesetzte Kapital darstellen. Soweit die beschwerdeführende Partei einwendet, für die Renditeberechnung seien ausschließlich die historischen Anschaffungskosten des Grund und Bodens aus dem Jahr 2017 maßgeblich, ist zunächst darauf hinzuweisen, dass diese Sichtweise mit der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht in Einklang steht. Nach der ständigen Judikatur kommt es nicht allein auf die historisch angefallenen Zahlungsbeträge, sondern auf das wertmäßig eingesetzte Kapital an. Unabhängig davon erweist sich der von der beschwerdeführenden Partei geforderte Ansatz der historischen Anschaffungskosten im vorliegenden Fall auch deshalb als nicht sachgerecht, weil der Erwerb der Liegenschaft zu einem außergewöhnlich günstigen Kaufpreis erfolgte. Der im Jahr 2017 entrichtete Kaufpreis von EUR 780.000,00 (für den Altbau einschließlich dem gesamten Grund und Boden) lag deutlich unter dem von der beschwerdeführenden Partei selbst im Verfahren angegebenen damaligen Verkehrswert von ca. EUR 1,5 Mio. Der von der beschwerdeführenden Partei, in ihrem Schreiben vom 17.3.2025 zum Ansatz gebrachte Wert für den dem Neubau zugeordneten Grund und Boden in Höhe von EUR 74.014,41 ist keinesfalls geeignet, das im Objekt gebundene Kapital realitätsgerecht abzubilden. Ebenso wenig vermag der Einwand zu überzeugen, es seien Wertsteigerungsmöglichkeiten oder Veräußerungsüberlegungen in die Renditeberechnung einzubeziehen. Nach der oben angeführten ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist allein auf die laufende Mietertragsrendite bezogen auf das eingesetzte Kapital abzustellen; allfällige Wertsteigerungen oder Verkaufserlöse bleiben außer Betracht. Im gegenständlichen Fall erwarb die beschwerdeführende Partei die Liegenschaft im Jahr 2017 zu einem - auch nach den eigenen Angaben der Bf deutlich unter dem Verkehrswert liegenden - Kaufpreis von EUR 780.000,00. Die Herstellungskosten des Neubaus beliefen sich auf rund EUR 991.500,00. Der Verkehrswert des beschwerdegegenständlichen Objekts im Zeitpunkt der erstmaligen Nutzungsüberlassung im März 2021 betrug laut vorliegendem Verkehrswertgutachten EUR 1.627.630,82 und überstieg damit die Anschaffungs- und Herstellungskosten deutlich. Da der Verwaltungsgerichtshof den Ansatz des gegebenenfalls höheren Verkehrswerts vorsieht und dieser im vorliegenden Fall den sachgerechten Maßstab für das im Zeitpunkt des Mietbeginns gebundene Kapital darstellt, war dieser Verkehrswert der Ermittlung der Renditemiete zugrunde zu legen. Unter Anwendung eines Renditesatzes von 4 % ergibt sich eine jährliche Renditemiete von EUR 65.105,23, somit monatlich EUR 5.425,44. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. Allgemeines 3.1.1. Einordnung des Neubaus: eigenständiges Objekt oder Erweiterung des bestehenden Zinshauses Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Frage, ob ein oder mehrere Gebäude vorliegen, nach der Verkehrsauffassung zu beurteilen. Danach gilt als Gebäude jedes Bauwerk, das durch räumliche Umfriedung Menschen und Sachen Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Eintritt von Menschen gestattet, mit dem Boden fest verbunden und von einiger Beständigkeit ist (vgl. etwa VwGH vom 10.2.2016 2013/15/0181). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stellt jede bautechnische Einheit ein einzelnes Wirtschaftsgut "Gebäude" dar. Ob nach der Bauausführung ein einheitliches Gebäude oder mehrere Gebäude vorliegen, ist anhand bautechnischer Kriterien zu lösen. Maßgeblich ist, ob die Gebäude unmittelbar aneinander grenzend angebaut bzw. ineinander integriert bzw. aufeinander errichtet sind oder mit entsprechendem räumlichen Abstand voneinander. Weitere Kriterien sind das Ineinandergreifen der Räumlichkeiten sowie das Vorhandensein eigener Eingänge. (Vgl. etwa VwGH vom 10.2.2016 2013/15/0181 mwN, VwGH 27.1.1994, 93/15/0161 mwN.) Dem unterschiedlichen Eindruck der äußeren Gestaltung der Gebäude (also der baulichen Ausgestaltung nach der Verkehrsauffassung) kommt nach ständiger Rechtsprechung des VwGH eine große Bedeutung zu (vgl. etwa VwGH vom 20.5.2010, 2008/15/0156 mwN, VwGH vom 10.2.2016 2013/15/0181 mwN). Soweit die Bf zur Relativierung der unterschiedlichen äußeren Ausgestaltung auf Dachgeschoßausbauten verweist, ist festzuhalten, dass es sich dabei um nicht vergleichbare Sachverhalte handelt. Dachgeschoßausbauten sind bautechnisch in einen bestehenden Baukörper integriert. Im vorliegenden Fall liegt hingegen ein eigenständiger Baukörper vor, weshalb der Verwaltungsgerichtshof dem äußeren Erscheinungsbild im Rahmen der Gesamtbetrachtung eine maßgebliche Bedeutung beimisst. Dem Einwand der Bf, der Neubau sei als "Zubau" zu qualifizieren, weil er in der Baubewilligung als solcher bezeichnet wurde, ist entgegenzuhalten, dass die Bezeichnung in der Baubewilligung für die steuerliche Beurteilung nicht maßgeblich ist. Die steuerliche Qualifikation richtet sich nach den tatsächlichen baulichen Gegebenheiten (vgl. dazu etwa auch VwGH 20.5.2010, 2008/15/0156). Ausgehend von diesen bautechnischen Kriterien und dem maßgeblichen Gesamteindruck ergibt sich, dass der Altbau und der Neubau als zwei voneinander getrennt zu beurteilende Gebäude anzusehen sind. Der maßgebliche äußere Eindruck ergibt sich im beschwerdegegenständlichen Fall eindeutig aus den im Verkehrswertgutachten enthaltenen Lichtbildern, die die deutliche bauliche und gestalterische Differenz zwischen Alt- und Neubau veranschaulichen. Diese Unterschiede zeigen sich sowohl in der architektonischen Ausführung als auch in der verwendeten Bauweise. Der innenhofseitig gelegene Neubau unterscheidet sich in seiner baulichen Ausführung in wesentlichen Punkten vom bestehenden Altbau. Der Neubau weist ein Stahlbetonskelett mit Ziegelausmauerung, ein bekiestes Flachdach, Kunststoff-Alu Fenster, Stahlbetontreppen und glatte Fassadenflächen auf. Es handelt sich um ein modern ausgestaltetes, nicht unterkellertes Wohnhaus mit einer auf zwei Ebenen verteilten Wohnnutzfläche von 223 m² und einer hochwertigen Bauausführung, die auf Wohnzwecke gehobenen Standards ausgelegt ist. Der Altbau hingegen ist ein straßenseitig gelegenes Gründerzeitzinshaus aus etwa 1870, errichtet in Vollziegelbauweise mit Tonnengewölbekeller, Satteldach mit Tondachziegeln, Holzfenster, Steintreppen mit Steinbelag, Gesimsen und reich gegliederter historistischer Fassade. Die bauliche Struktur, Substanz und das äußere Erscheinungsbild unterscheiden sich grundlegend vom Neubau. Zwischen Alt- und Neubau besteht ein nicht überdachter räumlicher Abstand von rund vier Metern. Die einzige konstruktive Verbindung stellt eine Feuermauer dar. Zwar ist der Zugang zum Innenhof nur über einen Durchgang im Altbau möglich, jedoch verfügt der Neubau vom Innenhof aus über zwei eigene Eingänge, sodass eine eigenständige Erschließung der Wohneinheiten gegeben ist. Soweit die Bf vorbringt, die Versorgung des Neubaus mit Wasser, Strom und sonstiger Haustechnik erfolge über einen im Altbau befindlichen Technikraum, ist festzuhalten, dass jede Wohneinheit des Neubaus über eigene Verbrauchszähler (insbesondere für Wasser und Strom) verfügt. Der jeweilige Verbrauch kann somit je Wohneinheit gesondert erfasst und abgerechnet werden, was eine eigenständige Nutzung und Bewirtschaftung der im Neubau gelegenen Wohneinheiten ermöglicht. Der Umstand, dass sich technische Einrichtungen räumlich im Altbau befinden und von dort aus auch Leitungen für den Neubau geführt werden, vermag für sich allein keine bautechnische Einheit der beiden Baukörper zu begründen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt der räumlichen Anordnung technischer Einrichtungen im Rahmen der Abgrenzung zwischen einheitlichem und getrenntem Gebäude kein entscheidendes Gewicht zu, wenn - wie im vorliegenden Fall - der äußere Gesamteindruck, die bauliche Trennung sowie die eigenständige Erschließung eindeutig für getrennte Gebäude sprechen (vgl. dazu etwa VwGH 20.5.2010, 2008/15/0156 mwN). Der Gesamteindruck der baulichen Ausgestaltung - insbesondere der unterschiedliche architektonische Charakter, die bautechnische Trennung und die eigenständige Erschließung - führt daher insgesamt zu dem Ergebnis, dass Altbau und Neubau als zwei getrennte Gebäude im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu beurteilen sind. 3.2. Zu Spruchpunkt I. a. Umsatzsteuer (Abweisung) 3.2.1. Allgemeines In seiner Entscheidung vom 21.6.2023, Ro 2023/15/0008, fasste der Verwaltungsgerichtshof den umsatzsteuerlichen Beurteilungsmaßstab für die Vermietung von Wohnraum durch eine GmbH an ihren Gesellschafter wie folgt zusammen: "Die dem persönlichen Wohnbedürfnis eines Steuerpflichtigen dienende eigene Wohnung gehört zum Kernbereich der persönlichen Lebensführung (vgl. VwGH 27.1.2011, 2010/15/0197). Die Anschaffung oder Herstellung einer Wohnimmobilie zur Befriedigung des eigenen Wohnbedarfs erfüllt weder einen Einkunftstatbestand iSd EStG 1988 noch stellt sie eine unternehmerische Tätigkeit iSd UStG 1994 dar. Eine Person kann ihren Wohnbedarf auch dadurch befriedigen, dass sie die Wohnimmobilie durch eine in ihrem Einflussbereich stehende Körperschaft (GmbH, Privatstiftung etc.) anschaffen oder herstellen und sich sodann von dieser Körperschaft das Recht auf Nutzung der Wohnimmobilie einräumen lässt. In einem solchen Fall ist zu prüfen, ob die Körperschaft mit der Nutzungsüberlassung als Unternehmerin zur Erzielung von Einnahmen tätig wird oder ob die Nutzungsüberlassung erfolgt, um der nahestehenden Person (Gesellschafter, Stifter etc.) causa societatis Vorteile zuzuwenden. Dabei kann das causa societatis veranlasste Verhalten der Körperschaft auch im Kleide einer unternehmerischen Tätigkeit auftreten, weil die Geltendmachung der aus der Anschaffung bzw. Herstellung resultierenden Vorsteuern angestrebt wird. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann es im Zusammenhang mit der Nutzungsüberlassung an eine der Körperschaft nahestehende Person in drei Fällen zu einer Versagung des Vorsteuerabzuges kommen. Beim ersten Fall handelt es sich um die bloße Gebrauchsüberlassung, bei der keine unternehmerische Betätigung vorliegt. Der zweite Fall erfasst die (nicht fremdübliche) Nutzungsüberlassung an besonders repräsentativen Wohngebäuden, welche schon ihrer Erscheinung nach bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind. Der dritte Fall betrifft die Vermietung von im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäuden um weniger als 50 % der Renditemiete. In den letzten beiden Fällen ordnet § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 den Vorsteuerausschluss an (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067). Liegt das Bild einer wirtschaftlichen (unternehmerischen) Tätigkeit (und keine bloße Gebrauchsüberlassung) der Körperschaft vor, ist im Bereich der Überlassung von Wohnimmobilien durch eine Körperschaft an nahestehende Personen gesondert zu prüfen, ob der Vorgang eine verdeckte Ausschüttung darstellt (§ 8 Abs. 2 KStG 1988), was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 führen kann. Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was an Hand eines Fremdvergleiches zu ermitteln ist (vgl. VwGH 31.1.2018, Ra 2015/15/0006), wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte. Die Annahme einer verdeckten Ausschüttung ist allerdings ausgeschlossen, wenn die Errichtung des Gebäudes mit anschließender Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich standhält. Bei von der Körperschaft nicht fremdüblich den Gesellschaftern (Stiftern) zur Nutzung überlassenen Wohnimmobilien ist im Rahmen der verdeckten Ausschüttung zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen (z.B. durch Vermietung an fremde Personen) einsetzbaren Gebäuden ("klassische" verdeckte Ausschüttung) und solchen Wohngebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (etwa besonders repräsentative Wohngebäude) bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind (verdeckte Ausschüttung "an der Wurzel"). In Bezug auf den zweitgenannten Fall ist entscheidend, dass Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung oder Herstellung rein causa societatis veranlasst ist, von vornherein nicht zum steuerlichen Betriebsvermögen der Körperschaft zählen. Solche Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung allein gesellschaftsrechtlich veranlasst ist und die ein sorgfältiger, nur auf die wirtschaftlichen Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter gar nicht angeschafft hätte, bilden (hinsichtlich der laufenden Besteuerung) steuerneutrales Vermögen der Körperschaft. Erreicht die tatsächliche Miete bei der Überlassung solcher nicht dem steuerlichen Betriebsvermögen zuzuordnender Gebäude nicht eine (nahezu) fremdübliche Höhe (die Hälfte einer fremdüblichen Miete wäre hier nicht ausreichend), wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter zur Gänze für verdeckte Ausschüttungen iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 bezogen und tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 ein (vgl. zu alldem VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0004)." In seiner Entscheidung vom 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, führte der Verwaltungsgerichtshof weiter aus: "Für den Fall der "klassischen" verdeckten Ausschüttung durch Nutzungsüberlassung gilt: Wird ein (jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbares) Wohngebäude zwar dem Gesellschafter vermietet, aber erfolgt dies zu einem unangemessen niedrigen Mietzins, spricht dies nicht gegen dessen Zugehörigkeit zum steuerlichen Betriebsvermögen, sondern führt - bei Vorliegen der weiteren Voraussetzung einer verdeckten Ausschüttung - körperschaftsteuerlich zum Ansatz fremdüblicher Betriebseinnahmen (Mieterträge) der Kapitalgesellschaft. Beträgt die tatsächliche Miete weniger als die Hälfte der fremdüblichen Miete, wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter "überwiegend" für verdeckte Ausschüttungen bezogen und tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 ein (vgl. VwGH 23.2.2010, 2007/15/0003; VwGH 27.6.2018, Ra 2017/15/0019; Ruppe/Achatz, UStG5 § 12 Rz 175). Entscheidend für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug bei einer "klassischen" verdeckten Ausschüttung ist somit, in welchem Ausmaß (überwiegend oder nicht überwiegend) die vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete abweicht." Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sind demnach im Bereich der Umsatzsteuer drei Konstellationen der Wohnraumüberlassung durch eine GmbH an ihren Gesellschafter zu unterscheiden, in denen es zur Versagung des Vorsteuerabzuges kommt (siehe etwa auch Lachmayer, Vermietung von (Luxus-) Immobilien an Gesellschafter/Stifter, SWK 2021, 121): 1. die bloße Gebrauchsüberlassung, bei der keine unternehmerische Betätigung vorliegt; 2. die Überlassung eines besonders repräsentativen (oder eines besonders auf die Vorlieben des Gesellschafters zugeschnittenen) Gebäudes zur Nutzung gegen einen unangemessen niedrigen Mietzins; 3. die Überlassung eines jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäudes zur Nutzung gegen einen Mietzins von weniger als 50% der Renditemiete/(bzw. der Marktmiete bei Nachweis eines funktionierenden Mietenmarktes) 3.2.2. Bloße Gebrauchsüberlassung Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, die ihrerseits ua auf der Judikatur des EuGH - insbesondere EuGH 26.9.1996, C-230/94, Enkler, Rn 24ff - beruht, kann die laufende Nutzungsüberlassung einer Wohnimmobilie durch eine Körperschaft an eine ihr nahestehende Person unter bestimmten Voraussetzungen als bloße Gebrauchsüberlassung zu qualifizieren sein. Wie der Verwaltungsgerichtshof ausführt, fehlt es an einer wirtschaftlichen Tätigkeit, wenn die Überlassung der Nutzung einer Wohnimmobilie an die nahestehende Person nicht deshalb erfolgt, um Einnahmen zu erzielen, sondern um dieser einen Vorteil zuzuwenden (VwGH 07.12.2020, Ra 2020/15/0067, mit Verweis auf VwGH 16.05.2007, 2005/14/0083). Für die Frage, ob eine bloße Gebrauchsüberlassung an den Gesellschafter oder eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Umsatzsteuer vorliegt, muss ein Vergleich zwischen den Umständen, unter denen das Wohngebäude im gegenständlichen Fall überlassen wurde und den Umständen, unter denen die wirtschaftliche Tätigkeit für gewöhnlich ausgeübt wird, vorgenommen werden. Dabei hat eine Berücksichtigung aller Gegebenheiten, die für einen Einzelfall charakteristisch sind, zu erfolgen (vgl VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, mwN). Nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung kommt somit für die Beurteilung, ob marktkonformes Verhalten vorliegt, dem Kriterium der Fremdüblichkeit erhebliche Bedeutung dahingehend zu, ob ein fremder Investor/Vermieter eine Investition in der gegebenen Art und Höhe getätigt hätte und unter den konkreten Bedingungen an einen fremden Dritten zur Nutzung überlassen hätte. Dabei sind nicht nur die Art und Weise des Zustandekommens des Vertrages, der Vertragsinhalt und die Höhe des vereinbarten Mietengeltes zu prüfen, sondern es sind alle in Zusammenhang mit der Investition und der nachfolgenden Nutzungsüberlassung stehenden Umstände im jeweiligen Einzelfall in die Beurteilung miteinzubeziehen. Dies bedeutet, dass nicht nur die vertragliche Gestaltung, sondern auch der tatsächliche Ablauf der Geschehnisse beginnend von der Investitionsentscheidung und den Umständen in der Errichtungsphase bis zur Vertragsabwicklung von Relevanz sind (vgl. dazu auch BFG 1.8.2016, RV/7100027/2011, BFG 7.8.2025, RV/7105482/2019). Unter Berücksichtigung sämtlicher Gegebenheiten erfolgte die Nutzungsüberlassung im vorliegenden Fall nicht unter den Umständen, unter denen die wirtschaftliche Tätigkeit für gewöhnlich ausgeübt wird. Der beschwerdeführenden Partei ging es nicht um die Erzielung von Einnahmen, sondern darum, ihrem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer einen Vorteil zuzuwenden. Dafür spricht insbesondere Folgendes: Frühzeitige tatsächliche Nutzung vor Vertragsabschluss: Die tatsächliche Nutzung des Objekts durch die Familie des alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführers erfolgte bereits zumindest im März 2021 (siehe dazu im Detail Punkt II.2. Beweiswürdigung), während der Mietbeginn laut Mietvertrag mit 1.1.2022 festgesetzt wurde. Die Überlassung der Immobilie vor formeller vertraglicher Vereinbarung entspricht nicht dem Verhalten eines fremden Vermieters und stellt ein wesentliches Indiz für eine causa-societatis-bedingte Gebrauchsüberlassung dar. Verspätete Mietzahlungen für Top 6: Obwohl der Mietvertrag ab 1.1.2022 gelten sollte und die tatsächliche Nutzung durch die Familie des Gesellschafter-Geschäftsführers bereits zumindest seit März 2021 erfolgte, wurde die Miete für Top 6 erstmals am 11.4.2022 über die Bank bezahlt. Ein fremder Vermieter hätte bereits ab Beginn der tatsächlichen Nutzung auf die Zahlung eines Mietentgelts bestanden. Miete für Top 5 lediglich über das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers gebucht: Hinsichtlich Top 5 wurde trotz der zumindest seit März 2021 bestehenden tatsächlichen Nutzung (und Mietbeginn laut Mietvertrag ab 1.1.2022) kein tatsächlicher Zahlungsvorgang vorgenommen. Die "Mietzahlungen" wurden - zumindest bis zur mündlichen Verhandlung am 19.11.2025 - lediglich über das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers gebucht, das während des gesamten relevanten Zeitraums (vorgelegt wurde der Zeitraum 11.12.2021 bis 31.3.2022) durchgehend eine Forderung der GmbH gegenüber Mag. ***Y*** in Höhe von mehr als EUR 500.000,00 auswies. Fehlende fremdübliche Kautionsleistung trotz vertraglicher Verpflichtung: Laut Mietvertrag hatten die Mieter die vereinbarten Kautionen spätestens bei Übergabe des Mietobjekts jeweils mittels Banküberweisung zu erlegen - für Top 5 eine Kaution in Höhe von EUR 5.000,00 und für Top 6 eine solche in Höhe von EUR 2.000,00. Tatsächlich wurden jedoch weder für Top 5 noch für Top 6 entsprechende Banküberweisungen geleistet. Vielmehr wurden die Kautionsbeträge lediglich über das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers verbucht. Der Einwand des steuerlichen Vertreters, wonach im Dezember 2021 Einzahlungen in Höhe von insgesamt EUR 38.700,00 durch den Gesellschafter-Geschäftsführer und dessen Ehefrau auf das Verrechnungskonto erfolgt seien und dieser Betrag auch die Kautionen abdecken würde, ist nicht überzeugend. Zum einen erfolgte keine zweckbezogene Zuordnung oder Ausweisung einer Kaution, und zum anderen wies das Verrechnungskonto - wie bereits dargelegt - während des gesamten vorgelegten Zeitraums 11.12.2021 bis 31.3.2022 durchgehend eine Forderung der Bf gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer auf. Eine tatsächliche Kautionszahlung im Sinne einer Sicherstellung des Vermieters lag daher zu keinem Zeitpunkt vor. Ein fremder Vermieter hätte auf der tatsächlichen Erlegung der vertraglich vereinbarten Kaution in vollständig liquider Form bestanden. Ausgestaltung der Mietverträge (10-jähriger Kündigungsverzicht und fehlende Befristung): Im Mietvertrag für Top 5 (die größere Wohneinheit des Neubaus) wurde ein zehnjähriger Kündigungsverzicht zu Lasten der Bf vereinbart. Ein derart langer, einseitiger Verzicht des Vermieters auf das Kündigungsrecht ist im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nicht üblich, da sich wirtschaftlich agierende Vermieter regelmäßig nicht für einen derart langen Zeitraum binden. Ein Kündigungsverzicht seitens der Bf findet sich bei den im Altbau an fremde Dritte vermieteten Wohnungen nicht. Lediglich bei einer einzigen Einheit im Altbau (Top 1) findet sich ein Kündigungsverzicht, aber dort verzichtet der Mieter für 12 Monate auf die Kündigung. Zudem ist es auch als eher ungewöhnlich zu erwähnen, dass die Mietverhältnisse des Neubaus (Top 5 und Top 6) unbefristet abgeschlossen wurden. Auch im Altbau besteht nur ein einziges unbefristetes Mietverhältnis, nämlich bei Top 2, das an die ,***AB*** GmbH' vermietet wurde, an der die Bf beteiligt ist. Damit bestehen auf der Liegenschaft in der ***Straße XY*** unbefristete Mietverhältnisse ausschließlich in Konstellationen mit gesellschaftsrechtlicher Nähe. Auf Nachfrage der Richterin in der mündlichen Verhandlung, aus welchen Gründen für den Neubau diese Kündigungsmodalitäten gewählt wurden, führte der Vertreter der Bf aus, dass es hierfür keine speziellen Gründe gebe und dass derartige Regelungen trotz Einbindung von Rechtsanwälten in der Praxis mitunter auch zum Nachteil der GmbH übersehen werden könnten. Höhe des vereinbarten Mietzinses und fehlende Marktsondierung: Für das beschwerdegegenständliche Objekt wurde ein vergleichsweise niedriger Mietzins vereinbart, der nicht einmal die Hälfte der im gegenständlichen Fall maßgeblichen Renditemiete erreicht (vgl. dazu näher Punkt II.1. Sachverhalt sowie Punkt 2. Beweiswürdigung). Auch wenn ein moderates Abweichen vom fremdüblichen Mietzins für sich allein noch nicht zwingend zur Annahme einer bloßen Gebrauchsüberlassung führt, stellt die tatsächlich vereinbarte Miethöhe ein wesentliches Element der gebotenen Gesamtbetrachtung dar (vgl. etwa VwGH 10.2.2016, 2013/15/0284). Hinzu kommt, dass das Objekt zu keinem Zeitpunkt öffentlich am Markt angeboten wurde. Weder im Hinblick auf einen Verkauf noch auf eine Vermietung wurden Inserate oder vergleichbare Maßnahmen gesetzt. Damit wurde die Möglichkeit, ein höheres Mietentgelt zu erzielen, von vornherein nicht genutzt. Ein wirtschaftlich agierender Investor hätte - insbesondere angesichts der erheblichen Investitionskosten - den relevanten Markt sondiert und das Objekt zumindest potenziellen fremden Interessenten zugänglich gemacht, um eine marktadäquate Entgeltfindung sicherzustellen. Ergänzend ist festzuhalten, dass vor der Errichtung des beschwerdegegenständlichen Neubaus keine Erhebungen zum Mietenmarkt im relevanten geographischen Einzugsgebiet vorgenommen wurden. Der Vertreter der Bf begründete dies damit, dass zum damaligen Zeitpunkt noch nicht festgestanden habe, ob das Objekt verkauft oder vermietet werden solle (s. dazu Punkt II. 2. Beweiswürdigung), und dass aufgrund der günstigen Anschaffung der Liegenschaft sowie der Ausnutzung vorhandener Baureserven von einer jedenfalls wirtschaftlich sinnvollen Investition ausgegangen worden sei. Auch wenn tatsächlich beide Varianten in Erwägung gezogen worden sein sollten, erscheint es aus Sicht eines ausschließlich an den Interessen der GmbH orientierten, wirtschaftlich agierenden Geschäftsführers naheliegend, grds. auch den Mietenmarkt zu prüfen, um eine fundierte Entscheidungsgrundlage zu schaffen. Der Vollständigkeit halber ist weiters festzuhalten, dass für den Neubau (Top 5 und Top 6), der tatsächlich wie ein Einfamilienhaus als Familienwohnsitz genutzt wird, für jede Wohneinheit ein gesonderter Mietvertrag abgeschlossen wurde - für Top 5 mit dem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer und seiner Ehefrau, für Top 6 ausschließlich mit dem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer - und dass auch die Gartennutzung im Mietvertrag anteilig nach Quadratmetern den beiden Tops zugeordnet wurde. Tatsächlich werden beide Tops gemeinsam als Familienwohnsitz genutzt; der Garten weist keine räumlichen Abgrenzungen auf, sondern stellt einen einheitlichen Außenbereich mit Terrasse, Pool sowie Spiel- und Freizeitflächen dar. Der Vertreter der Bf erklärte hierzu, dass es sich um zwei getrennte Wohnungen handle. Die Zuordnung der Gartenfläche sei so vorgenommen worden, wie es im Falle einer ursprünglich angedachten Parifizierung vorgenommen worden wäre. Den beiden vorstehend lediglich ergänzend genannten Aspekten kommt für sich genommen keine ausschlaggebende Bedeutung zu; sie werden jedoch zur Abrundung des Gesamtbildes im Rahmen der Gesamtwürdigung erwähnt. Der Vollständigkeit halber ist darauf hinzuweisen, dass die umsatzsteuerliche Qualifikation der Nutzungsüberlassung als bloße Gebrauchsüberlassung unabhängig von der grundsätzlichen betrieblichen Einsetzbarkeit des Wohnobjekts zu erfolgen hat. 3.2.3. Alternativbegründung: "klassische" verdeckte Ausschüttung Der Vollständigkeit halber wird darauf hingewiesen, dass auch dann, wenn man zum Ergebnis gelangen würde, dass es sich nicht um eine bloße Gebrauchsüberlassung handelt, für die Bf nichts gewonnen wäre. Beträgt nämlich die tatsächliche Miete weniger als die Hälfte der fremdüblichen Miete, tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG 1994 ein. Da ein funktionierender Mietenmarkt nicht nachgewiesen wurde (s. dazu genauer Punkt II. 2. Beweiswürdigung), ist die maßgebliche fremdübliche Miete im vorliegenden Fall anhand der Renditemiete zu bestimmen. Da der tatsächliche jährliche Mietzins in Höhe von EUR 28.560,00 netto deutlich unter der Hälfte der Renditemiete von EUR 32.552,62 netto (EUR 65.105,23/2) liegt, tritt der Vorsteuerausschluss nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG 1994 ein. 3.2.4. Zusammenfassung Umsatzsteuer Zusammenfassend ist für den Bereich der Umsatzsteuer festzuhalten, dass beide Begründungsstränge zu dem Ergebnis führen, dass der in den Umsatzsteuervoranmeldungen 01/2022 und 02/2022 im Wege der Vorsteuerberichtigung geltend gemachte Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit dem beschwerdegegenständlichen Objekt zur Gänze nicht anzuerkennen ist. Auf die aus der Nutzungsüberlassung erzielten Mieteinnahmen entfällt keine Umsatzsteuer. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. 3.3. Zu Spruchpunkt I. b. Aufhebungsbescheid gemäß § 299 BAO (Abweisung) Die Beschwerde gegen den Aufhebungsbescheid gemäß § 299 BAO vom 18. Juni 2025, mit dem der Körperschaftsteuerbescheid 2022 vom 20. Juni 2024 aufgehoben wurde, ist abzuweisen, da sich der Spruch des Körperschaftsteuerbescheides 2022 als unrichtig erwiesen hat. Damit lagen die Voraussetzungen des § 299 BAO für die Aufhebung vor. 3.4. Zu Spruchpunkt I. c. Körperschaftsteuer (Abänderung) Im Bereich der Körperschaftsteuer sind zwei Konstellationen denkbar: das Vorliegen von außerbetrieblichem Vermögen ("Wurzelausschüttung") oder eine "klassische" verdeckte Ausschüttung. Wie oben festgestellt, handelt es sich um kein Wohngebäude, das schon seiner Erscheinung nach - etwa weil es besonders repräsentativ ist - bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt ist. Es liegt somit kein Fall von außerbetrieblichem Vermögen vor. Liegt keine Wurzelausschüttung vor, wird aber Miete bezahlt, die geringer ist als die Renditemiete, kommt es - bei Fehlen eines funktionierenden Mietenmarktes - bei der Körperschaft zum Ansatz fremdüblicher Mieterträge in Höhe der Renditemiete (zum Fehlen des funktionierenden Mietenmarktes und der Höhe der Renditemiete s. ausführlich Punkt II.2. Beweiswürdigung). Die Bf hat ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr. Der Körperschaftsteuerbescheid 2022 umfasst daher den Zeitraum vom 1.4.2021 bis 31.3.2022. Auch wenn laut Mietvertrag der Mietbeginn mit 1.1.2022 angesetzt wurde, fand die tatsächliche Nutzung des beschwerdegegenständlichen Objektes zumindest ab Beginn des Wirtschaftsjahres 2022 (1.4.2021) statt (siehe dazu näher Punkt II.2. Beweiswürdigung). Für die körperschaftsteuerliche Beurteilung ist nicht der formelle Beginn des Mietvertrags, sondern der Zeitpunkt der tatsächlichen Nutzungsüberlassung maßgeblich, da bereits ab diesem Zeitpunkt ein durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasster Nutzungsvorteil vorlag. Die Mieterträge erhöhen sich daher im Verhältnis zur Abgabenerklärung für die Monate April bis Dezember 2021 um insgesamt EUR 48.828,96 (EUR 5.425,44 monatlich) sowie für die Monate Jänner bis einschließlich März 2022 um insgesamt EUR 9.136,32 (EUR 5.425,44 abzüglich tatsächlich bezahlter Miete in Höhe von EUR 2.380,00, somit EUR 3.045,44 pro Monat). Insgesamt ergeben sich damit im Vergleich zur Abgabenerklärung zusätzliche Mieterträge von EUR 57.965,28. Die im angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid aufgrund der Zuteilung der beschwerdegegenständlichen Immobilie zum außerbetrieblichen Vermögen der GmbH vorgenommene Änderung der negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb von EUR -143.007,63 auf EUR -45.621,27 ist zu neutralisieren. Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid 2022 ist daher dahingehend abzuändern, dass die negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit EUR -85.042,35 (EUR -143.007,63 + EUR 57.965,28) festgesetzt werden. Die Körperschaftsteuer für das Wirtschaftsjahr 2022 beträgt weiterhin EUR 1.750,00 (Mindestkörperschaftsteuer). 3.5. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Soweit Elemente des Sachverhaltes strittig sind und diese im Wege der Beweiswürdigung zu lösen sind, liegt keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor. Soweit Rechtsfragen zu beurteilen waren, folgt das Bundesfinanzgericht der oben zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision sind daher nicht erfüllt. Wien, am 29. Dezember 2025